۱ فیلتر فعال
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
بخشنامه‌های پرکاربرد
پرمراجعه‌ترین بخشنامه‌های منتخب که بیشترین کاربرد را برای حسابداران دارند
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
۱۳۳۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۷
نامشخص
رای شماره ۱۳۳۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل [نظریه اکثریت] شماره۴۲-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ شورای عالی مالیاتی)
رای شماره ۱۳۳۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل [نظریه اکثریت] شماره۴۲-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ شورای عالی مالیاتی) ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ : تاریخ تصویب کلاسه پرونده: ه ع/۰۰۰۲۸۲۰ شماره دادنامه: ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۳۷ تاریخ: ۱۴۰۰/۱۲/۷ شاکی: آقای نیما غیاثوند طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل [نظریه اکثریت] شماره۴۲-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ شورای عالی مالیاتی شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال دستورالعمل [نظریه اکثریت] شماره۴۲-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ شورای عالی مالیاتی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : نظریه اکثریت: طبق بند الف ماده ۱۰ قانون پولی و بانکی کشور ، بانک مرکزی مسیول تنظیم و اجرای سیاست پولی و اعتباری بر اساس سیاست کلی اقتصادی کشور می باشد و نیز به موجب بند ۴ ماده ۱۴ قانون مذکور تعیین میزان حداقل و حداکثر بهره و کارمزد دریافتی و پرداختی بانکها، با بانک مرکزی می باشد. لذا از آنجاییکه بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران در چهارچوب مقررات قانونی و پس از تصویب شورای پول و اعتبار میزان سود الحساب سپرده های اشخاص نزد بانکها و موسسات اعتباری مجاز را ابلاغ نموده است و بانکها نیز طبق مقررات قانونی و اساسنامه خود مکلف به رعایت آن می باشند بنابراین با عنایت به مراتب فوق و با عنایت به دادنامه های شماره ۹۷۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۴۷ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۱۵ و ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۴۴-۱۰۴۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری و با توجه به صدر ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم، مازاد سود سپرده پرداختی خارج از ضوابط تعیین شده توسط بانک مرکزی از نظر مالیاتی قابل پذیرش نخواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: ۱-با توجه به اینکه سود پرداختی به سپرده گذاران بخشی از بهای تمام شده صنایع در اختیار بانک می باشد و قاعدتاً در سیستم حسابرسی و دفاتر شرکت مطابق قوانین تجارت اعمال گردیده است و با عنایت به ماده ۲۲۹ قانون مالیاتهای مستقیم ارایه دفاتر قانونی متکی به اسناد و مدارک اعم از هزینه ای و درآمدی از تکالیف مودی مالیاتی می باشد و رسیدگی به اسناد و مدارک مودی از وظایف اداره امور مالیاتی قرار دارد و از آنجاییکه ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر کررده است ((هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می گردد عبارت است از هزینه هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد موسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حدنصابهای مقرر می باشد در مواردیکه هزینه ای در این قانون پیش بینی نشده یا بیش از نصابهای مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیات وزیران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود)) لذا عدم پذیرش هزینه های پرداخت سود بانکی مقرر در ماده ۱۴۷ موجب نقض ماده ۱۰۶ قانون مذکور می باشد و عبارت پرداخت آن به موجب قانون مالیاتهای مستقیم با مصوبه هیات وزیران صورت گرفته باشد در ماده ۱۴۷ رویه را برای رسیدگی مالیات تمامی بنگاههای اقتصادی اعم از حقیقی، حقوقی ، خصوصی، دولتی و غیره روشن نموده است اگر غیر از این می بود حتماً مقنن جهت اتکا سازمان امور مالیاتی به قوانین و مقررات داخلی بنگاههای اقتصادی به عنوان یکی از ارکان قبول یا رد هزینه جهت تشخیص درآمد در ماده قانونی ذکر می گردید. ۲-نظر به اینکه در مواد ۱۴۷و ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم شرایط پذیرش هزینه های قابل قبول و نصابهای آن مشخص گردیده است و به موجب قسمت اخیر ماده ۱۴۷ قانون مذکور این امکان فراهم شده تا بنابه قوانین مصوب مجلس شورای اسلامی و نیز مصوبات هیات وزیران علاوه بر هزینه های پیش بینی نشده در این قانون نصاب های مقرر در ماده ۱۴۸ قانون یاد شده را افزایش دهند و در قوانین فوق هیچگونه مجوزی برای ایجاد محدودیت (کاهش) در پذیرش هزینه های قابل قبول مودی در احتساب درآمد مشمول مالیات داده نشده است لذا ایجاد محدودیت (کاهش) در نصاب برای پذیرش سود پرداختی به سپرده گذاران به لحاظ فقد مجوز قانونی امکانپذیر نبوده و هزینه های پرداخت بانکها و موسسات مالی و اعتباری از این بابت که در حدود متعارف متکی به مدارک باشد به استناد ماده ۱۴۷ و بند یک ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم و ملحوظ نظر داشتن مفاد صورتجلسه ۲۷-۲۰۱ مورخ ۹/۱۰/۱۳۹۲قابل قبول مالیاتی خواهد بود با توجه به مراتب فوق دستورالعمل (نظریه) شورای عالی مالیاتی نقض قانون مالیاتهای مستقیم می باشد و ابطال آن مورد تقاضاست. خلاصه مدافعات طرف شکایت: مستفاد از ماده ۱۴۷قانون مالیاتهای مستقیم هزینه ای که در قانون مالیاتهای مستقیم پیش بینی نشده باشد ولی پرداخت آن به موجب قانون صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود که از جمله مصادیق هزینه های قابل قبول اخیرالذکر سود سپرده های بانکی است که در چهارچوب ضوابط تعیین شده توسط بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران توسط بانکها به سپرده گذاران پرداخت می گردد و طبق مقررات ماده ۱۰ و بند ۴ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور تعیین حداقل و حداکثر بهره و کارمزد دریافتی و پرداختی بانکها برعهده بانک مرکزی می باشد و بانک مرکزی در چهارچوب مقررات قانونی و پس از تصویب شورای پول و اعتبار نرخ سود علی الحساب سپرده های اشخاص نزد بانکها را تعیین می نماید بنابراین با توجه به اینکه بانک مرکزی در چهارچوب مقررات قانونی نسبت به تعیین نرخ سود علی الحساب اقدام می نماید این هزینه (سود علی الحسب در اجرای مقررات ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم حسب نرخ اعلامی بانک مرکزی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی مورد پذیرش قرار می گیرد و مازاد پرداختی آن از نظر مالیاتی قابل پذیرش نخواهد بود بدیهی است که مقررات مذکور مانع از پذیرش سود قطعی پرداختی به سپرده گذاران) که پس از پایان سال مالی با توجه به وضعیت سود دهی بانک و با توجه به قرارداد منعقده با مشتری پرداخت می شود نخواهد بود با توجه به مراتب فوق رد شکایت شاکی مورد استدعا است. /۶ نظریه تهیه کننده گزارش: با لحاظ اینکه اکثریت اعضای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی در قالب نظریه شماره ۴۲ – ۲۰۱ مورخه ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ که توسط سازمان امور مالیاتی به عنوان بخشنامه لازم الاجراء ابلاغ شده است ، مقرر نموده اند که حسب مفاد بند ۴ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور و ماده ۱۰ قانون یاد شده ، بانک مرکزی و شورای پول و اعتبار مرجع نرخ های بانکی ، اعم از سود سپرده و تسهیلات می باشد و میزان حداقل و حداکثر آن توسط آن بانک تعیین می شود و با لحاظ تبعیت از دادنامه های صادره از هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان به شماره ۱۰۴۷ موره ۱۳۹۷/۱۲/۱۵ و شماره ۱۱۰۴۴ موره ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ ( که همین مضمون را انشاء نموده اند ) نرخ سود علی الحساب سپرده های بانکی مورد قبول در فرآیند مالیاتی همان نرخی است که بانک مرکزی به عنوان مرجع رسمی اعلام نموده است و چون این حکم مد نظر شواری عالی مالیاتی و بخشنامه مورد شکایت از یک طرف منطبق با مقررات یاد شده و رویه قبلی هیات تخصصی دیوان به عنوان بخشی از هیات عمومی می باشد و از سویی دیگر موافق با مفاد دادنامه شماره ۷۹۴ مورخه ۱۳۹۵/۵/۲۱ هیات عمومی دیوان عالی کشور می باشد که صرفاً نرخ های اعلامی توسط بانک مرکزی را به عنوان نرخ قابل قبول حتی در خصوص پرونده های تسهیلاتی و جهت حل اختلاف در مراجع حقوقی برشمرده است و از طرفی اداره اجرای اسناد رسمی سازمان ثبت طی دو بخشنامه و دستورالعمل نیز همین نرخ را مبنا قرار داده است و نسبت به مازاد بر این نرخ در فرآیند اجراییه های صادره تکلیفی را متوجه ادارات ثبت ندانسته است ، فلذا مصوبه مورد شکایت در راستای بیان اهداف مقنن و اینکه از احتساب نرخ های غیر واقعی و غیر قانونی که توسط بانک مرکزی اعلام نمی شود ، در فرآیند مالیاتی جلوگیری نماید ، بوده و مغایرتی با مقررات نداشته است. تهیه کننده گزارش: علی اکبر رشیدی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با لحاظ اینکه اکثریت اعضای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی در قالب نظریه شماره ۴۲ – ۲۰۱ مورخه ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ که توسط سازمان امور مالیاتی به عنوان بخشنامه لازم الاجراء ابلاغ شده است ، مقرر نموده اند که حسب مفاد بند ۴ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور و ماده ۱۰ قانون یاد شده ، بانک مرکزی و شورای پول و اعتبار مرجع نرخ های بانکی ، اعم از سود سپرده و تسهیلات می باشد و میزان حداقل و حداکثر آن توسط آن بانک تعیین می شود و با لحاظ تبعیت از دادنامه های صادره از هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان به شماره ۱۰۴۷ موره ۱۳۹۷/۱۲/۱۵ و شماره ۱۱۰۴۴ موره ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ ( که همین مضمون را انشاء نموده اند ) نرخ سود علی الحساب سپرده های بانکی مورد قبول در فرآیند مالیاتی همان نرخی است که بانک مرکزی به عنوان مرجع رسمی اعلام نموده است و چون این حکم مد نظر شواری عالی مالیاتی و بخشنامه مورد شکایت از یک طرف منطبق با مقررات یاد شده و رویه قبلی هیات تخصصی دیوان به عنوان بخشی از هیات عمومی می باشد و از سویی دیگر موافق با مفاد دادنامه شماره ۷۹۴ مورخه ۱۳۹۵/۵/۲۱ هیات عمومی دیوان عالی کشور می باشد که صرفاً نرخ های اعلامی توسط بانک مرکزی را به عنوان نرخ قابل قبول حتی در خصوص پرونده های تسهیلاتی و جهت حل اختلاف در مراجع حقوقی برشمرده است و از طرفی اداره اجرای اسناد رسمی سازمان ثبت طی دو بخشنامه و دستورالعمل نیز همین نرخ را مبنا قرار داده است و نسبت به مازاد بر این نرخ در فرآیند اجراییه های صادره تکلیفی را متوجه ادارات ثبت ندانسته است ، فلذا مصوبه مورد شکایت در راستای بیان اهداف مقنن و اینکه از احتساب نرخ های غیر واقعی و غیر قانونی که توسط بانک مرکزی اعلام نمی شود ، در فرآیند مالیاتی جلوگیری نماید ، بوده و مغایرتی با مقررات نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدرو قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمّد علی برومندزاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۳۴۵بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۷
نامشخص
رای شماره ۱۳۴۵ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۸ ماده ۱ و بند ۱ ماده ۴۱ مصوبه شماره ۱۲۳۹ مصوب ۱۳۹۶/۰۵/۲۷ شورای پول و اعتبار (دستورالعمل ناظر بر ضمانت نامه های بانکی))
رای شماره ۱۳۴۵ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۸ ماده ۱ و بند ۱ ماده ۴۱ مصوبه شماره ۱۲۳۹ مصوب ۱۳۹۶/۰۵/۲۷ شورای پول و اعتبار (دستورالعمل ناظر بر ضمانت نامه های بانکی)) ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۰۰۰۰۹۹۷ شماره دادنامه: ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۴۵ تاریخ: ۱۴۰۰/۱۲/۷ شاکی: آقای حسین قربانیان طرف شکایت: بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۸ ماده ۱ و بند ۱ ماده ۴۱ مصوبه شماره ۱۲۳۹ مصوب ۱۳۹۶/۵/۲۷ شورای پول و اعتبار (دستورالعمل ناظر بر ضمانت نامه های بانکی) شاکی دادخواستی به طرفیت بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به خواسته ابطال بند ۸ ماده ۱ و بند ۱ ماده ۴۱ مصوبه شماره ۱۲۳۹ مصوب ۱۳۹۶/۵/۲۷ شورای پول و اعتبار (دستورالعمل ناظر بر ضمانت نامه های بانکی) تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: ماده ۱. در این دستورالعمل عناوین زیر به جای عبارات مشروح مربوط به کار می روند: بند ۸. خاتمه اعتبار: تاریخ یا رویدادی که طبق شرایط ضمانت نامه با واقع شدن هر یک از آنها (هر کدام که زودتر واقع شوند) ضمانت نامه از درجه اعتبار ساقط می شود. ماده ۴۱. ضمانت نامه در موارد زیر باطل می شود: بند ۱. واقع شدن «خاتمه اعتبار» اعم از وقوع رویداد یا تاریخ (هر کدام که زودتر واقع شود). شاکی در لایحه تکمیلی ابطال بند یک ماده ۳۲ مصوبه مورد اعتراض را نیز به خواسته خود اضافه نموده است: «واقع شدن خاتمه اعتبار اعم از وقوع رویداد یا تاریخ (هر کدام که زودتر واقع شود). دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: مصوبه مورد اعتراض مغایر با بند ۶ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی است که مقرر می دارد: «بانک مرکزی ایران در حسن اجرای نظام پولی کشور می‌تواند به شرح زیر در امور پولی و بانکی دخالت و نظارت کند: بند ۶: تعیین حداکثر نسبی تعهدات ناشی از افتتاح اعتبار اسنادی - ظهرنویسی یا ضمانت‌نامه‌های صادر از طرف بانکها و نوع و میزان وثیقه این‌قبیل تعهدات». نوع ضمانت نامه صادره؛ ضمانت نامه دادگستری است و طبع این گونه ضمانت نامه ها طوری است که دادگاه تا رسیدگی و اجرای حکم ضمانت نامه را آزاد نخواهد کرد. و علی الاصول در قرارهای کفالت و وثیقه چنانچه کفیل؛ مکفول خود را در مواعدی که مرجع قضایی معین می سازد حاضر ننماید در اجرای مواد ۲۱۷، ۲۲۴ و ۲۳۰ آیین دادرسی کیفری اقدام به ضبط و وصول وجه الکفاله و یا وجه الوثاقه می نماید. بنابراین زمان قطعی رسیدگی و اجرای حکم اصولا قابل پیش بینی نمی باشد. با توجه به مفاد دستورالعمل نحوه صدور ضمانت نامه های بانکی ضمانت نامه صادره، هم دارای سررسید (تا تاریخ ۹۳/۱۲/۲۷ ) و هم دارای رویداد خاتمه اعتبار (پایان رسیدگی و اجرای حکم) است. با توجه به آنچه که در بالا توضیح داده شد و برابر متن ضمانت نامه که قید گردیده تمدید بدون درخواست ذی نفع (دادگاه) تا زمان رسیدگی و صدور حکم توسط ضامن (بانک) صورت خواهد پذیرفت متاسفانه در چنین مواردی برابر بند ۸ ماده یک و بند یک ماده ۳۲ آیین نامه صادره ممکن است تاریخ سررسید ضمانت نامه زودتر از تاریخ وقوع رویداد (پایان رسیدگی و اجرای حکم) اتفاق افتاده و منتهی به منقضی شدن و در نهایت ابطال ضمانت نامه گردد. آنچه که از متن ضمانت نامه استنباط می گردد اینست که بانک صرف نظر از تاریخ سررسید؛ تا زمان رسیدگی و اجرای کامل حکم همچنان ضامن است حال آنکه برابر مواد مرقوم در آیین نامه چنانچه تاریخ سررسید زودتر اتفاق بیفتد هر چند که رسیدگی در دادگاه به پایان نرسیده باشد و حکم نیز کامل اجرا نگردیده باشد؛ ضمانت نامه از درجه اعتبار ساقط شده محسوب می گردد و این امر در تعارض آشکار با حقوق موسسات اعتبار و بانکهاست در رویه قضایی محاکم؛ در صورت طرح دعاوی از جانب ضمانت خواه بطرفیت بانک مبنی بر استرداد وجه ضمانت نامه بلحاظ اینکه بانک علیرغم سر رسید شدن ضمانت نامه اقدام به پرداخت وجه نموده، تصمیمات محاکم دایر مدار مواد آیین نامه مذکور بوده و در چنین مواردی، احکامی به ضرر ضامن (بانک) به عنوان ضامن نموده که در نهایت بانک چاره ای جز طرح دعوی مجدد بطرفیت ضمانت خواه و ذی نفع به منظور وصول وجه نخواهد داشت. به منظور حفظ حقوق ضامن (بانک) باید بند یک ماده ۳۲ آیین نامه مورد اشاره به جای عبارت « هر کدام که زودتر واقع شود» عبارت « هر کدام که دیرتر واقع گردد» جایگزین شود. لذا بخش های مورد اعتراض مغایر با بند ۶ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی و اصل ۴۰ قانون اساسی و قاعده لاضرر می باشد. لایحه جوابیه طرف شکایت در پرونده مضبوط نیست. نظریه تهیه کننده گزارش: با لحاظ اینکه شاکی به شرح شکایت اولیه و لایحه تکمیلی تقاضای ابطال بند ۸ از ماده ۱ و بند ۱۱ از ماده ۴۱ دستورالعمل ناظر بر ضمانت نامه های بانکی مصوب جلسه یکهزار و دویست و سی نهمین جلسه شورای پول و اعتبار مورخه ۱۳۹۶/۷/۲۵ را نموده است ( لازم به ذکر است دستورالعمل یاد شده در ماده ۳۲ بند ۱ ندارد ) و حسب مفاد مقرره های مورد شکایت ، در بحث ضمانت نامه های بانکی صادره از سوی بانک ها خاتمه آن مقید به " خاتمه اعتبار " اعم از وقوع رویداد یا تاریخ هر کدام که زودتر واقع شود تفسیر ، گردیده است و این به معنای این است که در خصوص مفاد ضمانت نامه های بانکی چنانچه در متن آن رویدادی جهت انقضاء و لو قبل از تاریخ انقضاء وجود داشته باشد ضمانت نامه منقضی می شود و اصل اعتراض شاکی نیز به همین است و با لحاظ اینکه در بند ۸ خاتمه اعتبار تعریف شده است و نیز در قسمت تعاریف و توضیحات ، رویداد واقعه ای تعریف شده است که طبق شرایط مندرج در ضمانت نامه با وقوع آن اعتبار ضمانت نامه خاتمه می یابد و فی الواقع خاتمه رویداد یعنی خاتمه ماهیت ضمانت نامه صرفنظر از تاریخ آن ، چرا که اعتبار و حیات حقوقی ضمانت نامه منوط به شرطی بوده که در آن بوده و فی الحال آن شرط وجود ندارد و این دو حکم قانونی یعنی خاتمه اعتبار بدون تاریخ سررسید ، و یا تاریخ سررسید ضمانت نامه هر کدام که زودتر واقع شود در جهت تبیین خاتمه اعتبار ضمانت نامه ، منطبق بر موازین و مبانی حقوقی بوده و مغایرتی با مقررات نداشته است. تهیه کننده گزارش: جواد سپهری کیا رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با لحاظ اینکه شاکی به شرح شکایت اولیه و لایحه تکمیلی تقاضای ابطال بند ۸ از ماده ۱ و بند ۱۱ از ماده ۴۱ دستورالعمل ناظر بر ضمانت نامه های بانکی مصوب جلسه یکهزار و دویست و سی نهمین جلسه شورای پول و اعتبار مورخه ۱۳۹۶/۷/۲۵ را نموده است ( لازم به ذکر است دستورالعمل یاد شده در ماده ۳۲ بند ۱ ندارد ) و حسب مفاد مقرره های مورد شکایت ، در بحث ضمانت نامه های بانکی صادره از سوی بانک ها خاتمه آن مقید به " خاتمه اعتبار " اعم از وقوع رویداد یا تاریخ هر کدام که زودتر واقع شود تفسیر ، گردیده است و این به معنای این است که در خصوص مفاد ضمانت نامه های بانکی چنانچه در متن آن رویدادی جهت انقضاء و لو قبل از تاریخ انقضاء وجود داشته باشد ضمانت نامه منقضی می شود و اصل اعتراض شاکی نیز به همین است و با لحاظ اینکه در بند ۸ خاتمه اعتبار تعریف شده است و نیز در قسمت تعاریف و توضیحات ، رویداد واقعه ای تعریف شده است که طبق شرایط مندرج در ضمانت نامه با وقوع آن اعتبار ضمانت نامه خاتمه می یابد و فی الواقع خاتمه رویداد یعنی خاتمه ماهیت ضمانت نامه صرفنظر از تاریخ آن ، چرا که اعتبار و حیات حقوقی ضمانت نامه منوط به شرطی بوده که در آن بوده و فی الحال آن شرط وجود ندارد و این دو حکم قانونی یعنی خاتمه اعتبار بدون تاریخ سررسید ، و یا تاریخ سررسید ضمانت نامه هر کدام که زودتر واقع شود در جهت تبیین خاتمه اعتبار ضمانت نامه ، منطبق بر موازین و مبانی حقوقی بوده و مغایرتی با مقررات نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۳۴۴بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۷
نامشخص
رای شماره ۱۳۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۹۵/۲۹۳۸۹۸ مورخ ۹۵/۹/۱۷ بانک مرکزی در خصوص ممنوعیت ارائه خدمات قرض الحسنه درفضای مجازی)
رای شماره ۱۳۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۹۵/۲۹۳۸۹۸ مورخ ۹۵/۹/۱۷ بانک مرکزی در خصوص ممنوعیت ارایه خدمات قرض الحسنه درفضای مجازی) ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۰۰۰۱۶۳۴ شماره دادنامه: ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۴۴ تاریخ: ۱۴۰۰/۱۲/۷ شاکی: آقای سید محمد ناصر رضوی حیدری طرف شکایت: بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و مرکز توسعه تجارت الکترونیکی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۹۵/۲۹۳۸۹۸ مورخ ۹۵/۹/۱۷ بانک مرکزی در خصوص ممنوعیت ارایه خدمات قرض الحسنه درفضای مجازی شاکی دادخواستی به طرفیت بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و مرکز توسعه تجارت الکترونیکی به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۹۵/۲۹۳۸۹۸ مورخ ۹۵/۹/۱۷ بانک مرکزی در خصوص ممنوعیت ارایه خدمات قرض الحسنه درفضای مجازی تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: به استناد نامه شماره ۹۵/۲۹۳۸۹۸ مورخ ۱۳۹۵/۰۹/۱۷ بانک مرکزی و بر اساس ماده ۹ اساسنامه نمونه صندوق های قرض الحسنه و تصریح آن در بند ۲ مجوزهای فعالیت این صندوق ها، فعالیت اینترنتی صندوق های قرض الحسنه در فضای مجازی ممنوع می باشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: ۱- قانون گذار در ماده ۱۴ قانون برنامه ششم توسعه استثنایاتی برای نظارت بانک مرکزی در نظر گرفته است. طبق تبصره "۲" بند "ب" و نیز تبصره بند "ج" ماده "۱۴" قانون مذکور ، صندوقهای تک شعبه ای با جذب منابع کمتر از ۳۰.۰۰۰.۰۰۰.۰۰۰ ریال و نیز صندوقهای زیر نظر شرکت سازمان اقتصاد اسلامی ایران در تمامی مراحل از نظارت بانک مرکزی مستثنی است. لذا بخشنامه مذکور مغایر معافیتهای ماده ۱۴ قانون برنامه ششم توسعه می باشد و اعمال آن نسبت به تمامی صندوقهای قرض الحسنه فاقد مبنای قانونی است و بانک مرکزی فقط نسبت به صندوقهای قرض الحسنه که مستقیماً تحت نظارت آن می باشد و اساسنامه نمونه بانک مرکزی را پذیرفته اند می تواند وضع و اعمال مقررات نماید. ۲- بسیاری از صندوقهای قرض الحسنه بر اساس اساسنامه مصوب نیروی انتظامی مجوز گرفته و فعالیت می کنند و در آن هیچ گونه محدودیتی در ارایه خدمات در فضای مجازی ندارد. مادامیکه این اساسنامه تغییر نکرده و به قوت خود باقی است طبق قانون تجارت مبنای عمل صندوقهای قرض الحسنه می باشد. ۳- بخشنامه معترض عنه به صراحت با تکالیف و ابلاغیه های ستاد ملی کرونا در خصوص توسعه خدمات غیرحضوری بشرح ذیل در تضاد و مغایرت می باشد: الف: ، ابلاغیه شماره ۱۰۰/۸۸ مورخ ۱۳۹۹/۱/۱۲ وزیر بهداشت و درمان در خصوص شرح وظایف، اقدامات و تکالیف عمومی بانک مرکزی و سایر بانکها و نهادهای پولی. در این ابلاغیه طبق مصوبه ستاد ملی کرونا، بانک مرکزی موظف به انجام اقداماتی برای کاهش مراجعه حضوری و افزایش تراکنشهای غیر حضوری در نهادهای پولی شده است. در حالیکه بخشنامه مورد تقاضای ابطال ، مغایر این مصوبه است. ب: ابلاغیه شماره ۱۸۲۰۶ مورخ ۱۳۹۹/۲/۲۷ ریاست جمهوری در خصوص استقرار خدمات مربوط و اصلاح فرایندها در بانکها و موسسات تابعه به صورت الکترونیک به مردم. در این ابلاغیه طبق دستور ریاست جمهوری، بانک مرکزی موظف بوده است تا پایان خرداد ماه ۱۳۹۹ نسبت به استقرار خدمات و اصلاح فرآینده های بانکی به صورت الکترونیک به مردم اقدام نماید. در حالیکه بخشنامه مورد تقاضای ابطال خلاف این دستور است. ج: بخشنامه ۹۹/۲۷۵۸۱۵ مورخ ۱۳۹۹/۸/۲۹ بانک مرکزی در خصوص ابلاغ مصوبه ۱۳۹۹/۸/۲۷ شورای پول اعتبار مبنی بر اجرای سیاست ها و ضوابط مصوب ستاد ملی مبارزه با بیماری کرونا ، به منظور حفظ سلامت کارکنان نظام بانکی کشور با تاکید بر " تمهیدات لازم به منظور ارایه خدمات بانکی به صورت غیرحضوری دربانکها و موسسات اعتباری غیربانکی به گونه ای اتخاذ شود تا حتی الامکان از تراکم افراد داخل شعب پیشگیری شود". در این بخشنامه طبق مصوبه ستاد ملی کرونا بانک مرکزی باید تمهیداتی اتخاذ کند تا با ارایه خدمات بانکی به صورت الکترونیکی از تراکم افراد در داخل شعب سیستم بانکی و موسسات اعتباری غیر بانکی جلوگیری شود. ۴- عدم اجازه فعالیت و ارایه خدمات قرض الحسنه توسط صندوقهای قرض الحسنه در فضای مجازی به صراحت با مواد ۳ و ۴ و ۷ آییننامه اجرایی قانون انتشار و دسترسی آزاد به اطلاعات (تصویبنامه شماره ۹۹۵۱۷/ت۴۹۰۱۶ مورخ ۱۳۹۳/۹/۱ هیات وزیران) مغایرت دارد و عملاً مشتریان صندوق امکان کسب اطلاع از اقدامات، فعالیتها و ... سازمان ارایه دهنده خدمت به خود را نخواهند داشت. ۵- بخشنامه فوق منطبق بر هیچ کدام از قوانین و ضوابط مصوب در خصوص صندوقهای قرض الحسنه من جمله قانون تنظیم بازار غیر متشکل پولی مصوب ۱۳۸۳ مجلس و دستورالعمل اجرایی تاسیس فعالیت و نظارت بر صندوقهای قرض الحسنه مصوب ۱۳۸۸ شورای پول و اعتبار نمی باشد. پاسخی از طرف شکایت واصل نشده است. نظریه تهیه کننده گزارش: با لحاظ اینکه بخشنامه صادره از سوی بانک مرکزی به شماره ۲۹۳۸۹۸/۹۵ مورخه ۱۳۹۵/۹/۱۷ که در جلسه هیات تخصصی توسط نمایندگان بانک مرکزی ارایه شده است در دو بند بوده و نامه مورد شکایت صادره از مرکز توسعه تجارت الکترونیک نیز در راستای مفاد آن بوده و اجمالاً مفاد آنها که مورد اعتراض شاکی واقع شده اند مشعر بر این است که فعالیت صندوق های قرض الحسنه در فضای مجازی و به صورت اینترنتی ممنوع است و هر چند شاکی به بند ج ماده ۱۴ قانون برنامه ششم توسعه استناد نموده است لیکن باید توجه داشت تاریخ صدور مصوبه مورد شکایت مورخه ۱۳۹۵/۹/۱۷ و در زمان حاکمیت قانون برنامه پنجم توسعه بوده است و استثنای مندرج در بند ج ماده ۱۶ قانون برنامه ششم توسعه هنوز به تصویب نرسیده بود و قانونگذاری نگردیده بود و در زمان تصویب مصوبه مورد شکایت ، دستورالعمل اجرایی در راستای قانون تنظیم بازار غیر متشکل پولی ، حاکم بوده است که صندوق های قرض الحسنه به عنوان یک شخصیت غیر تجاری و صرفاً با اهداف خیرخواهانه معرفی شده اند و طبق بند ۹ اساسنامه مصوب این صندوق که در آن زمان حاکم و لازم الرعایه بوده است هرگونه فعالیت در فضای اینترنتی و مجازی برای آنها ممنوع گردیده بود ، بنابراین با لحاظ مقررات حاکم ، مصوبه مورد شکایت ، مغایرتی با قوانین نداشته در راستای اختیار قانونی بانک مرکزی در ساماندهی موسسات قرض الحسنه بوده است. تهیه کننده گزارش: ابوالفضل حسن زاده محمدی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با لحاظ اینکه بخشنامه صادره از سوی بانک مرکزی به شماره ۲۹۳۸۹۸/۹۵ مورخه ۱۳۹۵/۹/۱۷ که در جلسه هیات تخصصی توسط نمایندگان بانک مرکزی ارایه شده است در دو بند بوده و نامه مورد شکایت صادره از مرکز توسعه تجارت الکترونیک نیز در راستای مفاد آن بوده و اجمالاً مفاد آنها که مورد اعتراض شاکی واقع شده اند مشعر بر این است که فعالیت صندوق های قرض الحسنه در فضای مجازی و به صورت اینترنتی ممنوع است و هر چند شاکی به بند ج ماده ۱۴ قانون برنامه ششم توسعه استناد نموده است لیکن باید توجه داشت تاریخ صدور مصوبه مورد شکایت مورخه ۱۳۹۵/۹/۱۷ و در زمان حاکمیت قانون برنامه پنجم توسعه بوده است و استثنای مندرج در بند ج ماده ۱۶ قانون برنامه ششم توسعه هنوز به تصویب نرسیده بود و قانونگذاری نگردیده بود و در زمان تصویب مصوبه مورد شکایت ، دستورالعمل اجرایی در راستای قانون تنظیم بازار غیر متشکل پولی ، حاکم بوده است که صندوق های قرض الحسنه به عنوان یک شخصیت غیر تجاری و صرفاً با اهداف خیرخواهانه معرفی شده اند و طبق بند ۹ اساسنامه مصوب این صندوق که در آن زمان حاکم و لازم الرعایه بوده است هرگونه فعالیت در فضای اینترنتی و مجازی برای آنها ممنوع گردیده بود ، بنابراین با لحاظ مقررات حاکم ، مصوبه مورد شکایت ، مغایرتی با قوانین نداشته در راستای اختیار قانونی بانک مرکزی در ساماندهی موسسات قرض الحسنه بوده به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات ارزشمند دیوان می باشد. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۳۲۲۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۷
معتبر
ابطال عبارتی از نامه شماره /232/8485ص- 1400/08/11 مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور
رای شماره ۳۲۲۳ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(قسمت اخیر نامه شماره ۸۴۸۵/۲۳۲/ص- ۱۴۰۰/۰۸/۱۱ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مقرر شده است که معافیت از پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده قابل تسری به ارایه خدمات بسته بندی برای غیر در قبال دریافت مابه ازاء نخواهد بود از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۲/۰۷ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارتی از نامه شماره ۸۴۸۵؍۲۳۲؍ص- ۱۱؍۸؍۱۴۰۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عبارتی از نامه شماره ۸۴۸۵؍۲۳۲؍ص- ۱۱؍۸؍۱۴۰۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند، وفق بند (ر) ماده ۳۳ قانون برنامه پنجساله ششم توسعه « مراحل بسته بندی، انجماد، پاک کردن، درجه بندی، پوست گیری مانند شالی کوبی، خشک کردن مانند چای، تفت دادن مانند نخودپزی، فرآوری محصولات کشاوری محسوب نمی شود. خدمات مزبور از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف می باشد.» این معافیت در تبصره جزء ۱ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ نیز تصویب شده است، بنابراین از ابتدای دوره قانون برنامه پنجساله ششم توسعه تاکنون، بر اساس این قانون و پس از پایان دوره زمانی برنامه ششم، بر اساس قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰، خدمات بسته بندی محصولات کشاورزی، ولو برای غیر و در قبال مابه ازاء از مالیات بر ارزش افزوده معاف خواهد بود. با این همه در انتهای نامه مورد اعتراض پس از تایید معافیت حبوبات ذکر شده، لیکن این معافیت قابل تسری به اقلام خارج از فهرست بخشنامه مذکور و همچنین ارایه خدمات بسته بندی برای غیر در قبال مابه ازاء نخواهد بود. لذا با توجه به توضیحاتی که ذکر شد، ضمن درخواست ابطال عبارت « همچنین ارایه خدمات بسته بندی برای غیر در قبال مابه ازاء» از جمله مذکور، به دلیل مغایرت با بند (ر) ماده ۳۳ قانون برنامه ششم توسعه که در زمان صدور نامه مورد اعتراض، قانون حاکم بوده و همچنین خروج از حدود اختیارات از حیث تضییق حدود و ثغور قانون، ضمناً با توجه به تضییق حقوق مودیان از این بابت، درخواست اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و ابطال از زمان صدور را نیز دارم. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " مدیرعامل شرکت تولید سهود صنعت کارآفرین با سلام و احترام بازگشت به نامه شماره ۴۰۰۰۴۲۰۱؍الف- ۲۰؍۴؍۱۴۰۰ در خصوص موضوع مطروحه به آگاهی می رساند: به موجب بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده و ردیف های ۴-۴ و ۶-۴ موضوع فهرست عناوین کالاها و خدمات مندرج در ماده ۱۲ قانون مذکور، ضمیمه بخشنامه شماره ۱۶۹؍۹۶؍۲۶۰- ۲۳؍۱۲؍۱۳۹۶ عرضه و واردات قند و شکر ( انواع شکر اعم از خام و تصفیه شده) و حبوبات مانند: لوبیا، نخودفرنگی، عدس، لپه و سایر سبزیجات غلافدار به صورت تازه، خشک یا پوست کنده، منجمدشده، درجه بندی شده، تفت داده شد، پاک شده و بسته بندی شده از پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده معاف می باشد. لیکن این معافیت قابل تسری به اقلام خارج از فهرست بخشنامه مذکور همچنین ارایه خدمات بسته بندی برای غیر در قبال دریافت مابه ازاء نخواهد بود. - مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۱۱۷۰؍۲۱۲؍ص- ۸؍۱۰؍۱۴۰۰ توضیح داده است که: " به موجب بند ۱ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۷؍۲؍۱۳۸۷ عرضه و همچنین واردات «محصولات کشاورزی فرآوری نشده» از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد. همچنین به موجب بند (ر) ماده ۳۳ قانون برنامه پنجساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مقرر گردیده: «مراحل بسته بندی، انجماد، پاک کردن، درجه بندی، پوست گیری مانند شالی کوبی، خشک کردن مانند چای و تفت دادن مانند نخودپزی، فرآوری محصولات کشاورزی محسوب نمی شود. خدمات مزبور از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف می باشد.» لذا ملاحظه می فرمایید خدمات بسته بندی در بند (ر) ماده ۳۳ قانون مزبور موجب فرآوری محصولات کشاورزی نخواهد شد و عرضه محصولات کشاورزی فرآوری نشده اعم از بسته بندی یا فله از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف خواهد بود. ضمناً در ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ موارد معافیت ها در دو بخش الف- کالا ب- خدمات تصریح گردیده است که در تبصره ذیل جزء ۱ بند (الف) ماده ۹ این قانون مقرر می دارد: « فعالیت های مربوط به مراحل بسته بندی، انبارداری و نگهداری محصول در دمای مناسب در سردخانه، انجماد محصول ( شامل سردخانه)، پاک کردن، درجه بندی، بوجاری بذور، پوست گیری مانند شالی کوبی، شستشو، تمیزکاری، تفکیک، همگن سازی، خشک کردن انواع محصولات مانند چای، کشمش و خرما با روش های مختلف، تفت دادن مانند پخت نخود و پنبه پاک کنی، فرآوری محصولات کشاورزی محسوب نمی شود. ارایه خدمات مزبور به محصولات کشاورزی مشمول مالیات و عوارض فروش نیست.» بنابراین چنانچه قانونگذار صرفاً قصد معافیت خدمات بسته بندی را داشت در جزء بند (ب) ماده ۹ قانون اخیرالذکر به آن اشاره می کرد. این در حالی است که خدمات بسته بندی به عنوان تبصره ای در جزء ۱ بند (الف) ماده ۹ قانون آمده است. ضمناً رسیدگی به شکایت مذکور از بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری خروج موضوعی دارد و در صلاحیت هیات عمومی دیوان عدالت اداری نمی باشد. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۷؍۱۲؍۱۴۰۰ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس بند (ر) ماده ۳۳ قانون برنامه پنجساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مصوب سال ۱۳۹۵ : «مراحل بسته‌بندی، انجماد، پاک کردن، درجه‌بندی، پوست‌گیری مانند شالی کوبی و خشک کردن مانند چای و تفت دادن مانند نخودپزی، فرآوری محصولات کشاورزی محسوب نمی‌شوند. خدمات مزبور از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف میباشد.» نظر به اینکه برمبنای حکم مقرر در این بند قانونی، خدمات بسته‌بندی محصولات کشاورزی به طور مطلق مشمول معافیت از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده بوده و این معافیت در تبصره جزء ۱ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ نیز مورد تاکید قرار گرفته است، بنابراین قسمت اخیر نامه شماره ۸۴۸۵؍۲۳۲؍ص-۱۱؍۸؍۱۴۰۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن مقرر شده است که معافیت فوق قابل تسری به ارایه خدمات بسته‌بندی برای غیر در قبال دریافت مابه ازاء نخواهد بود، در حکم تضییق دامنه شمول حکم قانونگذار و خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۲۰۰-۱۸۰۷۴بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۲/۰۷
معتبر
ترتیبات اجرایی موضوع ماده 251 ق.م.م
شماره: 18074/200/ص تاریخ: 1400/12/07 نظر به اینکه به موجب ماده 251 قانون مالیات های مستقیم (اصلاحی به موجب ماده 51 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02)، دادستان انتظامی مالیاتی می‌تواند ظرف دو ماه از تاریخ ابلاغ رأی قطعی هیأت حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر، به استناد عدم رعایت قوانین و مقررات موضوعه یا نقص رسیدگی با اعلام دلایل کافی به شورای عالی مالیاتی اعتراض و تجدید رسیدگی را درخواست نماید، لذا دادستانی انتظامی مالیاتی ظرف مهلت پانزده روز از ابلاغ آرای مذکور نسبت به استعلام از ادارات امور مالیاتی ذیربط اقدام و چنانچه ادارات امور مالیاتی مربوطه موارد عدم رعایت قوانین و مقررات یا نقص در رسیدگی را در آرای مزبور مشاهده نمایند، موارد را همراه با دلایل و مستندات مربوطه ظرف مهلت یک‌ماه از تاریخ استعلام، به دادستانی انتظامی مالیاتی اعلام نمایند. ضمنا با صدور این نامه ترتیبات اجرایی که قبلا به موجب نامه شماره 16483/200 مورخ 1400/11/20 ابلاغ شده بود، لغو می گردد. داود منظور رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور
۲۳۰-۸۱۷۴۴بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۲/۰۷
معتبر
تائیدیه شرکت های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران و فرابورس و بورس کالا موضوع بخشودگی مقرر در ماده (143) قانون مالیاتهای مستقیم
شماره: 81744/230/د تاریخ: 1400/12/07 موضوع: تائیدیه شرکتهای پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران، فرابورس و بورس کالا موضوع بخشودگی مقرر در ماده (143) قانون مالیاتهای مستقیم پیرو نامه شماره 73397/230/د مورخ 1400/11/02 و به منظور اعمال بخشودگی موضوع ماده (143) قانون مالیاتهای مستقیم، به پیوست تعداد دو برگ فهرست مربوط به 54 مورد تائیدیه شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران و فرابورس ایران و یک برگ فهرست مربوط به 11 مورد تائیدیه کالاهای پذیرفته شده در بورس کالا از تاریخ 1400/10/25 لغایت 1400/11/16 مربوط به دوره های مالی مندرج در فهرست های مذکور موضوع پیوست نامه شماره 98761/122 مورخ 1400/11/17 سازمان بورس و اوراق بهادار، ارسال می‌شود. مقتضی است ادارات کل امور مالیاتی با عنایت به فهرست های پیوست و تائیدیه های مربوط، وفق مقررات موضوعه از جمله قانون افزایش سرمایه شرکتهای پذیرفته شده در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام با سلب حق تقدم مصوب 1399/09/25 و دستورالعمل اجرایی موضوع ماده (5) قانون مزبور که طی دستورالعمل شماره 521/99/200 مورخ 1399/10/14 ابلاغ شده است، اقدام مقتضی را معمول دارند. محمد مسیحی معاون درآمدهای مالیاتی
۲۱۰-۱۷۹۶۰بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۲/۰۴
معتبر
ارسال تصویر دادنامه شماره 140009970905812936 مورخ 1400/11/09 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شماره: 17960/210/ص تاریخ: 1400/12/04 تصویر دادنامه شماره 140009970905812936 مورخ 1400/11/09 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری متضمن «ابطال آن بخش از بخشنامه شماره 210/99/21 مورخ 1399/02/27 معاونت حقوقی و فنی مالیاتی که بر اساس آن مقرر شده است که در صورت انتقال دارایی های منقول با بهایی بیش از ارزش دفتری به شرکت موجود یا شرکت جدید (در فرایند ادغام یا ترکیب) کل مبلغ، مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده می شود و اعتبارات شرکت جدید یا موجود وفق ماده (17) قانون پذیرفته خواهد شد» از تاریخ صدور آن (1399/02/27) جهت رعایت مفاد رأی مذکور، به پیوست ارسال می‌شود. امراله عابدی معاون حقوقی و فنی مالیاتی
۳۱۵۸-۱۴۰۰دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۳
معتبر
رای شماره ۳۱۵۸ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(تصمیم اداری شماره ۶۵۰/۲۸۱۶/۹۰۱۹- ۱۳۹۹/۱۱/۲۹ معاون مالی، پشتیبانی و امور عمرانی دادگستری کل استان فارس و بخشنامه شماره ۶۸/۲۴۸/۹۰۱۹-۱۴۰۰/۰۳/۲۵ ذیحسابی دادگستری کل استان فارس که متضمن الزام وکلا به واریز وجوه موضوع ماده ۱۰۳ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً از طریق فیشهای بانکی است ابطال شد.)
رای شماره ۳۱۵۸ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(تصمیم اداری شماره ۶۵۰/۲۸۱۶/۹۰۱۹- ۱۳۹۹/۱۱/۲۹ معاون مالی، پشتیبانی و امور عمرانی دادگستری کل استان فارس و بخشنامه شماره ۶۸/۲۴۸/۹۰۱۹-۱۴۰۰/۰۳/۲۵ ذیحسابی دادگستری کل استان فارس که متضمن الزام وکلا به واریز وجوه موضوع ماده ۱۰۳ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً از طریق فیشهای بانکی است ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: آقایان: هادی شریف زاده، حسین آزموده دلخانی و خانم ها: الهام توکلی، ساره ناصری، عاطفه بلیانی رویس، هاجر کوثری منش با وکالت آقای حسین آزموده دلخانی موضوع شکایت و خواسته: ابطال تصمیم اداری شماره ۶۵۰/۲۸۱۶/۹۰۱۹- ۱۴۰۰/۱۱/۲۹ معاون مالی، پشتیبانی و امور عمرانی دادگستری کل استان فارس و بخشنامه شماره ۶۸/۲۴۸/۹۰۱۹- ۱۴۰۰/۳/۲۵ ذیحسابی دادگستری کل استان فارس گردش کار: آقای حسین آزموده دلخانی به وکالت از شاکیان ابطال تصمیم اداری شماره ۶۵۰/۲۸۱۶/۹۰۱۹- ۱۴۰۰/۱۱/۲۹ معاون مالی، پشتیبانی و امور عمرانی دادگستری کل استان فارس و بخشنامه شماره ۶۸/۲۴۸/۹۰۱۹- ۱۴۰۰/۳/۲۵ ذیحسابی دادگستری کل استان فارس را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند: حسب ماده ۱۰۳ قانون مالیات های مستقیم مکلف به ابطال تمبر به میزان ۵% حق الوکاله مقرر می باشیم با مراجعه به اداره دارایی و صدور قبض اینترنتی و در دست داشتن پرینت قبض مورد نظر به انضمام فیش واریزی از طریق دستگاه پوز و یا فیش بانکی از ممیزی مربوطه تقاضای تایید قبض مورد نظر که مشخصات کامل موکل و وکیل و شماره رهگیری قرارداد وکالتی اقدام به ابطال تمبر مورد نیاز می نمودیم. مع الاسف حسب تصمیمات از سوی دادگستری کل (معاونت مالی و همچنین ذیحسابی) در مظان اتهام پرینت چند باره قبض صادره قرار گرفته ایم به نحوی که حتی در نامه صادره معاونت مالی دادگستری به اداره دارایی نیز صراحتاً به این موضوع که ممکن است قبض صادره پرینت مجدد گرفته شود اشاره شده است. این در حالیست که زمانی فیش صادره توسط ممیزی اداره دارایی مهر و تحویل وکیل می گردد که رسید پرداخت اعم از اینترنتی با دستگاه کارتخوان نیز به ایشان ارایه شود. تصمیم اداری مذکور در حالی گرفته شده است که مخالف صریح ماده ۴ آیین دادرسی کیفری در خصوص اصل برایت و همچنین ماده ۳۷ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و تبصره ۳ ماده واحده « انتخاب وکیل توسط اصحاب دعوی» مصوب ۱۳۷۰/۷/۱۱ مجمع تشخیص مصلحت نظام بوده و امری که مصداق در عنوان مجرمانه دارد ( ۱- جعل سند رسمی – فیش حق تمبر- ۲- استفاده از سند مجعول ۳- فرار مالیاتی می باشد. لذا ابطال تصمیمات اداری مورد استدعاست. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: نامه شماره ۶۵۰/۲۸۱۶/۹۰۱۹- ۱۴۰۰/۱۱/۲۹: " جناب آقای هاشمی مدیر کل محترم سازمان امور مالیاتی استان فارس سلام علیکم احتراماً پیرو نامه شماره ۳۶۳۶۶/۱۰۲/۱۰۲/د-۱۳۹۹/۵/۲۱ در اجرای مفاد ماده ۱۰۳ قانون مالیاتهای مستقیم با عنایت به اینکه سامانه های دادگستری به اداره امور مالیاتی متصل نیستند و امکان رویت و یا بررسی شماره پیگیری وجوه دریافت شده از اداره امور مالیاتی برای شعب دادگستری مهیا نیست موجب سوء استفاده احتمالی می گردد.لذا به شعب مربوطه اطلاع رسانی گردیده که فیش های مالیاتی مربوط (وصولی از طریق دستگاه کارت خوان و پرداخت به صورت اینترنتی) به علت اینکه قابل چاپ مجدد می باشند، تحویل و ضمیمه پرونده نگردد با توجه به موارد صدرالذکر خواهشمند است جهت جلوگیری از مشکلات احتمالی دستور فرمایید وصول وجوه مالیاتی وکلا فقط از طریق واریز فیش بانکی انجام پذیرد.- معاون مالی و پشتیبانی و امور عمرانی- دادگستری کل استان فارس " بخشنامه شماره ۶۸/۲۴۸/۹۰۱۹- ۱۴۰۰/۳/۲۵: " ریاست محترم کانون وکلای منطقه فارس و کهکیلویه و بویر احمد ریاست محترم کانون کارشناسان قوه قضاییه با سلام احتراماً به پیوست تصویرنامه معاون مالی عمرانی و پشتیبانی دادگستری کل استان فارس مبنی بر عدم دریافت وجوه تمبر مالیاتی از طریق اینترنتی توسط اداره مالیاتی ارسال می گردد با عنایت به اینکه دریافت و عودت وجوه اشتباه واریز مستلزم زمان طولانی مدت جهت برگشت وجه از خزانه معین استان فارس می باشد خواهشمند است دستور فرمایید اطلاع رسانی لازم جهت عدم واریز وجوه تمبر مالیاتی وکلا موضوع ماده ۱۰۳ قانون مالیاتهای مستقیم از طریق اینترنتی انجام پذیرد و تا راه اندازی سامانه وصول الکترونیک تمبر مالیاتی از طریق دفاتر خدمات قضایی، وکلا از طریق واریز فیش بانکی اقدام به پرداخت تکلیف مالیاتی نمایند." علی رغم ابلاغ دادخواست و ضمایم آن به دادگستری کل استان فارس تا زمان رسیدگی به پرونده در جلسه هیات عمومی، پاسخی از آن مرجع واصل نشده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۲/۳ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی اولاً: براساس ماده ۱۰۳ قانون مالیاتهای مستقیم : «وکلای دادگستری و کسانی که در محاکم اختصاصی وکالت می‌کنند، مکلّفند در وکالتنامه‌های خود رقم حق‌الوکاله‌ها را قید نمایند و معادل پنج درصد آن بابت علی‌الحساب مالیاتی روی وکالتنامه تمبر الصاق و ابطال نمایند...» و اطلاق مقرر در ماده مزبور که وکلا را موظّف به پرداخت علی‌الحساب مالیاتی کرده، متضمن الزام به استفاده از روش خاصی در پرداخت و ابطال تمبر نیست. ثانیاً: با توجه به احکام مقرر در قوانین مختلف از جمله مواد ۴۶ تا ۴۹ قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران که متضمن ایجاد تکالیفی برای دستگاههای اجرایی در زمینه توسعه خدمات دولت الکترونیک است، عدم اعتباربخشی به پرداختهای اینترنتی با موازین قانونی مزبور مغایرت دارد. بنا به مراتب فوق، تصمیم اداری شماره ۶۵۰/۲۸۱۶/۹۰۱۹-۱۳۹۹/۱۱/۲۹ معاون مالی، پشتیبانی و امور عمرانی دادگستری کل استان فارس و بخشنامه شماره ۶۸/۲۴۸/۹۰۱۹- ۱۴۰۰/۳/۲۵ ذیحسابی دادگستری کل استان فارس که متضمن الزام وکلا به واریز وجوه موضوع ماده ۱۰۳ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً از طریق فیشهای بانکی است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۲۳۲-۸۱۱۵۳بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۲/۰۳
معتبر
خارج بودن کمک هزینه های رفاهی از شمول حکم مواد ۸۲ و ۸۳ قانون مالیات های مستقیم
مدیرکل محترم امور مالیاتی مودیان متوسط بازگشت به نامه شماره ۲۵۷/۶۳۵۶/د-۱۴۰۰/۱۱/۱۳ در خصوص موضوع مطروحه، به آگاهی می رساند: به موجب قسمت اخیر بخشنامه شماره ۲۰۰/…
۳۱۶۸دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۳
نامشخص
رای شماره ۳۱۶۸ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(اطلاق تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹- ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور از جهت شمول عنوان درآمد کتمان شده نسبت به موارد عدم ثبت درآمد در دفتر ابطال شد.)
رای شماره ۳۱۶۸ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(اطلاق تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹- ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور از جهت شمول عنوان درآمد کتمان شده نسبت به موارد عدم ثبت درآمد در دفتر ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال اطلاق تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواست ابطال عبارت « با رعایت مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان» از تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند در ماده ۱۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده « در کلیه مواردی که مودی یا نماینده آن که به موجب مقررات این قانون از بابت پرداخت مالیات مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی است چنانچه نسبت به تسلیم آن در موعد مقرر اقدام نکند، مشمول جریمه غیر قابل بخشودگی معادل ۳۰% مالیات متعلق برای اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع این قانون و ۱۰% مالیات متعلق برای سایر مودیان می باشد. حکم این ماده در مورد درآمدهای کتمان شده در اظهارنامه های تسلیمی و یا هزینه های غیرواقعی نیز جاری است.» چنانکه متن این ماده نیز صراحت دارد هر میزان درآمد کتمان شده در اظهارنامه های مالیاتی تسلیمی، یعنی درآمدی که مودی آن را در اظهارنامه درج و اظهار نکرده باشد، مشمول ۳۰% مالیات متعلق برای اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل و ۱۰% مالیات متعلق برای سایر مودیان است. پس صرف کتمان و عدم درج و اظهار در اظهارنامه، به خودی خود قانوناً موجب تعلق جریمه شده، تعلق این جریمه نیز مشروط به هیچ شرط دیگری مانند عدم ثبت در دفاتر قانونی نشده است. با این و جود در تذکر ۱ بند ۴ در انتهای صفحه هفتم دستورالعمل مورد اعتراض چنین مقرر شده که « جریمه موضوع ماده ۱۹۲ قانون با رعایت مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰ – ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان محاسبه و مطالبه می شود.» بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰ که در آن چنین مقرر شده « منظور از درآمد کتمان شده درآمدی است که مودی در طول یک سال مالیاتی از فعالیت های اقتصادی خود به دست آورده اما در دفاتر قانونی خود ثبت ننموده و در اظهارنامه مالیاتی نیز ابراز نگردیده باشد.» اصولاً مربوط به پیش از تصویب متن کنونی ماده ۱۹۲-۱۳۹۴/۴/۳۱ بوده و در واقع زمانی تصویب و ابلاغ شده که در متن ماده ۱۹۲ هنوز عبارت « حکم این ماده در مورد درآمدهای کتمان شده در اظهارنامه های تسلیمی و یا هزینه های غیرواقعی نیز جاری است» اضافه نشده بود و سازمان امور مالیاتی می توانست با توجه به عدم تصریح مقنن، درآمدهای کتمان شده را درآمدهایی تعریف کند که مودی « در دفاتر قانونی خود ثبت ننموده و در اظهارنامه مالیاتی نیز ابراز نکرده باشد.» اما حال که مقنن در متن اصلاح شده ماده ۱۹۲، صرف کتمان درآمد در اظهارنامه تسلیمی را صرف نظر از ثبت یا عدم ثبت در دفاتر قانونی، مشمول جرایم این ماده دانسته، دیگر مشروط نمودن اعمال جرایم موضوع ماده ۱۹۲ مذکور به حکم بخشنامه ای که با اصلاح قانون، نسخ ضمنی شده و در نتیجه مشروط نمودن اعمال این جرایم به شرط اضافی و مغایر قانون عدم ثبت در دفاتر قانونی، مغایر با ماده ۱۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم و به ویژه با توجه به غیرقابل بخشودگی بودن جرایم این ماده خارج از حدود اختیارات رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور است و به همین دلیل درخواست ابطال عبارت « با رعایت مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان» را از تذکر ۱ بند ۴ (کتمان درآمد یا فعالتی) دستورالعمل مورد اعتراض دارم. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " ۴- کتمان درآمد یا فعالیت: ............... تذکر۱- در مواردی که درآمد مودی بر اساس مفاد این بند افزایش می یابد، جریمه موضوع ماده ۱۹۲ قانون با رعایت مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان محاسبه و مطالبه می شود." در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور ضمن ارسال نامه شماره ۴۱۷۲۰/۲۳۵- ۱۴۰۰/۷/۱۹ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی، به موجب لایحه شماره ۷۵۳۵/۲۱۲- ۱۴۰۰/۷/۲۴ توضیح داده است که: " به طور کلی وفق قوانین ومقررات مالیاتی، تشخیص و مطالبه مالیات بر درآمد فعالیت های کتمان شده اشخاص با رعایت مهلت مرور زمان مالیاتی موضوع ماده ۱۵۷ قانون مالیات های مستقیم و مستند به احکام مندرج در مواد ۱۵۶ و ۲۲۷ قانون مزبور و احراز درآمدهای ناشی از فعالیت های مکتوم که مستند به دلایل و قراین کافی باشد صورت می پذیرد. در این راستا در بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان امور مالیاتی و صرفاً در مقام تبیین و توضیح حکم مقنن برای اجرای صحیح مقررات یاد شده، مقرر گردیده که در موارد استفاده از روش علی الراس برای تعیین درآمد مشمول مالیات درآمدهای تخمینی بدون اتکا به مدارک یا انتخاب فروش ابزاری مودی به عنوان قرینه مالیاتی، درآمد کتمان شده موضوع مقررات تبصره ماده ۱۹۲ قانون مالیات های مستقیم، نبوده و مشمول جریمه موضوعه نخواهد گردید و بدون تردید تغییرات موخر صورت پذیرفته در ماده ۱۹۲ قانون مذکور در اصلاحات سال ۱۳۹۴ موثر در حکم موصوف در بخشنامه یاد شده نمی باشد. با عنایت به مراتب فوق برخلاف استنباط شاکی، استناد دستورالعمل موضوع شکایت به بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان امور مالیاتی در بخش تذکر ۱ بند ۴ صرفاً ناظر به نحوه شناسایی و تعیین ماخذ جرایم کتمان شده مبنی بر عدم تعلق جریمه به درآمدهای برآوردی و تخمینی می باشد و ارتباطی با تعریف درآمد کتمان شده مورد نظر شاکی ندارد. لذا باید توجه داشت که صرفاً این قسمت از بخشنامه مذکور در بند موصوف از دستورالعمل موضوع شکایت تنفیذ و مورد تایید قرار گرفته است، نه تعریف درآمد کتمان شده. همان گونه که ذکر گردید در دستورالعمل موضوع شکایت به هیچ وجه تعریف درآمد کتمان شده در بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان امور مالیاتی مد نظر نبوده و مورد استناد قرار نگرفته است و در خصوص تعریف درآمد کتمان شده، صراحت قسمت اخیر ماده ۱۹۲ و تبصره ۱ ماده ۱۴۶ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ و همچنین نظر تفصیلی هیات عمومی شورای عالی مالیاتی مندرج در رای شماره ۲۹-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۱۲/۲۰ موضوع بخشنامه شماره ۷/۱۴۰۰/۲۱۰- ۱۴۰۰/۲/۲۱ معاونت حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور مناط اعتبار می باشند، بنابراین مقرره مورد شکایت در حیطه صلاحیت قانونی سازمان امور مالیاتی کشور و در راستای تعیین انواع و ترتیبات حسابرسی مالیاتی مواد ۲۹ و ۴۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم تنظیم شده است." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۲/۳ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی اولا:ً بر اساس ماده ۱۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب سال ۱۳۹۴ مقرر شده است که : «در کلّیه مواردی که مودی یا نماینده او که به موجب مقررات این قانون از بابت پرداخت مالیات مکلّف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی است، چنانچه نسبت به تسلیم آن در موعد مقرر اقدام نکند، مشمول جریمه غیرقابل بخشودگی معادل سی درصد مالیات متعلّق برای اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع این قانون و ده درصد مالیات متعلّق برای سایر مودیان میباشد و حکم این ماده در مورد درآمدهای کتمان‌شده در اظهارنامه‌های تسلیمی و یا هزینه‌های غیرواقعی نیز جاری است.» ثانیاً: با تصویب اصلاحات قانون مالیاتهای مستقیم در سال ۱۳۹۴، موضوع کتمان درآمد در مقوله عدم ثبت در دفاتر اصولاً موضوعیت ندارد و صرفاً در موارد عدم ابراز درآمد در اظهارنامه تحقّق می‌یابد. بنا به مراتب فوق و با عنایت به اینکه براساس تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰-۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که جریمه موضوع ماده ۱۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم براساس مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰-۱۳۸۴/۱۰/۲۰ سازمان امور مالیاتی کشور محاسبه می‌شود و برمبنای بخشنامه اخیر نیز منظور از درآمد کتمان شده، درآمدی است که مودی در طول یک سال مالیاتی از فعالیتهای اقتصادی خود به دست آورده، اما در دفاتر قانونی خود ثبت ننموده و در اظهارنامه مالیاتی نیز ابراز نکرده باشد، بنابراین اطلاق تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰-۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور از جهت شمول عنوان درآمد کتمان شده نسبت به موارد عدم ثبت درآمد در دفتر، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۳۱۶۶دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۳
نامشخص
رای شماره ۳۱۶۶ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(آن قسمت از بخشنامه شماره ۸۲۹۶/۲۳۲/ص- ۱۴۰۰/۰۸/۱۰ دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که مقرر می دارد: ... بدیهی است اشتغال به کار مامور در مناطق مذکور موجب اعمال معافیت یاد شده نخواهد بود» از تاریخ تصویب ابطال شد.)
رای شماره ۳۱۶۶ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(آن قسمت از بخشنامه شماره ۸۲۹۶/۲۳۲/ص- ۱۴۰۰/۰۸/۱۰ دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که مقرر می دارد: ... بدیهی است اشتغال به کار مامور در مناطق مذکور موجب اعمال معافیت یاد شده نخواهد بود» از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال قسمتی از بخشنامه شماره ۸۲۹۶/۲۳۲/ص- ۱۴۰۰/۸/۱۰ دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال قسمتی از بخشنامه شماره ۸۲۹۶/۲۳۲/ص- ۱۴۰۰/۸/۱۰ دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته خود به طور خلاصه بیان کرده است که: ماده ۹۲ قانون مالیات های مستقیم، ۵۰% مالیات حقوق کارکنان شاغل در مناطق کمتر توسعه یافته را بخشوده است و در این ماده قانونی قیدی مبنی بر محرومیت کارکنان مامور به خدمت در این مناطق از این معافیت وجود ندارد. نامه مورد شکایت دایره شمول این ماده را مضیق کرده و عنوان داشته است که اشتغال به کار به صورت مامور در مناطق مذکور موجب اعمال معافیت یاد شده نخواهد بود. متن بخشنامه مورد شکایت به شرح زیر است: " بر اساس ماده ۹۲ قانون مالیات های مستقیم ۵۰% مالیات حقوق کارکنان شاغل در مناطق کمتر توسعه یافته طبق فهرست سازمان مدیریت و برنامه ریزی کشور بخشوده می شود. بنابراین در صورتی که در احکام استخدامی کارکنان مذکور یکی از مناطق کمتر توسعه یافته به عنوان محل اشتغال قید شده باشد و اشتغال ایشان در محل مذکور احراز شود، اعمال معافیت یاد شده وفق فهرست مناطق کمتر توسعه یافته موضوع بند (ذ) ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم امکان پذیر خواهد بود. بدیهی است اشتغال به کار به صورت مامور در مناطق مذکور موجب اعمال معافیت یاد شده نخواهد بود. " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۳۲۲۱/۲۱۲/ص-۱۴۰۰/۱۱/۳ به طور خلاصه بیان کرده است که: « نامه مورد شکایت در پاسخ به استعلام معاون مدیرعامل شرکت خدمات اکتشافی کشور تهیه شده است، لذا از مصادیق مصوبات بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نبوده و قابلیت رسیدگی در هیات عمومی دیوان عدالت اداری را ندارد.» طرف شکایت به موجب لایحه دفاعیه دیگری به شماره ۱۵۱۶۵/۲۱۲/ص- ۱۴۰۰/۱۱/۱۲ به طور خلاصه بیان کرده است که: عبارت مورد درخواست ابطال، به موجب نامه شماره ۱۴۲۵۸۵/۲۳۲/ص- ۱۴۰۰/۱۱/۹ حذف و مراتب به استعلام کننده اعلام شده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۲/۳ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس ماده ۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم: «پنجاه درصد مالیات حقوق کارکنان شاغل در مناطق کمتر توسعه‌یافته طبق فهرست سازمان مدیریت و برنامه‌ریزی کشور بخشوده می‌شود» و این حکم حسب مفاد آن مبتنی بر فعالیت و اشتغال در آن مناطق بوده و برمبنای حکم کارگزینی نیست و در فرض پذیرش ملاک بودن احکام کارگزینی، اشخاصی که محل فعالیت آنها طبق حکم کارگزینی در مناطق کمتر توسعه‌یافته بوده، ولی به صورت تمام وقت در مناطق برخوردار ماموریت دارند و مشغول فعالیت هستند، مشمول امتیاز مذکور خواهند بود و افرادی که اصل حکم کارگزینی آنها مربوط به مناطق برخوردار بوده، لیکن به مناطق کمتر توسعه‌یافته مامور می‌شوند، از این امتیاز محروم خواهند شد که این امر برخلاف عدالت است. بنا به مراتب فوق، آن فراز از بخشنامه شماره ۸۲۹۶/۲۳۲/ص- ۱۴۰۰/۸/۱۰ دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که مقرر می‌دارد : «... بدیهی است اشتغال به کار مامور در مناطق مذکور موجب اعمال معافیت یادشده نخواهد بود»، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۳۱۶۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۳
نامشخص
رای شماره ۳۱۶۴ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(بند ۱۵ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۴۰۱/۲۳۲- ۱۳۸۵/۰۷/۱۸ سازمان امور مالیاتی کشور که قابل قبول مالیاتی بودن هزینه های سالهای قبل را مشروط به خارج از اختیار مودی بودن تحقق این هزینهها در سال مالیاتی مورد رسیدگی اعلام کرده از تاریخ تصویب ابطال شد.)
رای شماره ۳۱۶۴ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(بند ۱۵ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۴۰۱/۲۳۲- ۱۳۸۵/۰۷/۱۸ سازمان امور مالیاتی کشور که قابل قبول مالیاتی بودن هزینه های سالهای قبل را مشروط به خارج از اختیار مودی بودن تحقق این هزینهها در سال مالیاتی مورد رسیدگی اعلام کرده از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۱۵ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۴۰۱/۲۳۲- ۱۳۸۵/۷/۱۸ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بند ۱۵ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۴۰۱/۲۳۲- ۱۳۸۵/۷/۱۸ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " وفق بند ۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم «هزینه های قابل قبول مربوط به سالهای قبلی که پرداخت یا تخصیص آن در سال مالیاتی مورد رسیدگی تحقق می یابد» به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی محسوب شده اند حکم قانونگذار در این خصوص مطلق بوده و تنها شرط آن هم قابل قبول مالیاتی بودن هزینه هاست در این خصوص می توان به رای شماره ۱۱۴۱-۱۳۹۶/۱۱/۱۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری استناد کرد که وفق آن بند الف- ۱ بخشنامه شماره ۲۱۰۱۲/۲۰۰-۱۳۹۱/۱۰/۲۵ سازمان امور مالیاتی کشور را به دلیل مغایرت با بند ۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم ابطال نمود با این همه در بند ۱۵ بخشنامه مورد اعتراض در مغایرت با منطوق رای هیات عمومی و نیز بند ۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم، قابل قبول مالیاتی بودن هزینه های سال های قبل، مشروط به خارج از اختیار مودی بودن تحقق این هزینه ها در سال مالیاتی مورد رسیدگی گردیده است. لذا ابطال بند ۱۵ بخشنامه مورد اعتراض از زمان تصویب مورد تقاضاست. " متن بخشنامه مورد شکایت به شرح زیر است: " سازمان امور مالیاتی و دارایی استان- شورای عالی مالیات-اداره کل امور مالیاتی استان- هیات عالی انتظامی مالیاتی اداره کل- دادستان انتظامی مالیاتی دفتر- جامعه حسابداران رسمی ایران- دبیرخانه هیاتهای موضوع ماده ۲۵۱ مکرر – سازمان حسابرسی- مجله مالیات نظر به برخی ابهامات موجود در گزارشات حسابرسی مالیاتی موضوع ماده ۲۷۲ قانون مالیاتهای مستقیم و به منظور ایجاد وحدت رویه در تنظیم گزارش حسابرسی مالیاتی توسط حسابداران رسمی، موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران، سازمان حسابرسی و ماموران مالیاتی در خصوص موضوعات زیر مقرر می دارد: ۱- ....... ۱۵- هزینه های قابل قبول سنوات قبل: هزینه های قابل قبول که به هر دلیل خارج از حدود اختیار مودی در سال مالیاتی مورد رسیدگی تحقق می یابد به استناد بند ۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی می گردد. " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۰۲۶۶/۲۱۲/ص- ۱۴۰۰/۹/۱۷ به طور خلاصه توضیح داده است که: " هزینه های هر دوره مالی باید بر اساس استانداردهای حسابداری شناسایی و ثبت گردد و با توجه به مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم از لحاظ مالیاتی قابل قبول قرار خواهند گرفت و در برخی موارد نیز که شناسایی و ثبت هزینه ای در سال مالی مربوطه، به دلایل خاصی مانند عدم امکان برآورد مبلغ هزینه و یا احتمال وقوع هزینه و ... (خارج از اختیار مودی) امکان پذیر نباشد بر اساس مقررات بند ۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم چنانچه در سنوات بعدی پرداخت یا تخصیص آن تحقق یابد (موارد محدودیت در شناسایی و ثبت مرتفع گردیده است) به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی پذیرفته خواهد شد بنابراین لفظ «خارج از اختیار بودن» مندرج در بند ۱۵ بخشنامه مورد نظر در راستای حکم بند ۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مذکور و در جهت رعایت حقوق مودیان مالیاتی بوده و این امکان را فراهم می نماید که حتی هزینه های مربوط به دوره های مالی قبلی که به هر دلیلی خارج از اختیار مودی در طی دوره های بعدی تحقق یافته یا پرداخت گردد به استناد بند ۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مزبور از نظر مالیاتی پذیرفته شود." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۲/۳ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی برمبنای ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم، هزینه‌هایی که حایز شرایط مذکور در ماده ۱۴۷ باشد، در ۲۸ بند در احتساب مالیاتی قابل قبول است و براساس بند ۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم، هزینه‌های قابل قبول مربوط به سالهای قبلی که پرداخت یا تخصیص آن در سال مالیاتی مورد رسیدگی قرار گرفته و تحقّق می‌یابد، جزء هزینه‌های قابل قبول شناخته شده است. با توجه به حکم فوق و با عنایت به استدلال مقرر در رای شماره ۹۶۰۹۹۷۰۹۰۵۸۰۱۱۴۱-۱۳۹۶/۱۱/۱۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، بند ۱۵ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۴۰۱/۲۳۲- ۱۳۸۵/۷/۱۸ سازمان امور مالیاتی کشور که برخلاف اطلاق حکم مقرر در بند۲۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم قابل قبول مالیاتی بودن هزینه‌های سالهای قبل را مشروط به خارج از اختیار مودی بودن تحقّق این هزینهها در سال مالیاتی مورد رسیدگی اعلام کرده، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۳۱۶۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۳
نامشخص
رای شماره ۳۱۶۳ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(تبصره ۲ ماده ۲ تصویب نامه شماره ۳۲۳۳۶/ت۵۲۸۸۲ه- ۱۳۹۵/۰۳/۱۹ هیأت وزیران که مقرر داشته « حداقل در مواردی که منطبق بر وضعیت مقرر در تبصره ۲ ماده ۱۰۷ قانون مالیاتهای مستقیم باشد، علی الاطلاق مبالغ پرداختی به پیمانکار دست دوم در محاسبه درآمد مشمول مالیات پیمانکار دست اول کسر می شود و مانده آن مشمول مالیات می گردد.» متضمن ارائه تفسیری بدون دلیل از دایره شمول قانون بوده و اثر آن در ضرایب مالیاتی متعلق به هر پیمان اعم از دست اول و دوم ظاهر می شود، بنابراین در حدی که متضمن تفسیر مزبور است ابطال شد.)
رای شماره ۳۱۶۳ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(تبصره ۲ ماده ۲ تصویب نامه شماره ۳۲۳۳۶/ت۵۲۸۸۲ه- ۱۳۹۵/۰۳/۱۹ هیات وزیران که مقرر داشته « حداقل در مواردی که منطبق بر وضعیت مقرر در تبصره ۲ ماده ۱۰۷ قانون مالیاتهای مستقیم باشد، علی الاطلاق مبالغ پرداختی به پیمانکار دست دوم در محاسبه درآمد مشمول مالیات پیمانکار دست اول کسر می شود و مانده آن مشمول مالیات می گردد.» متضمن ارایه تفسیری بدون دلیل از دایره شمول قانون بوده و اثر آن در ضرایب مالیاتی متعلق به هر پیمان اعم از دست اول و دوم ظاهر می شود، بنابراین در حدی که متضمن تفسیر مزبور است ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال تبصره ۲ ماده ۲ تصویب نامه شماره ۳۲۳۳۶/ت/۵۲۸۸۲ه- ۱۳۹۵/۳/۱۹ هیات وزیران گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال تبصره ۲ ماده ۲ تصویب نامه شماره ۳۲۳۳۶/ت/۵۲۸۸۲ه- ۱۳۹۵/۳/۱۹ هیات وزیران را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند وفق تبصره ۱ و تبصره ۲ ماده ۱۰۷ قانون مالیاتهای مستقیم مقنن چنین مقرر کرده که صرفاً آن قسمت از مبلغ قرارداد که با رعایت ضوابط قانونی به مصرف خرید لوازم و تجهیزات می رسد، از درآمد مشمول مالیات پیمانکاران خارجی کسر و مابقی مشمول مالیات مقطوع گردد. با این همه در تبصره ۲ ماده ۲ تصویب نامه مورد اعتراض، در خصوص قراردادهای بالادستی نفت و گاز وزارت نفت ( شرکت های تابعه) با پیمانکار خارجی بدون رعایت شرط مذکور در تبصره ۲ ماده ۱۰۷ قانون مالیات های مستقیم حکم شده که همه مبالغ پرداختی پیمانکار دست اول خارجی به پیمانکار دست دوم ایرانی، از درآمد مشمول مالیات این پیمانکار خارجی کسر شود طبعاً چنین حکمی مغایر تبصره ۲ ماده ۱۰۷ قانون مالیاتهای مستقیم و از حیث برقراری معافیتی که به موجب قانون نیست ناقض اصل ۵۱ قانون اساسی و خارج از حدود اختیارات هیات وزیران است و بر همین اساس درخواست ابطال این اطلاق تبصره ۲ ماده ۲ تصویب نامه مورد اعتراض در خصوص کسر همه مبالغ پرداختی پیمانکار دست اول خارجی به پیمانکار دست دوم ایرانی، از درآمد مشمول مالیات پیمانکاران خارجی در قراردادهای بالادستی نفت و گاز وزارت نفت (شرکت های تابعه) با پیمانکار خارجی را دارم. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " شماره ۳۲۳۳۶/ت۵۲۸۸۲۲ه-۱۳۹۵/۳/۱۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی- وزارت نفت هیات وزیران در جلسه ۱۳۹۵/۳/۱۲ به پیشنهاد شماره ۴۰۰۰۰/۳۳۴۸/۲۰۰-۱۳۹۵/۳/۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی و به استناد ماده ۱۰۷ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ آیین نامه اجرایی ماده یاد شده را به شرح زیر تصویب کرد: ....... ماده ۲- ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات خارجی مقیم خارج از ایران بابت درآمد حاصل از فعالیت در ایران، به شرح زیر تعیین می شود: ....... تبصره ۲- در قراردادهای بالادستی نفت و گاز وزارت نفت (شرکتهای تابعه) با پیمانکار خارجی، چنانچه پیمانکار خارجی تمام یا بخشی از موضوع قرارداد را به موجب مقررات مربوط به اشخاص ثالث به عنوان مجری یا پیمانکار دست دوم واگذار نماید مبالغ پرداختی به پیمانکاران دست دوم در محاسبه درآمد مشمول مالیات پیمانکار دست اول کسر و مانده با نرخ مذکور در جزء (ب) ردیف ۱ جدول موضوع این ماده به عنوان درآمد مشمول مالیات تعیین می شود و چنانچه پیمانکار دست دوم از اشخاص حقوقی خارجی باشد کسر مبالغ پرداختی به پیمانکار دست دوم مشروط به کسر و وصول مالیات موضوع ماده ۱۰۷ قانون در پرداختی های به پیمانکار دست دوم می باشد. " علی رغم ابلاغ دادخواست و ضمایم آن به طرف شکایت تا زمان رسیدگی به پرونده در جلسه هیات عمومی، پاسخی از طرف شکایت واصل نشده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۲/۳ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی با توجه به صراحت حکم مقرر در تبصره ۲ ماده ۱۰۷ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب سال ۱۳۹۴،در مواردی که پیمانکاران خارجی تمام یا قسمتی از فعالیت پیمانکاری را به اشخاص حقوقی ایرانی به عنوان پیمانکار دست دوم واگذار می‌نمایند، حسب مفاد قانون، صرفاً معادل مبالغی که برای تهیه لوازم و تجهیزات مذکور در قرارداد دست اول که توسط پیمانکار دست دوم خریداری می‌شود و با رعایت قسمت اخیر از تبصره (۱) این ماده از پیمانکار دست اول دریافت می‌گردد، از پرداخت مالیات بر درآمد معاف است و این در حالی است که براساس تبصره ۲ ماده ۲ تصویبنامه شماره ۳۲۳۳۶/ت۵۲۸۸۲ه-۱۳۹۵/۳/۱۹ هیات وزیران مقرر شده است که حداقل در مواردی که منطبق بر وضعیت مقرر در تبصره ۲ ماده ۱۰۷ قانون مالیاتهای مستقیم باشد، علی‌الاطلاق مبالغ پرداختی به پیمانکار دست دوم در محاسبه درآمد مشمول مالیات پیمانکار دست اول کسر می‌شود و مانده آن طبق جزء (ب) ماده ۱ جدول موضوع این ماده مشمول مالیات می‌گردد و حکم فوق عملاً به معنای ارایه تفسیری بدون دلیل از دایره شمول قانون بوده و اثر آن در ضرایب مالیاتی متعلّق به هر پیمان اعم از دست اول و دوم ظاهر می‌شود. بنا به مراتب فوق، تبصره ۲ ماده ۲ تصویبنامه شماره ۳۲۳۳۶/ت۵۲۸۸۲ه-۱۳۹۵/۳/۱۹ هیات وزیران در حدی که متضمن تفسیر مزبور است، خارج از حدود اختیار و مغایر با تبصره ۲ ماده ۱۰۷ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب سال ۱۳۹۴ بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۳۱۵۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۳
نامشخص
رای شماره ۳۱۵۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(بند ۸ دستورالعمل شماره ۵۱۰/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۰۵/۱۱ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور که اعلام داشته است که هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۷ با عنایت به مفاد ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم، مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول مقررات این دستورالعمل نخواهد بود، ابطال شد.)
رای شماره ۳۱۵۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(بند ۸ دستورالعمل شماره ۵۱۰/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۰۵/۱۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور که اعلام داشته است که هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۷ با عنایت به مفاد ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم، مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول مقررات این دستورالعمل نخواهد بود، ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال قسمتی از بند ۸ دستورالعمل شماره ۵۱۰؍۹۹؍۲۰۰- ۱۱؍۵؍۱۳۹۹ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال قسمتی از بند ۸ دستورالعمل شماره ۵۱۰/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۵/۱۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور (و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود) را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند سازمان امور مالیاتی با برداشت شاذی از ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص تکلیف مودیان مشمول مالیات بر درآمد مشاغل به تسلیم اظهارنامه مالیاتی «برای هر واحد شغلی یا برای هر محل جداگانه» به این نتیجه رسیده که هرگونه تغییر محل مودی ولو از واحدی با یک کد پستی در یک ساختمان به واحد دیگری با کد پستی دیگر در همان ساختمان و ادامه همان فعالیتهای پیشین، به معنی شروع فعالیت جدید وی بدون ارتباط با فعالیت های مشابه در محل قبلی است. نتیجه این برداشت را از جمله در جزء ۳ بند (ب) بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰- ۱۳۹۶/۱۲/۷ هم می بینیم، که با رای شماره ۱۳۰۸- ۱۳۹۹/۱۱/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری با این استدلال درست که صرف تغییر نشانی تاثیری بر وضعیت مالیاتی مودی و حقوق و تکلیف قانونی اش ندارد، ابطال گردیده است. در بند ۸ دستورالعمل مورد اعتراض نیز با همین برداشت به صرف هرگونه تغییر محل فعالیت، مودی کلاً از شمول دستورالعمل خارج و مقرر شده، « هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۷ با عنایت به مفاد ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود.» در حالی که جدای از مغایرت این حکم با رای پیش گفته هیات عمومی دیوان عدالت اداری چنین حکمی حتی با مقرره مورد استنکاف یعنی ماده ۳ آیین نامه موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ نیز مغایرت دارد." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: دستورالعمل شماره ۵۱۰/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۵/۱۱ سازمان امور مالیاتی کشور: مخاطبان/ ذینفعفان امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی موضوع مالیات مقطوع عملکرد سال ۱۳۹۸ برخی از صاحبان مشاغل در اجرای تبصره ماده ۱۰۰ اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ قانون مالیات های مستقیم و با توجه به بند (ه) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ بنا به اختیار حاصل از تبصره ماده ۱۰۰ اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ قانون مالیات های مستقیم و با توجه به بند (ه) تبصره ۸ قانون بندجه سال ۱۳۹۸ و مصوبات ستاد ملی مبارزه با بیماری کرونا و به منظور تکریم مودیان، تسهیل وصول مالیات و ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات عملکرد سال ۱۳۹۸ برخی از صاحبان مشاغل ( به استثنای صاحبان مشاغل گروه اول ماده ۲ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون فوق موضوع بخشنامه شماره ۱۱۸/۹۴/۲۰۰- ۱۳۹۴/۱۲/۹ مقرر می دارد: ............. ۸- هرگونه تغییر محل فعالیت درسال ۱۳۹۸ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۷ با عنایت به مفاد ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود ( به استثناء مشاغل موضوع آیین نامه مذکور که بر اساس مجوز صادره از طرف مراجع ذی صلاح بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند.) در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور ضمن ارسال لایحه شماره ۲۸۳۲۱/۲۳۵-۱۴۰۰/۶/۱۸ دفتر حسابرسی مالیاتی به موجب لایحه شماره ۵۵۸۲/۲۱۲/ص-۱۴۰۰/۶/۲ توضیح داده است که: " به موجب ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور می تواند برخی از مشاغل یا گروه هایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده ۸۴ این قانون باشد از انجام بخشی از تکایف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید. در مواردی که مودی کمتر از یک سال مالی به فعالیت اشتغال داشته باشد مالیات متعلق نسبت به مدت اشتغال محاسبه و وصول می شود. حکم این تبصره مانع از رسیدگی به اظهارنامه های مالیاتی تسلیم شده در موعد مقرر نخواهد بود. با عنایت به مفاد ماده مذکور و تبصره ذیل آن ملاحظه می گردد که اولاً: ماده قانونی مذکور که ذیل فصل مالیات بر درآمد مشاغل قرار گرفته است... مودیان موضوع فصل مذکور را مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی برای هر واحد شغلی یا هر محل به صورت جداگانه نموده است و با عنایت به مستقل بودن هر واحد شغلی محل از سایر واحدهای شغلی محل های مودیان مالیاتی مورد نظر، بدیهی است که حکم تبصره ماده مذکور مبنی بر معافیت از ارایه اظهارنامه مالیاتی و انجام برخی تکالیف توسط مودیان، ناظر بر هر محل به صورت جداگانه می باشد و در صورت تغییر محل فعالیت، شمول حکم تبصره ماده مذکور بر محل جدیدی که به صورت جداگانه ثبت نام نشده است در تعارض با نص ماده مذکور می باشد، از این روی برای شمول حکم تبصره مذکور بر محل جدید مودی می بایست مجدداً نسبت به ثبت نام محل جدید اقدام نماید. با مداقه در متن تبصره مرقوم مشهود است که قانونگذار به سازمان امور مالیاتی اختیار داده است تا برخی یا گروه هایی از صاحبان مشاغل دارای شرایط مندرج در قانون را به صلاحدید خود از تسلیم اظهارنامه مالیاتی و نگهداری اسناد و مدارک معاف نموده و مالیات ایشان را به صورت مقطوع تعیین نماید. لذا دستورالعمل شماره ۵۱۰/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۵/۱۱ و عبارت مورد شکایت در بند مورد اشاره از دستورالعمل مذکور، منطبق با اختیارات اعطایی قانونگذار در تعیین اشخاص مشمول حکم مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مذکور به سازمان امور مالیاتی کشور در اجرای تبصره ماده مرقوم است و ضمناً دادنامه شماره ۱۳۰۸- ۱۳۹۹/۱۱/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری که شاکی از دلایل درخواست ابطال عبارت موضوع شکایت عنوان نموده است، صرفاً ناظر به ابطال جزء ۳ بند (ب) بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰- ۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیات کشور می باشد و اتخاذ ملاک از رای ذکور به منظور اثبات قابلیت ابطال مقرره دیگر (عبارت موضوع شکایت از بند ۸ دستورالعمل شماره ۵۱۰/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۵/۱۱ سازمان امور مالیاتی کشور) به علت تفاوت موضوعی میان آنها با اصول حقوقی مغایر و فاقد جهات توجیهی است. برخلاف استنباط شاکی تبصره های ۱ و ۳ ماده ۳ « آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم، ناظر بر « تغییر محل فعالیت» نمی باشند، بلکه موضوع تبصره ۱ ماده ۳ از آیین نامه مذکور، در خصوص موردی است که مودی بر اساس مجوز صادره از طرف مراجع ذی صلاح بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشد و تبصره ۳ ماده ۳ آیین نامه مذکور نیز ناظر بر کارگاه ها و واحدهای تولیدی است که نوع فعالیت آنان ایجاد دفتر یا فروشگاه در یک یا چند محل می باشد نه تغییر محل فعالیت." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۲/۳ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی با توجه به اینکه هیات عمومی دیوان عدالت اداری قبلاً و به موجب رای شماره ۱۳۰۸-۱۳۹۹/۱۰/۱۳ حکم به ابطال جزء ۳ بند (ب) بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰- ۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی کشور صادر کرده است و در قسمت مورد شکایت از بند ۸ دستورالعمل شماره ۵۱۰/۹۹/۲۰۰-۱۳۹۹/۵/۱۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور برخلاف استدلال مقرر در رای مذکور هیات عمومی و حکم مقرر در ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم اعلام شده است که هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۷ با عنایت به مفاد ماده (۳) آییننامه اجرایی موضوع تبصره (۳) ماده (۱۶۹) قانون مالیاتهای مستقیم، مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول مقررات این دستورالعمل نخواهد بود، بنابراین قسمت مورد شکایت از بند ۸ دستورالعمل شماره ۵۱۰/۹۹/۲۰۰-۱۳۹۹/۵/۱۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور مغایر با قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۳۱۶۸دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۲/۰۳
معتبر
ابطال اطلاق تذکر 1 بند 4 دستورالعمل شماره 200/99/522- 1399/11/27 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور
رای شماره ۳۱۶۸ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(اطلاق تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹- ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور از جهت شمول عنوان درآمد کتمان شده نسبت به موارد عدم ثبت درآمد در دفتر ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۲/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال اطلاق تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواست ابطال عبارت « با رعایت مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان» از تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰- ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند در ماده ۱۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده « در کلیه مواردی که مودی یا نماینده آن که به موجب مقررات این قانون از بابت پرداخت مالیات مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی است چنانچه نسبت به تسلیم آن در موعد مقرر اقدام نکند، مشمول جریمه غیر قابل بخشودگی معادل ۳۰% مالیات متعلق برای اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع این قانون و ۱۰% مالیات متعلق برای سایر مودیان می باشد. حکم این ماده در مورد درآمدهای کتمان شده در اظهارنامه های تسلیمی و یا هزینه های غیرواقعی نیز جاری است.» چنانکه متن این ماده نیز صراحت دارد هر میزان درآمد کتمان شده در اظهارنامه های مالیاتی تسلیمی، یعنی درآمدی که مودی آن را در اظهارنامه درج و اظهار نکرده باشد، مشمول ۳۰% مالیات متعلق برای اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل و ۱۰% مالیات متعلق برای سایر مودیان است. پس صرف کتمان و عدم درج و اظهار در اظهارنامه، به خودی خود قانوناً موجب تعلق جریمه شده، تعلق این جریمه نیز مشروط به هیچ شرط دیگری مانند عدم ثبت در دفاتر قانونی نشده است. با این و جود در تذکر ۱ بند ۴ در انتهای صفحه هفتم دستورالعمل مورد اعتراض چنین مقرر شده که « جریمه موضوع ماده ۱۹۲ قانون با رعایت مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰ – ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان محاسبه و مطالبه می شود.» بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰ که در آن چنین مقرر شده « منظور از درآمد کتمان شده درآمدی است که مودی در طول یک سال مالیاتی از فعالیت های اقتصادی خود به دست آورده اما در دفاتر قانونی خود ثبت ننموده و در اظهارنامه مالیاتی نیز ابراز نگردیده باشد.» اصولاً مربوط به پیش از تصویب متن کنونی ماده ۱۹۲-۱۳۹۴/۴/۳۱ بوده و در واقع زمانی تصویب و ابلاغ شده که در متن ماده ۱۹۲ هنوز عبارت « حکم این ماده در مورد درآمدهای کتمان شده در اظهارنامه های تسلیمی و یا هزینه های غیرواقعی نیز جاری است» اضافه نشده بود و سازمان امور مالیاتی می توانست با توجه به عدم تصریح مقنن، درآمدهای کتمان شده را درآمدهایی تعریف کند که مودی « در دفاتر قانونی خود ثبت ننموده و در اظهارنامه مالیاتی نیز ابراز نکرده باشد.» اما حال که مقنن در متن اصلاح شده ماده ۱۹۲، صرف کتمان درآمد در اظهارنامه تسلیمی را صرف نظر از ثبت یا عدم ثبت در دفاتر قانونی، مشمول جرایم این ماده دانسته، دیگر مشروط نمودن اعمال جرایم موضوع ماده ۱۹۲ مذکور به حکم بخشنامه ای که با اصلاح قانون، نسخ ضمنی شده و در نتیجه مشروط نمودن اعمال این جرایم به شرط اضافی و مغایر قانون عدم ثبت در دفاتر قانونی، مغایر با ماده ۱۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم و به ویژه با توجه به غیرقابل بخشودگی بودن جرایم این ماده خارج از حدود اختیارات رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور است و به همین دلیل درخواست ابطال عبارت « با رعایت مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان» را از تذکر ۱ بند ۴ (کتمان درآمد یا فعالتی) دستورالعمل مورد اعتراض دارم. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " ۴- کتمان درآمد یا فعالیت: ............... تذکر۱- در مواردی که درآمد مودی بر اساس مفاد این بند افزایش می یابد، جریمه موضوع ماده ۱۹۲ قانون با رعایت مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان محاسبه و مطالبه می شود." در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور ضمن ارسال نامه شماره ۴۱۷۲۰/۲۳۵- ۱۴۰۰/۷/۱۹ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی، به موجب لایحه شماره ۷۵۳۵/۲۱۲- ۱۴۰۰/۷/۲۴ توضیح داده است که: " به طور کلی وفق قوانین ومقررات مالیاتی، تشخیص و مطالبه مالیات بر درآمد فعالیت های کتمان شده اشخاص با رعایت مهلت مرور زمان مالیاتی موضوع ماده ۱۵۷ قانون مالیات های مستقیم و مستند به احکام مندرج در مواد ۱۵۶ و ۲۲۷ قانون مزبور و احراز درآمدهای ناشی از فعالیت های مکتوم که مستند به دلایل و قراین کافی باشد صورت می پذیرد. در این راستا در بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان امور مالیاتی و صرفاً در مقام تبیین و توضیح حکم مقنن برای اجرای صحیح مقررات یاد شده، مقرر گردیده که در موارد استفاده از روش علی الراس برای تعیین درآمد مشمول مالیات درآمدهای تخمینی بدون اتکا به مدارک یا انتخاب فروش ابزاری مودی به عنوان قرینه مالیاتی، درآمد کتمان شده موضوع مقررات تبصره ماده ۱۹۲ قانون مالیات های مستقیم، نبوده و مشمول جریمه موضوعه نخواهد گردید و بدون تردید تغییرات موخر صورت پذیرفته در ماده ۱۹۲ قانون مذکور در اصلاحات سال ۱۳۹۴ موثر در حکم موصوف در بخشنامه یاد شده نمی باشد. با عنایت به مراتب فوق برخلاف استنباط شاکی، استناد دستورالعمل موضوع شکایت به بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان امور مالیاتی در بخش تذکر ۱ بند ۴ صرفاً ناظر به نحوه شناسایی و تعیین ماخذ جرایم کتمان شده مبنی بر عدم تعلق جریمه به درآمدهای برآوردی و تخمینی می باشد و ارتباطی با تعریف درآمد کتمان شده مورد نظر شاکی ندارد. لذا باید توجه داشت که صرفاً این قسمت از بخشنامه مذکور در بند موصوف از دستورالعمل موضوع شکایت تنفیذ و مورد تایید قرار گرفته است، نه تعریف درآمد کتمان شده. همان گونه که ذکر گردید در دستورالعمل موضوع شکایت به هیچ وجه تعریف درآمد کتمان شده در بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰- ۱۳۸۴/۱۰/۱۲ سازمان امور مالیاتی مد نظر نبوده و مورد استناد قرار نگرفته است و در خصوص تعریف درآمد کتمان شده، صراحت قسمت اخیر ماده ۱۹۲ و تبصره ۱ ماده ۱۴۶ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ و همچنین نظر تفصیلی هیات عمومی شورای عالی مالیاتی مندرج در رای شماره ۲۹-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۱۲/۲۰ موضوع بخشنامه شماره ۷/۱۴۰۰/۲۱۰- ۱۴۰۰/۲/۲۱ معاونت حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور مناط اعتبار می باشند، بنابراین مقرره مورد شکایت در حیطه صلاحیت قانونی سازمان امور مالیاتی کشور و در راستای تعیین انواع و ترتیبات حسابرسی مالیاتی مواد ۲۹ و ۴۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم تنظیم شده است." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۲/۳ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی اولا:ً بر اساس ماده ۱۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب سال ۱۳۹۴ مقرر شده است که : «در کلّیه مواردی که مودی یا نماینده او که به موجب مقررات این قانون از بابت پرداخت مالیات مکلّف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی است، چنانچه نسبت به تسلیم آن در موعد مقرر اقدام نکند، مشمول جریمه غیرقابل بخشودگی معادل سی درصد مالیات متعلّق برای اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع این قانون و ده درصد مالیات متعلّق برای سایر مودیان میباشد و حکم این ماده در مورد درآمدهای کتمان‌شده در اظهارنامه‌های تسلیمی و یا هزینه‌های غیرواقعی نیز جاری است.» ثانیاً: با تصویب اصلاحات قانون مالیاتهای مستقیم در سال ۱۳۹۴، موضوع کتمان درآمد در مقوله عدم ثبت در دفاتر اصولاً موضوعیت ندارد و صرفاً در موارد عدم ابراز درآمد در اظهارنامه تحقّق می‌یابد. بنا به مراتب فوق و با عنایت به اینکه براساس تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰-۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که جریمه موضوع ماده ۱۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم براساس مفاد بخشنامه شماره ۱۷۹۴۰-۱۳۸۴/۱۰/۲۰ سازمان امور مالیاتی کشور محاسبه می‌شود و برمبنای بخشنامه اخیر نیز منظور از درآمد کتمان شده، درآمدی است که مودی در طول یک سال مالیاتی از فعالیتهای اقتصادی خود به دست آورده، اما در دفاتر قانونی خود ثبت ننموده و در اظهارنامه مالیاتی نیز ابراز نکرده باشد، بنابراین اطلاق تذکر ۱ بند ۴ دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰-۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور از جهت شمول عنوان درآمد کتمان شده نسبت به موارد عدم ثبت درآمد در دفتر، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۲۱۰-۸۱۱۸۰بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۲/۰۳
معتبر
ارسال تصویر دادنامه شماره 140009970905812820 مورخ 21/10/1400 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شماره: 81180/210/د تاریخ: 1400/12/03 به پیوست، تصویر دادنامه شماره 140009970905812820 مورخ 1400/10/21 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری متضمن رای آن هیات مینی‌بر ابطال عبارت «با سررسید حداکثر تا پایان سال 1398» از بند (ج) ماده 3 آییننامه اجرایی بندهای (الف)، (ب)، (ج) و (د)، (ه)، (ز)، (ح)، (ط)، (ی)، (ک)، (ل)، (ع)، (ف)، (ر)، (ص) و (ش) تبصره 5 و بند (ز) تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 1398 کل کشور، جهت اجرا ارسال می‌شود. امراله عابدی معاون حقوقی و فنی مالیاتی
۲۱۰-۸۱۱۷۲بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۲/۰۳
معتبر
ارسال تصویر دادنامه شماره 140009970905812558 مورخ 1400/09/30 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شماره: 210/81172/د تاریخ: 1400/12/03 به پیوست تصویر دادنامه شماره 140009970905812558 مورخ 1400/09/30 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری متضمن رای آن هیات مبنی‌بر ابطال مثال ذیل بند 3 ، حکم مقرر در بند 4 و تذکر 2 بند 4 دستورالعمل شماره 1001/230/د مورخ 1399/01/02 معاون درآمدهای مالیاتی، جهت اجرا از تاریخ تصویب دستورالعمل مذکور (1399/01/02) ارسال می‌شود. امراله عابدی معاون حقوقی و فنی مالیاتی
۲۱۰-۸۱۱۷۵بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۲/۰۳
معتبر
ارسال تصویر دادنامه‌های شماره 140009970905812684 و 140009970905812685 مورخ 1400/10/14 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شماره: 210/81175/د تاریخ: 1400/12/03 سرپرست محترم امور مالیاتی شهر و استان تهران مدیران کل محترم امورمالیاتی استان ها به پیوست، تصویر دادنامه‌های شماره 140009970905812684 و 140009970905812685 مورخ 1400/10/14 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری متضمن رای آن هیات در خصوص ابطال تبصره 4 ماده 22 و تبصره 2 ماده 24 آییننامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیات های مستقیم موضوع مصوبه شماره 180718 مورخ 1398/09/13 وزارت امور اقتصادی و دارایی، جهت اجرا ارسال می‌شود. امراله عابدی معاون حقوقی و فنی مالیاتی
۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۳۱۱۱دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۳۰
معتبر
رای شماره 3111 مورخ 1400/11/30 هیات عمومی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۳۱۱۱ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(حکم مقرر در نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن اعلام شده است که مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده باشد که در این صورت واحد امور مالی ذیربط می تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید، ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواست و لایحه تکمیلی ابطال نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند وفق ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم « هرکس که پرداخت مالیات دیگری را تعهد یا ضمانت کرده باشد و کسانی که بر اثر خودداری از انجام تکالیف مقرر در این قانون مشمول جریمه ای شناخته شده اند در حکم مودی محسوب و از نظر وصول بدهی طبق مقررات قانونی اجرای وصول مالیاتها با آنان رفتار خواهد شد.» شرایط تعهد و ضمانت دین در قوانین از جمله فصل چهاردهم قانون مدنی تشریح شده است و در هیچ یک از مواد قانون مرتبط و به ویژه در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم، اعتبار این تعهد با ضمانت، منوط به سند رسمی نشده است. با این همه در نامه مورد اعتراض ذکر شده « مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون یاد شده تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده که در این صورت واحد امور مالی ذیربط می تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید.» لذا به دلیل مغایرت این حکم نامه مورد اعتراض با ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیار بودن چنین حکمی از این حیث که توسیع و تضییق حدود و ثغور قانون از شیون مقنن و منحصر به مقنن است، درخواست ابطال از تاریخ تصویب در اجرای ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری را دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " اداره کل امور مالیاتی استان آذربایجان غربی بازگشت به نامه شماره ۷۹۰۲الف/۸۳/۱۰۶- ۱۳۸۳/۱۱/۱۲ منضم به مدارک ارسالی به اطلاع می رساند: با توجه به مفاد ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی آن که به موجب آن کسانی که پرداخت مالیات دیگران را تعهد یا ضمانت کرده باشند در حکم مودی محسوب و از نظر وصول بدهی طبق مقررات قانونی اجرای وصول مالیاتها با آنان رفتار خواهد شد البته ادارات امور مالیاتی توجه خواهند داشت که مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون یادشده تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده که در این صورت واحد امور مالیاتی ذیربط می تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید با این توضیح که این گونه تعهدات مانع از مراجعه واحدهای امور مالیاتی به مودی ذیربط جهت وصول مالیات متعلقه نبوده و ادارات امور مالیاتی مخیر خواهند بود برای وصول مالیات به متعهد مراجعه کنند یا به شخص مودی ، ولکن در مورد کسانی که پرداخت بدهی مالیاتی دیگری را ضمانت نمایند مالیات قطعی شده صرفاً از شخص ضامن وصول خواهد گردید زیرا به موجب مقررات قانونی مدنی بعد از اینکه ضمان به طور صحیح واقع شد ذمه مضمون عنه بری و ذمه ضامن مشغول می شود.- مدیرکل فنی مالیاتی. " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۷۵۹۶/۲۱۲/ص- ۱۴۰۰/۷/۲۵ توضیح داده است که: " در خصوص پرونده کلاسه ۰۰۰۲۰۱۰ با موضوع شکایت آقای بهمن زبردست مبنی بر « درخواست ابطال نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ دفتر فنی مالیاتی به استحضار می رساند: با عنایت به اینکه به موجب پاسخ مذکور دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی، مفاد نامه موضوع شکایت، غیرمعتبر تلقی و از طریق سامانه نرم افزاری مکاتبات سازمان امور مالیاتی کشور (دیدگاه) نیز مراتب کان لم یکن شدن مفاد نامه موضوع شکایت به مرجع مخاطب نامه مذکور ( اداره کل امور مالیاتی استان آذربایجان غربی) اعلام گردیده است، لذا مفاد نامه موضوع شکایت، مبنی بر لزوم تعهد مندرج در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم، به موجب سند رسمی منتفی گردیده است، از این روی، خواهشمند است با عنایت به مواد ۸۲ و ۸۵ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به رد درخواست شاکی تصمیم مقتضی اتخاذ فرمایند. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم : «کسانی که مطابق مقررات این قانون مکلّف به پرداخت مالیات دیگران می‌باشند و همچنین هرکس که پرداخت مالیات دیگری را تعهد یا ضمانت کرده باشد و کسانی که بر اثر خودداری از انجام تکالیف مقرر در این قانون مشمول جریمه‌ای شناخته شده‌اند، در حکم مودی محسوب و از نظر وصول بدهی طبق مقررات قانونی اجرای وصول مالیاتها با آنان رفتار خواهد شد.» با توجه به حکم مقرر در ماده فوق و با لحاظ اطلاق آن که به صورت مطلق مقرر نموده است که افرادی که پرداخت مالیات دیگری را متعهد شده یا ضمانت نموده‌اند در حکم مودی محسوب می‌شوند و از نظر وصول بدهی طبق مقررات قانونی مربوط به وصول مالیاتها با آنها برخورد می‌شود و این حکم در مرحله وصول و اجرا است و براساس قوانین و مقررات عام حاکم و از جمله قانون مدنی تعهّد هرگز به تعهد رسمی مقیّد نشده است، بنابراین حکم مقرر در نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن اعلام شده است که مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده باشد که در این صورت واحد امور مالی ذیربط می‌تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلّق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود. با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و تسری اثر ابطال مقرره مزبور به زمان تصویب آن موافقت نشد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۳۱۵۳-۳۱۵۶دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۳۱۵۳ الی ۳۱۵۶ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(مفاد رای شماره ۵-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۹/۲۴ هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره ۲۷۲۶۱/ت۵۷۷۰۰-۱۳۹۹/۰۳/۱۹ هیأت وزیران) که ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکتهای آلاینده بر اساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) اعلام نموده اند، ابطال شد.)
رای شماره ۳۱۵۳ الی ۳۱۵۶ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(مفاد رای شماره ۵-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۹/۲۴ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی و بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره ۲۷۲۶۱/ت۵۷۷۰۰-۱۳۹۹/۰۳/۱۹ هیات وزیران) که ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکتهای آلاینده بر اساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) اعلام نموده اند، ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: سازمان بازرسی کل کشور و آقایان صحبت نادری و مهدی خالدی موضوع شکایت و خواسته: ۱- ابطال بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور موضوع مصوبه شماره ۲۷۲۶۱؍ت۵۷۷۰۰ه- ۱۹؍۳؍۱۳۹۹ هیات وزیران در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ ۲- ابطال صورتجلسه شورای عالی مالیاتی به شماره ۵-۲۰۱ مورخ۲۴؍۴؍۱۳۹۹ در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست های جداگانه ابطال بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ و صورتجلسه شماره ۵-۲۰۱ مورخ۲۴؍۴؍۱۳۹۹ شورای عالی مالیاتی در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده اند که: مصوبات مورد شکایت ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی برای شرکت های تولید نفت و گاز را یک درصد ارزش افزوده خدمات (کارمزد) تعیین نموده که مغایر با تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ و بند (و) ماده ۱ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت(۲) مصوب سال ۱۳۹۳ است. چرا که بر اساس این مواد، مبنای محاسبه عوارض آلایندگی قیمت فروش فرآورده به مصرف کننده نهایی است. صورتجلسه شورای عالی مالیاتی، این مبنای محاسبه غیر قانونی را به سال های گذشته (سال های ۱۳۹۳ تا ۱۳۹۸) تسری داده است که مغایر با مفاد ماده ۴ قانون مدنی نیز می باشد. شاکی آقای صحبت نادری، به موجب لایحه مورخ ۲۱؍۳؍۱۴۰۰ توضیح داده است که قسمت دقیق مصوبه (آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹) مورد اعتراض جهت ابطال بند ۵ ماده ۲ می باشد. متن مقرره های مورد شکایت به شرح زیر است: الف- بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹: " ۵- پرداخت عوارض موضوع ۱% عوارض آلایندگی مندرج در تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ بر عهده شرکت های آلاینده می باشد. ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی برای شرکت های تولید نفت و گاز بر اساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) آنها می باشد. " ب- صورتجلسه شورای عالی مالیاتی به شماره ۵-۲۰۱ مورخ ۲۴؍/۱۳۹۹: " با توجه به اینکه قانون مربوطه به عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده از سال ۱۳۹۴ بر اساس ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت(۲) بوده و تغییری نداشته و هیات وزیران نیز برای سال ۱۳۹۹ در استمرار حاکمیت قانون مذکور ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکت های تولید نفت و گاز بر اساس ارزش افزوده خدمات ( کارمزد) اعلام نموده است می توان با اتخاذ ملاک از مصوبه یاد شده و تا مادامی که این مصوبه اصلاح یا مورد ایراد مراجع ذی صلاح قانونی واقع نشده است برای سنوات قبل (۱۳۹۸- ۱۳۹۳) نیز بر این مبنا عمل نمود." در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۶۷۱۶؍۲۱۲ص- ۳۱؍۶؍۱۴۰۰ به طور خلاصه توضیح داده است که: " در خصوص اختلاف بین شرکت های فرعی و وابسته به شرکت ملی نفت ایران و سازمان امور مالیاتی کشور راجع به شمول عوارض آلایندگی نسبت به شرکت هایی که موضوع فعالیت آنها تولید و استخراج نفت و گاز بوده اما فروش نفت وگاز در شمار فعالیت این شرکت ها نمی باشد، معاونت حقوقی رییس جمهور به موجب نظریه شماره ۱۲۱۶۶۶؍۲۴۸۹۶- ۹؍۱۰؍۱۳۹۴ مقرر نموده بود: در خصوص شرکت هایی که به امر فروش خدمات (نه کالا) در حوزه نفت و گاز مبادرت می ورزند و به موجب اعلام سازمان حفاظت محیط زیست در فهرست سالیانه صنایع آلاینده قرار می گیرند، مطالبه عوارض آلایندگی به ماخذ ۱% از قیمت فروش خدمات (کارمزد) ارایه شده به شرکت ملی نفت ایران و سایر شرکت ها محاسبه می گردد. همچنین با توجه به اینکه در خصوص فعالیت این قبیل شرکت ها، مصرف کننده نهایی وجود ندارد و همواره درباره این شرکت ها ابهام وجود داشت که آیا این گونه شرکت ها مشمول عوارض آلایندگی می باشند یا خیر؟ هیات وزیران بر اساس بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹، مبنای محاسبه عوارض آلایندگی را برای این قبیل شرکت ها کارمزد خدمات اعلام نمود که این مصوبه مورد ایراد هیات بررسی و تطبیق مصوبات دولت با قوانین قرار نگرفت. نهایتاً شورای عالی مالیاتی با توجه به عدم تغییر قوانین در بازه زمانی ۱۳۹۳ الی ۱۳۹۸ نسبت به سال ۱۳۹۹ و با اتخاذ ملاک از آیین نامه مذکور، برای سال های یاد شده مبنای محاسبه عوارض را بر اساس کارمزد خدمات اعلام نمود. " طرف دیگر شکایت، معاون امور حقوقی دولت در پاسخ به شکایت مذکور، به موجب لایحه شماره ۱۳۲۰۷۲؍۴۶۵۴۲- ۲۶؍۱۰؍۱۴۰۰ به طور خلاصه اعلام کرده است که: " در قانون مالیات بر ارزش افزوده و قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت(۲)، قیمت فروش فرآورده به صورت مطلق و صرف نظر از اینکه « کالای نهایی» یا بخشی از « خدمات» ارایه شده در فرآیند تولید آن کالا باشد، بیان شده است و اطلاق عبارت شامل هر دو عنوان کالا و خدمات می باشد تفکیک و تمییز این دو عنوان از یکدیگر امری اجرایی و دارای شان آیین نامه ای است، لذا از سوی هیات وزیران به استناد اصل ۱۳۸ قانون اساسی تصویب شده است. همچنین مالیات بر ارزش افزوده فرآورده های نفتی به دو نوع تقسیم می شود: ۱- مالیات بر ارزش افزوده فرآورده های نفتی که به عنوان ارزش افزوده کالا محاسبه و در چارچوب ضوابط و مقررات توسط شرکت ملی پخش نفتی ایران محاسبه و به سازمان امور مالیاتی کشور پرداخت می شود. ۲- مالیات بر ارزش افزوده خدمات ارایه شده توسط شرکت هایی که مالک یا متولی فرآورده های نفتی نیستند و صرفاً به عنوان پیمانکار اقدام به استخراج و تولید نفت خام، میعانات گازی و گاز طبیعی می کنند. عایدات این شرکت ها در قبال خدمات ارایه شده توسط آنها محاسبه شده و صرفاً در قالب کارمزد خدمات آنها محاسبه و پرداخت می شود، بنابراین با توجه به اینکه به موجب اعلام سازمان حفاظت محیط زیست در فهرست سالیانه صنایع آلاینده قرار می گیرند، موافق اصول است که مطالبه عوارض آلایندگی به ماخذ ۱% از قیمت فروش خدمات (کارمزد) آنها به شرکت ملی نفت ایران و سایر شرکت ها ملاک دریافت قرار گیرد." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳۰؍۱۱؍۱۴۰۰ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷، واحدهای تولیدی آلاینده محیط زیست به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست و نیز پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی علاوه بر مالیات و عوارض متعلّق موضوع این قانون، مشمول پرداخت ۱% از قیمت فروش به عنوان عوارض آلایندگی هستند و برمبنای این حکم، پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی علی الاطلاق و بدون نیاز به تشخیص و سایر واحدهای صرفاً تولیدی به شرط تشخیص آلایندگی، ۱% از قیمت فروش خود را (خواه اصولاً مشمول مالیات بر ارزش افزوده باشند یا نباشند) باید در قالب عنوان عوارض یادشده پرداخت نمایند و به موجب بند (و) ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) مصوب سال ۱۳۹۳: «... مبنای قیمت فروش برای محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره (۱) ماده (۳۸) قانون مالیات بر ارزش افزوده، قیمت فروش فرآورده به مصرف‌کننده نهایی در داخل کشور است....» با عنایت به احکام مقرر در قوانین مزبور و با توجه به اینکه مفاد قوانین فوق در این خصوص و در بکارگیری لفظ «فروش» که برای عرضه کالا و فروش است صریح بوده و اصولاً کلمه «واحد تولیدی» که در تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ آمده، دلالت بر واحدهایی دارد که به امر تولید و عرضه و فروش کالا مشغول هستند و نه واحدهای خدماتی و هیچ دلیلی مبنی بر شمول کلمه «قیمت فروش» نسبت به ارایه خدمات در قبال مابه ازا و اخذ کارمزد وجود ندارد، بنابراین مفاد رای شماره ۵-۲۰۱-۲۴؍۴؍۱۳۹۹ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی و بند ۵ ماده ۲ آییننامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور (موضوع تصویبنامه شماره ۲۷۲۶۱؍ت۵۷۷۰۰-۱۹؍۳؍۱۳۹۹ هیات وزیران) که ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکتهای آلاینده براساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) اعلام نموده‌اند، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شوند./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۳۱۱۰دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۳۱۱۰ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(بخشنامه شماره ۵۹۶۴۸/۱۲۱۲۶/۴/۳۰- ۱۳۷۴/۱۰/۲۱ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن قید شده است که در فرضی که از سوی انتقال دهنده وجوهی از بابت انتقال حق واگذاری از انتقال گیرنده دریافت شده باشد، باید مالیات متعلق به آن صرف نظر از نوع کاربری ملک توسط ماموریت مالیاتی وصول شود، ابطال نشد.)
رای شماره ۳۱۱۰ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(بخشنامه شماره ۵۹۶۴۸/۱۲۱۲۶/۴/۳۰- ۱۳۷۴/۱۰/۲۱ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن قید شده است که در فرضی که از سوی انتقال دهنده وجوهی از بابت انتقال حق واگذاری از انتقال گیرنده دریافت شده باشد، باید مالیات متعلق به آن صرف نظر از نوع کاربری ملک توسط ماموریت مالیاتی وصول شود، ابطال نشد.) ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۵۹۶۴۸/۱۲۱۲۶/۴/۳۰- ۱۳۷۴/۱۰/۲۱ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۵۹۶۴۸/۱۲۱۲۶/۴/۳۰- ۱۳۷۴/۱۰/۲۱ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند وفق آرای شماره ۱۷۲-۱۶۹ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ و ۳۵۳-۳۵۲ مورخ ۱۴۰۰/۳/۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری حق واگذاری محل ناظر بر املاک تجاری است و مالیات آن شامل کاربری های اداری، صنعتی و آموزشی نمی شود. لذا با اتخاذ ملاک از این آراء درخواست ابطال از زمان تصویب بخشنامه مورد اعتراض را که در آن در مغایرت با آرای فوق الذکر، نیز تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم که مقرر نموده: «حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل» وتبصره ۲ ماده ۷۳ قانون حاکم در زمان صدور بخشنامه، یعنی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶/۱۲/۳ که در آن نیز عیناً مقرر شده بود: « حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از وجوهی که مالک یا مستاجر از بابت حق کسب و پیشه و یا حق تصرف محل و یا به لحاظ موقعیت تجاری ملک تحصیل می نماید» و با خروج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی، حکم به شمول مالیات حق واگذاری املاک فارغ از نوع کاربری ملک مندرج در گواهی صادره از مراجع ذیربط داده و چنین مقرر نموده که: « چنانچه بر اساس اسناد و مدارک مثبته احراز گردد که وجوهی بابت انتقال حق واگذاری محل دریافت شده است فارغ از نوع کاربری ملک مندرج در گواهی صادره از مراجع ذیربط مالیات متعلق باید مطابق مقررات قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه مصوب ۱۳۷۱/۱۲/۷ مجلس شورای اسلامی مطالبه و به حیطه وصول درآید» دارم. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " «پیرو بخشنامه شماره ۳۰/۸۵۰۴/۴۳۸۹۴-۱۳۷۴/۸/۴ و همانطور که در قسمت اخیر آن نیز اشاره گردیده است موکداً یادآوری می نماید: چنانچه بر اساس اسناد و مدارک مثبته احراز گردد که وجوهی بابت انتقال حق واگذاری محل دریافت شده است فارغ از نوع کاربری ملک مندرج در گواهی صادره از مراجع ذیربط، مالیات متعلق باید مطابق قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند سال ۱۳۶۶ و اصلاحیه مصوب ۱۳۷۱/۱۲/۷ مجلس شورای اسلامی مطالبه و به حیطه وصول درآید.»- معاون درآمدهای مالیاتی" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب نامه شماره ۴۰۷۴۵-۱۴۰۰/۷/۱۴، نامه شماره ۳۸۱۱۵/۲۳۲/د- ۱۴۰۰/۷/۳ مدیرکل سازمان امور مالیاتی کشور را ارسال کرده است که متن آن به قرار زیر است: " با عنایت به مفاد ماده ۱ قانون مالیاتهای مستقیم و بندهای آن، مالیات بر دارایی و درآمدهای موضوع این ماده در چارچوب مقررات مشمول مالیات مربوط خواهند بود. بدیهی است در مواردی که ملکی با کاربری غیرتجاری به طور یکجا به فروش می رسد. در اجرای آرای دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه های شماره ۱۶۹-۱۷۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵، ۳۵۲ -۱۴۰۰/۳/۴ (بخشنامه های شماره ۳۹/۹۹/۲۱۰-۱۳۹۹/۴/۱۴ و ۲۹/۱۴۰۰/۲۱۰-۱۴۰۰/۴/۸) مشمول مالیات حق واگذاری نخواهند بود. اما در صورتی که محرز شود به هر دلیل نظیر وجود اسناد و مدارک مثبته، اظهار فروشنده و ... مبالغی بابت فروش حق واگذاری محل دریافت شده، فارغ از نوع کاربری ملک وجه مذکور در اجرای مفاد مواد ۱و ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم مشمول مالیات انتقال حق واگذاری خواهد بود و نمی توان به صرف اینکه ملک مورد بحث دارای کاربری تجاری نیست وجوهی که تحت عنوان انتقال حق واگذاری محل پرداخت و این مسیله محرز شده است، معاف از پرداخت مالیات یا خارج از شمول مالیات دانست. لذا بخشنامه مورد شکایت در راستای قانون بوده و منافاتی با آرای دیوان عدالت اداری و نیز مفاد بخشنامه شماره ۳۶/۱۴۰۰/۲۱۰-۱۴۰۰/۵/۱۳ سازمان متبوع که به منظور تاکید بر اجرای آرای مزبور صادر شده است، ندارد." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی با توجه به اینکه در بخشنامه شماره ۵۹۶۴۸/۱۲۱۲۶/۴/۳۰-۱۳۷۴/۱۰/۲۱ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور قید شده است که در فرضی که از سوی انتقال دهنده وجوهی از بابت انتقال حق واگذاری از انتقال گیرنده دریافت شده باشد، باید مالیات متعلّق به آن صرف نظر از نوع کاربری ملک توسط مامورین مالیاتی وصول شود و این حکم با مفاد ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره آن از قانون مالیاتهای مستقیم منطبق است و فرض تعلّق مالیات حق واگذاری محل در جایی است که از بابت انتقال این حق وجوهی از سوی صاحب حق در فرآیند انتقال محاسبه و مطالبه شود و در بخشنامه صدرالاشاره نیز این فرض تحقّق یافته است، بنابراین بخشنامه مذکور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۳۱۱۱دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۳۱۱۱ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(حکم مقرر در نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن اعلام شده است که مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده باشد که در این صورت واحد امور مالی ذیربط می تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید، ابطال شد.)
رای شماره ۳۱۱۱ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(حکم مقرر در نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن اعلام شده است که مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده باشد که در این صورت واحد امور مالی ذیربط می تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید، ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواست و لایحه تکمیلی ابطال نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند وفق ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم « هرکس که پرداخت مالیات دیگری را تعهد یا ضمانت کرده باشد و کسانی که بر اثر خودداری از انجام تکالیف مقرر در این قانون مشمول جریمه ای شناخته شده اند در حکم مودی محسوب و از نظر وصول بدهی طبق مقررات قانونی اجرای وصول مالیاتها با آنان رفتار خواهد شد.» شرایط تعهد و ضمانت دین در قوانین از جمله فصل چهاردهم قانون مدنی تشریح شده است و در هیچ یک از مواد قانون مرتبط و به ویژه در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم، اعتبار این تعهد با ضمانت، منوط به سند رسمی نشده است. با این همه در نامه مورد اعتراض ذکر شده « مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون یاد شده تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده که در این صورت واحد امور مالی ذیربط می تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید.» لذا به دلیل مغایرت این حکم نامه مورد اعتراض با ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیار بودن چنین حکمی از این حیث که توسیع و تضییق حدود و ثغور قانون از شیون مقنن و منحصر به مقنن است، درخواست ابطال از تاریخ تصویب در اجرای ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری را دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " اداره کل امور مالیاتی استان آذربایجان غربی بازگشت به نامه شماره ۷۹۰۲الف/۸۳/۱۰۶- ۱۳۸۳/۱۱/۱۲ منضم به مدارک ارسالی به اطلاع می رساند: با توجه به مفاد ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی آن که به موجب آن کسانی که پرداخت مالیات دیگران را تعهد یا ضمانت کرده باشند در حکم مودی محسوب و از نظر وصول بدهی طبق مقررات قانونی اجرای وصول مالیاتها با آنان رفتار خواهد شد البته ادارات امور مالیاتی توجه خواهند داشت که مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون یادشده تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده که در این صورت واحد امور مالیاتی ذیربط می تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید با این توضیح که این گونه تعهدات مانع از مراجعه واحدهای امور مالیاتی به مودی ذیربط جهت وصول مالیات متعلقه نبوده و ادارات امور مالیاتی مخیر خواهند بود برای وصول مالیات به متعهد مراجعه کنند یا به شخص مودی ، ولکن در مورد کسانی که پرداخت بدهی مالیاتی دیگری را ضمانت نمایند مالیات قطعی شده صرفاً از شخص ضامن وصول خواهد گردید زیرا به موجب مقررات قانونی مدنی بعد از اینکه ضمان به طور صحیح واقع شد ذمه مضمون عنه بری و ذمه ضامن مشغول می شود.- مدیرکل فنی مالیاتی. " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۷۵۹۶/۲۱۲/ص- ۱۴۰۰/۷/۲۵ توضیح داده است که: " در خصوص پرونده کلاسه ۰۰۰۲۰۱۰ با موضوع شکایت آقای بهمن زبردست مبنی بر « درخواست ابطال نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ دفتر فنی مالیاتی به استحضار می رساند: با عنایت به اینکه به موجب پاسخ مذکور دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی، مفاد نامه موضوع شکایت، غیرمعتبر تلقی و از طریق سامانه نرم افزاری مکاتبات سازمان امور مالیاتی کشور (دیدگاه) نیز مراتب کان لم یکن شدن مفاد نامه موضوع شکایت به مرجع مخاطب نامه مذکور ( اداره کل امور مالیاتی استان آذربایجان غربی) اعلام گردیده است، لذا مفاد نامه موضوع شکایت، مبنی بر لزوم تعهد مندرج در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم، به موجب سند رسمی منتفی گردیده است، از این روی، خواهشمند است با عنایت به مواد ۸۲ و ۸۵ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به رد درخواست شاکی تصمیم مقتضی اتخاذ فرمایند. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم : «کسانی که مطابق مقررات این قانون مکلّف به پرداخت مالیات دیگران می‌باشند و همچنین هرکس که پرداخت مالیات دیگری را تعهد یا ضمانت کرده باشد و کسانی که بر اثر خودداری از انجام تکالیف مقرر در این قانون مشمول جریمه‌ای شناخته شده‌اند، در حکم مودی محسوب و از نظر وصول بدهی طبق مقررات قانونی اجرای وصول مالیاتها با آنان رفتار خواهد شد.» با توجه به حکم مقرر در ماده فوق و با لحاظ اطلاق آن که به صورت مطلق مقرر نموده است که افرادی که پرداخت مالیات دیگری را متعهد شده یا ضمانت نموده‌اند در حکم مودی محسوب می‌شوند و از نظر وصول بدهی طبق مقررات قانونی مربوط به وصول مالیاتها با آنها برخورد می‌شود و این حکم در مرحله وصول و اجرا است و براساس قوانین و مقررات عام حاکم و از جمله قانون مدنی تعهّد هرگز به تعهد رسمی مقیّد نشده است، بنابراین حکم مقرر در نامه شماره ۴۷۵۷-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۱۲/۲۴ مدیرکل دفتر فنی سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن اعلام شده است که مراد از تعهد در ماده ۱۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم تعهدی است که طبق سند رسمی به عمل آمده باشد که در این صورت واحد امور مالی ذیربط می‌تواند پس از طی مراحل مربوط به تشخیص درآمد و قطعیت موضوع، مالیات متعلّق را از متعهد با رعایت مقررات وصول نماید، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود. با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و تسری اثر ابطال مقرره مزبور به زمان تصویب آن موافقت نشد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۱۳۲۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۳۲۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ۱. ابطال بخشنامه شماره ۱۹۲۲/۹۵/۲ ستاد مرکزی بانک سپه ۲. ابطال کلیه عملیات بانک سپه از تاریخ ۱۳۹۵/۱۱/۲۱ تاریخ ابلاغ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ تا زمان حاضر ۳. رهاسازی وثیقه و تضامین.)
رای شماره ۱۳۲۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ۱. ابطال بخشنامه شماره ۱۹۲۲/۹۵/۲ ستاد مرکزی بانک سپه ۲. ابطال کلیه عملیات بانک سپه از تاریخ ۱۳۹۵/۱۱/۲۱ تاریخ ابلاغ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ تا زمان حاضر ۳. رهاسازی وثیقه و تضامین.) ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۹۹۰۰۶۱۸ شماره دادنامه: ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۲۷ تاریخ: ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ شاکی: آقای رهام صالحیان باغخواص طرف شکایت: بانک سپه مدیریت شعب استان مازندران موضوع شکایت و خواسته: ۱. ابطال بخشنامه شماره ۱۹۲۲/۹۵/۲ ستاد مرکزی بانک سپه ۲. ابطال کلیه عملیات بانک سپه از تاریخ ۱۳۹۵/۱۱/۲۱ تاریخ ابلاغ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ تا زمان حاضر ۳. رهاسازی وثیقه و تضامین. شاکی دادخواستی به طرفیت بانک سپه مدیریت شعب استان مازندران به خواسته ۱. ابطال تمام بخشنامه شماره ۱۹۲۲/۹۵/۲ ستاد مرکزی بانک سپه ۲. ابطال کلیه عملیات بانک سپه از تاریخ ۱۳۹۵/۱۱/۲۱ تاریخ ابلاغ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ تا زمان حاضر ۳. رهاسازی وثیقه و تضامین، تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: شاکی پس از اخطار رفع نقص در خصوص مشخص نمودن قسمت مورد شکایت از مصوبه معترض عنه همچنان بر مغایرت کلی مصوبه با قانون تاکید نموده و به طور مشخص قسمت مورد اعتراض خود را تعیین نکرده است. دستورالعمل اجرایی ماده ۲ آیین نامه اجرایی تبصره ۳۵ قانون اصلاح بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور با استناد به نامه شماره ۳۷۲۴۳۸/۹۵ مورخ ۱۳۹۵/۱۱/۲۱ و نامه شماره ۴۰۰۶۳۳/۹۵ مورخ ۱۳۹۵/۱۲/۱۱ مدیریت کل اعتبارات بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ قانون اصلاح بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور در خصوص بخشودگی سود متعلق به تسهیلات تا یک میلیارد ریال به شرح ذیل ابلاغ می گردد. ماده ۱ عناوین دستورالعمل : ۱-۱)مشمولین : اشخاص حقیقی و حقوقی که دارای تسهیلات یک میلیارد ریالی و کمتر از آن (طبق اولویت بندی های تعیین شده مندرج در این دستورالعمل) می باشد . ۱-۲)تسهیلات : اصل تسهیلات پرداختی (فارغ از مانده بدهی)نباید از یک میلیارد ریال بیشتر باشد و مشمولین نیز صرفا می توانند از بخشودگی سود و وجه التزام یک فقره تسهیلات ( بارعایت اولویتهای تعیین شده ) بهره مند گردند. بر این اساس برای آن دسته از مشتریانی که دارای بیش از یک فقره قرارداد منعقده کمتر از یک میلیارد ریال بوده اند قراردادی که بیشترین مانده " مطالبات غیر جاری " را داشته بطور پیش فرض (در منوی تبصره ۳۵ ) جهت تسویه درج شده است . ۱-۳)سود تسهیلات : مانده سود پرداخت نشده ناشی از اعطای تسهیلات (اعم از قبل و بعد از سررسید) که به هنگام تسویه بطور سیستمی از حساب واسط تامین خواهد شد . ۱-۴)سود دوران معطلی (سود بعد از سررسید): مابه التفاوت نرخ وجه التزام با نرخ جریمه تاخیر می باشد. ۱-۵)جریمه تاخیر : مابه التفاوت نرخ سود تسهیلات تا نرخ وجه التزام (حداکثر۶%) که می بایست به هنگام تسویه حساب در سرفصل زیر خط ثبت و نگهداری شود . ماده ۲ : شرایط استفاده از ظرفیت تبصره ۳۵ قانون اصلاح بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور بدهکارانی که اصل بدهی خود و هزینه های اقدامات قانونی انجام شده را در مهلت مقرر به صورت نقدی تسویه نمایند از بخشودگی سود قبل و بعد از سررسید (وفق تبصره ۳۵ قانون یادشده ) و جرایم متعلقه(وفق ضوابط اجرای ارکان وصول مطالبات مناطق و شعب ، مندرج در (بند۸۶)برنامه جامع عملیاتی)بهره مند خواهند شد در این راستا رعایت مواد ذیل الزامی است . ۱-۲) اخذ اقرارنامه: بر اساس تبصره ماده (۳) دستورالعمل بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران الزامی است از مدیونین اقرار نامه ای (به شرح پیوست) مبنی بر عدم استفاده از بخشودگی سود و وجه التزام بیش از یک قرارداد (در بانک متبوع و سایر بانکها) اخذ گردد. ۲-۲) دریافتی های گذشته و تسهیلات اعطایی از محل و صندوق توسعه ملی: آن بخش از مانده مطالبات بانک که قبل از تاریخ ابلاغ این دستورالعمل از مشتریان دریافت شده و همچنین تسهیلات اعطایی از محل و صندوق توسعه ملی، مشمول مفاد این دستورالعمل نمی شوند. ۳-۲) قرارداد قرض الحسنه: از ۱۲ درصد نرخ جریمه متعلقه در عقد قرض الحسنه، ۶ درصد آن مورد بخشودگی قرار گرفته و ۶ درصد باقی مانده از محل اعتبارات تبصره مذکور محسوب و قابل تسویه می باشد. ۴-۲) صرفاً وصولی های نقدی ملاک عمل بوده و اعمال هر روش به غیر از آن ممنوع و تخلف محسوب می شود. ۵-۲) سهم بخشودگی مناطق: سهمیه هر منطقه بابت استفاده از ظرفیت بخشودگی سود تبصره یاد شده، بر اساس مطالبات غیرجاری و تمدیدی و امهال شده تسهیلات (کمتر از یک میلیارد ریال) مطابق با اطلاعات مندرج در سیستم اعتباری برآورد و به شرح جدول پیوست تعیین گردیده است. ماده (۳) وظایف: الف) مدیریت های شعب مناطق: ۱) کنترل سهمیه بودجه، بر اساس مانده حساب بدهکاران موقت (کد حساب ۳۱۹۱۳۸۰۰۱) تراز کل منطقه در پایان هر روز توسط مدیریت شعب منطقه صورت می پذیرد و چنانچه مبلغ قابل استفاده از بخشودگی به سقف ۹۰ % سهمیه تعیین شده بالغ گردد، بایستی به شعب تحت پوشش اطلاع رسانی لازم مبنی بر توقف فرآیند تسویه قراردادها از ابتدای روز کار بعد اعلام گردد بدیهی است در صورتیکه مبالغ استفاده شده از بخشودگی بیشتر از سقف تعیین شده باشد مسیولیت آن متوجه مسیولین محترم مناطق خواهد بود و تعیین تکالیف ۱۰ % باقی مانده بصورت کنترل شده توسط مدیریت شعب مناطق و درخواست شعب مربوطه امکان پذیر خواهد بود. بر این اساس مدیریت محترم مناطق می توانند، لیست قراردادهای را که با رعایت اولویت های اعلامی مشمول بخشودگی بوده لیکن در منوی تعبیه شده تبصره ۳۵ قابل مشاهده نیست و یا مشتری درخواست جایگزینی و تسویه قرارداد دیگری را داشته باشد (طبق فرمت جدول پیوست) به اداره کل پیگیری وصول مطالبات اعلام نمایند تا پس از بررسی در صورت امکان در فایل بعدی به قراردادهای مشمول تسویه اضافه شود. ۲) چنانچه منطقه ای درخواست غیر فعال نمودن منوی تبصره فوق الذکر را داشته باشند، می توانند هماهنگی های لازم را با اداره کل توسعه فناوری اطلاعات انجام داده تا اداره یاد شده اقدامات لازم جهت توقف برنامه فوق را معمول نماید. ب) شعب: ۱) قراردادهای که فاقد کد ملی مشتری بوده یا با الگوریتم اداره ثبت احوال همخوانی نداشته باشد، شعب لازم است هنگام ورود به منوی مربوطه نسبت به تصحیح کد ملی مشتری اقدام نمایند. ۲) شعب ملزم به رعایت اولویت های تعیین شده مطابق با سقف تسهیلات اعطایی و موعد های زمانی مندرج در جدول اولویت های این دستورالعمل هستند. ۳) در صورت برون سپاری و یا انجام اقدامات، وصول کلیه هزینه های مربوطه الزامی بوده و می بایست قبل از عملیات تسویه قرارداد و خارج از منوی تبصره (۳۵) محاسبه و از مشتری نقداً دریافت گردد. ۴) شعب لازم است کد حساب بدهکاران موقت (۳۱۹۳۸۰۰۱) را با کد عملیاتی (۰۴) در سیستم شعبه تعریف نموده تا نرم افزار تهیه شده قادر به ثبت مبالغ سود تسهیلات در بیان مذکور باشد. ماده ۴) اولویت ها: با توجه به منابع محدود، اولویت های تعیین شده به شرح ذیل می باشد. در ضمن بر اساس مفاد نامه شماره ۴۰۳۳۶۷/۹۵ مورخ ۱۳۹۵/۱۲/۱۵ مدیریت کل محترم اعتبارات بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران در حال حاضر قراردادهای اولویت های ۱ تا ۳ در منوی مربوطه قابل مشاهده می باشد. شماره اولویت عنوان اولویت تا سقف مبلغ به میلیون ریال مهلت برخورداری از مزایای دستورالعمل ۱ مانده مطالبات (اعم از جاری و غیر جاری) تسهیلات اعطایی یارانه ای مورد حمایت دولت برای حوادث غیر مترقبه و مسکن روستایی (سال مختلف) و همچنین ماده مطالبات منتقل شده به حساب دولت با موضوع های یاد شده ۱۰۰ از زمان ابلاغ تا ۱۵فرودین سال ۱۳۹۶ ۲ مانده مطالبات امهال شده کشاورزان آسیب دیدگان ناشی از حوادث غیرمترقبه بندهای (د) تبصره ۱۱ قانون بودجه سال های ۱۳۹۳ و ۱۳۹۴ و بند (و) تبصره ۱۳ قانون بودجه سال ۱۳۹۵ اولیت داشته و ذینفعان مشمول می توانند نسبت به تسویه بدهی خود و بخشودگی سود و جرایم متعلقه بهره مند شوند. ۱۰۰ از زمان ابلاغ تا ۱۵فرودین سال ۱۳۹۶ ۳ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۱۰۰ از زمان ابلاغ تا ۱۵فرودین سال ۱۳۹۶ ۴ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۲۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۵ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۳۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۶ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۴۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۷ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۵۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۸ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۶۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۹ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۷۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۰ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۸۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۱ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۹۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۲ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۱۰۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۳ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۱۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۴ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۲۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۵ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۳۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۶ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۴۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۷ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۵۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۸ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۶۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۹ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۷۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۲۰ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۸۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۲۱ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۹۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۲۲ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۱۰۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ضمناً با عنایت به اهمیت وصول مطالبات معوق، ضمن اشاره به اطلاعیه ۴۳۳/۹۵/۳ مورخ ۱۲/۱۱/۹۵ و تصویب نامه شماره ۹۵۰۱۰۵۷/۴ مورخ ۳۰/۹/۹۵ هیات مدیره محترم بانک به آگاهی می رساند، در صورت وصول نقدی انواع تعهدات غیرجاری مشتریان با طرح تخصیص پاداش مشارکت در وصول مطالبات غیرجاری کارکنان به شرح اطلاعیه یاد شده موافقت شده است. ماده (۵) نحوه تسویه قراردادهای مشمول در سیستم: به منظور استخراج آمار و اطلاعات مورد نیاز و عملیات بازپرداخت قراردادها، منوی "تسویه قرارداد از محل تبصره ۳۵ قانون بودجه" تهیه و در سیستم اعتباری شعب نصب شده که مراحل اجرای آن و نحوه تسویه مطالبات مشمول به شرح ذیل ارایه می شود: ۵-۱) قراردادهای مشمول این دستورالعمل بر اساس مانده مطالبات غیرجاری شعب و همچنین قراردادهای جاری تمدیدی و یا امهال شده مطابق اطلاعات سیستم اعتباری بانک در مقطع ۱۳۹۵/۱۰/۳۰ توسط اداره کل آمار و ارزیابی عملکرد تهیه و در منوی مذکور تعبیه شده است. ۵-۲) کاربران شعب از منوی ۱-۱۶-۱۷ با پانچ شماره قرارداد می توانند وضعیت قراردادهای مشمول را به تفکیک نوع بدهی مشتری مشاهده و اقدامات لازم مبنی بر تایید مبالغ قابل رویت و یا اصلاح صورت حساب به تفکیک اصل و سود اولیه به همراه محاسبه و بروز رسانی وجه التزام متعلقه را جهت تایید مجدد اجزاء بدهی انجام دهند. ۵-۳) پس از اطمینان از وجود قرارداد در منوی یاد شده و انجام اصلاحات مورد نیاز در صورتحساب، شعب ملزم می باشند جهت تسویه قرارداد مبلغ اصل مطالبات قابل تسویه را به حساب کارت اقساط مشتری و یا حساب متمرکز مشتری واریز نمایند، چنانچه مشتری فاقد حساب متمرکز در بانک سپه باشد لازم است مبلغ پرداختی به حساب جاری طلایی شعبه واریز گردد تا فرآیند تسویه همزان با ورود شماره حساب توسط برنامه نرم افزاری مربوطه انجام پذیرد. ۵-۴) با توجه به اینکه مانده وجه التزام تعهدی قراردادها عمدتاً به مدت ۶ ماه در حساب های بالای خط شناسایی شده و یا با رعایت مفاد اطلاعیه شماره ۴۴۹/۹۲/۳ مورخ ۱۳۹۲/۱۲/۲۵ در خصوص "ثبت انتظامی وجه التزام مطالبات غیر جاری" به مدت بیش از ۶ ماه در حسابهای زیر خط ثبت شده است، لازم است شعب برای قراردادهای مشمول تسویه، ابتدا نسبت به محاسبه کل وجه التزام متعلقه قرارداد اقدام نموده و سپس بعد از کسر مانده تعهدی نسبت به ثبت ما به التفاوت آن به تفکیک سود دوران معطلی در حساب وجه التزام دریافتی و ثبت ۶ % جریمه تاخیر در حساب های زیرخط به شرح اسناد ذیل اقدام نمایند. ۵-۴-۱) شناسایی سود دوران معطلی و ثبت آن در صورتحساب: بد: وجه التزام دریافتی (معادل کل سود دوران معطلی قرارداد مربوطه پس از کسر مانده وجه التزام دریافتی تعهدی) بس: وجه التزام دریافتی نکته: پس از صدور سند فوق مانده وجه التزام دریافتی می بایست معادل کل سود دوران معطلی قابل تسویه باشد. ۵-۴-۲) شناسایی جریمه تاخیر (معادل ۶ %) قابل شناسایی برای قرارداد و ثبت آن در حسابهای انتظامی: بد: حسابهای انتظامی (معادل کل جریمه تاخیر حداکثر ۶ %) پس از کسر مانده شناسایی شده در حسابهای انتظامی) بس: طرف حسابهای انتظامی ۵-۵) مجموع مبالغ مشمول بخشودگی اعم از سود قرارداد و سود دوران معطلی از بیلان بدهکاران موقت (کد حساب ۳۱۹۱۳۸۰۰۱) تامین گردیده وتسویه مانده های متناظر آن در قرارداد انجام می شود. ۵-۶) مطابق با بخشنامه تسویه قبل از سررسید، مانده سود سال های آینده اقساط سررسید نشده تماماً به طرفیت حساب متناظر تسویه گردیده و همزمان مبلغ سود اولین قسط سررسید نشده بعلاوه ۱۰ % سود اقساط آتی از محل حساب بدهکاران موقت تامین و به طرفیت سود معاملات عقود اسلامی منظور خواهد شد. که نتیجه این عملیات نیز در آرتیکل تسویه مطالبات منعکس می شود. ۵-۷) ثبت جریمه تاخیر (۶ %) در حساب های زیر خط (بیلانهای ۵۹۹ و ۶۹۹ ) بابت ارایه آمار واقعی به بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران بوده و مانده این حساب به هنگام برداشت مبلغ اصل تسهیلات از حساب مشتری در آرتیکل تسویه مطالبات معکوس و صفر خواهد شد. ۵-۸) اطلاعات قراردادهایی که از طریق نرم افزار مربوطه تسویه می شوند، در شعبه ثبت شده و به صورت روزانه به اداره کل آمار و ارزیابی عملکرد ارسال می گردد. ۵-۹) پس از پایان تسویه قرارداد و با توجه به ثبت اسناد حسابداری در آرتیکل ثابت۱۹، شعب می توانند از طریق منوی ۲۱-۲۱ رسید تسویه قرارداد را چاپ و به مشتری ارایه نمایند. ماده ۶) نکات با اهمیت: شعبه به هنگام تسویه قراردادها می بایست برای طبقات مختلف مطالبات غیرجاری به شرح ذیل کنترل های لازم را انجام دهند. در ضمن دقت نمایند موارد ذیل صرفاً برای اصلاح قراردادهای تسویه شده این دستورالعمل موضوعیت دارد و تعدیلات مربوطه به اطلاعیه شماره ۲۹۴/۹۵/۳ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۰ در رابطه با سایر قراردادها می بایست همچنان طبق اطلاعیه مذکور با نظارت مدیریت های شعب مناطق (و در صورت لزوم با هماهنگی ادارت متولی) انجام پذیرد. ۶-۱) قرار دادهای سر رسیده گذشته و معوق عادی: در این دسته از قراردادها نیز لازم است شعب مبلغ وجه التزام متعلقه قابل رویت در منوی تبصره ۳۵ را با اطلاعات صورتحساب مشتری مقایسه و در صورت اطمینان از صحت محاسبه صرفاً نسبت به تکیک سود دوران معطلی و جریمه متعلقه و ثبت آن در حسابها اقدام نمایند و در صوری که مبالغ مندرج در صورتحساب کمتر باشد می بایست مابه التفاوت مربوطه نیز در حسابها منعکس و سپس عملیات تسویه صورت پذیرد. ۶-۲) قراردادهای دین حال شده موج.د در طبقه مشکوک الوصول: در این دسته از قراردادها منوی تبصره ۳۵ سود دوران معطلی و جریمه تاخیر ۶ % را بر مبنای فایل اقساط محاسبهمی نماید. لیکن شعب می بایست مبلغ وجه التزام رابه صورت دین حال شده محاسبه نموده و سپس نسبت به ثبت مابه التفاوت آن (پس از کسر مانده تعهدی ) به تفکیک در حساب های مربوطه اقدام نمایند در این حالت مبالغ صورت حساب با مبالغ قابل رویت در منوی تبصره یاده شده تطبیق خواهد نمود و عملیات تسویه قابل انجام است. ۶-۳) قراردادهای تقسیط مجدد ( به استثاء قراردادهای منعقده با متمم: الف) در طبقه جاری بوده و مشتری در حال پرداخت اقساط می باشد: در این دسته از قراردادها، ابتدا با رعایت مفاد اطلاعیه شماره ۲۹۴/۹۵/۳ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۰ در رابطه با " نحوه محاسبه مانده بدهی مشتری و اخذ وجه التزام قراردادهای غیر جاری تعیین تکلیف شده" نسبت به اصلاح حسابهای مربوطه برای مبالغ تسویه نشده اقدام و سپس عملیات تسویه انجام پذیرد. ب) قساطی پرداخت نشده لیکن مطالبات همچنان در طبقه جاری متوقف است : با توجه به مفاد سیاستها و ضوابط اعتباری بانک، چنانچه مشتری پس از تقسط بدهی در باز پرداخت به موقع تعهدات حداکثر سه ماه از سر رسید اولین قسط پرداخت نشده امتناع نموده شعب می بایست نسبت به برگشت بدهی به حالت قبل از تقسیط اقدام نمایند، در این حالت ضمن برگشت مطالبات به حالت قبل از تقسیط ( دین حال) و سپس با رعایت مفاد اطلاعیه اخیر الذکر نسبت به اصلاح حسابهای مربوطه اقدام و متعاقباً عملیات تسویه انجام گیرد. نکته: چنانچه شعب جهت انجام تقسیط مجدد قراردادها بند (الف) اخیر الذکر ثبت سود دوران معطلی قرارداد را در سر فصل اصل تسهیلات به طرفیت سود سال های آینده نگهداری نموده باشند، به هنگام اصلاح مبالغ تسویه نشده، مانده سود دوران معطلی را مطابق ثبت بند ( ۱-۴-۵ ) به حساب در آمد منظور نموده و معادل آن در حساب سود دوران معطلی رابه هنگام تقسیط مجدد در سر فصل تسهیلات به طرفیت حساب درآمد ( کد ۴۷۲ ) منظور نموده باشند به هنگام برگشت قرارداد به حالت اولیه نیازی به منفی نمودن کد ( ۴۷۲ ) نبوده و بایستی ضمن تفکیک سهم سود دوران معطلی از سر فصل تسهیلات، مابه التفاوت سود مذکور( محاسبه شده به حالت دین حال ) مطابق ثبت بند ( ۱-۴-۵ ) به حساب در آمد منظور شود . ۶-۴) قراردادهای امهال شده : در این دسته از قراردادها نیز اصلاحات و تعدیلات لازم می بایست بر اساس تصویب نامه ها و قوانین بودجه مربوطه با در نظر داشتن مفاد بخشنامه ها و دستور العمل های داخلی انجام گرفته و پس از آن عملیات تسویه قرارداد انجام پذیرد. مدیریت امور حقوقی ووصول مطالبات – اداره کل پیگیری وصول مطالبات دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: در بند ۴ تبصره ۳۵ قانون اصلاح قانون بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور مصوب ۱۳۹۵ بخشودگی سود تسهیلات منوط به بازپرداخت اصل تسهیلات شده است به طوری که کلیه جریمه های متعلق به این تسهیلات در زمان تسویه بخشوده می شود. در دستورالعمل بانک مرکزی نیز موضوع تبصره فوق به بانک های عامل ابلاغ گردیده است. اینجانب بر اساس تبصره ماده ۳۵ قانون مذکور و بند ۴ ماده ۱ دستورالعمل بانک مرکزی مشمول بخشودگی می باشم و این حق از تاریخ ۱۳۹۵/۶/۳ تا زمان تسویه حساب از بانک عامل محفوظ است و اولویت بندی دستورالعمل مذکور که انتظام دهنده اجرای قانون است حق محفوظ را نقض نمی کند. مطابق تبصره ماده ۳۵ در صورت بازپرداخت اصل تسهیلات توسط مشمول، دولت نسبت به سود تسهیلات و جریمه های متعلق به تسهیلات ضامن گردیده و سایر ضامن ها بریی الذمه می شوند؛ به طوری که در رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره دادنامه ۳۱۰۷ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۸ مورد تاکید قرار گرفته است. هر گونه عملیات بانک بعد از ۱۳۹۵/۱۱/۲۱ تاریخ بازپرداخت اصل تسهیلات و بری شدن مضمون عنه از ذمه که منجر به گرو نگه داشتن وثیقه و تضامین و دریافت وجه بیشتر از اصل و سود تسهیلات مندرج در قرارداد گردیده خلاف قواعد فقهی «وزر» بوده و شرعا حرام است. در پاسخ به شکایت مذکور، دایره حقوقی بانک سپه به موجب لایحه شماره ۶۲۳۴۲۶/۹۹/۱ مورخ ۱۳۹۹/۵/۱۹ به طور خلاصه توضیح داده اند که: این دعوی با همین کیفیت در شعبه پنجم دادگاه عمومی (حقوقی) دادگستری ساری رسیدگی و غیر وارد دانسته شده و دادگاه تجدید نظر استان نیز رای مزبور را تایید نموده است. لذا با عنایت به قطعیت رای مذکور و اعتبار امر مختومه قابل رسیدگی مجدد در دیوان عدالت اداری نمی باشد. حسب تبصره ماده ۲ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ قانون اصلاح قانون بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور بانک مرکزی زمان بندی برای اجرای اولویت ها بر عهده بانک عامل بوده است و بر این اساس در آن زمان تسهیلات پرداختی با مبالغ کمتر از ۵۰۰ میلیون ریال مشمول این طرح می گردد در حالیکه تسهیلات موضوع دعوای شاکی به مبلغ ۷۲۵،۰۰۰،۰۰۰ ریال بوده است که مشمول این طرح نمی گردد. نظریه شورای نگبهان در خصوص درخواست شاکی نسبت به مغایرت مصوبه مورد اعتراض با شرع: چنانچه مصوبه مورد شکایت مطابق قانون باشد خلاف شرع شناخته نشد. تشخیص آن بر عهده دیوان عدالت اداری است. نظریه نظریه تهیه کننده گزارش: به استثنای فراز ۱ - ۲ ) از ماده ۱ و نیز فرازهای ۲ – ۱ ) و ۲ – ۲ ) از ماده ۲ دستورالعمل مورد شکایت به شماره ۱۹۲۲/۹۵/۲ مورخه ۱۳۹۵/۱۲/۱۶ صادره از بانک سپه ، که به شرح جداگانه نظریه تنظیم و به هیات محترم دیوان عدالت اداری ارسال شده است ، سایر فرازها و احکام مندرج در دستورالعمل موصوف که در صدد بیان افراد مشمول تسهیلات و نیز نوع سود و جرایم مشمول بخشودگی و بیان وظایف مدیران شعب بانک ها در نحوه رسیدگی به تقاضاهای تسهیلات گیرندگان و بیان اولویت های اعمال مفاد تبصره ۳۵ قانون بودجه سال ۱۳۹۵ در راستای ملاک اتخاذی از رای اخیر هیات عمومی به شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۲۵ مورخه ۱۴۰۰/۹/۱۶ می باشد و ایضاً مواردی از قبیل نحوه تسویه تسویه قراردادها و توضیح قراردادهای سر رسید گذشته و معوق و عادی و حکم هر کدام از آنها را مورد بیان قرار داده است و شرح وظایف بانک ها و شعب در نحوه رسیدگی به تقاضاهای اشخاص را در این دستورالعمل به نحو کامل و مستوفی بیان نموده است و احکام مندرج در این دستورالعمل در راستای اهداف مقنن بوده و در حدود اختیار بانک سپه در تدوین دستورالعمل برای اجرای هر چه بهتر قانون ، نگارش یافته اند. تهیه کننده گزارش: یونس داودی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری به استثنای فراز ۱ - ۲ ) از ماده ۱ و نیز فرازهای ۲ – ۱ ) و ۲ – ۲ ) از ماده ۲ دستورالعمل مورد شکایت به شماره ۱۹۲۲/۹۵/۲ مورخه ۱۳۹۵/۱۲/۱۶ صادره از بانک سپه ، که به شرح جداگانه نظریه تنظیم و به هیات محترم دیوان عدالت اداری ارسال شده است ، سایر فرازها و احکام مندرج در دستورالعمل موصوف که در صدد بیان افراد مشمول تسهیلات و نیز نوع سود و جرایم مشمول بخشودگی و بیان وظایف مدیران شعب بانک ها در نحوه رسیدگی به تقاضاهای تسهیلات گیرندگان و بیان اولویت های اعمال مفاد تبصره ۳۵ قانون بودجه سال ۱۳۹۵ در راستای ملاک اتخاذی از رای اخیر هیات عمومی به شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۲۵ مورخه ۱۴۰۰/۹/۱۶ می باشد و ایضاً مواردی از قبیل نحوه تسویه تسویه قراردادها و توضیح قراردادهای سر رسید گذشته و معوق و عادی و حکم هر کدام از آنها را مورد بیان قرار داده است و شرح وظایف بانک ها و شعب در نحوه رسیدگی به تقاضاهای اشخاص را در این دستورالعمل به نحو کامل و مستوفی بیان نموده است و احکام مندرج در این دستورالعمل در راستای اهداف مقنن بوده و در حدود اختیار بانک سپه در تدوین دستورالعمل برای اجرای هر چه بهتر قانون ، نگارش یافته اند ، فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات ارزشمند دیوان عدالت اداری است. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۰۰۹۹۷۰۵۸۱۳۱۵۳-۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۳۱۵۶دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۳۰
معتبر
ابطال بند 5 ماده 2 آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره 14 ماده واحده قانون بودجه سال 1399 کل کشور موضوع مصوبه شماره 27261/ت57700ه- 1399/03/19 هیأت وزیران
رای شماره ۳۱۵۳ الی ۳۱۵۶ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(مفاد رای شماره ۵-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۹/۲۴ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی و بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره ۲۷۲۶۱/ت۵۷۷۰۰-۱۳۹۹/۰۳/۱۹ هیات وزیران) که ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکتهای آلاینده بر اساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) اعلام نموده اند، ابطال شد.) ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: سازمان بازرسی کل کشور و آقایان صحبت نادری و مهدی خالدی موضوع شکایت و خواسته: ۱- ابطال بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور موضوع مصوبه شماره ۲۷۲۶۱؍ت۵۷۷۰۰ه- ۱۹؍۳؍۱۳۹۹ هیات وزیران در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ ۲- ابطال صورتجلسه شورای عالی مالیاتی به شماره ۵-۲۰۱ مورخ۲۴؍۴؍۱۳۹۹ در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست های جداگانه ابطال بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ و صورتجلسه شماره ۵-۲۰۱ مورخ۲۴؍۴؍۱۳۹۹ شورای عالی مالیاتی در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده اند که: مصوبات مورد شکایت ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی برای شرکت های تولید نفت و گاز را یک درصد ارزش افزوده خدمات (کارمزد) تعیین نموده که مغایر با تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ و بند (و) ماده ۱ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت(۲) مصوب سال ۱۳۹۳ است. چرا که بر اساس این مواد، مبنای محاسبه عوارض آلایندگی قیمت فروش فرآورده به مصرف کننده نهایی است. صورتجلسه شورای عالی مالیاتی، این مبنای محاسبه غیر قانونی را به سال های گذشته (سال های ۱۳۹۳ تا ۱۳۹۸) تسری داده است که مغایر با مفاد ماده ۴ قانون مدنی نیز می باشد. شاکی آقای صحبت نادری، به موجب لایحه مورخ ۲۱؍۳؍۱۴۰۰ توضیح داده است که قسمت دقیق مصوبه (آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹) مورد اعتراض جهت ابطال بند ۵ ماده ۲ می باشد. متن مقرره های مورد شکایت به شرح زیر است: الف- بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹: " ۵- پرداخت عوارض موضوع ۱% عوارض آلایندگی مندرج در تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ بر عهده شرکت های آلاینده می باشد. ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی برای شرکت های تولید نفت و گاز بر اساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) آنها می باشد. " ب- صورتجلسه شورای عالی مالیاتی به شماره ۵-۲۰۱ مورخ ۲۴؍/۱۳۹۹: " با توجه به اینکه قانون مربوطه به عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده از سال ۱۳۹۴ بر اساس ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت(۲) بوده و تغییری نداشته و هیات وزیران نیز برای سال ۱۳۹۹ در استمرار حاکمیت قانون مذکور ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکت های تولید نفت و گاز بر اساس ارزش افزوده خدمات ( کارمزد) اعلام نموده است می توان با اتخاذ ملاک از مصوبه یاد شده و تا مادامی که این مصوبه اصلاح یا مورد ایراد مراجع ذی صلاح قانونی واقع نشده است برای سنوات قبل (۱۳۹۸- ۱۳۹۳) نیز بر این مبنا عمل نمود." در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۶۷۱۶؍۲۱۲ص- ۳۱؍۶؍۱۴۰۰ به طور خلاصه توضیح داده است که: " در خصوص اختلاف بین شرکت های فرعی و وابسته به شرکت ملی نفت ایران و سازمان امور مالیاتی کشور راجع به شمول عوارض آلایندگی نسبت به شرکت هایی که موضوع فعالیت آنها تولید و استخراج نفت و گاز بوده اما فروش نفت وگاز در شمار فعالیت این شرکت ها نمی باشد، معاونت حقوقی رییس جمهور به موجب نظریه شماره ۱۲۱۶۶۶؍۲۴۸۹۶- ۹؍۱۰؍۱۳۹۴ مقرر نموده بود: در خصوص شرکت هایی که به امر فروش خدمات (نه کالا) در حوزه نفت و گاز مبادرت می ورزند و به موجب اعلام سازمان حفاظت محیط زیست در فهرست سالیانه صنایع آلاینده قرار می گیرند، مطالبه عوارض آلایندگی به ماخذ ۱% از قیمت فروش خدمات (کارمزد) ارایه شده به شرکت ملی نفت ایران و سایر شرکت ها محاسبه می گردد. همچنین با توجه به اینکه در خصوص فعالیت این قبیل شرکت ها، مصرف کننده نهایی وجود ندارد و همواره درباره این شرکت ها ابهام وجود داشت که آیا این گونه شرکت ها مشمول عوارض آلایندگی می باشند یا خیر؟ هیات وزیران بر اساس بند ۵ ماده ۲ آیین نامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹، مبنای محاسبه عوارض آلایندگی را برای این قبیل شرکت ها کارمزد خدمات اعلام نمود که این مصوبه مورد ایراد هیات بررسی و تطبیق مصوبات دولت با قوانین قرار نگرفت. نهایتاً شورای عالی مالیاتی با توجه به عدم تغییر قوانین در بازه زمانی ۱۳۹۳ الی ۱۳۹۸ نسبت به سال ۱۳۹۹ و با اتخاذ ملاک از آیین نامه مذکور، برای سال های یاد شده مبنای محاسبه عوارض را بر اساس کارمزد خدمات اعلام نمود. " طرف دیگر شکایت، معاون امور حقوقی دولت در پاسخ به شکایت مذکور، به موجب لایحه شماره ۱۳۲۰۷۲؍۴۶۵۴۲- ۲۶؍۱۰؍۱۴۰۰ به طور خلاصه اعلام کرده است که: " در قانون مالیات بر ارزش افزوده و قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت(۲)، قیمت فروش فرآورده به صورت مطلق و صرف نظر از اینکه « کالای نهایی» یا بخشی از « خدمات» ارایه شده در فرآیند تولید آن کالا باشد، بیان شده است و اطلاق عبارت شامل هر دو عنوان کالا و خدمات می باشد تفکیک و تمییز این دو عنوان از یکدیگر امری اجرایی و دارای شان آیین نامه ای است، لذا از سوی هیات وزیران به استناد اصل ۱۳۸ قانون اساسی تصویب شده است. همچنین مالیات بر ارزش افزوده فرآورده های نفتی به دو نوع تقسیم می شود: ۱- مالیات بر ارزش افزوده فرآورده های نفتی که به عنوان ارزش افزوده کالا محاسبه و در چارچوب ضوابط و مقررات توسط شرکت ملی پخش نفتی ایران محاسبه و به سازمان امور مالیاتی کشور پرداخت می شود. ۲- مالیات بر ارزش افزوده خدمات ارایه شده توسط شرکت هایی که مالک یا متولی فرآورده های نفتی نیستند و صرفاً به عنوان پیمانکار اقدام به استخراج و تولید نفت خام، میعانات گازی و گاز طبیعی می کنند. عایدات این شرکت ها در قبال خدمات ارایه شده توسط آنها محاسبه شده و صرفاً در قالب کارمزد خدمات آنها محاسبه و پرداخت می شود، بنابراین با توجه به اینکه به موجب اعلام سازمان حفاظت محیط زیست در فهرست سالیانه صنایع آلاینده قرار می گیرند، موافق اصول است که مطالبه عوارض آلایندگی به ماخذ ۱% از قیمت فروش خدمات (کارمزد) آنها به شرکت ملی نفت ایران و سایر شرکت ها ملاک دریافت قرار گیرد." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳۰؍۱۱؍۱۴۰۰ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷، واحدهای تولیدی آلاینده محیط زیست به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست و نیز پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی علاوه بر مالیات و عوارض متعلّق موضوع این قانون، مشمول پرداخت ۱% از قیمت فروش به عنوان عوارض آلایندگی هستند و برمبنای این حکم، پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی علی الاطلاق و بدون نیاز به تشخیص و سایر واحدهای صرفاً تولیدی به شرط تشخیص آلایندگی، ۱% از قیمت فروش خود را (خواه اصولاً مشمول مالیات بر ارزش افزوده باشند یا نباشند) باید در قالب عنوان عوارض یادشده پرداخت نمایند و به موجب بند (و) ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) مصوب سال ۱۳۹۳: «... مبنای قیمت فروش برای محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره (۱) ماده (۳۸) قانون مالیات بر ارزش افزوده، قیمت فروش فرآورده به مصرف‌کننده نهایی در داخل کشور است....» با عنایت به احکام مقرر در قوانین مزبور و با توجه به اینکه مفاد قوانین فوق در این خصوص و در بکارگیری لفظ «فروش» که برای عرضه کالا و فروش است صریح بوده و اصولاً کلمه «واحد تولیدی» که در تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ آمده، دلالت بر واحدهایی دارد که به امر تولید و عرضه و فروش کالا مشغول هستند و نه واحدهای خدماتی و هیچ دلیلی مبنی بر شمول کلمه «قیمت فروش» نسبت به ارایه خدمات در قبال مابه ازا و اخذ کارمزد وجود ندارد، بنابراین مفاد رای شماره ۵-۲۰۱-۲۴؍۴؍۱۳۹۹ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی و بند ۵ ماده ۲ آییننامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور (موضوع تصویبنامه شماره ۲۷۲۶۱؍ت۵۷۷۰۰-۱۹؍۳؍۱۳۹۹ هیات وزیران) که ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکتهای آلاینده براساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) اعلام نموده‌اند، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شوند./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۲۰۲۳۵۹آیین نامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۱/۳۰
معتبر
آیین نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده (6) قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان
شماره: 202359 تاریخ: 1400/11/30 آیین نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده (6) قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان ماده 1- معانی واژه‌ها و اصطلاحات بکار رفته در این آیین نامه به شرح ذیل میباشد: الف) سازمان: سازمان امور مالیاتی کشور. ب) قانون: قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب 1398/07/21. پ)ق.م.ا : قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02. ت) دوره مالیاتی: برابر بند (خ) ماده (1) ق.م.ا دوره مالیاتی هر سه ماه می باشد و منطبق بر فصول سال شمسی. ث) جمع صورتحساب: جمع مبالغ کلیه صورتحساب های الکترونیکی صادره مربوط به عرضه کالاها و ارائه خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده که در یک دوره مالیاتی توسط مودی صادر شده است. ج) واحد جدید التاسیس: مودی مالیاتی که از تاریخ اجرای قانون شروع به فعالیت و کسب و کار می نماید. چ) واحد فاقد سابقه مالیاتی: مودی مالیاتی که مشمول واحد جدیدالتاسیس نبوده و برای دوره مشابه سال قبل دارای فروش مشمول مالیات بر ارزش افزوده نباشد. ح) مالیات: بند«ج» ماده (1) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02. خ) حد مجاز فروش: حداکثر سقف مجاز فروش کالا و ارائه خدمت مشمول مالیات بر ارزش افزوده در یک دوره مالیاتی با درج مالیات بر ارزش افزوده. د) فروش مجاز: فروش کالا و ارائه خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده از طریق صورتحسابهای الکترونیکی صادره با درج مالیات بر ارزش افزوده در سامانه مودیان در یک دوره مالیاتی. ذ) فروش اظهارشده: مبلغ مربوط به فروش کالاها و ارائه خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده که مودی در یک دوره مالیاتی به یکی از طرق ذیل به سازمان اعلام می نماید: -صورتحساب های الکترونیکی ثبت شده درسامانه مودیان. -تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده. ر) مرکز: مرکز تنظیم مقررات موضوع ماده 27 قانون. ماده 2[1]- حد مجاز فروش مودیان به صورت زیر تعیین می شود: الف) برای واحدهای جدید التاسیس و فاقد سابقه، حد مجاز فروش به میزان سه برابر معافیت موضوع ماده (101) قانون مالیات های مستقیم همان سال برای یک دوره مالیاتی می باشد. ب) برای سایر مودیان، حد مجاز فروش حداقل معادل سه برابر معافیت موضوع ماده (101) قانون مالیات های مستقیم یا سه برابر فروش اظهاری مشمول مالیات بر ارزش افزوده دوره مشابه سال قبل که مالیات آن به سازمان پرداخت یا ترتیب پرداخت آن داده شده است; هرکدام که بیشتر باشد. ج) حد مجاز فروش برای مودیانی که حسب فراخوان های مالیات بر ارزش افزوده مکلف به اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387 نبوده اند، معادل سه برابر یک چهارم فروش اظهار شده عملکرد سال قبل یا سه برابر معافیت موضوع ماده (101) قانون مالیاتهای مستقیم که مالیات آن به سازمان پرداخت یا ترتیب پرداخت آن داده شده است; هر کدام که بیشتر باشد. تبصره 1- در صورتی که مالیات دوره مشابه سال قبل به طور کامل پرداخت نشود به نسبت آن میزان از مالیات پرداخت شده، سه برابر حد مجاز فروش برای مودیان موضوع بند (ب) تعیین می‌گردد. در اجرای این حکم در صورت پرداخت یا ترتیب پرداخت مالیات دوره مشابه سال قبل در طی دوره سال جاری، افزایش حد مجاز تا سقف بند (ب) این ماده جاری میباشد. تبصره 2- درخصوص فروش های نسیه کالا و خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده، محاسبه حدمجاز فروش در دوره هایی که مبالغ آن پرداخت و به تایید طرفین رسیده باشد، لحاظ خواهد شد. تبصره 3- فروش کالا و ارائه خدمات صادراتی کالا و خدمات مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده با عنایت به اینکه برای خریدار اعتبار ایجاد نمی کند، در محاسبات حد مجاز فروش لحاظ نمی شود. تبصره 4- عرضه کالا و ارائه خدمات به مصرف کننده نهایی با توجه به اینکه برای خریدار اعتبار ایجاد نمی کند، در محاسبات حد مجاز فروش لحاظ نمی شود. تبصره 5- روش هایی که حق العمل کار به حساب آمر انجام می دهد در حد مجاز فروش حق العمل کار در نظر گرفته می‌شود.صورتحسابهای حق العمل کار از بابت کمیسیون دریافتی از آمر جداگانه صادر می‌شود. تبصره 6- در صورت فروش کالا یا ارائه خدمت به اشخاص موضوع تبصره ماده (2) قانون، باتوجه به اینکه خریدار از اعتبار مالیاتی نمی تواند استفاده کند، جزو حد مجاز فروش فروشنده در نظر گرفته نمی شود. ماده 3- سازمان موظف است، به منظور آگاهی مودی از حد مجاز فروش تعیین شده موضوع ماده (2) این آیین نامه برای هر دوره مالیاتی ، تمهیدات لازم را درکارپوشه مودی فراهم نماید.همچنین سازمان موظف است در زمانی که میزان فروش مودی به 85% و 95% حد مجاز می رسد،مراتب را از طریق کارپوشه و سایر طرق از جمله پیامک به وی اطلاع دهد. تبصره: در صورتی که حد مجاز فروش به 100 % رسید، سازمان موظف است مراتب اخطار ازطریق کارپوشه و سایر طرق از جمله پیامک به مودی و خریدار درخصوص صورت حساب های بعداز حد مجاز اطلاع رسانی نماید. ماده 4-مودی به منظور افزایش حد مجاز فروش می بایست به یکی از روش های زیر از طریق کارپوشه خود اقدام نماید: الف) پرداخت یا ترتیب پرداخت مالیات ب) ارایه تضامین کافی از قبیل سپرده بانکی، ضمانت بانکی یا وثیقه ملکی پس از تاییددرخواست توسط اداره امور مالیاتی تبصره 1- سازمان موظف است به محض پرداخت مالیات یا ارائه تضامین نسبت به انعکاس آن در کارپوشه اقدام نماید. تبصره 2- افزایش حد مجاز فروش هر دوره حداکثر تا پایان همان دوره امکانپذیر است. ماده 5- در هر زمان که جمع صورتحساب در یک دوره مالیاتی بیش از حد مجاز فروش باشد، مالیات بر ارزش افزوده مبلغ کالا و خدمات مازاد بر حد مجاز فروش نباید در صورتحساب درج شود و برای خریدار این مبلغ اعتبار محسوب نمی شود، لیکن فروشنده ملزم به پرداخت کل مالیات بر ارزش افزوده متعلقه می باشد. تبصره 1- جهت بهره مندی خریدار از اعتبار مالیاتی صورتحساب الکترونیکی موضوع ماده (5) این آیین نامه (فروش کالا و خدمات مازاد بر حد مجاز فروش)، فروشنده مکلف است حد مجاز فروش خودرامتناسب با میزان فروش کالا و خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده صورتحساب افزایش داده و سپس صورتحساب الکترونیکی اصلاحی مربوطه رابراساس مقررات اعلامی توسط مرکز صادر نماید. تبصره -2 در صورت عدم صدور صورتحساب اصلاحی با رعایت تبصره (1) ماده (5) این آیین نامه در دوره مالیاتی صدور صورتحساب اصلی، مبلغ مالیات بر ارزش افزوده و فروش صورتحساب در دوره صدور صورتحساب اصلاحی در محاسبات حدمجاز فروش لحاظ می شود. تبصره 3- اعتبار مالیاتی قابل پذیرش برای خریداران، اعتبار منعکس شده در سامانه مودیان بوده و چنانچه فروشنده صورتحسابی را با عدم رعایت حد مجاز فروش صادر نماید،حسب ماده (6) قانون، اعتباری برای خریدار در سامانه مودیان لحاظ نخواهد شد. تبصره 4- در صورتحساب هایی که مبالغ آن به صورت نسیه می باشد، میزان فروش درمحاسبات حد مجاز فروش دوره ای که صورت حساب صادر شده تا تاریخی که پرداخت آن صورت نگرفته و به تایید طرفین نرسیده، منظور نخواهد شد. ماده 6[2]- تخلف فروشنده در صدور صورت حساب الکترونیکی بیشتر از حد مجاز با درج مالیات و عوارض مالیات بر ارزش افزوده با توجه به عدم رعایت ماده (6) قانون و مشخصات و اقلام صورتحساب از مصادیق ماده (9) قانون می باشد. احسان خاندوزی وزیر امور اقتصادی و دارایی 1 . به موجب دادنامه شماره 1401009970905811182 مورخ 1401/06/29 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، بندهای «ب» و «ج» و تبصره های 4 و 6 ماده 2 این آیین نامه ابطال شد. 2 . به موجب دادنامه شماره 1401009970905811182 مورخ 1401/06/29 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، ماده 6 این آیین نامه ابطال شد
۲۱۰-۷۹۸۰۵بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۱/۳۰
معتبر
ارسال تصویر دادنامه شماره 140009970905812668 مورخ 1400/10/07 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شماره: 79805/210/د تاریخ: 1400/11/30 به پیوست تصویر دادنامه شماره 140009970905812668 مورخ 1400/10/07 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری متضمن رای آن هیات مبنی‌بر « ابطال بخشنامه شماره 115/97/230 مورخ 1397/08/14 معاونت وقت مالیات های مستقیم از تاریخ صدور آن (1397/08/14)»، جهت اجرا ارسال می‌شود. امراله عابدی معاون حقوقی و فنی مالیاتی
۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۲۵دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۲۷
معتبر
رای شماره ۱۳۲۵ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه: ابطال مصوبه ۶۳۳ جلسه هیات مدیره سازمان بورس و اوراق بهادار در خصوص حداقل ارزش سفارش خرید در معاملات برخط به تاریخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۸ (خلاف شرع و قانون) سازمان بورس و اوراق بهادار)
رای شماره ۱۳۲۵ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه: ابطال مصوبه ۶۳۳ جلسه هیات مدیره سازمان بورس و اوراق بهادار در خصوص حداقل ارزش سفارش خرید در معاملات برخط به تاریخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۸ (خلاف شرع و قانون) سازمان بورس و اوراق بهادار) ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۹۹۰۱۰۷۴ شماره دادنامه: ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۲۵ تاریخ: ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ شاکی : آقای علیرضا همایونی طرف شکایت : سازمان بورس و اوراق بهادار موضوع شکایت و خواسته : ابطال مصوبه ۶۳۳ جلسه هیات مدیره سازمان بورس و اوراق بهادار در خصوص حداقل ارزش سفارش خرید در معاملات برخط به تاریخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۸ (خلاف شرع و قانون) شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان بورس و اوراق بهادار به خواسته ابطال مصوبه ۶۳۳ جلسه هیات مدیره سازمان بورس و اوراق بهادار در خصوص حداقل ارزش سفارش خرید در معاملات برخط به تاریخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۸ (خلاف شرع و قانون) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ماده واحده: در خصوص موضوع افزایش حداقل ارزش سفارش خرید در معاملات برخط مقرر گردید حداقل ارزش هر سفارش خرید ارسالی از طریق سامانه معاملات برخط (موضوع بند ۸ ماده ۱۶ دستورالعمل اجرای معاملات برخط مصوب ۱۳۹۸/۶/۶) به استثناء سفارش های خرید در روز عرضه اولیه، از مبلغ یک میلیون ریال به مبلغ پنج میلیون ریال افزایش یابد. این مصوبه از تاریخ ۱۳۹۹/۱/۲۰ عملیاتی می شود. شرکتهای کارگزاری موظف هستند نسبت به اعمال این محدودیت در زیر ساخت های بر خط خود اقدام نموده و همزمان با اعمال به مشتریان اطلاع رسانی نمایند. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : ۱- مصوبه خلاف شرع می باشد (به دلیل اجبار به خرید بیشتر از نیاز) ۲- تا قبل از تصویب و لازم الاجرا شدن این مصوبه کلیه متقاضیان قادر بودند از طریق سامانه برخط با حداقل خرید یکصدهزار تومان وارد بازار بورس شده و اقدام به معامله نمایند که این مصوبه با افزایش این حداقل خرید مانع ورود قشر عظیمی از خریداران به بازار سرمایه می گردد. ۳- افزایش حداقل سفارش در هر ثبت خرید موجب کم توان کردن یا ناتوان سازی آنان و بالاتر بردن ریسک سرمایه ناچیز آنان در بازار پرخطر بورس می شود. ۴- مبنای معاملات در بازار بورس تعداد سهام بوده و تمدید معاملات بر مبنای حداقل ارزش خرید فاقد وجاهت قانونی است و سازمان بورس اوراق بهادار بعنوان ناظر بر معاملات سهام شرکتها در مقام ایجاب یا قبول کننده معاملات نیست تا اختیار مقدار و تمدید معاملات را داشته باشد. ۵- وضع چنین مقرره ای بر خلاف ماده ۷ قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران در شرح وظایف و اختیارات هیات مدیره سازمان بورس و اوراق بهادار بالاخص بند ۱۱ آن می باشد. خلاصه مدافعات طرف شکایت : ۱- با عنایت به بند ۲ ماده ۷ قانون بازار اوراق بهادار که مقرر می دارد هیات مدیره سازمان بورس، وظیفه و اختیار «تهیه و تدوین دستورالعملهای اجرایی این قانون» را برعهده دارد و نظر به آنکه با بررسی های آماری انجام شده بر روی داده های بازار مشخص گردید که حدود ۲۵ % از سفارش های خرید وارد شده در سامانه معاملات در بازه زمانی یک ماهه بهمن ۱۳۹۸ دارای ارزشی کمتر از پنج میلیون ریال بوده است و این حجم از سفارش منجر به ایجاد بار مضاعف بر سامانه معاملات و ایجاد اختلال در آن می باشد لذا محدودیت حداقل ارزش هر سفارش خرید در معاملات بر خط (که قبلاً نیز به همین دلیل فنی به مبلغ یک میلیون ریال تعیین شده بود) به روز رسانی گردید. ۲- چنین محدودیت فنی در سایر بخشهای اقتصادی هم وجود دارد که برای امثال می توان به تعیین حداقل مبلغ در تراکنشهای کارت به کارت از طریق دستگاههای خودپرداز بانکی اشاره کرد. ۳- قاعده فقهی الضرورات تبیح المحظورات نیز موید این تصمیم می باشد. ۴- این مقرره هیچگونه تعارضی با حقوق اشخاص ندارد زیرا اشخاص به سادگی می توانند برای خرید سهام به کمتر از مبلغ پنچ میلیون ریال و حتی یکصد سهم از طریق سفارش تلفنی یا حضوری به شرکتهای کارگزاری اقدام نمایند. ۵- آنچه طبق این مقرره محدود شده فقط ارایه سفارش «برخط» به کمتر از رقم مزبور است و نه آنکه اشخاص نتوانند از سایر روشها اقدام به خرید کمتر از مبلغ مزبور نمایند. در خصوص ادعای مغایرت مصوبه با شرع ، قایم مقام دبیر شورای نگهبان به موجب نامه شماره ۲۸۵۱۷/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۰/۹/۷ اعلام کرده است که : (مصوبه مورد شکایت خلاف شرع شناخته نشد) نظریه تهیه کننده گزارش: حکم مندرج در مصوبه مورد شکایت مشعر بر این است که میزان سفارش خرید در معاملات بر خط که از طریق سامانه معاملات بر خط موضوع بند ۸ ماده ۱۶ دستورالعمل اجرای معاملات برخط مصوب ۱۳۹۸ صورت می پذیرد ، افزایش یافته و به استثنای روزهای اولیه عرضه ، از مبلغ یک میلیون ریال به پنج میلیون ریال تغییر و افزایش یابد و شرکت های کارگزاری موظف شده اند که در زیر ساخت های خود در حوزه معاملات بر خط این محدودیت را اعمال نمایند و با لحاظ اینکه این حکم صرفاً در مورد یکی از روش های معامله در حوزه بازار سرمایه و اوراق بهادار می باشد و آن انجام معاملات از طریق برخط می باشد و به سایر روش های معامله از جمله مراجعه به کارگزاران یا معاملات حضوری و سایر طرق متعارف ، تسرّی ندارد و در راستای ساماندهی معاملات و اختیار مندرج در بندهای مختلف ماده ۷ قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران که به هیات مدیره بورس اختیار تدوین و تنظیم دستورالعمل های اجرایی قانون را داده است ، چنین مقرره ای تدوین یافته است و به صورت کلی ، موجب ایجاد محدودیت کامل برای معامله گران نمی شود بلکه صرفاً یکی از روش های انجام معامله را جهت تنظیم و هدایت بهتر ، ساماندهی نموده و مخالفتی با قوانین و اختیارات نداشته و از طرفی شورای محترم نگهبان طی نظریه شماره ۲۸۵۱۷/۱۰۲ مورخه ۱۴۰۰/۹/۷ این مصوبه را خلاف شرع ندانسته است. تهیه کننده گزارش: ابوالفضل حسن زاده رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری حکم مندرج در مصوبه مورد شکایت مشعر بر این است که میزان سفارش خرید در معاملات بر خط که از طریق سامانه معاملات بر خط موضوع بند ۸ ماده ۱۶ دستورالعمل اجرای معاملات برخط مصوب ۱۳۹۸ صورت می پذیرد ، افزایش یافته و به استثنای روزهای اولیه عرضه ، از مبلغ یک میلیون ریال به پنج میلیون ریال تغییر و افزایش یابد و شرکت های کارگزاری موظف شده اند که در زیر ساخت های خود در حوزه معاملات بر خط این محدودیت را اعمال نمایند و با لحاظ اینکه این حکم صرفاً در مورد یکی از روش های معامله در حوزه بازار سرمایه و اوراق بهادار می باشد و آن انجام معاملات از طریق برخط می باشد و به سایر روش های معامله از جمله مراجعه به کارگزاران یا معاملات حضوری و سایر طرق متعارف ، تسرّی ندارد و در راستای ساماندهی معاملات و اختیار مندرج در بندهای مختلف ماده ۷ قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران که به هیات مدیره بورس اختیار تدوین و تنظیم دستورالعمل های اجرایی قانون را داده است ، چنین مقرره ای تدوین یافته است و به صورت کلی ، موجب ایجاد محدودیت کامل برای معامله گران نمی شود بلکه صرفاً یکی از روش های انجام معامله را جهت تنظیم و هدایت بهتر ، ساماندهی نموده و مخالفتی با قوانین و اختیارات نداشته و از طرفی شورای محترم نگهبان طی نظریه شماره ۲۸۵۱۷/۱۰۲ مورخه ۱۴۰۰/۹/۷ این مصوبه را خلاف شرع ندانسته است ، فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ و تبصره ۲ آن از لحاظ قانونی و شرعی رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۲۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۲۷
معتبر
رای شماره ۱۳۲۴ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شکایت و خـواستـه: ابطال بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۰۷/۱۸ و بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۱۳۲۴ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شکایت و خـواستـه: ابطال بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۰۷/۱۸ و بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۹۹۰۰۰۷۹ شماره دادنامه: ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۲۴ تاریخ: ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ شاکی: آقای مسعود ولی پور گودرزی طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۷/۱۸ و بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۷/۱۸ و بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۷/۱۸: ۸. پاداش هیات مدیره: پرداخت پاداش هیات مدیره مصوب مجمع عمومی شرکت ها با عنایت به مفاد مواد ۲۳۹ و ۲۴۱ قانون تجارت از محل سود خالص قابل تقسیم انجام می پذیرد، لذا پاداش مذکور نمی تواند در زمره هزینه های قابل قبول تلقی گردد. بدیهی است در هر صورت پاداش اعضاء حقیقی هیات مدیره (اعم از موظف و غیر موظف) با رعایت مقررات مالیاتی مشمول کسر مالیات حقوق می باشد که در هر صورت عدم اقدام توسط شرکت، واحد مالیاتی نسبت به مطالبه مالیات و جرایم متعلقه اقدام نماید. بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰: بازگشت به نامه ۹۸/۵۳۳۳ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۲۶ با موضوع نحوه افشای پاداش هیات مدیره در صورت های مالی به آگاهی می رساند: ضمن اعلام آنکه طبق بند (ز) ماده ۷ اساسنامه سازمان حسابرسی، مرجع تخصصی و رسمی تدوین اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی در سطح کشور سازمان مذکور می باشد، بیان می دارد از آنجا که به موجب بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۸/۱۷ [تاریخ صحیح ۱۳۸۵/۷/۱۸ می باشد] "پرداخت پاداش هیات مدیره مصوب مجمع عمومی شرکت ها با عنایت به مفاد مواد ۲۳۹ و ۲۴۱ قانون تجارت از محل سود خالص قابل تقسیم انجام می پذیرد، لذا پاداش مذکور نمی تواند در زمره هزینه های قابل قبول تلقی گردد " بنابر این فارغ از چگونگی نحوه افشا پاداش هیات مدیره در صورت های مالی موافقت با درخواست قابل قبول مالیاتی تلقی نمودن پاداش موصوف، به دلیل فقد مجوز قانونی امکانپذیر نمی باشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: به موجب قوانین و مقررات اصلاحیه قانون تجارت و با رعایت شرایط مقرر در مواد ۱۳۴، ۲۳۷ و ۲۴۱ قانون مزبور، علی الخصوص فراز پایانی ماده ۱۳۴ "... هم چنین در صورتی که در اساسنامه پیش بینی شده باشد مجمع عمومی می تواند تصویب کند که نسبت معینی از سود خالص سالانه شرکت به عنوان پاداش به اعضاء هیات مدیره تخصیص داده شود". مستفاد از مواد ۲ و ۳۴ قانون کار جمهوری اسلامی پاداش مدیران در زمره اقلام حق السعی تلقی شده است. به موجب نامه شماره ۳۱ مورخ ۱۳۷۷/۱۲/۲۸ کمیته فنی سازمان حسابرسی "اگر چه پاداش موضوع مواد ۱۳۴ و اصلاحیه قانون تجارت، با تصویب مجمع عمومی قابل پرداخت و سقف آن درصدی از سودی است که در هر سال به سهامداران پرداخت می شود، اما این مبالغ در قبال سمت اعضای هیات مدیره به آنان تعلق می گیرد. بنابر این، این قبیل مبالغ باید به عنوان بخشی از هزینه های شرکت تلقی شود". در فراز ابتدای بخشنامه ۲۳۲۲۲۷۴۶/ص مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ تصریح شده است " ... طبق بند ز ماده ۷ اساسنامه سازمان حسابرسی مرجع تخصصی و رسمی تدوین اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی در سطح کشور سازمان مذکور میباشد". اما فراز پایانی بخشنامه مغایرو بر خلاف با بخش آغازین همان بخشنامه است. مستفاد از ماده ۱۰۵ اصلاحیه اخیر ق.م.م، مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی حاصل اعمال جمع درآمد مشمول مالیات پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت های مقرر به استثناء مواردی است که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه می باشند در نرخ مقرر در ماده مذکور خواهد بود. فلذا می بایست در تعریف و مفهوم سود حسابداری با تعریف و مفهوم درآمد مشمول مالیات، تفاوت در کار کرد و ماهیت آنها را مد نظر قرار داد. علی الاصول از هر منبع مالیاتی فقط یک بار آن هم به موجب قانون می توان نسبت به وصول مالیات اقدام گردد. به فرض محال اگر این قلم جزء هزینه های قابل قبول نباشد پس از شرکت چند بار باید مالیات گرفت، یعنی مالیات شرکت محاسبه شده است، سود بعد از وضع مالیات را نباید مجددا مشمول مالیات تلقی نمود( یعنی مالیات مضاعف ). تخصیص و پرداخت پاداش هیات مدیره به موجب قانون (مواد ۱۳۴ و ۲۴۱ اصلاحیه قانون تجارت) است، از جمله مصادیق هزینه های قابل قبول وفق فراز پایانی ماده ۱۴۷ و اتفاقا با عنایت به اینکه از مصادیق حق السعی نیز می باشد، از جمله مصادیق مرصع در ماده ۱۴۸ ق.م.م نیز است. فلذا تلقی آن بعنوان اقلام برگشت از هزینه و اضافه نمودن آن به عنوان درآمد مشمول مالیات و وصول مالیات مجدد از این مبلغ وجاهت قانونی ندارد. چراکه پاداش هیات مدیره وفق مقررات قانونی مشمول کسر و پرداخت مالیات تکلیفی است. به موجب بند ۷ بخشنامه شماره ۲۳۲/۲۴۰۱/۲۸۳۴۵ تاریخ: ۱۳۸۵/۰۷/۱۸ چنین تصریح شده است : " در خصوص هزینه ها و وجوه پرداخت شده توسط اشخاص که وفق مقررات قانونی مشمول کسر و پرداخت مالیات تکلیفی می باشند، عدم پذیرش هزینه های مذکور صرفا به دلیل عدم کسر مالیات تکلیفی(به استثنای موارد مصرح در آیین نامه اجرایی موضوع بند ۸ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم موضوع بخشنامه شماره ۲۴۴۰۸ مورخ۱۳۸۱/۸/۷ سازمان امور مالیاتی کشور) صحیح نمی باشد". فلذا بند ۷ بخشنامه شماره ۲۳۲/۲۴۰۱/۲۸۳۴۵ تاریخ:۱۳۸۵/۰۷/۱۸ در تعارض و تضاد با بند ۸ همان بخشنامه و بخشنامه ۲۲۷۴۶/۲۳۲/ص مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ است. از جهت شرعی مغایر با قواعد فقهی «الناس مسلطون علی اموالهم» و «حرمة مال المومن کحرمة دمه» و حدیث منقول از امام زمان (عج) «لا یحل لاحد ان یتصرف فی مال غیره بغیر اذنه» می باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۲۲۲۱/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۹/۲/۲۰ به طور خلاصه توضیح داده اند که: آنچه که شاکی به عنوان بخشنامه تلقی و درخواست ابطال آن را مطرح نموده، نامه مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی (نامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۳۲/ص مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ ) خطاب به شرکت پترو امید آسیا بوده که فی نفسه متضمن وضع قاعده الزام آور و آمره نمی باشد. شرایط، ضوابط و مصادیق هزینه های قابل قبول مالیاتی، در مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم تصریح شده است. یکی از مهمترین آنها، لزوم صرف هزینه، در فرایند تحصیل در آمد می باشد که در ماده ۱۴۷ و تبصره ۱ ماده ۱۴۸ بر آن تاکید شده است. به بیان دیگر، می بایست هزینه مورد نظر، جهت پیش برد و استمرار فعالیت موسسه و در نهایت حصول در آمد ضرورت داشته باشد. بدیهی است پرداخت پاداش از محل سود خالص سالانه، فاقد اوصاف یاد شده بوده و با توجه به مفاد مواد ۱۳۴ و ۲۴۱ لایحه قانونی اصلاح قسمتی از قانون تجارت، چنین پرداختی، امری اختیاری و به تصویب مجمع عمومی منوط شده است که خود به روشنی موید عدم ضرورت وجود آن، برای تحصیل در آمد موسسه می باشد. مقایسه پاداش پرداختی به اعضای هیات مدیره، با حق السعی بلا وجه است؛ چرا که حق السعی به کارگران و به صورت اجباری پرداخت می شود. لیکن پرداخت پاداش موصوف، اختیاری و به اعضای هیات مدیره صورت می پذیرد. در واقع حق السعی مشمول بند ۲ ماده ۱۴۸ ق.م.م تحت عنوان هزینه های استخدامی قرار می گیرد و وجود آن برای تداوم فعالیت موسسه، تحصیل در آمد و تحقق همان سودی که پاداش یاد شده از محل آن تقسیم می شود، ضرورت دارد. فقهای شورای نگهبان در پاسخ به استعلام دیوان عدالت اداری در خصوص مغایرت مصوبه معترض عنه با شرع، چنین اظهار نظر نموده اند: در صورتی که بخشنامه مورد شکایت قانونی بوده و مشمول مالیات دانستن پاداش موضوع شکایت متضمن اجحاف نباشد خلاف شرع شناخته نشد. تشخیص قانونی بودن آن بر عهده دیوان محترم عدالت اداری است. نظریه تهیه کننده گزارش : با عنایت به اینکه ماهیت هزینه های قابل قبول مالیاتی که عمده آن در مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ از قانون مالیاتهای مستقیم آمده است ، هزینه هایی است که در فرآیند رسیدگی به مالیات بر مشاغل یا عملکرد اشخاص مورد بررسی و انطباق قرار می گیرد و در صورتی که منطبق با اقلام مندرج در قانون باشد از درآمد مشمول مالیات مودی کسر می شوند و الّا با برگشت آنها ، النهایه در سرجمع درآمد مشمول مالیات مودی لحاظ می شوند و به عبارت دیگر ، محل بررسی و بحث راجع به آنها قبل از تشخیص نهایی درآمد مشمول مالیات که همان سود خالص و ویژه است می باشد و در فرآیند درآمد ناویژه قابل تفسیر می باشند و چون در فراز نخست ( حکم اول ) بند ۸ مصوبه مورد شکایت به شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخه ۱۳۸۵/۷/۱۸ به درستی بیان داشته است که به جهت اینکه پاداش هیات مدیره با لحاظ موارد ۲۳۹ و ۲۴۱ از قانون تجارت از محل سود خالص و ویژه انجام می شود ، لذا این پاداش نمی تواند در زمره هزینه های قابل قبول واقع شود و فلسفه این حکم این است که در فرآیند رسیدگی به مالیات عملکرد اصولاً قبل از تعیین سود خالص ، هزینه ها بررسی شده است و اصولاً بحث هزینه بودن پاداش از سود خالص ، خروج موضوعی از فرآیند رسیدگی مالیاتی دارد و آنچه در بند ۲ ماده ۱۴۸ ق.م.م ( جز ب ) آمده است پاداش پایان خدمت اشخاص زیر مجموعه است که قبل از تعیین سود خالص در فرآیند حسابرسی به عنوان یکی از اجزای هزینه های قابل قبول محاسبه می شود ، فلذا این فراز از مصوبه در راستای حکم قانون بوده است. تهیه کننده گزارش: محسن مرادیان رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با عنایت به اینکه ماهیت هزینه های قابل قبول مالیاتی که عمده آن در مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ از قانون مالیاتهای مستقیم آمده است ، هزینه هایی است که در فرآیند رسیدگی به مالیات بر مشاغل یا عملکرد اشخاص مورد بررسی و انطباق قرار می گیرد و در صورتی که منطبق با اقلام مندرج در قانون باشد از درآمد مشمول مالیات مودی کسر می شوند و الّا با برگشت آنها ، النهایه در سرجمع درآمد مشمول مالیات مودی لحاظ می شوند و به عبارت دیگر ، محل بررسی و بحث راجع به آنها قبل از تشخیص نهایی درآمد مشمول مالیات که همان سود خالص و ویژه است می باشد و در فرآیند درآمد ناویژه قابل تفسیر می باشند و چون در فراز نخست ( حکم اول ) بند ۸ مصوبه مورد شکایت به شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخه ۱۳۸۵/۷/۱۸ به درستی بیان داشته است که به جهت اینکه پاداش هیات مدیره با لحاظ موارد ۲۳۹ و ۲۴۱ از قانون تجارت از محل سود خالص و ویژه انجام می شود ، لذا این پاداش نمی تواند در زمره هزینه های قابل قبول واقع شود و فلسفه این حکم این است که در فرآیند رسیدگی به مالیات عملکرد اصولاً قبل از تعیین سود خالص ، هزینه ها بررسی شده است و اصولاً بحث هزینه بودن پاداش از سود خالص ، خروج موضوعی از فرآیند رسیدگی مالیاتی دارد و آنچه در بند ۲ ماده ۱۴۸ ق.م.م ( جز ب ) آمده است پاداش پایان خدمت اشخاص زیر مجموعه است که قبل از تعیین سود خالص در فرآیند حسابرسی به عنوان یکی از اجزای هزینه های قابل قبول محاسبه می شود ، فلذا این فراز از مصوبه در راستای حکم قانون بوده به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۶۶۱۷۷-۶۵۵بخشنامه‌های مالیاتی۱۴۰۰/۱۱/۲۷
معتبر
نحوه و فرمت صدور تأییدیه گواهی سلامت محصول موضوع تبصره (۴) بند (الف) ماده (۹) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰/۰۳/۰۲
معاونت محترم غذا و دارو دانشگاه علوم پزشکی، خدمات بهداشتی و درمانی سراسر کشورمدیریت محترم ضوابط بهداشت انسانی حوزه قضا و دارو منطقه آزاد تجاریموضوع: صدور تایید…
۱۳۲۶-۱۳۲۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۰/۱۱/۲۷
نامشخص
رای شماره ۱۳۲۶ و ۱۳۲۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ هیأت تخصصی استخدامی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارات مشخص مندرج در بند ۴-۱ و ۲-۲-۱ از قسمت «و» دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رئیس کل سازمان امور مالیاتی )
رای شماره ۱۳۲۶ و ۱۳۲۷ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ هیات تخصصی استخدامی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارات مشخص مندرج در بند ۴-۱ و ۲-۲-۱ از قسمت «و» دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی) ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/۰۰۰۱۵۹۲ و ۰۰۰۱۵۹۳ شماره دادنامه:۱۳۲۷- ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۲۶ تاریخ: ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ شاکی: آقای محمد رحم خدا و آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارات مشخص مندرج در بند ۴-۱ و ۲-۲-۱ از قسمت «و» دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال عبارات مشخص مندرج در بند ۴-۱ و ۲-۲-۱ از قسمت «و» دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد. عبارات مشخص شده از مصوبات ذیل الذکر مورد اعتراض شاکی قرار دارد: ۱-۲-۲درمواردیکه مودی با رعایت حکم تبصره ۲ ماده ۸ آییننامه موضوع ماده ۹۵ قانون مکلف به صدور اسناد درآمدی(صورتحساب فروش کالا، قرارداد، صورت وضعیت پیمانکاری و حسب مورد سایر اسناد درآمدی) باشد و از ارایه تمام اسناد درآمدی خود اجتناب نماید، حس ابرس مسیول موظف است با عنایت به اسناد و مدارک و سوابق مالیاتی موجود و اطالعات مکتسبه بر اساس گزارش بازرسی و انجام تحقیقات میدانی از فعالیت مودی، و همچنین در نظرگرفتن عواملی از قبیل میزان برق مصرفی،کارکرد ماشین آلات،تعداد کارکنان، شیفتکاری، میزان مواد مصرفی در تولید، بررسی مشاغل مشابه و اعمال سایر روش های حسابرسی در خصوص واحدهای تولیدی و برای فعالیت های بازرگانی یا خدماتی با بررسی عوامل موثر از جمله مساحت محل فعالیت، تعداد انبارها ، کارکنان، اجاره پرداختی، مشاغل مشابه و یا اطلاعات مکتسبه از پایگاه اطلاعاتی مالیاتی سازمان و یا سایر مراجع در خصوص معامالت مودی یا بررسی صورت حساب های بانکی مودی، حسب مورد، ارزش منصفانه فروش کالا و درآمد ناشی از ارایه خدمات، موید صحت فروش و درآمد ابرازی مودی باشد، فروش و یا درآمد ابرازی مودی بایستی مورد پذیرش قرار گرفته و صرفا جریمه های مرتبط با عدم صدور صورتحساب از مودی مطالبه شود. در صورت عدم مطابقت درآمد ابرازی مودی با اسناد و مدارک مکتسبه از پایگاه های اطالعاتی و یا صورت حساب های بانکی ابرازی یا اطالعات حاصل از تحقیقات میدانی (براساس ارزش منصفانه)، کتمان درآمد یا فروش مودی به صورت مستند یا مستدل احراز شود، اطالعات درآمدی بدست آمده مبنای محاسبه و تعیین میزان فروش و درآمدهای مودی خواهد بود. در چنین مواردی برای تعیین درآمد/ ماخذ مشمول مالیات درآمدهای کتمان شده رعایت بند ۴ این دستورالعمل الزامی است. ۱-۲ درموارد کتمان فعالیت; حسابرسان مالیاتی درحین عملیات حسابرسی می بایست، ضمن انجام تحقیقات میدانی و تهیه گزارش بازرسی از محل و در نظرگرفتن عواملی از قبیل میزان برق مصرفی،کارکرد ماشین آلات،تعداد کارکنان، شیفتکاری، میزان مواد مصرفی درتولید، بررسی مشاغل مشابه و سایر روشهای حسابرسی، میزان تولید درخصوص واحدهای تولیدی(، و درخصوص فعالیتهای بازرگانی یا خدماتی با بررسی عوامل موثر از جمله مساحت محل فعالیت، تعداد انبارها، کارکنان، اجاره پرداختی، مشاغل مشابه و یا با مراجعه به پایگاه اطالعات مالیاتی سازمان یا اطالعات واصله از سایر مراجع در خصوص معامالت مودی یا بررسی صورت حسابهای بانکی مودی، حسب مورد ارزش منصفانه فروش کاال و درآمد ناشی از ارایه خدمات را تعیین و با در نظر گرفتن نسبت سود فعالیت، درآمد/ ماخذ مشمول مالیات ناشی از فعالیت کتمان شده را به جمع درآمد مشمول مالیات مودی اضافه نمایند. حکم این بند در مواردی که پس از صدور و ابالغ برگ تشخیص مالیات اعم از این که به قطعیت رسیده یا نرسیده باشد، معلوم شود مودی فعالیتهای کتمان شدهای داشته و مالیات متعلق به آن نیز مطالبه نشده باشد، نیز جاری خواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: مراد قانون گذار از اصلاحیه قانون مالیات های مستقیم و حذف ماده ۹۷ مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۸ و مواد ۱۵۲ الی ۱۵۴ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۶۹/۱۲/۱۵ که متعاقبا منجر به حذف روش تشخیص علی الراس گردید، اصولا جایگزینی طرح جامع مالیاتی (که در طی سنوات مدید هزینه های هنگفتی جهت استقرار آن گردیده است) و جلوگیری از رفتار و برآوردهای بعضا سلیقه ای که به مجوز ماده ۱۵۲ الی ۱۵۴ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۶۹/۱۲/۱۵ و با در نظر گرفتن عواملی از قبیل خرید، فروش، میزان تولید، میزان حق تمبر مصرفی، مشاغل مشابه! و سایر عوامل (که عمدتا در رسیدگی ها عواملی چون میزان برق مصرفی، مساحت محل کسب، تعداد کارکنان نیز در نظر گرفته میشد و در گزارشات رسیدگی موضوع ماده ۲۳۷ درج می گردید) بود. بر اساس ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم اصلاحیه مصوب ۳۱ تیرماه ۱۳۹۴ درصورتی که مودی از ارایه اظهارنامه مالیاتی در مهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به تهیه اظهارنامه مالیاتی برآوردی براساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مودیان از طرح جامع مالیاتی و مطالبه مالیات متعلق به موجب برگ تشخیص مالیات اقدام می‌کند. واضح است که در این ماده قانون گذار هیچگونه مجوزی به سازمان برای در نظر گرفتن عواملی چون میزان برق مصرفی،کارکرد ماشینآلات، تعداد کارکنان، شیفتکاری، میزان مواد مصرفی در تولید، مشاغل مشابه جهت تولید اظهارنامه برآوردی نداده است و تاکید قانون گذار صرفا استفاده از ظرفیت های طرح جامع مالیاتی و بخصوص مواد ۲۲۹ و ۱۶۹ مکرر است. این برخورد شدید (اظهارنامه برآوردی) مختص کسانی است که از ارایه اظهارنامه خودداری نموده اند حال آنکه عبارت مورد شکایت در بند ۲-۲-۱ جهت رسیدگی به حساب اشخاصی است که در موعد مقرر اظهارنامه نیز ارسال نموده اند. بر اساس ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیات های مستقیم اصلاحیه مصوب ۳۱ تیرماه ۱۳۹۴ «به منظور شفافیت فعالیتهای اقتصادی و استقرار نظام یکپارچه اطلاعات مالیاتی، پایگاه اطلاعات هویتی، عملکردی و دارایی مودیان مالیاتی شامل مواردی نظیر اطلاعات مالی، پولی و اعتباری، معاملاتی، سرمایه‌ای و ملکی اشخاص حقیقی و حقوقی در سازمان امور مالیاتی کشور ایجاد می‌شود.» و در ادامه کلیه وزارتخانه‌ها، موسسات دولتی، شهرداری‌ها، موسسات وابسته به دولت و شهرداری‌ها، موسسات و نهادهای عمومی غیردولتی، نهادهای انقلاب اسلامی، بانکها و موسسات مالی و اعتباری، سازمان ثبت اسناد و املاک کشور و سایر اشخاص حقوقی اعم از دولتی و غیردولتی موظف به ارایه این اطلاعات به سازمان امور مالیاتی کشور شده اند. همانطور که مطلعید یکی از این اطلاعات که بسیار حایز اهمیت بوده و در سنوات اخیر با جنجال زیادی همراه بوده دسترسی به حساب های بانکی اشخاص است که منبعی بسیار موثق و قوی جهت امر رسیدگی به مالیات افراد است و سازمان در راستای بخشنامه ۲۰۰/۹۹/۱۶ موره ۱۳۹۹/۰۱/۳۱ در حال استفاده از ظرفیت های این اجازه قانونی است. با توجه به وجود اینچنین پایگاه اطلاعاتی عظیم که در جهت امر تشخیص و مطالبه مالیات می تواند مورد استفاده قرار گیرد آیا مجددا لازم است که همانند گذشته و به رغم حذف روش تشخیص علی الراس و حذف مواد مربوط به قراین مالیاتی، عواملی چون برق مصرفی و مساحت محل فعالیت و مشاغل مشابه در نظر گرفته و برآورد میزان درآمد انجام شود؟ براساس ماده ۹۴ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۸ «درآمد مشمول مالیات مودیان موضوع این فصل (مشاغل) عبارت است از کل فروش کالا و خدمات به اضافه سایر درآمدهای آنان که مشمول مالیات فصول دیگر شناخته نشده پس از کسر هزینهها و استهلاکات مربوط طبق مقررات فصل هزینه‌های قابل قبول و استهلاکات» و یا بعبارتی واضح تر در ماده ۱۰۶ قانون مذکور مصوب ۱۳۹۴/۰۴/۳۱ درآمد مشمول مالیات در مورد اشخاص حقوقی براساس میزان سوددهی فعالیت و سایر مقررات مربوط تعیین می گردد. واضح است که ماخذ مالیات می بایست سود بنگاه اقتصادی باشد و تعیین برآوردی و سلیقه ای و در نظر گرفتن عواملی که ممکن است و احتمال دارد هیچگونه ارتباطی با سود نداشته باشند ابدا تجویز نشده است. در آیین نامه موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم به شماره ۱۸۰۷۱۸ مورخ ۱۳۹۸/۰۹/۱۳ که به تصویب وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی رسیده است نیز هیچگونه مجوزی به سازمان برای در نظر گرفتن عواملی چون میزان برق مصرفی،کارکرد ماشینآلات، تعداد کارکنان، شیفتکاری، میزان مواد مصرفی در تولید جهت تشخیص و مطالبه داده نشده است. به استناد ماده ۲۲۹ قانون مذکور اصل بر تشخیص و رسیدگی مالیات بر مبنای اسناد و مدارک مثبته است و در نظر گرفتن عواملی همچون تعداد کارکنان و مساحت نمی تواند مبنای تشخیص مالیات باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۷۴۵۱/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۰/۷/۲۰ به طور خلاصه توضیح داده اند که: به موجب تبصره (۵) ماده ۲۹ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ ق.م.م مقرر شده است: در صورت عدم ارایه دفاتر، اسناد و مدارک حسب مورد توسط مودی، مسیول حسابرسی می بایست با عنایت به اسناد و مدارک و سوابق مالیاتی موجود و با توجه به اطلاعات مکتبسه و حجم فعالیت مودی و قراین و شواهد، ضمن تنظیم گزارش حسابرسی و کاربرگ های مربوط در سامانه (با توجه به نتایج حسابرسی) اقدام و مراتب را برای تایید به مسوول حوزه حسابرسی ارسال نماید. همچنین با توجه به سیاق عبارت " دلایل و اطلاعات کافی "مصرح در ماده (۲۳۷) قانون مالیات های مستقیم و ظرفیت های قانونی مندرج در تبصره (۵) ماده (۲۹) آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ ق.م.م( سوابق مالیاتی، اطلاعات مکتسبه، حجم فعالیت مودی، شواهد و قراین) ناظر بر بکار گیری روش هایی از قبیل تحقیقات میدانی، بازرسی از محل، میزان برق مصرفی، کارکرد ماشین آلات، تعداد کارکنان، شیفت کاری، میزان مواد مصرفی در تولید، مساحت محل فعالیت ، تعداد انبارها، و... به منظور بررسی فعالیت اقتصادی مودی از قبیل حجم ، وضعیت، نوع، موقعیت و... برای تکمیل اطلاعات مورد نیاز حسابرسان و سایر حوزه های کاری است. هرچند بهره برداری از اطلاعات مستند و غیر قابل انکار ( از جمله اطلاعات تراکنش های بانکی مودیان ، صورت معاملات فصلی مودیان موضوع ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم ، بسته های اطلاعاتی موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مذکور و...) مبتنی بر قضاوت حرفه ای و انجام حسابرسی بر اساس اسناد و مدارک ابرازی یا بدست آمده، رویکرد اصلی سازمان در دستورالعمل مورد شکایت می باشد. لازم به تاکید است بکارگیری روش های حسابرسی مطروحه در تفصیل (۱-۲-۲)، منحصرا مربوط به مودیانی می باشد که از ارایه هر گونه اسناد و مدارک در آمدی ( فروش کالا یا درآمد حاصل از ارایه خدمات ) خودداری نموده اند . در این راستا استانداردهای حسابرسی ۲۳۰، ۵۰۰ و ۵۰۱( تجدید نظر شده ۱۳۹۵) ، لزوم بکارگیری مستندات و شواهد حسابرسی برای حسابرسی صورت های مالی که دوره مالی آن ها از اول فروردین ۱۳۹۵ و پس از آن شروع می شود را مقرر نموده است و هم چنین استاندارد حسابرسی شماره ۲۰۰ ( تجدید نظر شده در سال ۱۳۹۱) استفاده از شواهد حسابرسی کافی و مناسب ( بند ۱۷ و جزء (ت-۲۵) بخش توضیحات کاربردی استاندارد مذکور را بعنوان یکی از مبانی اظهارنظر حسابرس نسبت به صورتهای مالی و پشتوانه آن ضروری دانسته است. در رابطه با اعتراض نسبت به بند ۴-۱، به طور کلی و مستفاد از حکم اخیر ماده (۱۹۲) اصلاحی قانون مالیات های مستقیم منظور از در آمد کتمان شده، در آمدیست که مودی در طول یک سال مالیاتی از فعالیت های اقتصادی خود به دست آورده اما در اظهارنامه مالیاتی ابراز نکرده باشد؛ در این صورت ماموران مالیاتی پس از دسترسی به اسناد و مدارک قابل اعتماد و یا دریافت اطلاعیه های مستند واصله از دفتر اطلاعات مالیاتی و سایر مراجع و تطبیق آنها با مندرجات دفاتر قانونی و صورتهای مالی ابرازی در مهلت مقرر و احراز عدم ثبت اطلاعات مربوط در دفاتر مودی، می توانند نسبت به تعیین و محاسبه درآمدهای کتمان شده و مطالبه مالیات متعلق طبق مقررات قانون مالیات های مستقیم مبادرت نمایند. در ضمن منظور از کتمان فعالیت ، کلیه فعالیت هایی ( متکی به اسناد و مدارک مثبته و غیر قابل قابل انکار) است که مودی هیچ گونه در آمد و هزینه ای از بابت فعالیت های مذکور در اظهارنامه تسلیمی ثبت و ابراز ننموده است. یادآور می شود: صرفا فعالیت ها یا در آمدهایی که کتمان آن ها به موجب مستندات و دلایل متقن و غیر قابل انکار ( ونه حدس و گمان) مبتنی بر قضاوت حرفه ای حسابرس و با رعایت استانداردهای حسابرسی ( از جمله استاندارد حسابرسی شماره ۲۴۰) احراز و به اثبات رسیده است، ملاک تعیین درآمد مشمول مالیات کتمان می باشد. البته رویکرد اصلی سازمان امور مالیاتی کشور در فرآیند حسابرسی مالیاتی ، مادامی که مستندات و دلایل متقن برای عدم پذیرش اظهارنامه مودی وجود نداشته باشد، پذیرش اظهارنامه مودی است. با عنایت به مفاد جزء (۱-۴) یاد شده ، به کارگیری روش های حسابرسی مطروحه در جزء مذکور، مربوط به مودیانی می باشد که از ارایه هر گونه اسناد و مدارک (در آمد/ فعالیت) کتمان شده ، حسب مورد خودداری نموده اند. شایان ذکر است ، صلاحیت و قضاوت حرفه ای حسابرس در موارد فوق الذکر بنا به اختیارات حاصله از مفاد ماده ۲۱۹ق.م.م و آیین نامه اجرایی آن مصوب وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی و نیز با رعایت استانداردهای حسابداری و حسابرسی ( از جمله استاندارد حسابرسی شماره ۲۰۰ تجدید نظر شده ۱۳۹۱) می باشد. نظریه تهیه کننده گزارش: راجع به شکایت آقای محمد رحم خدا مبنی بر ابطال عبارات مشخص در بند ۴-۱ و ۲-۲-۱ از قسمت "واو" دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی، با این ادعا که علیرغم حذف فرایند رسیدگی و تشخیص علی الراس از موضوع مطالبه مالیات و حذف قراین مالیاتی و اینکه حسب تکلیف مندرج در قانون مامورین و ادارات مالیاتی می بایست با لحاظ اطلاعات استخراج شده از پایگاه اطلاعات مودیان و طرح جامع مالیاتی در موارد اظهار نامه برآوردی اقدام به تعیین مالیات و مطالبه آن نمی نمایند لیکن در مقررات مورد شکایت عواملی از قبیل میزان برق مصرفی، کارکرد ماشین آلات، شیفت کاری، میزان موارد مصرفی و ... دخیل در امر تشخیص مالیات دانسته شد و به نوعی رسیدگی علی الراس احیاء گردیده است و این در حالی است که در قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ به شرح ماده ۹۷ قانون صرفاً در قالب رسیدگی به اظهارنامه تقدیمی مودی و بررسی آن و یا تولید اظهارنامه و برآورد آن (در مواردی که مودی اظهارنامه ارایه نمی نماید) منحصر شده است با حسابرسی مالیاتی باید تفاوت قایل شد و حسابرسی مالیاتی فرایندی بجز از بحث تشخیص و تعیین و مطالبه مالیات است و به این معنا است که در جهت راستی آزمایی اطلاعات ارایه شده توسط مودیان با استفاده از اصول مسلم حسابداری و استانداردهای حسابداری، معیارهای متعارف حسابداری بر موضوع تطبیق داده شده و ماحصل آن به عنوان یافته های مالی و مالیاتی اشخاص قلمداد گردد، که در ما نحن فیه در بخشنامه مورد شکایت و در راستای بخش اول از ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ یعنی صرفاً در مواردی که مودی اظهارنامه ارایه می نماید جهت رسیدگی به آن اظهارنامه و نیز در مواردی که فعالیتهایی را در اظهارنامه کتمان می نماید از معیارهای یاد شده جهت تحقق راستی آزمایی و نهایتاً اضافه نمودن نتایج حاصله آن هم با استدلال و استناد که در بخشنامه مورد شکایت نیز به آن تصریح شده است به درآمد مودی، بهره برد شد که این موضوع نه تنها مغایرتی با مقررات نداشته بلکه در راستای تبیین اهداف قانونگذار و تسهیل شیوه های رسیدگی و جهت جلوگیری از بسط ید مامورین در تحمیل معیارهای غیر متعارف بر مودیان می باشد. تهیه کننده گزارش: احمدرضا کفاش رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری راجع به شکایت آقای محمد رحم خدا مبنی بر ابطال عبارات مشخص در بند ۴-۱ و ۲-۲-۱ از قسمت "و" دستورالعمل شماره ۵۲۲/۹۹/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۹/۱۱/۲۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی، با این ادعا که علیرغم حذف فرایند رسیدگی و تشخیص علی الراس از موضوع مطالبه مالیات و حذف قراین مالیاتی و اینکه حسب تکلیف مندرج در قانون مامورین و ادارات مالیاتی می بایست با لحاظ اطلاعات استخراج شده از پایگاه اطلاعات مودیان و طرح جامع مالیاتی در موارد اظهار نامه برآوردی اقدام به تعیین مالیات و مطالبه آن نمایند لیکن در مقررات مورد شکایت عواملی از قبیل میزان برق مصرفی، کارکرد ماشین آلات، شیفت کاری، میزان موارد مصرفی و ... دخیل در امر تشخیص مالیات دانسته شد و به نوعی رسیدگی علی الراس احیاء گردیده است و این در حالی است که در قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ به شرح ماده ۹۷ قانون صرفاً در قالب رسیدگی به اظهارنامه تقدیمی مودی و بررسی آن و یا تولید اظهارنامه و برآورد آن (در مواردی که مودی اظهارنامه ارایه نمی نماید) منحصر شده است با حسابرسی مالیاتی باید تفاوت قایل شد و حسابرسی مالیاتی فرایندی به غیر از بحث تشخیص و تعیین و مطالبه مالیات است و به این معنا است که در جهت راستی آزمایی اطلاعات ارایه شده توسط مودیان با استفاده از اصول مسلم و استانداردهای حسابداری، معیارهای متعارف بر موضوع تطبیق داده شده و ماحصل آن به عنوان یافته های مالی و مالیاتی اشخاص قلمداد گردد، که در ما نحن فیه در بخشنامه مورد شکایت و در راستای بخش اول از ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ یعنی صرفاً در مواردی که مودی اظهارنامه ارایه می نماید جهت رسیدگی به آن اظهارنامه و نیز در مواردی که فعالیتهایی را در اظهارنامه کتمان می نماید از معیارهای یاد شده جهت تحقق راستی آزمایی و نهایتاً اضافه نمودن نتایج حاصله آن هم با استدلال و استناد که در بخشنامه مورد شکایت نیز به آن تصریح شده است به درآمد مودی، بهره برد شد که این موضوع نه تنها مغایرتی با مقررات نداشته بلکه در راستای تبیین اهداف قانونگذار و تسهیل شیوه های رسیدگی و جهت جلوگیری از بسط ید مامورین در تحمیل معیارهای غیر متعارف بر مودیان می باشد بنابراین به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد./ط محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
نمایش:از ۸٬۷۹۵ بخشنامه
برو به:از ۲۹۴
