راوی حساب
راوینکس
بخشنامه‌ها
۱ فیلتر فعال
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۳۱۹دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۸/۰۳

معتبر

ابطال عبارت «حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه» از بند 4 بخشنامه شماره 35681-1381/06/20 وزیر امور اقتصادی و دارایی

شاکیان : آقای بهمن زبردست     طرف شکایت : وزیر امور اقتصادی و دارایی     نوع دادخواست: درخواست ابطال     نتیجه رسیدگی : رای به ابطال مصوبه     مرجع صدور : هیات عمومی          گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عبارت «حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه» از بند 4 بخشنامه شماره 35681-1381/06/20 وزیر امور اقتصادی و دارایی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:   " به استحضار می رساند وفق تبصره 1 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم، هزینه های دیگری که مربوط به تحصیل درآمد موسسه تشخیص داده می شود و در این ماده پیش بینی نشده است به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور و تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی جزء هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد. یعنی حکم این تبصره تنها در خصوص هزینه های پیش بینی نشده در ماده 148 بوده، اگر هزینه ای در ماده مذکور پیش بینی شده باشد وزیر امور اقتصادی و دارایی نیز اختیار ایجاد محدودیت برای آن را نخواهد داشت. برای نمونه در قراردادهای ساخت، بهره‎برداری و واگذاری (BOT)، که توسط سرمایه گذار خارجی انجام و در آن سرمایه گذار متعهد می شود که سرمایه گذاری لازم را انجام داده سپس به مدت محدودی از آن در عوض سرمایه گذاری انجام داده بهره برداری نماید و در نهایت آن را بدون دریافت وجه و به شکل کامل و فعال به طرف ایرانی تحویل دهد. اگر درآمد حاصل از بهره‎برداری سرمایه و سایر فعالیت های طرف خارجی، به وسیله نمایندگی از قبیل شعبه، نماینده، کارگزار و امثال آنها در ایران انجام نشود. وفق ماده 107 قانون مارالذکر و آیین نامه اجرایی آن، مشمول مالیات مقطوع می گردد و اگر به وسیله نمایندگی از قبیل شعبه، نماینده، کارگزار و امثال آنها در ایران انجام شود، مشمول مقررات ماده 106 این قانون خواهد بود. یعنی درآمد مشمول مالیات آن همانند اشخاص حقوقی مودی مالیاتی ایرانی، بر اساس اظهارنامه مالیاتی و رسیدگی به دفاتر و اسناد مثبته تعیین خواهد شد. با این همه در بند 4 بخشنامه مورد اعتراض حکم شده که «استهلاک هزینه سرمایه ای حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه که به تایید دستگاه اجرایی طرف قرارداد رسیده باشد و مشروط به آن که در دفاتر شعبه شرکت خارجی در ایران ثبت شده و صورت های مالی شعبه مورد تایید یکی از موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران قرار گیرد، به مدت مندرج در قرارداد با اعمال روش مستقیم» جزء هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد. یعنی اگر هزینه های واقعی، به دلیل تورم، شرایط تحریمی یا حتی اشتباه در برآورد اولیه سرمایه گذار خارجی بیش از این برآورد باشد، ولو آن که این هزینه در دفاتر شعبه شرکت خارجی در این ثبت شده و صورت های مالی شعبه هم مورد تایید یکی از موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران قرار گیرد و اسناد و مدارک آن هم معتبر باشد، باز صرفا به دلیل فزونی نسبت به برآورد اولیه قابل قبول مالیاتی نخواهند بود. در واقع گرچه در ظاهر بخشنامه جهت اعمال تبصره 1 ماده 148 و قابل قبول مالیاتی اعلام نمودن هزینه صادر شده، اما با ایجاد محدودیت برای هزینه هایی که به دلیل ثبت در دفاتر شعبه ایران سرمایه گذار خارجی وفق ماده 107 قانون به خودی خود قابل قبول هستند. موجبات تضییق حقوق احتمالی سرمایه گذاران خارجی قرارداهای ساخت، بهره‎برداری و واگذاری که کار را به وسیله نمایندگی شان در ایران انجام می‎دهند و هزینه ها و درآمدهایشان را هم در دفاتر همان نمایندگی ثبت می کنند و تکالیف قانونی شان از قبیل تسلیم اظهارنامه را انجام می دهند شده، نهایتا مشاهده این رویه مغایر قانون موجب عدم تمایلشان به سرمایه گذاری در ایران می شود. لذا به دلیل مغایرت عبارت « حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه» از بند 4 بخشنامه مورد اعتراض با مواد 97، 106، 107، 147 و 148 قانون مالیات های مستقیم و نیز خارج از حدود اختیار داده شده به وزیر امور اقتصادی و دارایی، از این حیث که اختیار اعطایی در تبصره 1 ماده 148 جهت قابل قبول مالیاتی اعلام نمودن هزینه‎های پیش بینی نشده در این ماده بوده نه ایجاد محدودیت جهت هزینه های قابل قبول مالیاتی، درخواست ابطال از زمان صدور عبارت مذکور را دارم. "    متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:   " شماره 35681-1381/06/20    سازمان امور مالیاتی کشور   بنا به اختیار حاصل از تبصره یک ماده 148 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب 1380/11/27 و با توجه به پیشنهاد شماره 25716-1381/05/06 آن سازمان هزینه هایی که توسط سرمایه گذاری خارجی در خارج و داخل ایران به منظور اجرای طرح های سرمایه گذاری (از جمله طرح های نیروگاهی) به روش ساخت، بهره برداری و واگذاری (B.O.T) انجام پذیرد به شرح زیر جزء هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد. ............... 4- استهلاک هزینه سرمایه ای حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه که به تایید دستگاه اجرایی طرف قرارداد رسیده باشد و مشروط به آن که در دفاتر شعبه شرکت خارجی در ایران ثبت شده و صورت های مالی شعبه مورد تایید یکی از موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران قرار گیرد به مدت مندرج در قرارداد با اعمال روش مستقیم. ......... - وزیر امور اقتصادی و دارایی "    علیرغم ابلاغ دادخواست و ضمائم آن به وزارت امور اقتصادی و دارایی تا زمان رسیدگی به پرونده در جلسه هیات عمومی دیوان لایحه ای از طرف آن مرجع در پاسخ به ماهیت دعوا واصل نشده است.     هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/08/03 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس تبصره 1 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم مصوب سال 1366 با اصلاحات بعدی: «هزینه‌های دیگری که مربوط به تحصیل درآمد موسسه تشخیص داده می‌شود و در این ماده پیش‌بینی نشده است، به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور و تصویب وزیر امور ‌اقتصادی و دارایی جزء هزینه‌های قابل قبول پذیرفته خواهد شد.» با توجه به حکم قانونی فوق و با عنایت به اینکه عنوان «هزینه‌های سرمایه‌ای» ناظر به همان هزینه‌هایی است که در راستای فعالیت موسسه هستند و شامل مواردی مانند هزینه قیمت خرید کالا و خدمات (مذکور در بند 1 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم)، هزینه‌های استخدامی (مذکور در بند 2 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم و اجزای مختلف آن از جمله هزینه حقوق پرسنل مذکور در جزء «د» و جزء «و» و هزینه پرداخت حق بیمه مذکور در جزء «ه»)، هزینه مخارج سوخت و برق و روشنایی و تاسیسات (مذکور در بند 5 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم) و همچنین هزینه جبران خسارت (مذکور در بند 9 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم) و نیز سایر هزینه‌های مرتبط در ماده مزبور می‌شود که در راستای فعالیت موسسه هستند و اصولا از لحاظ حسابداری به این قبیل هزینه‌ها عنوان «هزینه‌های سرمایه‌ای» اطلاق می‌گردد، لذا حکم مقرر در بند 4 بخشنامه شماره 35681-1381/06/20 وزیر امور اقتصادی و دارایی هم از آن جهت که متضمن تعیین هزینه‌هایی به عنوان هزینه قابل قبول است که در بندهای مختلف ماده 148 قانون مالیات های مستقیم پیش‌بینی شده‌اند و هم از آن حیث که دایره اطلاق هزینه‌های موضوع بندهای مختلف ماده 148 قانون مالیات های مستقیم را که منطبق با عنوان استهلاک هزینه سرمایه‌ای هستند، مقید به حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه کرده و این حکم بیانگر عدم پذیرش هزینه‌های منطبق ولی فراتر از مبلغ برآورد اولیه است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./   حکمتعلی مظفری رئیس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۲۳

معتبر

رای شماره ۳۶۷ - ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۲۳ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری (موضوع شکایت و خواسته : ابطال بند (۲) بخشنامه شماره ۵۶۹۲۰/۹۰ تاریخ ۱۱/۳/۱۳۹۰ - بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران)

رای شماره ۳۶۷ - ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۲۳ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری (موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند (۲) بخشنامه شماره ۵۶۹۲۰/۹۰ تاریخ ۱۱/۳/۱۳۹۰ - بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران) ۱۴۰۱/۰۷/۲۳ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی شماره پرونده : ه ع/ ۰۱۰۰۹۲۵ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۷ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۲۳ شاکی : آقای حمیدرضا بزرگی کازرونی طرف شکایت : بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران موضوع شکایت و خواسته : ابطال بند (۲) بخشنامه شماره ۵۶۹۲۰/۹۰ تاریخ ۱۳۹۰/۳/۱۱ شاکی دادخواستی به طرفیت بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به خواسته ابطال بند (۲) بخشنامه شماره ۵۶۹۲۰/۹۰ تاریخ ۱۳۹۰/۳/۱۱ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : بخشنامه شماره ۵۶۹۲۰/۹۰ تاریخ ۱۳۹۰/۳/۱۱ ۲- به مؤسسات اعتباری اختیار داده می شود از طریق تنظیم تفاهم نامه ای جدید با مشتریان، روش تسهیم بالنسبه نمودن مبالغ پرداختی بعد از سررسید توسط مشتریان به شرح مندرج در بند (۱) را برای کلیه قراردادهای منعقده قبلی فی مابین مؤسسه اعتباری و مشتری اعم از قراردادهای اعطای تسهیلات، وام قرض الحسنه و ارایه خدمات بانکی که موضوع تسهیم بالنسبه نمودن به طریق مذکور در بند (۱) درج نگردیده است اجرا نمایند. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : در بند (۲) بخشنامه به موسسات اعتباری اختیار داده می شود از طریق تنظیم تفاهم نامه ای جدید با مشتریان، عمل گردد و این بند (۲) بخشنامه مجوز ربا و اضافه گرفتن به صورت اختیاری به مدیران بانکهای دولتی و غیره دولتی در انعقاد تفاهم نامه ای جدید با مشتریان می باشد. مدیران بانکهای دولتی غیردولتی از منافع کاذب خود به لحاظ خوش خدمتی به مقام بالاتر با وجود مفاد بند (۲) بخشنامه نمی گذرند، و بدین جهت تفاهم نامه ای جدید با مشتریان منقعد نمی کنند، لذا این قسمت بند (۲) بخشنامه برخلاف موازین و مقررات ماده ۲۰ قانون بانکداری و ماده ۱۰ قانون مدنی و ماده ۲۷ قانون پولی و بانکی کشور مصوب ۱۳۵۸/۴/۱۸ با آخرین اصلاحات و ماده ۷ آیین نامه فصل ۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا که بیان می دارد بانکها مکلف اند دستورها و بخشنامه های بانک مرکزی را که به موجب قوانین و آیین نامه های متکی به آن صادر می گردد به موقع اجرا نمایند و با ملحوظ نظر قراردادن ماده ۹۷۵ قانون مدنی که مقرر می دارد محکمه نمی تواند قراردادهای خصوصی را که برخلاف اخلاق حسنه بوده یا به علت دیگری مخالف با نظم عمومی محسوب می شود به موقع به اجرا گذارد اگر چه اجرای قوانین مزبور اصولاً مجاز باشد و همچنین با توجه به بندهای ۱ و ۴ و ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور و ماده ۱۵ و بندهای ۱ و ۳ ماده ۲۰ قانون عملیات بانکی بدون ربا ناظر بر قراردادهایی است که مطابق قانون مذکور تنظیم گشته اند و اینکه بانکها نمی توانند در سایه عملیات بانکی بدون ربا مبادرت به درج شروط تحمیلی در قراردادها نمایند و اینکه بانک مرکزی جمهوری اسلامی در حین اجرای نظام پولی و بانکی کشور می تواند در امور بانکی و پولی دخالت و نظارت نموده و به تعیین نرخ رسمی بهره وام ها مبادرت ورزد، می باشد. بنابراین در بند (۲) بخشنامه صادره بانک مرکزی به شماره ۵۶۹۲۰/۹۰ تاریخ ۱۳۹۰/۳/۱۱ به موسسات اعتباری اختیار داده می شود از طریق تنظیم تفاهم نامه ای جدید با مشتریان، منعقد کنند اسباب فساد مالی می باشد. لذا خواستار ابطال بخشنامه موضوع شکایت گردیده است. در پاسخ به شکایت مذکور ، اداره دعاوی حقوقی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به موجب لایحه شماره ۱۷۰۰۰۱/۰۱ مورخ ۱۴۰۱/۷/۱۰ به طور خلاصه توضیح داده است که : خواسته شاکی مبنی بر الزام بانک ها به انعقاد تفاهم نامه جدید با مشتریان در خصوص قراردادهای منعقده قبل از ابلاغ بخشنامه شماره ۱۰۵۹۷۲/۸۸ مورخ ۱۳۸۸/۵/۱۹ نیز معروض می دارد: اولاً: اعمال حقوقی قابل الزام از سوی هیچ مقامی نیست. ثانیاً: همان طور که مستحضرید قراردادها تابع ضوابط و قوانین زمان انعقاد آن ها می باشند و الزام هر کدام از طرفین قرارداد به عمل برخلاف مفاد قرارداد فیمابین برخلاف حق مکتسبه آن ها و ماده ۱۰ قانون مدنی می باشد. ثالثاً: مقررات یا بخشنامه های ابلاغی بانک مرکزی و همچنین مصوبات شورای پول و اعتبار که توسط این بانک به شبکه بانکی کشور ابلاغ می شود مطابق عمومات حقوقی مربوط از جمله ماده ۴ قانون مدنی، عطف به ماسبق نمی گردد. خاطر نشان می سازد این بانک مرجع قانون گذار نیست و هیچگونه اختیاری در راستای عطف به ماسبق نمودن قوانین ندارد. با عنایت به مراتب فوق و نظر به اینکه بخشنامه مورد اعتراض تنقیحی بر بخشنامه شماره ۱۰۵۹۷۲/۸۸ مورخ ۱۳۸۸/۵/۱۹ بوده و متضمن وضع مقرره جدیدی از سوی این بانک نیست، مغایرتی با قوانین و مقررات موجود ندارد، لذا صدور رای شایسته مبنی بر رد شکایت مطروحه مورد استدعاست. ه- ع/۰۱۰۰۹۲۵ با لحاظ نظر ابرازی توسط اعضای محترم هیات تخصصی مالیاتی بانکی در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۷/۱۰ که با حضور طرفین برگزار شد و با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید. رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با عنایت به اینکه در بند ۲ بخشنامه مورد شکایت به شماره ۵۶۹۲۰/۹۰ مورخ ۱۳۹۰/۳/۱۱ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ، به مؤسسات اعتباری اختیار داده شد که از طریق تنظیم تفاهم نامه جدید با مشتریان ، روش تسهیم بالنسبه نمودن مبالغ پرداختی بعد از سررسید توسط مشتریان را برای کلیه قراردادهای قبلی منعقده فی مابین مؤسسه اعتباری و مشتری که در آنها موضوع تسهیم بانسبه درج نشده است ، اجرا نمایند و اصل و اساس این حکم مبتنی بر اختیار است و تنظیم تفاهم نامه در درون خود دو رکن اساسی دارد اول اینکه مؤسسه اعتباری دارای اختیار در برگزیدن چنین روشی است و می تواند این شیوه و روش را با لحاظ نوع قرارداد یا نوع مشتری انتخاب ننماید و دوم اینکه مشتری دارای اختیار است چون مبتنی بر تنظیم تفاهم نامه است و مشتری هم می تواند تفاهم نامه را امضاء ننماید و در نتیجه مشمول حکم این مقرره نشود ، بنابراین مصوبه مورد شکایت که علی الاصول مبتنی بر اختیارات بانک مرکزی در حوزه سیاست گذاری در حوزه پولی و بانکی می باشد و همانگونه که بیان شد تکلیف الزام آور ابتدایی ایجاد نمی نماید بلکه بر اساس اختیار طرفین می باشد مغایرتی با مقررات نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات ارجمند دیوان می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۱۲۸۶-۱۲۸۸دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۹

نامشخص

رای شماره ۱۲۸۶ الی ۱۲۸۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۹ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(قسمت اخیر بخشنامه شماره ۵۰؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۱۴۰۰/۰۶/۳۱ معاون حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن مقرر شده است که «محل استقرار آنها در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته ملاک عمل در دوره برنامه پنجم توسعه ذکرشده باشد»، ابطال نشد.)

رای شماره ۱۲۸۶ الی ۱۲۸۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(قسمت اخیر بخشنامه شماره ۵۰؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۱۴۰۰/۰۶/۳۱ معاون حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن مقرر شده است که «محل استقرار آنها در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته ملاک عمل در دوره برنامه پنجم توسعه ذکرشده باشد»، ابطال نشد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۹ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: مجتمع صنعتی پتروشیمی رجال، انجمن صنفی کارفرمایی صنعت پتروشیمی (با وکالت آقای محمدرضا حیدری، خانم صدیقه نعیمیان) و آقای حسین عبداللهی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۵۰؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۳۱؍۶؍۱۴۰۰ معاون حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: آقای محمدرضا حیدری و خانم صدیقه نعیمیان به وکالت از انجمن صنفی کارفرمایی صنعت پتروشیمی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۵۰؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۳۱؍۶؍۱۴۰۰ معاون حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده اند که: " سازمان امور مالیاتی کشور علیرغم اطلاق بند(ب) ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجم توسعه، این ماده را مقید و دایره شمول قانون را برخلاف هدف تشویقی و حمایتی قانونگذار محدود و مضیق کرده زیرا حکم قانون مطلق است و ذکری درباره لزوم بقای محل استقرار واحدهای صنعتی و معدنی در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته ملاک عمل در برنامه پنجم توسعه در آن به چشم نمی خورد. طبق ماده ۱۴۶ قانون مالیات های مستقیم، کلیه معافیت های مدت دار که به موجب قوانین مالیاتی و مقررات قبلی مقرر شده اند، با رعایت مقررات مربوط تا انقضاء مدت به قوت خود باقی هستند و طبق بند ۱۹ دستورالعمل ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم به شماره ۲۳۷۲۰-۳۰۰ مورخ ۳۰؍۱۱؍۱۳۹۱ چنانچه واحد تولیدی یا معدنی در تاریخ اخذ پروانه بهره برداری یا انعقاد قرارداد استخراج و فروش در مناطق کمتر توسعه یافته واقع شده باشد، رفع عدم توسعه یافتگی از منطقه، موثر در کاهش مدت معافیت نخواهد بود. واضح است اخذ مجوزها و مدارک لازم و سپس احداث زیرساخت ها و راه اندازی یک واحد صنعتی و معدنی تا مرحله بهره برداری نیازمند صرف وقت نسبتاً طولانی و هزینه است و بدیهی است آغاز و انجام این اقدامات در رفع محرومیت از مناطق کمتر توسعه یافته موثر و باعث ایجاد رونق کسب و کار و کارآفرینی در منطقه خواهد بود. در حالی که بخشنامه مورد اعتراض در واقع نوعی مجازات برای فعالین اقتصادی در مناطق کمتر توسعه یافته در نظر گرفته است. لذا ابطال مصوبه از تاریخ تصویب مورد تقاضا می باشد. " آقای محمدرضا حیدری به موجب لایحه تکمیلی ارسالی مورخ ۱۶؍۶؍۱۴۰۱ به طور خلاصه توضیح داده است که: " در فراز پایانی بخشنامه یاد شده یکی از شروط برخورداری از معافیت ۲۰ ساله، محل استقرار واحدهای تولیدی و معدنی در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته ملاک عمل در دوره برنامه پنجم توسعه بیان شده است و به شرحی که در شکایت تنظیمی مشروحاً بیان شده، شرط مزبور برخلاف قوانین و مقررات است، بنابراین ابطال و حذف جمله «و محل استقرار آنها در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته در دوره برنامه پنجم ذکر شده باشد» نیز از بخشنامه فوق الاشاره از تاریخ تصویب مورد استدعاست. " مجتمع صنعتی پتروشیمی رجال نیز به موجب دادخواست جداگانه ای ابطال بخشنامه شماره ۵۰-۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۳۱؍۶؍۱۴۰۰ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " در حکم بند (ب) ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه که بیان می کند « میزان معافیت مالیاتی واحدهای صنعتی و معدنی مناطق کمتر توسعه یافته تا سقف معافیت های منظور شده در مناطق آزاد تجاری-صنعتی افزایش می یابد» هیچ گونه قید و شرطی در خصوص اعطای معافیت مذکور ملاحظه نمی شود ولی سازمان امور مالیاتی و هیات وزیران با برداشت ناصحیح طی چندین دستورالعمل و مصوبه محدودیت هایی را برای اجرای این حکم به وجود آورده اند که با درایت قضات دیوان عدالت اداری ابطال شده است، بنابراین سازمان امور مالیاتی برخلاف مفاد صریح قانون اقدام به تهیه بخشنامه نموده و حوزه عملکرد قانون را محدود، مشروط و برخی از واحدهای تولیدی را از این امتیاز محروم نموده است، در صورتی که فلسفه و هدف قانونگذار در قوانین از جمله ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم و بند (ب) ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه، حمایتی است و هدف این نیست که پس از جذب سرمایه گذاران به این مناطق با ایجاد تبعیض بین واحدهای مختلف مستقر در آن، آنها را از امتیازات قانونی محروم و سرمایه گذاران را بی انگیزه نماید. چگونه می توان تصور کرد که قانونگذار اقدام به تبعیض بین سرمایه گذاران کند یعنی پس از گرفتار کردن آنها در مناطق محروم چتر حمایتی قانونی را بردارد؟ قطعاً چنین قصدی را نمی توان برای قانونگذار تصور نمود. در واقع اجرای حکم بند (ب) ماده ۱۵۹ قانون فوق به تنهایی و بدون اجرای ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم موضوعیت ندارد. بنابراین معاونت حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی برخلاف رویه معمول و قانونی در این بخشنامه ضمن ارسال رای دیوان عدالت اداری در قسمت انتهای آن با تفسیر ناصحیح و خارج از حدود اختیارات خود عمل قانونگذاری انجام داده است که این عمل برخلاف قانون و حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی است. لذا ابطال مصوبه از تاریخ تصویب مورد تقاضا می باشد. " آقای حسین عبداللهی نیز به موجب دادخواست جداگانه ای ابطال بخشنامه مذکور را خواستار شده و اعلام کرده است که: " پس از صدور آرای مختلف از سوی هیات عمومی دیوان ناظر بر مدلول حکم ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجم توسعه مبنی بر افزایش معافیت مالیاتی برخی واحدها به بیست سال به ویژه دادنامه شماره ۲۴۸ الی ۲۹۱-۲۸؍۲؍۱۴۰۰، متاسفانه سازمان امور مالیاتی به طرق مختلف از اجرای کامل آن استنکاف می نماید که در جدیدترین آن در پی ابلاغ دادنامه یاد شده اقدام به افزودن قید معترض عنه نموده است. همان گونه که استحضار دارید نص دادنامه مذکور، شرط «استمرار معافیت در طول برنامه پنجم» را مقرر نموده است در حالی که این بخشنامه با گنجاندن شرط «محل استقرار آنها در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته ملاک عمل در دوره برنامه پنجم توسعه ذکر شده باشد» عملاً بخشی از واحدهای مشمول معافیت را خارج می نماید، چرا که قید دادنامه یعنی «استمرار معافیت در طول برنامه» حتی حالتی که «واحد صنعتی-معدنی در ابتدا از معافیت مناطق برخوردار باشد و متعاقباً آن منطقه از فهرست خارج گردد اما مهلت ده ساله تا انتهای برنامه پنجم استمرار داشته باشد» را نیز در بر می گیرد. بنابراین نظر به اینکه قید معترض عنه منجر به خروج حالت اخیر از شمول معافیت های قانونی می گردد مغایر ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجم توسعه و دادنامه ۲۸۲ الی ۲۹۱ هیات عمومی دیوان می باشد، لذا تقاضای ابطال آن از زمان صدور بخشنامه تقدیم حضور می گردد. " متن بخشنامه مورد شکایت به شرح زیر است: بخشنامه شماره ۵۰؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۳۱؍۶؍۱۴۰۰ " به پیوست تصویر دادنامه شماره ۲۸۲ الی ۲۹۱-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری متضمن رای آن هیات به شرح ذیل مبنی بر ابطال تصویب نامه شماره ۲۴۰۲۳؍ت۵۶۱۷۹ه-۳۱؍۲؍۱۳۹۸ هیات وزیران و بخشنامه شماره ۱۶؍۹۸؍۲۰۰-۱؍۳؍۱۳۹۸ جهت اجرا ارسال می شود: «نظر به اینکه به موجب تصویب نامه شماره ۲۴۰۲۳؍ت۵۶۱۷۹ه-۳۱؍۲؍۱۳۹۸ هیات وزیران و بخشنامه شماره ۱۶؍۹۸؍۲۰۰-۱؍۳؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که صرفاً آن دسته از واحدهای صنعتی و معدنی موضوع ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم که در طول برنامه پنجم توسعه با سرمایه گذاری انجام شده برای آنها پروانه بهره برداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد شده باشد و دوره معافیت آنها تا تاریخ ۲۹؍۱۲؍۱۳۸۹ به اتمام نرسیده باشد، مشمول برخورداری از افزایش معافیت موضوع بند (ب) ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران هستند، بنابراین اطلاق مقررات مذکور از جهت اعمال محدودیت برای آن دسته از واحدهای صنعتی و معدنی که دوره معافیت آنها قبل از قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران شروع شده و تا تاریخ ۲۹؍۱۲؍۱۳۸۹ به پایان نرسیده و در طول برنامه پنجم توسعه نیز معافیت قبلی آنها همچنان استمرار داشته، مغایر با قوانین فوق الاشاره و مفاد دادنامه شماره ۱۲۸۸-۱۲۸۷ مورخ ۲۲؍۱۲؍۱۳۹۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری و خارج از حدود و اختیار مراجع وضع کننده مقررات یاد شده است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می شود.» بنابراین به استناد رای مزبور مفاد بند (ب) ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران در خصوص واحدهای صنعتی و معدنی که دوره معافیت مناطق کمتر توسعه یافته آنها قبل از اجرای قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه، شروع شده و تا تاریخ ۲۹؍۱۲؍۱۳۸۹ به پایان نرسیده و در طول برنامه پنجم توسعه معافیت قبلی آنها همچنان استمرار داشته و محل استقرار آنها در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته ملاک عمل در دوره برنامه پنجم توسعه ذکر شده باشد نیز با رعایت مقررات موضوعه قابل اعمال خواهد بود.- معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۱۶۶۴؍۲۱۲؍ص-۱۵؍۱۰؍۱۴۰۰ اعلام کرده است که: " با عنایت به صراحت حکم بند (ب) ماده ۱۵۹ قانون مذکور و با توجه به اینکه هدف از وضع و تصویب این ماده اجرای سیاست های تشویقی برای انجام سرمایه گذاری اشخاص در واحدهای صنعتی و معدنی مستقر در مناطق کمتر توسعه یافته اعلام شده است، افزایش معافیت مالیاتی مربوط به مناطق کمتر توسعه یافته صرفاً با توجه به مقررات زمان اجرای قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه و در خصوص واحدهای صنعتی و معدنی مستقر در مناطق کمتر توسعه یافته امکان پذیر می باشد. بنابراین اجرای حکم مزبور در خصوص واحدهای صنعتی و معدنی که دوره معافیت مناطق کمتر توسعه یافته آنها قبل از اجرای قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه شروع شده، صرفاً در صورتی که محل استقرار آنها از موارد مصرح در فهرست ملاک عمل مناطق کمتر توسعه یافته مربوط به دوره اجرای قانون مزبور باشد با رعایت سایر مقررات امکان پذیر خواهد بود. بنابراین چنانچه عبارت «محل استقرار آنها در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته ملاک عمل در دوره برنامه پنجم توسعه ذکر شده باشد»، از قسمت اخیر بخشنامه شماره ۵۰؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۳۱؍۶؍۱۴۰۰ حذف شود، از رقابت اقتصادی سالم جلوگیری و تبعیض ناروا ایجاد می شود، چرا که موجب می شود واحدهایی که قبل از دوره برنامه پنجم توسعه در مناطق کمتر توسعه یافته مستقر بوده و معافیت ده ساله خود را استفاده نموده اند و با اینکه در طول اجرای قانون برنامه پنجساله پنجم، منطقه مزبور از وضعیت کمتر توسعه یافتگی خارج شده امکان برخورداری از معافیت برای آنها فراهم شود، لیکن واحدهایی که در همین منطقه (توسعه یافته در طول برنامه پنجم) اقدام به سرمایه گذاری و اخذ پروانه بهره برداری نموده اند، امکان برخورداری از این مشوق (معافیت تا سقف معافیت های منظور شده در مناطق آزاد تجاری- صنعتی) را نداشته باشند. به استناد مقررات بند ۱ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۴ ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم، اعمال حکم بند (ب) ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه ... با توجه به مقررات و ضوابط مالیاتی زمان صدور پروانه بهره برداری صرفاً به پروانه های بهره برداری اولیه صادره در طول اجرای برنامه مزبور امکان پذیر می باشد، لیکن با وجود مخالفت های این سازمان مطابق مصوبات مربوطه و با توجه به برداشتی که از مقررات قانون برنامه پنجم توسعه صورت گرفته، شرایط اعمال حکم مزبور برای واحدهای صنعتی و معدنی دارای پروانه بهره برداری صادره قبل از تاریخ اجرای برنامه مذکور که در طول برنامه نیز در مناطق کمتر توسعه یافته مستقر گردیده اند به شرح یاد شده، تعیین گردیده است. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۹؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی اولاً: براساس ماده ۱۵۹ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران مصوب سال ۱۳۸۹ مقرر شده است که: «میزان معافیت مالیاتی واحدهای صنعتی و معدنی مناطق کمتر توسعه ‌یافته تا سقف معافیت های منظور شده در مناطق آزاد تجاری- صنعتی افزایش می‌یابد» و به موجب ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم (اصلاحی مصوب ۱؍۲؍۱۳۹۴): «درآمد ابرازی ناشی از فعالیت های ‌تولیدی و معدنی اشخاص حقوقی غیردولتی در واحدهای تولیدی یا معدنی که از تاریخ اجرای این ماده از طرف‌ وزارتخانه‌های ذیربط برای آنها پروانه بهره‌برداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد می‌شود و همچنین درآمدهای خدماتی بیمارستان ها، هتل ها و مراکز اقامتی گردشگری اشخاص یادشده که از تاریخ مذکور از طرف مراجع قانونی ذیربط برای آنها پروانه بهره‌برداری یا مجوز صادر می‌شود، از تاریخ شروع بهره‌برداری یا استخراج یا فعالیت به مدت پنج سال و در مناطق کمتر توسعه‌ یافته به مدت ده سال با نرخ صفر مشمول مالیات می‌باشد...» و برمبنای حکم اخیر، یکی از شرایط بهره­ مندی فعالان حوزه‌های صنعتی و معدنی مذکور از معافیت های مالیاتی یادشده، کمتر توسعه­ یافتگی مناطق مورد اشتغال است و در صورت خروج این مناطق از وضعیت کمتر توسعه­ یافتگی شمول معافیت بر آنها منتفی خواهد بود. ثانیاً: آرای شماره­ ۱۲۸۸-۱۲۸۷ مورخ ۲۲؍۱۲؍۱۳۹۶ و ۲۸۲ الی ۲۹۱-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری تصریحی به لزوم بهره ­مندی از معافیت های مالیاتی با وجود خروج مناطق مورد اشتغال از وضعیت کمتر توسعه یافتگی ندارند و بر همین اساس قسمت اخیر بخشنامه شماره ۵۰؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۳۱؍۶؍۱۴۰۰ معاون حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن مقرر شده است که «محل استقرار آنها در فهرست مناطق کمتر توسعه یافته ملاک عمل در دوره برنامه پنجم توسعه ذکرشده باشد»، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۷۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۹

معتبر

ابطال ماده 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792ه مورخ 1400/07/14 هیأت وزیران)

شماره: 140109970905811273 تاریخ: 1401/07/19 مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای ضیاء الدین موسوی جراحی موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792ه مورخ 1400/07/14 هیأت وزیران) گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال مواد 10 و 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792ه مورخ 1400/07/14 هیأت وزیران) را خواستار شده و در مقام تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: "نظر به اینکه الزام اشخاص حقیقی یا حقوقی به پرداخت مالیات بر درآمد منوط به انجام تشریفات قانونی مربوط به تنظیم برگ تشخیص مالیاتی و ابلاغ آن به شخص مودی و طی مراحل قانونی از جمله صدور رأی قطعی توسط هیأت حل اختلاف مالیاتی است و به دلالت ماده 249 قانون مالیات های مستقیم تعیین مأخذ مورد محاسبه مالیات و رفع اشتباه در محاسبه در این مورد از جمله وظایف هیأت حل اختلاف مالیاتی است (متن دادنامه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شماره دادنامه: 456 تاریخ: 1388/05/25). همچنین به موجب ماده 237 قانون مالیات های مستقیم برگ تشخیص مالیات باید بر اساس مأخذ صحیح و متکی به دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیت های مربوط و درآمدهای حاصل از آن به طور صریح در آن قید و برای مودی روشن باشد. امضا کنندگان برگ تشخیص مالیات باید نام کامل و سمت خود را در برگ تشخیص به طور خوانا قید نمایند و مسئول مندرجات برگ تشخیص و  نظریه خود از هر جهت خواهند بود و در صورت استعلام مودی از نحوه تشخیص مالیات مکلفند جزئیات گزارشی را که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته است به مودی اعلام نمایند و هرگونه توضیحی را در این خصوص بخواهد به او بدهند. لذا بنا به اصل 51 قانون اساسی اخذ مالیات از مودی نیازمند طی مراحل قانونی وفق مقررات قانون مالیات های مستقیم و اصلاحات قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 می باشد لیکن هیأت وزیران با توجه به ماده 8 و 9 تصویب نامه شماره 73974/ت58792ه مورخ 1400/07/14 با حذف مراحل قانونی مطالبه و دادرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی را وفق ماده 10 و 12 همان مصوبه در ابتدای مطالبه به سمت اخذ مالیات بر اساس عملیات اجرائی سوق داده و باعث تضییع حقوق مالیاتی و دادرسی مودیان گردیده است. این مصوبه مغایر مواد قانونی زیر می باشد: با مداقه در ماده 187 قانون مالیات های مستقیم نظر به اینکه مالیات نقل و انتقال املاک موضوع ماده 59 نیز از مصادیق اخذ مالیات بر اساس درصدی از ارزش معاملاتی ماده 64 قانون مالیات های مستقیم می باشد در تشابه قانون گذار در تبصره 1 ماده فوق الاشاره اعلام نموده چنانچه میزان مالیات مشخصه، مورد اختلاف‎باشد پرونده امر، خارج از نوبت در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع این قانون رسیدگی خواهد شد. لذا به عینه مشاهده می گردد مقنن مالیات مطالبه شده بر اساس ارزش فوق را قطعی یا مقطوع و غیر قابل رسیدگی در مراجع ماده 50 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/04/14 اعلام ننموده و حق دادرسی مالیاتی وفق آئین دادرسی مالیاتی را به مودی داده است. نظر به اینکه در ماده 8 تصویب نامه سازمان امور مالیاتی مکلف شده است نسبت به تعیین دارایی های مشمول و ارزش آنها حداکثر تا پایان آذرماه سال 1400 اقدام و مراتب را طی دو ماه به نحو مقتضی به اطلاع مالکین دارایی های مشمول برساند. همچنین وفق ماده 9 آیین نامه مزبور کل فرصت اعطائی از تاریخ صدور تا تاریخ پرداخت در اختیار سازمان امور مالیاتی بوده و با عنایت به ماده 50 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/04/14 که موخر بر قانون بودجه نیز می باشد به موجب ماده 244 قانون مالیات های مستقیم مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش بینی شده، هیأت حل اختلاف مالیاتی است. با عنایت به اینکه مقنن در متن بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه 1400 نسبت به مرجع رسیدگی به اختلاف مالیاتی مرجع دیگری پیش بینی ننموده است، لذا احکام رسیدگی به اعتراضات مودیان وفق مقررات قانونی ذکر شده  مرجع رسیدگی ماده 50 قانون فوق الاشاره (مراجع ماده 244 قانون مالیات های مستقیم) می باشد. لذا ابطال ماده مذکور مورد تقاضا می باشد."   متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر می باشد: " آئین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792ه مورخ 1400/04/14)  ....... ماده12: چنانچه اشخاص، نسبت به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه یا اقدامات اجرایی موضوع ماده 10 این آیین نامه اعتراض داشته باشند، اعتراض آنها قابل طرح و رسیدگی در هیأت موضوع ماده 216 قانون خواهد بود. - معاون اول رئیس جمهور"   در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت (حوزه معاونت حقوقی رئیس جمهور) به موجب لایحه شماره 47301/30540-1401/02/31 اعلام کرده است که:  " 1- آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور بر اساس تکلیف قانونی مقرر در ذیل جزء 4 بند مزبور و با رعایت تشریفات مقرر در آن به تصویب هیأت وزیران رسیده و بر خلاف ادعای شاکی، مغایرتی با اصل 138 قانون اساسی ندارد. 2- در بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور، قانون گذار مقرر داشته که در سال 1400 واحدهای مسکونی و باغ ویلاهای گران قیمت به شرح این بند مشمول مالیات بر دارایی (سالانه) خواهد بود و از آنجا که مأخذ مالیاتی و نرخ مالیات متعلقه در جزء (1) بند مزبور به صورت مقطوع مشخص شده است، مالیات مورد اشاره قطعی است و در صورت عدم پرداخت توسط اشخاص مشمول در موعد مقرر، مشمول عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم قانون مالیات های مستقیم خواهد بود. از این رو با توجه به تجویز قانون گذار در بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور، برخلاف ادعای شاکی، حکم مقرر در ماده (10) آیین نامه اجرایی هیچ مغایرتی با اصول 22 و 51 قانون اساسی ندارد. 3- نظر به این که در خصوص مالیات دارای ماهیت مقطوع، فرآیند قانونی پیش بینی شده در رابطه با مالیات های تشخیصی موضوع قانون مالیات های مستقیم اعمال نمی شود و با عدم پرداخت مالیات از سوی مودی، برگ اجراییه علیه وی صادر و اقدامات اجرایی قانونی وصول مالیات نسبت به آن صورت می پذیرد، در ماده 12 آیین نامه اجرایی به رسیدگی به اعتراض اشخاص نسبت به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه و عملیات اجرایی موضوع ماده 10 آیین نامه در هیأت موضوع ماده 216 قانون مالیات های مستقیم اشاره شده که این موضوع با توجه به قطعی بودن ماهیت این مالیات موجه و قانونی بوده و ایرادی بر آن مترتب نیست."   پرونده در اجرای ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 به هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیأت به موجب دادنامه شماره 140109970906010350-1401/05/31 ماده 10 از آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 کل کشور را قابل ابطال تشخیص نداد و رأی به رد شکایت صادر کرد. رأی مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رئیس دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت. «رسیدگی به تقاضای ابطال ماده 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور مصوب هیأت وزیران (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792ه مورخ 1400/07/14) در دستور کار هیأت عمومی قرار گرفت.»     هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/07/19 به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است. رأی هیأت عمومی با توجه به اینکه براساس ماده 12 آیین‌نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور مقرر شده است که : «چنانچه اشخاص به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه یا اقدامات اجرایی موضوع ماده 10 آیین‌نامه اعتراض داشته باشند، اعتراض آنها قابل طرح و رسیدگی در هیأت موضوع ماده 216 قانون خواهد بود» و با لحاظ اینکه برمبنای ماده مذکور در رابطه با اختلاف بین مودیان مشمول قانون با ادارات امور مالیاتی درخصوص ارزش دارایی مشمول و نیز میزان مالیات متعلقه، مفاد مواد 170 و 244 و 247 الحاقی قانون مالیات های مستقیم در مورد مراحل مقدماتی رسیدگی هیأت های حل اختلاف مالیاتی به اعتراض مودیان نقض شده و برمبنای ماده صدرالذکر مالیات مورد تشخیص قطعی محسوب شده و فرآیند اعتراض به آن صرفا در صلاحیت هیأت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 216 قانون مالیات های مستقیم است، ​​​​​​​بنابراین ماده 12 آیین‌نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود./ مهدی دربین هیأت عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۸۹دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۹

معتبر

ابطال عبارت «و کل مبلغ صورت حساب نقدی تلقی می شود» از تبصره 1 جزء 1-1 ماده 8 آیین نامه اجرایی موضوع ماده 95 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب 1394/04/31 وزیر امور اقتصادی و دارایی

رای شماره ۱۲۸۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(عبارت «و کل مبلغ صورت حساب نقدی تلقی می شود» از تبصره ۱ جزء ۱-۱ ماده ۸ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۰۴/۳۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۹ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت «و کل مبلغ صورت حساب نقدی تلقی می شود» از تبصره ۱ جزء ۱-۱ ماده ۸ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ وزیر امور اقتصادی و دارایی گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عبارت «و کل مبلغ صورت حساب نقدی تلقی می شود» از تبصره ۱ جزء ۱-۱ ماده ۸ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ وزیر امور اقتصادی و دارایی را خواستار شده و در مقام تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: "بر اساس تبصره های ۱ و ۲ ماده ۴ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ شرط مقنن برای غیر نقدی تلقی کردن معاملات، تنها ثبت نسیه بودن معاملات و دریافت و پرداخت های مرتبط با آن در سامانه مودیان و تایید طرفین است و مصرف کننده نهایی بودن یا نبودن خریدار هم هیچ تاثیری در این خصوص ندارد در حالی که در تبصره ۱ جزء ۱-۱ اصلاحی ماده ۸ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۲۲؍۱؍۱۴۰۱ تنها شرط مربوط به نسیه بودن معاملات و دریافت و پرداخت های مرتبط به آن، ثبت شدن در سامانه است. نتیجه مصوبه این می شود که فروشنده ناچار است ارزش افزوده ایی را پرداخت کند که هنوز وجه آن را دریافت نکرده است و به همین جهت درخواست ابطال «و کل مبلغ صورتحساب نقدی تلقی می شود» از تبصره یادشده به جهت مغایرت با تبصره های ۱ و ۲ ماده ۴ قانون مالیات بر ارزش افزوده سال ۱۴۰۰ و خروج از حدود اختیارات از حیث تضییق دامنه شمول حکم مقتضی درخواست ابطال از زمان صدور دارد." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " بنا به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور مواد۱، ۲، ۷ و ۸ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی مورخ ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ به شرح زیر اصلاح می گردد: اصلاحیه مواد ۱، ۲، ۷ و ۸ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم ....... ماده ۷ آیین نامه حذف و ماده ۸ آن به شرح زیر اصلاح می شود: کلیه مودیانی که به عرضه کالا و یا ارایه خدمات اشتغال دارند مکلفند صورتحساب معاملات خود را به شرح زیر صادر و نگهداری نمایند: ۱- صورتحساب الکترونیکی: صورتحسابی است دارای شماره منحصر به فرد مالیاتی، که در سه قالب زیر صادر می شود: ۱-۱- صورتحساب الکترونیکی نوع اول یا «صورتحساب با اطلاعات کامل»، شامل نوع فروش (شامل مواردی از قبیل بورس کالا، بورس انرژی، سامانه تدارکات الکترونیکی دولت، حق العمل کاری، پیمانکاری، داخلی، صادراتی و نظیر آن)، نوع خریدار (مصرف کننده نهایی حقیقی یا فعال اقتصادی) تاریخ و زمان صدور (ساعت، دقیقه و ثانیه) و حداقل در بر گیرنده اطلاعات هویتی شامل نام، نام خانوادگی یا نام شخص حقوقی، شماره اقتصادی، شناسه یا کد ملی یا شناسه فراگیر اتباع خارجی، نشانی کامل و شماره پستی، شماره شعبه، برای هر دو شخص فروشنده و خریدار و مشخصات کالا با خدمات ارایه شده، شامل شناسه کالا یا خدمت، شرح کالا یا خدمت، واحد سنجش، مقدار یا تعداد، مبلغ واحد (فی) و مبلغ کل، تخفیفات، مالیات بر ارزش افزوده، به شرح سایر عوارض و مبلغ سایر عوارض آن و مقدار پرداخت نقدی و مقدار نسیه آن حسب مورد، باشد. تبصره ۱- در صورتی که نرخ خریدار مصرف کننده نهایی است، درج کامل اطلاعات هویتی خریدار الزامی نبوده و کل مبلغ صورتحساب نقدی تلقی می شود." علی رغم ارسال و ابلاغ نسخه دوم دادخواست و ضمایم آن به وزارت دارایی تا زمان رسیدگی به پرونده هیچ پاسخی ارسال نکرده است ولی مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه ۹۱۷۳؍۲۱۲؍ص مورخ ۳؍۵؍۱۴۰۱ توضیح داده است که: "بر اساس مفاد تبصره ۱ ماده ۴ قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ «مطابق این قانون، اصل بر نقدی بودن معاملات است؛ مگر اینکه نسیه بودن معاملات و دریافت و پرداخت های مرتبط با آن در سامانه مودیان ثبت شده و به تایید طرفین رسیده باشد. در مواردی که معامله یا قرارداد در سامانه مودیان ثبت نشده باشد، آن معامله یا قرارداد، نقدی تلقی می شود.» همچنین طبق مفاد تبصره ۲ همین ماده «در معاملات غیر نقدی نظیر فروش اقساطی و اجاره به شرط تملیک و قراردادهای پیمانکاری و مشاوره ای، تاریخ تعلق مالیات و عوارض همان تاریخ صدور صورتحساب است؛ لکن مودی با رعایت تبصره فوق مجاز است پرداخت مالیات و عوارض فروش این نوع معاملات را تا زمان پرداخت ثمن معامله توسط خریدار یا مبلغ قرارداد توسط کارفرما، متناسباً، به تاخیر بیندازد و سازمان تا زمان پرداخت مالیات و عوارض فروش این نوع معاملات توسط کارفرما یا خریدار، مودی را مشمول جریمه تاخیر در پرداخت نخواهد کرد. در خصوص معاملات مذکور، تا زمان پرداخت مالیات و عوارض توسط خریدار، اعتبار مالیاتی برای وی از این بابت منظور نخواهد شد.» که این موضوع در قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ در مفاد مواد ۲۰ و ۱۱ تکلیف مودیان را در جهت تاریخ تعلق، وصول و تسویه حساب با سازمان امور مالیاتی فارغ از دریافت اصل و فرع بهای کالا و خدمات تبیین نموده بود که در قانون دایمی مصوب ۱۴۰۰ این ایراد و اشکال در راستای حمایت از مودیان نظام مالیات بر ارزش افزوده برطرف گردیده است. همچنین بر اساس ماده ۵ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۱۳۹۸ فرایند کلی ثبت معاملات و محاسبه مالیات بر ارزش افزوده در سامانه مودیان به صورت زیر است: الف- صورتحساب الکترونیکی، توسط فروشنده از طریق سامانه مودیان صادر می شود. در مورد مودیانی که مستقیماً با مصرف کننده نهایی ارتباط دارند، عملیات ثبت فروش و صدور صورتحساب الکترونیکی، توسط پایانه فروشگاهی انجام می شود. ب- در صورتی که خریدار، مصرف کننده نهایی نبوده و خود عضو سامانه مودیان باشد، صورتحساب الکترونیکی صادر شده توسط فروشنده، به صورت خودکار به کارپوشه وی در سامانه مودیان منتقل می شود و به عنوان اعتبار مالیاتی برای او منظور می شود. تبصره: مودیان مالیاتی مکلفند ظرف مدت سی روز از تاریخ درج صورتحساب الکترونیکی در کارپوشه مودیان نسبت به اعلام پذیرش یا عدم پذیرش این صورتحساب ها اقدام کنند. عدم اظهار نظر ظرف مدت مذکور به منزله تایید صورتحساب مربوط می باشد.» بنابراین با عنایت به اینکه هدف از تصویب مقررات تبصره های ۱، ۲ و ۳ ماده ۴ قانون دایمی شدن مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۴۰۰ (ساز و کار ثبت معاملات در سامانه مودیان) قابلیت ردیابی و کنترل معاملات یادشده توسط سازمان امور مالیاتی کشور و در راستای مفاد ماده ۱۳ قانون حداکثر استفاده از توان داخلی و قوانین بودجه سنواتی از جمله مفاد بند (ل) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ به جهت حمایت از شرکت های پیمانکاری و مشاورین و سازندگان که کارفرمای آنان بخش دولتی می باشد، بوده و همچنین پذیرش این گونه معاملات و نسیه بودن آن توسط سازمان امور مالیاتی منوط به تایید طرفین معامله در سامانه مودیان می باشد که با توجه به اینکه اصولاً طبق قوانین و مقررات مذکور، برای مصرف کنندگان نهایی در سامانه مودیان کارپوشه ای جهت تایید معاملات مقرر نشده است، لذا تایید معامله توسط مصرف کنندگان نهایی قابل انجام نیست. به عبارت دیگر اجرای ساز و کار ثبت معاملات برای مصرف کنندگان نهایی به دلیل تعداد و شرایط این گونه مودیان دارای مشکلات و معاذیر اجرایی می باشد و در قوانین یاد شده هم در این خصوص مقرراتی پیش بینی نگردیده است. همچنین لازم به ذکر است مطابق قسمت اخیر اصلاحیه مورد شکایت، مفاد مورد شکایت، بعد از راه اندازی سامانه مودیان قابلیت اجراء را خواهد داشت. با توجه به مراتب فوق الذکر اشکالی به مصوبه مورد اعتراض وارد نمی باشد لذا استدعای رسیدگی و رد شکایت شاکی را دارد. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۹؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس تبصره‌ ۱ ماده ۴ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۴۰۰ مقرر شده است که: «مطابق این قانون اصل بر نقدی بودن معاملات است، مگر اینکه نسیه بودن معاملات و دریافت و پرداخت های مرتبط با آن در سامانه مودیان ثبت شده و به‌ تایید طرفین رسیده باشد و در مواردی که معامله یا قرارداد در سامانه مودیان ثبت نشده باشد، آن معامله یا قرارداد نقدی تلقّی می‌شود.» با عنایت به اینکه برمبنای حکم فوق، نقدی و غیرنقدی بودن معاملات دایر مدار ثبت در سامانه بوده و عدم ثبت در سامانه به منزله نقدی بودن معاملات است که قانونگذار نیز اصل را بر آن گذاشته است و اگر در سامانه نسیه بودن ثبت شود، عملاً تفاوتی ندارد که به واسطه‌های قبل از مصرف‌کننده نهایی فروخته شود و یا به مصرف‌کننده نهایی و این معامله برمبنای قانون نقدی محسوب نمی‌شود و با لحاظ اینکه در تبصره ۱ جزء ۱-۱ ماده ۸ آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ وزیر امور اقتصادی و دارایی برخلاف مفاد حکم مقرر در تبصره قانونی مذکور حکم دیگری از مفاد قانون استخراج شده است و آن حکم این است که اگر نرخ خریدار مصرف‌کننده نهایی است، درج کامل اطلاعات هویتی الزامی نبوده و کل مبلغ صورتحساب نقدی تلقّی می‌شود، بنابراین تبصره مذکور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۵۸دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۲

معتبر

ابطال جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 158؍96؍200- 7؍12؍1396 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

رای شماره ۱۲۵۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۱۳۹۶/۱۲/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مقرر شده است «منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مودی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت» از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰- ۷؍۱۲؍۱۳۹۶ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۱۲؍۱۳۹۶ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " با اتخاذ ملاک از دادنامه شماره ۱۱۳۱۶-۱۴۰۰/۱۱/۲۵ هیات تخصصی مالیاتی بانکی، چون این مقرره بر خلاف مفاد رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی و نیز مغایر با تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیات های مستقیم بوده و خارج از حدود اختیارت قانونی مرجع مصوب بوده و باعث تضییع حقوق مودیانی می شود که بدهی سال قبل را تسویه نموده ولی به دلیل عدم تسویه سایر بدهی های مندرج در قانون مالیات های مستقیم از تخقیف محروم می شوند، تقاضای ابطال از تاریخ تصویب را دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۱۲؍۱۳۹۶ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به پیوست نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره ۳۶-۲۰۱ مورخ ۳؍۱۰؍۱۳۹۶ در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیات های مستقیم در ارتباط با مقررات تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴، جهت اجراء ابلاغ می گردد. ضمناً لازم است موارد زیر در حسابرسی های مالیاتی و مراجع حل اختلاف مالیاتی مد نظر قرار گیرد. ....... ج- مقررات عمومی ...... ۳- منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مودی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت. –رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۴۲۹۵؍۲۱۲؍ص مورخ ۹؍۳؍۱۴۰۱ توضیح داده است که: " ۱- طبق تبصره ۷ ماده ۱۰۵ اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم، به ازای هر ده درصد (۱۰%) افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات اشخاص موضوع این ماده نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته آنها، یک واحد درصد و حداکثر تا پنج واحد درصد از نرخ های مذکور کاسته می شود. شرط برخورداری از این تخفیف تسویه بدهی مالیاتی سال قبل و ارایه اظهار نامه مالیاتی مربوط به سال جاری در مهلت اعلام شده از سوی سازمان امور مالیاتی است. ۲- طبق جزء ۳ بند (ج) بخشنامه مذکور، منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل، اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مودی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت. ۳- مطابق نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی که طی بخشنامه ۴۹؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۲۹؍۶؍۱۴۰۰ ابلاغ گردید، با رعایت سایر قوانین و مقررات مربوط شرط استفاده از تخفیف مالیاتی موضوع تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ۱۳۱ اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم، صرفاً تسویه بدهی مالیات بر درآمد عملکرد سال قبل (اعم از اصل مالیات و جرایم متعلق به منشاء بدهی مذکور) است و به سایر بدهی های مالیاتی اشخاص تسری ندارد. ۴- مطابق دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۱۶-۲۵؍۱۲؍۱۴۰۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری، شکایت آقایان بهمن زبردست و مسعود ولی پوری گودرزی از بخشنامه شماره ۴۹؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۲۹؍۶؍۱۴۰۰ سازمان امور مالیاتی کشور متضمن نظریه اکثریت اعضای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی مردود اعلام گردیده؛ به لحاظ اینکه در نظریه اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی مندرج در صورت جلسه شماره ۲-۲۰۱ مورخ ۹؍۳؍۱۴۰۰، چنین آمده است که با لحاظ احکام موضوع تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ در جهت برخورداری از تخفیف مالیاتی، علاوه بر شروط قانونی، تسویه بدهی مالیات بر درآمد یا عملکرد (اعم از اصل مالیات با جرایم متعلقه با منشا بدهی مذکور) موضوعیت دارد و این حکم به سایر بدهی ها تسری ندارد. نظریه اکثریت شورای عالی مالیاتی که از سوی رییس سازمان امور مالیاتی کشور تنفیذ شده و بر اساس مفاد بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون یاد شده برای ماموران و مراجع مالیاتی لازم الاتباع بوده، به موجب بخشنامه یاد شده ابلاغ شده و مبین اهداف قانون گذار بوده است. به جهت اینکه اصولاً حکم تخفیف مقرر در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم (به ازای هر ده درصد افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات نسبت به سال گذشته یک واحد درصد تخفیف و تا حداکثر پنج واحد) و نیز حکم تخفیف مقرر در تبصره ماده ۱۳۱ در فصل پنجم از باب سوم قانون مالیات های مستقیم و تحت عنوان مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی آمده و حکم ماده ۱۳۱ نیز نرخ مالیات اشخاص حقیقی در خصوص مالیات بر درآمد است؛ شرط قانونی نیز تسویه بدهی همان نوع مالیات می باشد. در صورتی که برخورداری از این امتیاز قانونی به تسویه سایر مالیات های مستقیم و غیر مستقیم مودی در ابواب مختلف منوط شود، به منزله تفسیر موسع و بدون دلیل از قانون خواهد بود. بنابراین رای اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی و بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور در حدود مقرر در قانون تشخیص و به استناد بند (ب) ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲، رای به رد شکایت صادر شده است. با عنایت به مراتب فوق، حکم جزء ۳ بند (ج) بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰ مورخ ۷؍۱۲؍۱۳۹۶ صرفاً به منظور تبیین این مطلب بوده که عبارت «بدهی های مالیاتی سال قبل» مندرج در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون یاد شده، مربوط به قانون مالیات های مستقیم است و به سایر بدهی های مالیاتی مربوط به سایر قوانین ارتباطی ندارد. در خصوص تبیین بدهی های مالیاتی مربوط به مالیات های مستقیم، نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی (ابلاغی طی بخشنامه ۴۹؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۲۹؍۶؍۱۴۰۰)، متضمن این مطلب است که صرفاً بدهی مالیات بر درآمد عملکرد اعم از اصل مالیات و جرایم متعلق با منشا بدهی مذکور ( و نه سایر بدهی های مالیاتی موجود در قانون مالیات های مستقیم) مراد بوده و هم اکنون نیز همین نظر در سطوح مختلف ادارات کل امور مالیاتی اجرا می شود. نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی با منطق مذکور در رای هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری (که شاکی به آن استناد کرده) مطابقت دارد. از این روی، ادعای شاکی در مورد وجود مغایرت میان حکم جزء ۳ موصوف و استدلال موجود در رای هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری و این که جزء ۳ مزبور موجب محرومیت مودیان از تخفیف های مالیاتی مذکور در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیات های مستقیم شده، وجاهت ندارد. با توجه به مراتب یاد شده، رسیدگی و رد شکایت شاکی مورد استدعاست." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی حکم مقرر در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی، به عنوان یک امتیاز و مشوق برای مودیان خوش حساب مالیاتی مورد تصویب قانونگذار قرار گرفته است تا آنها در صورت تسویه بدهی قطعی شده سال قبل، مشمول تخفیف مالیاتی به میزان مندرج در موازین قانونی مزبور شوند و علی رغم آنکه براساس رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۱۶-۲۵؍۱۱؍۱۴۰۰ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری اعلام شده است که پرداخت بدهی سال قبل صرفاً مربوط به مالیات عملکرد است و هیات عمومی شورای عالی مالیاتی نیز در صورتجلسه شماره ۲-۲۰۱ مورخ ۹؍۳؍۱۴۰۰ خود همین موضوع را مورد تاکید قرار داده است، ولی در جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۱۲؍۱۳۹۶ سازمان امور مالیاتی کشور به جای قید بدهی عملکرد یا مشاغل سال قبل، عبارت «کلّیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلّقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم» ذکر شده که با توجه به اینکه در قانون مالیات های مستقیم پایه‌های مالیاتی دیگری از جمله مالیات بر ارث، مالیات حق واگذاری، مالیات بر اجاره و مستغلات، مالیات حقوق و... نیز وجود دارند و از مقرره مورد اعتراض تسویه همه این موارد استنباط می‌شود، لذا جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۱۲؍۱۳۹۶ سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۴۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۲

معتبر

ابطال نامه شماره 212؍200؍ص مورخ 10؍1؍1401 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

رای شماره ۱۲۴۶ و ۱۲۴۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(نامه شماره ۲۱۲/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۱۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور که برمبنای آن مقرر شده است که سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری، مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بوده و عدم اجرای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در مورد اشخاص حقوقی به استثنای موارد مذکور در تبصره فوق موجب شمول مالیات نسبت به سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری نخواهد شد، ابطال نشد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: آقایان بهمن زبردست و نیما غیاثوند موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۲۱۲؍۲۰۰؍ص مورخ ۱۰؍۱؍۱۴۰۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست های جداگانه ای ابطال نامه شماره ۲۱۲؍۲۰۰؍ص مورخ ۱۰؍۱؍۱۴۰۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده اندکه: "الف- متن دادخواست آقای بهمن زبردست وفق تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم که به موجب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به این قانون الحاق گردیده، «تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چهارچوب این قانون و تمامی در آمدهای حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند (۲۴) ماده (۱) قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمدهای حاصل از نقل و انتقال این اوراق با درآمدهای حاصل از صدور و ابطال آنها از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۳۸۷ معاف می باشد و از بابت نقل و انتقال آنها و صدور و ابطال اوراق بهادار یاد شده مالیاتی مطالبه نخواهد شد.» بر این اساس، معافیت مالیاتی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری، شامل الف) تمامی آن درآمدهایی است که این صندوق در چهارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید کسب می کنند. ب) تمامی درآمدهای حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند (۲۴) ماده (۱) قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمدهای حاصل از نقل و انتقال این اوراق یا درآمدهای حاصل از صدور و ابطال آنها و ج) تمامی درآمدهایی است که همانند دیگر مودیان، به موجب حکم مقنن، مشمول معافیت مالیاتی باشد. لذا، از آنجا که در سراسر قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید، هیچ ذکری از سپرده گذاری بانکی توسط صندوق سرمایه گذاری و برخورداری از سود آن نرفته، اساساً هم این صندوق با هدف سپرده گذاری در بانک ها تاسیس نمی شود و تنها همانند دیگر شخصیت های حقیقی و حقوقی قانوناً مجاز است. عندالاقتضاء برخی وجوه مازاد را در بانک ها سپرده گذاری نموده، از سود بانکی آن برخوردار گردد. پس اگر هم معافیتی شامل این درآمد سود سپرده گردد، قطعاً نه بر اساس تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بلکه همانند همه مودیان بر اساس تبصره ۲ ماده ۱۴۵ این قانون خواهد بود. برای نمونه، معافیت صد در صدی درآمد صندوق حمایت از توسعه بخش کشاورزی که به موجب ماده ۱۲۳ قانون مالیات های مستقیم برقرار شده، صرفاً موجب معافیت این صندوق از درآمدهای مرتبط با همین ماده است و اگر این صندوق وجوهی را نزد بانک ها سپرده گذاری کند، معافیت این درآمد سود سپرده هم همانند دیگر مودیان بر اساس معافیت مذکور در تبصره ۲ ماده ۱۴۵ این قانون خواهد بود نه بر اساس ماده ۱۳۳ قانون. با در نظر گرفتن این توضیحات حال که به موجب بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱، «در سال ۱۴۰۱ حکم بند (۲) ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در خصوص اشخاص حقوقی به استثنای صندوق توسعه ملی، صندوق نوآوری و شکوفایی، بیمه مرکزی ایران، شرکت های بیمه بازرگانی، صندوق بیمه همگانی حوادث طبیعی ساختمان، صندوق بیمه محصولات کشاورزی، صندوق های بازنشستگی و صندوق تامین خسارت های بدنی جاری نمی باشد.» بدیهی است با عدم ذکر نام درآمد صندوق های سرمایه گذاری جزو استثنایات این بند، سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری در سال ۱۴۰۱ نیز کاملاً مشمول مالیات شده، حکم نامه مورد شکایت در خصوص معافیت مالیاتی سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم در سال ۱۴۰۱، مغایر بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ و نیز خارج از حدود اختیارات قانونی بوده بر همین اساس درخواست ابطال آن را از زمان صدور دارم. ب- متن دادخواست آقای نیما غیاثوند نظر به اینکه صندوق های سرمایه گذاری در بند (ه) ماده ۱ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجرا سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی، نهادهای مالی است که ابزارهای مالی حاصل از انتشار گواهی سرمایه گذاری در موضوع فعالیت مصوب خود در بورس سرمایه گذاری می کنند و در بند ۲۰ ماده ۱ قانون بازار اوراق بهادار نیز «صندوق سرمایه گذاری» نهادی معرفی گردیده که فعالیت اصلی آن سرمایه گذاری در اوراق بهادار است. بنا به مراتب: اولاً: حکم تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر در قانون مالیات مستقیم که مقرر می دارد: «تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چارچوب این قانون از پرداخت مالیات معاف است»، ناظر به معافیت صندوق های سرمایه گذاری به دلیل درآمدهایی است که از طریق سرمایه گذاری در اوراق بهادار به موجب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجرا سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی ایجاد می شود و نه هر درآمدی. ثانیاً: با فرض قبول شمولیت حکم تبصره ۱ ماده ۱۴۳ قانون مالیات های مستقیم بر صندوق های سرمایه گذاری از آنجا که اراده قانون گذار مستنبط از مذاکرات و پیشنهادهای مطرح شده در هنگام بررسی قانون بودجه ۱۴۰۱ بر اخذ مالیات از همه اشخاص حقوقی به استثنای موارد ذکر شده بود، حکم بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه ۱۴۰۱ قانون موخر محسوب شده و لذا در مقام اجرا بر تمام قوانین قبلی اولویت دارد و بدین ترتیب اخذ مالیات از سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری در سال ۱۴۰۱ مطابق با قانون می باشد. بنابراین بخشنامه فوق الاشاره دارای ایراد و موجب نقض قانون بودجه ۱۴۰۱ کل کشور می باشد و تقاضای ابطال آن مورد استدعا می باشد." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " نامه شماره ۲۱۲/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۱/۱۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی جناب آقای دکتر عشقی رییس محترم سازمان بورس و اوراق بهادار بازگشت به نامه های شماره ۱۰۱۳۲۸؍۱۲۲ مورخ ۲۵؍۱۲؍۱۴۰۰ و ۱۰۱۴۵۹؍۱۲۲ مورخ ۷؍۱؍۱۴۰۱ در خصوص درخواست رفع ابهام پیرامون معافیت مالیاتی درآمدهای صندوق های سرمایه گذاری موضوع تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم با عنایت به حکم بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور، به آگاهی می رساند: براساس مفاد تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات‌های مستقیم موضوع ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجرای سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی، تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چهارچوب این قانون و تمامی درآمدهای حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند ۲۴ و ماده ۱ قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمدهای حاصل از نقل و انتقال این اوراق یا درآمدهای حاصل از صدور و ابطال آنها از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۳۸۷ معاف می باشد و از بابت نقل و انتقال آنها و صدور و ابطال اوراق بهادار یاد شده، مالیاتی مطالبه نخواهد شد . از طرفی به موجب تبصره ۴ همین ماده، صندوق سرمایه‌گذاری مجاز به هیچ‌گونه فعالیت اقتصادی دیگری خارج از مجوزهای صادره از سوی سازمان بورس و اوراق بهادار نمی باشد. مطابق مجوزهای صادره از سوی سازمان بورس و اوراق بهادار که در چارچوب مقررات مربوط از جمله ماده ۲ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید … صادر می‌شود، صندوق‌های سرمایه گذاری مجاز به فعالیت با رعایت قوانین و مقررات مربوطه و در چارچوب اساسنامه مصوب خود می‌باشد. با توجه به اینکه یکی از موضوعات اصلی فعالیت صندوق ها مطابق اساسنامه مصوب آنها، سرمایه گذاری در انواع اوراق بهادار، سپرده ها و گواهی های سپرده بانکی می باشد، بنابراین سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بوده و عدم اجرای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در مورد اشخاص حقوقی به استثنای صندوق توسعه ملی، صندوق نوآوری و شکوفایی، بیمه مرکزی ایران، شرکت های بیمه بازرگانی، صندوق بیمه همگانی حوادث طبیعی ساختمان، صندوق بیمه محصولات کشاورزی، صندوق های بازنشستگی و صندوق تامین خسارت های بدنی در سال ۱۴۰۱ در اجرای بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور، موجب شمول مالیات نسبت به سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم (موضوع ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید…) نخواهد شد.- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۵۱۰۵؍۲۱۲؍ص مورخ ۲۱؍۳؍۱۴۰۱ توضیح داده است که: "۱- بر اساس مفاد بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور، حکم مفاد بند ۲ ماد ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در خصوص اشخاص حقوقی به استثنای صندوق توسعه ملی، صندوق نوآوری و شکوفایی، بیمه مرکزی ایران، شرکت های بیمه بازرگانی، صندوق بیمه همگانی حوادث طبیعی ساختمان، صندوق بیمه محصولات کشاورزی، صندوق های بازنشستگی و صندوق تامین خسارت های بدنی، جاری نمی باشد. ۲- مطابق بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴، سود یا جوایز متعلق به حساب های پس انداز و سپرده های مختلف نزد بانک های ایرانی یا موسسات اعتباری غیر بانکی مجاز از پرداخت مالیات معاف است. ۳- بر اساس تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر الحاقی به قانون مالیات های مستقیم به موجب ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجراء سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی مصوب ۱۳۸۸ که به موجب قانون اخیرالذکر از تاریخ ۱۵؍۱۱؍۱۳۸۸ لازم الاجرا می باشد، تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چهارچوب این قانون و تمامی درآمدهای حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند ۲۴ ماده ۱ قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمدهای حاصل از نقل و انتقال این اوراق یا درآمدهای حاصل از صدور و ابطال آنها از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ معاف بوده و از بابت نقل و انتقال آنها و صدور و ابطال اوراق بهادار یاد شده، مالیاتی مطالبه نخواهد شد. ۴- در بخشنامه شماره ۲۰۹۲۷؍۲۳۰؍د مورخ ۱۲؍۶؍۱۳۹۱ این سازمان ضمن تبیین این موضوع که منظور از عبارت «قانون» در صدر مفاد تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم همان «قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجراء سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی مصوب ۲۵؍۹؍۱۳۸۸» می باشد، این مطلب تصریح شده است که به استناد تبصره یک الحاقی به ماده مذکور، صرفاً درآمدهای حاصله توسط صندوق سرمایه گذاری که در چارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید تحصیل می گردد، معاف از مالیات بوده و سایر درآمدهای صندوق مزبور مشمول این معافیت نمی باشد. با عنایت به مراتب قانونی یاد شده، نظر به ماده ۲ اساسنامه نمونه صندوق های سرمایه گذاری قابل معامله، موضوع تصویب نامه شماره ۷۲۶۳؍ت۵۷۵۸۸ه مورخ ۳۱؍۱؍۱۳۹۹ هیات وزیران؛ این صندوق با دریافت مجوز تاسیس و فعالیت از سازمان، از مصادیق صندوق های سرمایه گذاری موضوع بند (۲۰) ماده ۱ قانون بازار اوراق بهادار و بند (ه) ماده ۱ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید و جزء (۲) بند (الف) تبصره ۲ قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور، محسوب و طبق ماده ۲ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید نزد مرجع ثبت شرکت ها به ثبت می رسد و مطابق این اساسنامه و مقررات اداره می شود. بر اساس مفهوم مخالف تبصره ۴ ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید صندوق سرمایه گذاری مجاز به انجام هرگونه فعالیت اقتصادی مندرج در مجوزهای صادره از سوی سازمان بورس و اوراق بهادار می باشد. با در نظر قرار دادن مفاد تبصره ماده ۱۹ اساسنامه نمونه صندوق های سرمایه گذاری قابل معامله؛ گواهی سپرده یا سپرده های بانکی از جمله ترکیب دارایی های صندوق های مزبور می باشد. بنابراین با توجه به مواد قانونی ذکر شده، درآمد حاصل از سود سپرده بانکی، در چهارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید محسوب می شود. نظر به اینکه مطابق مقررات تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم، تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چهارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجرای سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی مصوب ۱۳۸۸ از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده معاف می باشد، بنابراین به طور کلی فارغ از مفاد بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم، سود سپرده بانکی دریافتی صندوق های سرمایه گذاری که در چارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید تحصیل می شود، با رعایت سایر مقررات از جمله مفاد تبصره ۱ ماده ۱۴۶ مکرر قانون مالیات های مستقیم از پرداخت مالیات معاف بوده و حکم بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور تغیری در ماهیت معافیت یاد شده ایجاد نمی کند. با توجه به مطالبی که گفته شد، صدور نامه شماره ۲۱۲؍۲۰۰؍ص مورخ ۱۰؍۱؍۱۴۰۱ عنوان سازمان بورس و اوراق بهادار، با هدف رفع ابهامات به وجود آمده در این خصوص و با اتخاذ ملاک از مجموعه قوانین و مقررات یادشده بوده است. خواهشمند است دستور فرمایید برای شرکت در جلسه رسیدگی به موضوع شکایت، از سازمان امور مالیاتی کشور دعوت به عمل آید." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی هرچند برمبنای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم (اصلاحی مصوب ۲۷؍۱۱؍۱۳۸۰)، سود یا جوایز متعلّق به حساب های پس‌انداز و سپرده‌های مختلف نزد بانک های ایرانی یا موسسات اعتباری غیربانکی مجاز، از پرداخت مالیات معاف اعلام شده و به موجب بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور مصوب ۲۵؍۱۲؍۱۴۰۰ نیز مقرر شده است که : «در سال ۱۴۰۱ حکم بند (۲) ماده (۱۴۵) قانون مالیات های مستقیم درخصوص اشخاص حقوقی به استثنای صندوق توسعه ملّی، صندوق نوآوری و شکوفایی، بیمه مرکزی ایران، شرکت های بیمه بازرگانی، صندوق بیمه همگانی حوادث طبیعی ساختمان، صندوق بیمه محصولات کشاورزی، صندوق های بازنشستگی و صندوق تامین خسارت های بدنی جاری نمی‌باشد»، ولی با توجه به اینکه معافیت درآمدهای صندوق سرمایه‌گذاری از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده مبتنی بر حکم خاص مقرر در تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم (الحاقی مصوب ۲۵؍۹؍۱۳۸۸) بوده و این معافیت ها بر پایه حکم مقرر در بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم برقرار نشده است، بنابراین عدم ذکر عنوان صندوق سرمایه‌گذاری در شمار مصادیق استثناء شده از حکم مقرر در بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور موجب از بین رفتن معافیت مالیاتی مقرر در تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم نسبت به این صندوق نمی‌شود و بر همین اساس نامه شماره ۲۱۲؍۲۰۰؍ص مورخ ۱۰؍۱؍۱۴۰۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور که برمبنای آن مقرر شده است که سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه‌گذاری، مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بوده و عدم اجرای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در مورد اشخاص حقوقی به استثنای موارد مذکور در تبصره فوق موجب شمول مالیات نسبت به سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه‌گذاری نخواهد شد، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۲۶۳-۱۲۶۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۲

نامشخص

رای شماره ۱۲۶۳ و ۱۲۶۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۱۴ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از جهت آنکه معافیت های قانونی یادشده را ناظر بر انواع ماست به استثنای ماست های طعم دار اعلام کرده است، از تاریخ تصویب ابطال شد.)

رای شماره ۱۲۶۳ و ۱۲۶۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۱۴ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از جهت آنکه معافیت های قانونی یادشده را ناظر بر انواع ماست به استثنای ماست های طعم دار اعلام کرده است، از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: آقایان بهمن زبردست و سید مصطفی هاشمی موسوی موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴؍۱؍۱۴۰۱ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: آقای بهمن زبردست به موجب دادخواستی ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴؍۱؍۱۴۰۱ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است: " به استحضار می رساند، با اتخاذ ملاک از رای شماره دادنامه ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۹۵۳ مورخ ۲۵؍۵؍۱۴۰۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری که وفق آن، «بر اساس جزء ۵-۱ قسمت ۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰، عرضه شیر، پنیر و ماست علی الاطلاق و بدون قید و شرط و صرف نظر از طعم و اوصاف دیگر این محصولات از پرداخت مالیات و عوارض معاف اعلام شده است.» درخواست ابطال از زمان صدور عبارت «به استثنای ماست طعم دار» را از نامه مورد شکایت، که با اظهار نظری مغایر رای مذکور، ماست طعم دار را از شمول معافیت مذکور خارج نموده و موجب تضییع حقوق خریداران این کالا شده است، به دلیل مغایرت با این رای و نیز مغایرت با جزء (۵-۱) قسمت ۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ و خروج از حدود اختیارات قانونی، از حیث تضییق دامنه شمول حکم مقنن، دارم" آقای سید مصطفی هاشمی موسوی نیز به موجب دادخواستی جداگانه اعلام کرده است که: " بر اساس اصل ۵۱ قانون اساسی هیچ نوع مالیات وضع نمی شود مگر به موجب قانون. موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می شود. لذا به موجب بند ۵ ماده ۹ قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ ماست از مالیات بر ارزش افزوده معاف شده است. اما در نامه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی به شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴؍۱؍۱۴۰۱ که به پیوست تقدیم می گردد. ماست طعم دار با افزودنی را از این امر مستثنی کرده و آن را مشمول مالیات بر ارزش افزوده دانسته است. با مداقه در ماده ۹ قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده متوجه می شویم که قانون گذار به طور صریح از کلمه ماست به صورت عام استفاده کرده و هیچ استثنایی برای انواع ماست به خصوص ماست طعم دار قایل نشده است. در واقع قانونگذار تمامی انواع ماست اعم از ساده یا طعم دار را از شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده خارج کرده است اما دفتر فنی مالیات بر خلاف نظر مقنن آن را مشمول مالیات بر ارزش افزوده دانسته است. لذا با توجه به موارد مطروحه از آن مقام عالی درخواست ابطال جمله «انواع ماست به استثنا ماست های طعم دار با افزودنی ها» را دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر می باشد: " شرکت بین المللی آریا شید شاندیز با احترام؛ بازگشت به نامه شماره SH۱۷۵۶/R مورخ ۱۳؍۱۱؍۱۴۰۰ در خصوص موضوع مطرح شده، به آگاهی می رساند؛ فهرست معافیت های مقرر در ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ در تارنمای سازمان امور مالیاتی به آدرس www.intamedia.ir بارگذاری گردیده و در دسترس عموم قرار دارد. در این راستا به موجب جزء (۳-۱-۵) فهرست مزبور، عرضه انواع ماست به استثناء ماست های طعم دار با افزودنی ها و فرآورده های گوشتی به شرح جزء (۴-۴-۵) فهرست یاد شده از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد. همچنین مطابق جزء (۱۳) بند (ب) ماده مذکور، ارایه خدمات حمل و نقل (اعم از بار و مسافر) درون و برون شهری و بین المللی جاده ای، ریلی و دریایی، از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد. در این چارچوب مودیان این نظام مالیاتی می بایست در صورت حساب های صادره، ضمن تفکیک اقلام معاف و مشمول مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مزبور، نسبت به انجام کلیه تکالیف قانونی وفق مقررات موضوعه اقدام نمایند. لازم به توضیح است وفق مقررات قانونی و به موجب بخشنامه ها و دستورالعمل های صادره به شماره ۸۴۷۰ مورخ ۸؍۴؍۱۳۸۸، شماره ۱۲۳۱ مورخ ۲۵؍۱؍۱۳۸۹، شماره ۴۹۶۱ مورخ ۲۳؍۳؍۱۳۸۹، شماره ۱۲۸۹۴ مورخ ۲۶؍۷؍۱۳۸۹، شماره ۵۱۰۱ مورخ ۱۳؍۴؍۱۳۹۰ و نامه شماره ۳۰۵۰؍۲۶۰؍د مورخ ۱۸؍۶؍۱۳۹۵ وظیفه تشخیص و اظهار نظر در خصوص شمولیت مودیان و همچنین مطالبه و وصول مالیات و عوارض و تطبیق آن بر عهده ادارات کل امور مالیاتی ذیربط خواهد بود. – سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۹۰۹۷؍۲۱۲؍ص مورخ ۳؍۵؍۱۴۰۱ توضیح داده است که: " به استناد ماده ۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰، عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات آن ها (به استثنای موارد معاف مصرح در ماده ۹ قانون مذکور) مشمول پرداخت مالیات و عوارض می باشد. معافیت های مقرر در ماده ۹ قانون مزبور، به موجب فهرستی در تارنمای سازمان امور مالیاتی به آدرس www.intamedia.ir بارگذاری شده و دسترس عموم قرار دارد. کالاهای موضوع بند (الف) ماده ۹ قانون صدرالذکر با هدف تامین نیازهای خوراکی اقشار آسیب پذیر در سطح حداقلی تعیین شده؛ از این روی معافیت از مالیات و عوارض ارزش افزوده تنها به کالاهایی اختصاص دارد که در آن ماده احصا شده است. در این راستا و به منظور حمایت از مصرف کنندگان و اقشار کم درآمد و کاهش اثر تورمی، قانون گذار عرضه بخشی از کالاهای سبد مصرفی خانوار را در جزء های بند (الف) ماده ۹ قانون یاد شده معاف نموده است. آنچه که از لفظ ماست به ذهن متبادر می شود برابر عرف عام مصرف همگانی دارد و از این روی مقنن عرضه آن را در کنار سایر موارد پرمصرف خانوار (کالای سبد خانوار) معاف از مالیات و عوارض ارزش افزوده قلمداد نموده است. بدین لحاظ افزودن ترکیبات به ماست آن را از حالت اولیه خارج می کند و دیگر در عرف، ماست تلقی نمی شود. به موجب جزء (۵-۱) بند (الف) ماده ۹ قانون مزبور، صرفاً عرضه شیر، پنیر و ماست از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد. این معافیت قابل تسری به اقلام خارج از عناوین مندرج در ذیل ماده ۹ قانون مذکور و همچنین شیر، پنیر و ماست طعم دار نخواهد بود. لازم به ذکر است یکی از دلایل عدم معافیت شیر، پنیر و ماست طعم دار این است که هر کالا باید عرفاً دارای اوصاف، ویژگی ها و خواص تغذیه ای یکسان باشد تا از مصادیق آن کالا به شمار آید. در صورت تبدیل شدن کالاهای موضوع این ماده به کالاهای دیگر نمی توان کالاهای تبدیل شده را مشمول معافیت دانست. یادآور می شود، در خصوص اعطای معافیت به کالاهای موضوع بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ پیش تر دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم گردید که هیات تخصصی دیوان عدالت اداری، ضمن تایید رویه و عملکرد سازمان امور مالیاتی کشور و به موجب دادنامه شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۵۰ مقرر نموده است «با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، بر اساس بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷، عرضه شیر و واردات آن از پرداخت مالیات موضوع این قانون معاف است. نظر به این که معافیت های مقرر در ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده جنبه حصری داشته و تعمیم و تسری آن به محصولات و فرآورده های مرتبط با کالاها و خدمات مشمول این ماده، مبنای قانونی ندارد، لذا مقرره مورد شکایت که بر اساس آن انواع شیرهای طعم دار از شمول معافیت موضوع این ماده خارج شده اند، در اجرای حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده بنابراین خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده ...» با عنایت به مطالب فوق الذکر، اعمال معافیت نسبت به ماست طعم دار موجب توسعه دامنه معافیت ها گردیده و مغایر با اصل ۵۱ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و بند (الف) ماده ۶ قانون برنامه قانون پنجساله برنامه ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران توسعه، خواهد بود، با عنایت به توضیحات پیش گفته، مفاد نامه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی، متضمن شیوه اجرایی قانون بوده و خروج موضوعی از حکم مقنن صورت نگرفته است." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی اولاً براساس جزء ۵-۱ قسمت ۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ عرضه شیر، پنیر و ماست علی‌الاطلاق و بدون قید و شرط و صرف نظر از طعم و اوصاف دیگر این محصولات از پرداخت مالیات و عوارض معاف اعلام شده است. ثانیاً هیات عمومی دیوان عدالت اداری براساس رای اخیرالصدور شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۹۵۳ مورخ ۲۵؍۵؍۱۴۰۱ حکم به ابطال مقرره‌ای صادر کرده است که براساس آن معافیت های مقرر در ماده ۹ قانون مزبور غیرقابل تسری به پنیر طعم دار اعلام شده بود. بنا به مراتب فوق، نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴؍۱؍۱۴۰۱ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از جهت آنکه معافیت های قانونی یادشده را ناظر بر انواع ماست به استثنای ماست های طعم دار اعلام کرده است، با حکم مقرر در جزء ۵-۱ قسمت ۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ مغایرت دارد و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۲۵۹دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۲

نامشخص

رای شماره ۱۲۵۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(بند ۳ ماده ۴۳ آیین‌نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ که براساس آن «...ابلاغ کلیه اوراق مشارکت از جمله برگ تشخیص یا مطالبه یا قطعی مالیاتی به صورت الکترونیکی و یا فیزیکی به هر یک از شرکا و یا مستخدمین مشارکت در حکم ابلاغ به مشارکت (مؤدی) می‌باشد»، ابطال شد.)

رای شماره ۱۲۵۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(بند ۳ ماده ۴۳ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ که براساس آن «...ابلاغ کلّیه اوراق مشارکت از جمله برگ تشخیص یا مطالبه یا قطعی مالیاتی به صورت الکترونیکی و یا فیزیکی به هر یک از شرکا و یا مستخدمین مشارکت در حکم ابلاغ به مشارکت (مودی) می باشد»، ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای حسین عبداللهی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۳ ماده ۴۳ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بند ۳ ماده ۴۳ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " مطابق بند مورد شکایت « ابلاغ کلیه اوراق مشارکت از جمله برگ تشخیص یا مطالبه یا قطعی مالیاتی به صورت الکترونیکی و یا فیزیکی به هر یک از شرکا و یا مستخدمین مشارکت در حکم ابلاغ به مشارکت ( مودی) می باشد.» الف- ناظر بر امکان ابلاغ به «هر یک از شرکا»: به تصریح ماده ۲۰۳ قانون مالیات های مستقیم « اوراق مالیاتی به طور کلی باید به شخص مودی ابلاغ گردد» که ظهور در لزوم ابلاغ به « هریک از مودیان» به نحو استقلالی دارد و برخلاف شرکتهای تجاری، هیچ حکم قانونی دال بر ایجاد «شخصیت حقوقی مستقل» ناشی از تحقق عقود مشارکت مدنی وجود ندارد. از سوی دیگر چون ابلاغ، مقدمه اطلاع و اعمال حق دادخواهی هر یک از شرکا است لذا عدم ابلاغ به احد از شرکا زمینه محرومیت از حق یاد شده را موجب شده و از جمله مغایر حق اعتراض مودی مذکور در ماده ۲۳۸ قانون یاد شده خواهد بود. ب- ناظر بر امکان ابلاغ به «مستخدمین مشارکت» این تجویز اساساً مطابقتی با ساز و کار قانونی ابلاغ به اشخاص حقوقی یا حقیقی مندرج در قانون مالیات های مستقیم نداشته و با قانون آیین دادرسی مدنی سازگاری ندارد. چراکه اولاً: ماده ۲۰۶ قانون مالیات های مستقیم و تفسیر شعب آن دیوان از ماده مذکور دلالت بر عدم امکان ابلاغ اوراق به مستخدمین اشخاص حقوقی دارد. ثانیاً: در ساز و کار ابلاغ به اشخاص حقیقی نیز طبق نص ماده ۲۰۳ اولاً: «اولویت با شخص مودی» است در حالی که بند یاد شده بدون ذکر ترتیب و با درج حرف «یا» هیچ گونه «تقدم یا تاخری» را برای مامور ابلاغ الزام ننموده است. حتی اگر به تجویز ماده ۲۹ قانون مالیات های مستقیم به ماده ۶۹ قانون آیین دادرسی مدنی مصوب ۱۳۷۹ مراجعه کنیم نیز مغایرت، آشکار است. به موجب این ماده «هرگاه مامور ابلاغ نتواند اورق را به شخص خوانده برساند باید در نشانی تعیین شده به یکی از بستگان یا خادمان او که سن و وضعیت ظاهری آنان برای تمییز اهمیت اوراق یاد شده کافی باشد ابلاغ نماید ...» ج- وفق ماده ۲۰۶ قانون مالیات های مستقیم ابلاغ صرفاً « در محل سکونت یا محل کار مودی» به مستخدمین و بستگان آنها صحیح است، نه در سایر اماکن و حتی در واحد مالیاتی، در حالی که از این حیث نیز مقرره یاد شده مطلق است. لذا ابطال بند مذکور مورد تقاضا می باشد." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم فصل یازدهم: فرآیندهای مالیاتی صاحبان مشاغل مشارکت مدنی " ماده ۴۳- ................. ۳- ابلاغ کلیة اوراق مشارکت از جمله برگ تشخیص یا مطالبه یا قطعی مالیاتی به صورت الکترونیکی و یا فیزیکی به هر یک از شرکا و یا مستخدمین مشارکت در حکم ابلاغ به مشارکت (مودی) می‌باشد.- وزیر امور اقتصادی و دارایی" علیرغم ابلاغ دادخواست و ضمایم آن به طرف شکایت تا زمان صدور رای در هیات عمومی پاسخی از طرف شکایت واصل نشده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی با عنایت به اینکه براساس بند ۳ ماده ۴۳ آیین‌نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ که موضوع آن کیفیت ابلاغ اوراق مالیاتی است، مقرر شده است که: «...ابلاغ کلّیه اوراق مشارکت از جمله برگ تشخیص یا مطالبه یا قطعی مالیاتی به صورت الکترونیکی و یا فیزیکی به هر یک از شرکا و یا مستخدمین مشارکت در حکم ابلاغ به مشارکت (مودی) می‌باشد» و حکم مزبور در مورد مودیانی که در قالب شخص حقوقی فعالیت داشته و مودی واحد محسوب می‌شوند به دلیل برخورداری از صرفاً یک پرونده مالیاتی و یک تکلیف مشخص برای مودی با رعایت ماده ۲۰۶ قانون مالیات های مستقیم فاقد ایراد است، لیکن در مورد مشارکت های مدنی عادی که در آن مودیان هرکدام به صورت جداگانه مودی محسوب شده و هریک از آنها باید تکالیف خود از قبیل ارایه اظهارنامه و دفاتر و تبیین دلایل معافیت ها و هزینه‌ها را به نحو جداگانه انجام دهند، این حکم واجد ایراد بوده و با توجه به اینکه در ماده ۲۰۳ قانون مالیات های مستقیم و سایر مقررات مربوط به امر ابلاغ در قانون آیین دادرسی دادگاه های عمومی و انقلاب در امور مدنی ابلاغ به شخص مخاطب و مودی یا بستگان و یا مستخدم وی ملاک عمل است، بنابراین بند ۳ ماده ۴۳ آیین‌نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ که براساس آن در این فرض ابلاغ به هر یک از شرکا به منزله ابلاغ به شریک دیگر تلقّی می‌شود، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۲۴۸دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۲

نامشخص

رای شماره ۱۲۴۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(تبصره ماده ۱۱ آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸، با عنایت به اینکه یکی از شرایط لازم برای اعضای هیأت های حل اختلاف مالیاتی، «بصیر و مطلع بودن» آنان است و تبصره مذکور صرفا به تعریف و تبیین شرط مذکور پرداخته است، ابطال نشد.)

رای شماره ۱۲۴۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(تبصره ماده ۱۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸، با عنایت به اینکه یکی از شرایط لازم برای اعضای هیات های حل اختلاف مالیاتی، «بصیر و مطلع بودن» آنان است و تبصره مذکور صرفاً به تعریف و تبیین شرط مذکور پرداخته است، ابطال نشد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای حمیدرضا فتاحی موضوع شکایت و خواسته: ابطال تبصره ماده ۱۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ گردش کار: شاکی به موجب دادخواست و لایحه تکمیلی ابطال قسمت اخیر ماده ۱۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ و همچنین تبصره ماده مذکور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " با عنایت به اینکه ماده ۲۴۵ قانون مالیات های مستقیم شرط انتصاب برای نماینده سازمان در هیات حل اختلاف مالیاتی را ده سال سابقه، که شش سال آن باید مالیاتی باشد ذکر کرده اما تبصره ماده ۱۱ آیین نامه ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مازاد بر دستورالعمل قانون، شروط دیگری به آن افزوده که مغایر با ماده ۲۴۵ قانون مالیات های مستقیم می باشد. ضمناً در سال ۱۳۹۱ شرط دارا بودن پست رییس اداره امور مالیاتی ( حسابرس کل) برای انتصاب به پست نماینده سازمان در هیات حل اختلاف مالیاتی با صدور دادنامه ۶۷۷ هیات عمومی ابطال گردید و همچنین با توجه به اینکه ماده ۲۴۴ قانون مالیات های مستقیم صلاحیت حل و فصل کلیه اختلافات مالیاتی را عهده این هیات که متشکل از نماینده سازمان امور مالیاتی و نماینده دادگستری و نیز نماینده بخش خصوصی می باشد واگذار نموده، مقررات قسمت اخیر ماده ۱۱ دستورالعمل ماده ۲۱۹ قانون مالیا های مستقیم که نماینده سازمان را از حدود «نمایندگی» خارج و در عداد کارمندان اداره کل درآورده که باید از مافوق خود تبعیت نمایند وضع این مقررات مغایر قانون در صلاحیت سازمان مزبور نمی باشد. بنا به مراتب فوق شروط عدیده و مازاد بر دستورالعمل ماده ۲۴۵ قانون مالیات های مستقیم که در تبصره ماده ۱۱ آیین نامه موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم برای انتصاب نماینده سازمان در هیات حل اختلاف مالیاتی بیان گردیده، من جمله اناطه آن به اینکه مامور مالیاتی باید یک سال در پست سازمانی حسابرس کل اشتغال داشته باشد مغایر قانون می باشد. همچنین وضع مقررات قسمت اخیر ماده ۱۱ که مقرر داشته، نماینده سازمان امور مالیاتی در هیات حل اختلاف باید « تحت نظر مسیول مربوط» انجام وظیفه نماید ( که نتیجه آن خروج نماینده سازمان از حدود «نمایندگی» و مقید ساختن ایشان به تمکین از شخصی که قانون صلاحیت حل و فصل اختلافات مالیاتی را به ایشان نداده) از صلاحیت سازمان امور مالیاتی و مقام وزارت خارج و مغایر اصول کلی دادرسی منصفانه است." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم: " ماده ۱۱: نماینده سازمان در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی از بین کارمندان سازمان دارای مدرک کارشناسی و یا بالاتر با رشته تحصیلی مرتبط و دارای حداقل ۱۰ سال سابقه خدمت که حداقل ۶ سال آن را در امور مالیاتی اشتغال داشته و در امر مالیاتی بصیر و مطلع باشند انتخاب می شوند و تحت نظر مسیول مربوطه در چارچوب فعالیتهای مربوطه به نظام مالیاتی کشور انجام وظیفه می نمایند. تبصره: بصیر و مطلع بودن در این ماده عبارتست از دارا بودن پست سازمانی حسابرس کل با حداقل یک سال، سابقه رسیدگی و حسابرسی مالیاتی سطح یک با حداقل چهارسال سابقه در همان سطح، دادیار مسیول انتظامی مالیاتی با حداقل یک سال سابقه رییس گروه راهبردی مالیاتی سطح یک با حداقل یک سال سابقه در همان سطح و یا پستهای بالاتر. " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۹۴۲۴؍۲۱۲؍ص-۱؍۹؍۱۴۰۰ توضیح داده است که: " مطابق بند (ر) ماده ۹ آیین نامه اجرایی بند (الف) ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مورخ ۴؍۶؍۱۳۸۰ هیات وزیران انجام مطالعات، بررسی، بهسازی و اصلاح ساختار تشکیلاتی و نیروی انسانی شاغل در امور مالیاتی برای اجرای وظایف محول شده و تامین نیروی انسانی مورد نیازف از وظایف و اختیارات این سازمان محسوب می شود. بدیهی است که یکی از مصادیق اجرای بند مذکور، وضع مقررات پیرامون نحوه ارتقا و انتصاب مامورین مالیاتی به پست های مختلف می باشد. همچنین به موجب ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مقرر گردیده: شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات، مطالبه و وصول مالیات موضوع این قانون به سازمان امور مالیاتی کشور محول می شود که به موجب بند (الف) ماده ۵۹ قانون برنامه سوم ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران ایجاد گردیده است. نحوه انجام دادن تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیت های هر یک از ماموران مالیاتی و اداره امور مالیاتی و همچنین ترتیبات اجرای احکام مقرر در این قانون به موجب آیین نامه ای خواهد بود که حداکثر ظرف مدت شش ماه پس از تصویب این قانون به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور، به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی خواهد رسید. پر واضح است که صلاحیت های ماموران مالیاتی در این ماده شامل مسایل علمی و فنی می شود که شرایط و طریق احراز آنها به این سازمان واگذار شده است. برابر ماده ۵۳ قانون مدیریت خدمات کشوری، انتصاب و ارتقاء شغلی کارمندان باید با رعایت شرایط تحصیلی و تجربی لازم و پس از احراز شایستگی و عملکرد موفق در مشاغل قبلی آنان صورت گیرد. با عنایت به مقدمات فوق، تعیین معیارهای لازم برای بصیر و مطلع بودن و تشخیص مصادیق آن از میان کارمندان واجد شرایط در زمره صلاحیت ها و اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور است. بر این اساس تعیین شروط در تبصره ماده ۱۱ آیین نامه صدرالاشاره، به منظور تبیین وصف بصیر و مطلع بودن صورت گرفته است. در واقع شرط سابقه خدمت ۱۰ ساله که ۶ سال آن، باید در امور مالیاتی باشد، مذکور در ماده ۲۴۵ قانون مالیات های مستقیم ( در صدر ماده ۱۱ آیین نامه موصوف نیز تکرار شده)، شرط لازم تلقی گردیده ولیکن جهت احراز وصف بصیر و مطلع بودن (شرط کافی) مقررات تبصره ماده ۱۱ آن آیین نامه وضع گردیده است و از نظر مرجع تصویب آیین نامه (وزیر امور اقتصادی و دارایی)، اشتغال در پست حسابرس کل و سایر پست های مذکور، به شرح تبصره مذکور می تواند برای تشخیص بصیر یا مطلع بودن ملاک باشد. حسب توضیحات ارایه شده این مقررات در صدد افزایش شرایط قانونی انتخاب عضو بند یک ماده ۲۴۴ قانون مارالذکر (نماینده سازمان امور مالیاتی کشور در هیات حل اختلاف مالیاتی) نبوده است. همان گونه که آگاهی دارند: مراجع حل اختلاف مالیاتی، از حیث اداری و تشکیلاتی، بخشی از ساختار سازمان امور مالیاتی کشور می باشند. لذا عبارت قسمت اخیر ماده ۱۱ صرفاً ناظر به مسایل اداری و تشکیلاتی بوده و از آن دخالت اشخاص غیر از اعضای هیات های حل اختلاف مالیاتی، در کیفیت رسیدگی، حل و فصل اختلاف و صدور رای قابل استنباط و استنتاج نمی باشد. چه اینکه این قید در سایر مواد (۴ تا ۹) این آیین نامه در ارتباط با دیگر عناوین پست ها نیز ذکر شده است. " پرونده در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری سال ۱۳۹۲ به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیات به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۲۱۳-۲۲؍۴؍۱۴۰۱ قسمت اخیر ماده ۱۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ را قابل ابطال تشخیص نداد و رای به رد شکایت صادر کرد. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت. رسیدگی به تقاضای ابطال تبصره ماده ۱۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ در دستورکار هیات عمومی قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداریو روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی با توجه به اینکه براساس ماده ۲۴۵ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ مقرر شده است که: «نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور عضو هیات، از بین کارمندان سازمان مذکور که دارای حداقل ده سال سابقه خدمت بوده و لااقل شش‌ سال آن را در امور مالیاتی اشتغال داشته و در امر مالیاتی بصیر و مطلع باشند، انتخاب خواهند شد» و با عنایت به اینکه یکی از شرایط لازم برای اعضای هیات های حل اختلاف مالیاتی، «بصیر و مطلع بودن» آنان است و تبصره ماده ۱۱ آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۸ صرفاً به تعریف و تبیین شرط مذکور پرداخته است، بنابراین تبصره فوق خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۲۴۶-۱۲۴۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۲

نامشخص

رای شماره ۱۲۴۶ و ۱۲۴۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(نامه شماره ۲۱۲/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۱۰ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور که برمبنای آن مقرر شده است که سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه‌گذاری، مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بوده و عدم اجرای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در مورد اشخاص حقوقی به استثنای موارد مذکور در تبصره فوق موجب شمول مالیات نسبت به سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه‌گذاری نخواهد شد، ابطال نشد.)

رای شماره ۱۲۴۶ و ۱۲۴۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(نامه شماره ۲۱۲/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۱۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور که برمبنای آن مقرر شده است که سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری، مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بوده و عدم اجرای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در مورد اشخاص حقوقی به استثنای موارد مذکور در تبصره فوق موجب شمول مالیات نسبت به سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری نخواهد شد، ابطال نشد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: آقایان بهمن زبردست و نیما غیاثوند موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۲۱۲؍۲۰۰؍ص مورخ ۱۰؍۱؍۱۴۰۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست های جداگانه ای ابطال نامه شماره ۲۱۲؍۲۰۰؍ص مورخ ۱۰؍۱؍۱۴۰۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده اندکه: "الف- متن دادخواست آقای بهمن زبردست وفق تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم که به موجب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به این قانون الحاق گردیده، «تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چهارچوب این قانون و تمامی در آمدهای حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند (۲۴) ماده (۱) قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمدهای حاصل از نقل و انتقال این اوراق با درآمدهای حاصل از صدور و ابطال آنها از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۳۸۷ معاف می باشد و از بابت نقل و انتقال آنها و صدور و ابطال اوراق بهادار یاد شده مالیاتی مطالبه نخواهد شد.» بر این اساس، معافیت مالیاتی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری، شامل الف) تمامی آن درآمدهایی است که این صندوق در چهارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید کسب می کنند. ب) تمامی درآمدهای حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند (۲۴) ماده (۱) قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمدهای حاصل از نقل و انتقال این اوراق یا درآمدهای حاصل از صدور و ابطال آنها و ج) تمامی درآمدهایی است که همانند دیگر مودیان، به موجب حکم مقنن، مشمول معافیت مالیاتی باشد. لذا، از آنجا که در سراسر قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید، هیچ ذکری از سپرده گذاری بانکی توسط صندوق سرمایه گذاری و برخورداری از سود آن نرفته، اساساً هم این صندوق با هدف سپرده گذاری در بانک ها تاسیس نمی شود و تنها همانند دیگر شخصیت های حقیقی و حقوقی قانوناً مجاز است. عندالاقتضاء برخی وجوه مازاد را در بانک ها سپرده گذاری نموده، از سود بانکی آن برخوردار گردد. پس اگر هم معافیتی شامل این درآمد سود سپرده گردد، قطعاً نه بر اساس تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بلکه همانند همه مودیان بر اساس تبصره ۲ ماده ۱۴۵ این قانون خواهد بود. برای نمونه، معافیت صد در صدی درآمد صندوق حمایت از توسعه بخش کشاورزی که به موجب ماده ۱۲۳ قانون مالیات های مستقیم برقرار شده، صرفاً موجب معافیت این صندوق از درآمدهای مرتبط با همین ماده است و اگر این صندوق وجوهی را نزد بانک ها سپرده گذاری کند، معافیت این درآمد سود سپرده هم همانند دیگر مودیان بر اساس معافیت مذکور در تبصره ۲ ماده ۱۴۵ این قانون خواهد بود نه بر اساس ماده ۱۳۳ قانون. با در نظر گرفتن این توضیحات حال که به موجب بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱، «در سال ۱۴۰۱ حکم بند (۲) ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در خصوص اشخاص حقوقی به استثنای صندوق توسعه ملی، صندوق نوآوری و شکوفایی، بیمه مرکزی ایران، شرکت های بیمه بازرگانی، صندوق بیمه همگانی حوادث طبیعی ساختمان، صندوق بیمه محصولات کشاورزی، صندوق های بازنشستگی و صندوق تامین خسارت های بدنی جاری نمی باشد.» بدیهی است با عدم ذکر نام درآمد صندوق های سرمایه گذاری جزو استثنایات این بند، سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری در سال ۱۴۰۱ نیز کاملاً مشمول مالیات شده، حکم نامه مورد شکایت در خصوص معافیت مالیاتی سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم در سال ۱۴۰۱، مغایر بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ و نیز خارج از حدود اختیارات قانونی بوده بر همین اساس درخواست ابطال آن را از زمان صدور دارم. ب- متن دادخواست آقای نیما غیاثوند نظر به اینکه صندوق های سرمایه گذاری در بند (ه) ماده ۱ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجرا سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی، نهادهای مالی است که ابزارهای مالی حاصل از انتشار گواهی سرمایه گذاری در موضوع فعالیت مصوب خود در بورس سرمایه گذاری می کنند و در بند ۲۰ ماده ۱ قانون بازار اوراق بهادار نیز «صندوق سرمایه گذاری» نهادی معرفی گردیده که فعالیت اصلی آن سرمایه گذاری در اوراق بهادار است. بنا به مراتب: اولاً: حکم تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر در قانون مالیات مستقیم که مقرر می دارد: «تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چارچوب این قانون از پرداخت مالیات معاف است»، ناظر به معافیت صندوق های سرمایه گذاری به دلیل درآمدهایی است که از طریق سرمایه گذاری در اوراق بهادار به موجب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجرا سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی ایجاد می شود و نه هر درآمدی. ثانیاً: با فرض قبول شمولیت حکم تبصره ۱ ماده ۱۴۳ قانون مالیات های مستقیم بر صندوق های سرمایه گذاری از آنجا که اراده قانون گذار مستنبط از مذاکرات و پیشنهادهای مطرح شده در هنگام بررسی قانون بودجه ۱۴۰۱ بر اخذ مالیات از همه اشخاص حقوقی به استثنای موارد ذکر شده بود، حکم بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه ۱۴۰۱ قانون موخر محسوب شده و لذا در مقام اجرا بر تمام قوانین قبلی اولویت دارد و بدین ترتیب اخذ مالیات از سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری در سال ۱۴۰۱ مطابق با قانون می باشد. بنابراین بخشنامه فوق الاشاره دارای ایراد و موجب نقض قانون بودجه ۱۴۰۱ کل کشور می باشد و تقاضای ابطال آن مورد استدعا می باشد." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " نامه شماره ۲۱۲/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۱/۱۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی جناب آقای دکتر عشقی رییس محترم سازمان بورس و اوراق بهادار بازگشت به نامه های شماره ۱۰۱۳۲۸؍۱۲۲ مورخ ۲۵؍۱۲؍۱۴۰۰ و ۱۰۱۴۵۹؍۱۲۲ مورخ ۷؍۱؍۱۴۰۱ در خصوص درخواست رفع ابهام پیرامون معافیت مالیاتی درآمدهای صندوق های سرمایه گذاری موضوع تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم با عنایت به حکم بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور، به آگاهی می رساند: براساس مفاد تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات‌های مستقیم موضوع ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجرای سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی، تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چهارچوب این قانون و تمامی درآمدهای حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند ۲۴ و ماده ۱ قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمدهای حاصل از نقل و انتقال این اوراق یا درآمدهای حاصل از صدور و ابطال آنها از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۳۸۷ معاف می باشد و از بابت نقل و انتقال آنها و صدور و ابطال اوراق بهادار یاد شده، مالیاتی مطالبه نخواهد شد . از طرفی به موجب تبصره ۴ همین ماده، صندوق سرمایه‌گذاری مجاز به هیچ‌گونه فعالیت اقتصادی دیگری خارج از مجوزهای صادره از سوی سازمان بورس و اوراق بهادار نمی باشد. مطابق مجوزهای صادره از سوی سازمان بورس و اوراق بهادار که در چارچوب مقررات مربوط از جمله ماده ۲ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید … صادر می‌شود، صندوق‌های سرمایه گذاری مجاز به فعالیت با رعایت قوانین و مقررات مربوطه و در چارچوب اساسنامه مصوب خود می‌باشد. با توجه به اینکه یکی از موضوعات اصلی فعالیت صندوق ها مطابق اساسنامه مصوب آنها، سرمایه گذاری در انواع اوراق بهادار، سپرده ها و گواهی های سپرده بانکی می باشد، بنابراین سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بوده و عدم اجرای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در مورد اشخاص حقوقی به استثنای صندوق توسعه ملی، صندوق نوآوری و شکوفایی، بیمه مرکزی ایران، شرکت های بیمه بازرگانی، صندوق بیمه همگانی حوادث طبیعی ساختمان، صندوق بیمه محصولات کشاورزی، صندوق های بازنشستگی و صندوق تامین خسارت های بدنی در سال ۱۴۰۱ در اجرای بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور، موجب شمول مالیات نسبت به سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه گذاری مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم (موضوع ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید…) نخواهد شد.- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۵۱۰۵؍۲۱۲؍ص مورخ ۲۱؍۳؍۱۴۰۱ توضیح داده است که: "۱- بر اساس مفاد بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور، حکم مفاد بند ۲ ماد ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در خصوص اشخاص حقوقی به استثنای صندوق توسعه ملی، صندوق نوآوری و شکوفایی، بیمه مرکزی ایران، شرکت های بیمه بازرگانی، صندوق بیمه همگانی حوادث طبیعی ساختمان، صندوق بیمه محصولات کشاورزی، صندوق های بازنشستگی و صندوق تامین خسارت های بدنی، جاری نمی باشد. ۲- مطابق بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴، سود یا جوایز متعلق به حساب های پس انداز و سپرده های مختلف نزد بانک های ایرانی یا موسسات اعتباری غیر بانکی مجاز از پرداخت مالیات معاف است. ۳- بر اساس تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر الحاقی به قانون مالیات های مستقیم به موجب ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجراء سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی مصوب ۱۳۸۸ که به موجب قانون اخیرالذکر از تاریخ ۱۵؍۱۱؍۱۳۸۸ لازم الاجرا می باشد، تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چهارچوب این قانون و تمامی درآمدهای حاصل از سرمایه گذاری در اوراق بهادار موضوع بند ۲۴ ماده ۱ قانون بازار اوراق بهادار جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۸۴ و درآمدهای حاصل از نقل و انتقال این اوراق یا درآمدهای حاصل از صدور و ابطال آنها از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ معاف بوده و از بابت نقل و انتقال آنها و صدور و ابطال اوراق بهادار یاد شده، مالیاتی مطالبه نخواهد شد. ۴- در بخشنامه شماره ۲۰۹۲۷؍۲۳۰؍د مورخ ۱۲؍۶؍۱۳۹۱ این سازمان ضمن تبیین این موضوع که منظور از عبارت «قانون» در صدر مفاد تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم همان «قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجراء سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی مصوب ۲۵؍۹؍۱۳۸۸» می باشد، این مطلب تصریح شده است که به استناد تبصره یک الحاقی به ماده مذکور، صرفاً درآمدهای حاصله توسط صندوق سرمایه گذاری که در چارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید تحصیل می گردد، معاف از مالیات بوده و سایر درآمدهای صندوق مزبور مشمول این معافیت نمی باشد. با عنایت به مراتب قانونی یاد شده، نظر به ماده ۲ اساسنامه نمونه صندوق های سرمایه گذاری قابل معامله، موضوع تصویب نامه شماره ۷۲۶۳؍ت۵۷۵۸۸ه مورخ ۳۱؍۱؍۱۳۹۹ هیات وزیران؛ این صندوق با دریافت مجوز تاسیس و فعالیت از سازمان، از مصادیق صندوق های سرمایه گذاری موضوع بند (۲۰) ماده ۱ قانون بازار اوراق بهادار و بند (ه) ماده ۱ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید و جزء (۲) بند (الف) تبصره ۲ قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور، محسوب و طبق ماده ۲ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید نزد مرجع ثبت شرکت ها به ثبت می رسد و مطابق این اساسنامه و مقررات اداره می شود. بر اساس مفهوم مخالف تبصره ۴ ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید صندوق سرمایه گذاری مجاز به انجام هرگونه فعالیت اقتصادی مندرج در مجوزهای صادره از سوی سازمان بورس و اوراق بهادار می باشد. با در نظر قرار دادن مفاد تبصره ماده ۱۹ اساسنامه نمونه صندوق های سرمایه گذاری قابل معامله؛ گواهی سپرده یا سپرده های بانکی از جمله ترکیب دارایی های صندوق های مزبور می باشد. بنابراین با توجه به مواد قانونی ذکر شده، درآمد حاصل از سود سپرده بانکی، در چهارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید محسوب می شود. نظر به اینکه مطابق مقررات تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم، تمامی درآمدهای صندوق سرمایه گذاری در چهارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجرای سیاست های کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی مصوب ۱۳۸۸ از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده معاف می باشد، بنابراین به طور کلی فارغ از مفاد بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم، سود سپرده بانکی دریافتی صندوق های سرمایه گذاری که در چارچوب قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید تحصیل می شود، با رعایت سایر مقررات از جمله مفاد تبصره ۱ ماده ۱۴۶ مکرر قانون مالیات های مستقیم از پرداخت مالیات معاف بوده و حکم بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور تغیری در ماهیت معافیت یاد شده ایجاد نمی کند. با توجه به مطالبی که گفته شد، صدور نامه شماره ۲۱۲؍۲۰۰؍ص مورخ ۱۰؍۱؍۱۴۰۱ عنوان سازمان بورس و اوراق بهادار، با هدف رفع ابهامات به وجود آمده در این خصوص و با اتخاذ ملاک از مجموعه قوانین و مقررات یادشده بوده است. خواهشمند است دستور فرمایید برای شرکت در جلسه رسیدگی به موضوع شکایت، از سازمان امور مالیاتی کشور دعوت به عمل آید." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی هرچند برمبنای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم (اصلاحی مصوب ۲۷؍۱۱؍۱۳۸۰)، سود یا جوایز متعلّق به حساب های پس‌انداز و سپرده‌های مختلف نزد بانک های ایرانی یا موسسات اعتباری غیربانکی مجاز، از پرداخت مالیات معاف اعلام شده و به موجب بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور مصوب ۲۵؍۱۲؍۱۴۰۰ نیز مقرر شده است که : «در سال ۱۴۰۱ حکم بند (۲) ماده (۱۴۵) قانون مالیات های مستقیم درخصوص اشخاص حقوقی به استثنای صندوق توسعه ملّی، صندوق نوآوری و شکوفایی، بیمه مرکزی ایران، شرکت های بیمه بازرگانی، صندوق بیمه همگانی حوادث طبیعی ساختمان، صندوق بیمه محصولات کشاورزی، صندوق های بازنشستگی و صندوق تامین خسارت های بدنی جاری نمی‌باشد»، ولی با توجه به اینکه معافیت درآمدهای صندوق سرمایه‌گذاری از پرداخت مالیات بر درآمد و مالیات بر ارزش افزوده مبتنی بر حکم خاص مقرر در تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم (الحاقی مصوب ۲۵؍۹؍۱۳۸۸) بوده و این معافیت ها بر پایه حکم مقرر در بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم برقرار نشده است، بنابراین عدم ذکر عنوان صندوق سرمایه‌گذاری در شمار مصادیق استثناء شده از حکم مقرر در بند (ر) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور موجب از بین رفتن معافیت مالیاتی مقرر در تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم نسبت به این صندوق نمی‌شود و بر همین اساس نامه شماره ۲۱۲؍۲۰۰؍ص مورخ ۱۰؍۱؍۱۴۰۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور که برمبنای آن مقرر شده است که سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه‌گذاری، مشمول تبصره ۱ ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم بوده و عدم اجرای بند ۲ ماده ۱۴۵ قانون مالیات های مستقیم در مورد اشخاص حقوقی به استثنای موارد مذکور در تبصره فوق موجب شمول مالیات نسبت به سود سپرده بانکی صندوق های سرمایه‌گذاری نخواهد شد، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۲۵۸بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۲

نامشخص

رای شماره ۱۲۵۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۱۳۹۶/۱۲/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مقرر شده است «منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مؤدی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت» از تاریخ تصویب ابطال شد.)

رای شماره ۱۲۵۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۱۳۹۶/۱۲/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مقرر شده است «منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مودی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت» از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰- ۷؍۱۲؍۱۳۹۶ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۱۲؍۱۳۹۶ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " با اتخاذ ملاک از دادنامه شماره ۱۱۳۱۶-۱۴۰۰/۱۱/۲۵ هیات تخصصی مالیاتی بانکی، چون این مقرره بر خلاف مفاد رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی و نیز مغایر با تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیات های مستقیم بوده و خارج از حدود اختیارت قانونی مرجع مصوب بوده و باعث تضییع حقوق مودیانی می شود که بدهی سال قبل را تسویه نموده ولی به دلیل عدم تسویه سایر بدهی های مندرج در قانون مالیات های مستقیم از تخقیف محروم می شوند، تقاضای ابطال از تاریخ تصویب را دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۱۲؍۱۳۹۶ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به پیوست نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره ۳۶-۲۰۱ مورخ ۳؍۱۰؍۱۳۹۶ در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیات های مستقیم در ارتباط با مقررات تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴، جهت اجراء ابلاغ می گردد. ضمناً لازم است موارد زیر در حسابرسی های مالیاتی و مراجع حل اختلاف مالیاتی مد نظر قرار گیرد. ....... ج- مقررات عمومی ...... ۳- منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مودی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت. –رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۴۲۹۵؍۲۱۲؍ص مورخ ۹؍۳؍۱۴۰۱ توضیح داده است که: " ۱- طبق تبصره ۷ ماده ۱۰۵ اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم، به ازای هر ده درصد (۱۰%) افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات اشخاص موضوع این ماده نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته آنها، یک واحد درصد و حداکثر تا پنج واحد درصد از نرخ های مذکور کاسته می شود. شرط برخورداری از این تخفیف تسویه بدهی مالیاتی سال قبل و ارایه اظهار نامه مالیاتی مربوط به سال جاری در مهلت اعلام شده از سوی سازمان امور مالیاتی است. ۲- طبق جزء ۳ بند (ج) بخشنامه مذکور، منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل، اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مودی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت. ۳- مطابق نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی که طی بخشنامه ۴۹؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۲۹؍۶؍۱۴۰۰ ابلاغ گردید، با رعایت سایر قوانین و مقررات مربوط شرط استفاده از تخفیف مالیاتی موضوع تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ۱۳۱ اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم، صرفاً تسویه بدهی مالیات بر درآمد عملکرد سال قبل (اعم از اصل مالیات و جرایم متعلق به منشاء بدهی مذکور) است و به سایر بدهی های مالیاتی اشخاص تسری ندارد. ۴- مطابق دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۱۶-۲۵؍۱۲؍۱۴۰۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری، شکایت آقایان بهمن زبردست و مسعود ولی پوری گودرزی از بخشنامه شماره ۴۹؍۱۴۰۰؍۲۱۰-۲۹؍۶؍۱۴۰۰ سازمان امور مالیاتی کشور متضمن نظریه اکثریت اعضای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی مردود اعلام گردیده؛ به لحاظ اینکه در نظریه اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی مندرج در صورت جلسه شماره ۲-۲۰۱ مورخ ۹؍۳؍۱۴۰۰، چنین آمده است که با لحاظ احکام موضوع تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ در جهت برخورداری از تخفیف مالیاتی، علاوه بر شروط قانونی، تسویه بدهی مالیات بر درآمد یا عملکرد (اعم از اصل مالیات با جرایم متعلقه با منشا بدهی مذکور) موضوعیت دارد و این حکم به سایر بدهی ها تسری ندارد. نظریه اکثریت شورای عالی مالیاتی که از سوی رییس سازمان امور مالیاتی کشور تنفیذ شده و بر اساس مفاد بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون یاد شده برای ماموران و مراجع مالیاتی لازم الاتباع بوده، به موجب بخشنامه یاد شده ابلاغ شده و مبین اهداف قانون گذار بوده است. به جهت اینکه اصولاً حکم تخفیف مقرر در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم (به ازای هر ده درصد افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات نسبت به سال گذشته یک واحد درصد تخفیف و تا حداکثر پنج واحد) و نیز حکم تخفیف مقرر در تبصره ماده ۱۳۱ در فصل پنجم از باب سوم قانون مالیات های مستقیم و تحت عنوان مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی آمده و حکم ماده ۱۳۱ نیز نرخ مالیات اشخاص حقیقی در خصوص مالیات بر درآمد است؛ شرط قانونی نیز تسویه بدهی همان نوع مالیات می باشد. در صورتی که برخورداری از این امتیاز قانونی به تسویه سایر مالیات های مستقیم و غیر مستقیم مودی در ابواب مختلف منوط شود، به منزله تفسیر موسع و بدون دلیل از قانون خواهد بود. بنابراین رای اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی و بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور در حدود مقرر در قانون تشخیص و به استناد بند (ب) ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲، رای به رد شکایت صادر شده است. با عنایت به مراتب فوق، حکم جزء ۳ بند (ج) بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰ مورخ ۷؍۱۲؍۱۳۹۶ صرفاً به منظور تبیین این مطلب بوده که عبارت «بدهی های مالیاتی سال قبل» مندرج در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون یاد شده، مربوط به قانون مالیات های مستقیم است و به سایر بدهی های مالیاتی مربوط به سایر قوانین ارتباطی ندارد. در خصوص تبیین بدهی های مالیاتی مربوط به مالیات های مستقیم، نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی (ابلاغی طی بخشنامه ۴۹؍۱۴۰۰؍۲۱۰ مورخ ۲۹؍۶؍۱۴۰۰)، متضمن این مطلب است که صرفاً بدهی مالیات بر درآمد عملکرد اعم از اصل مالیات و جرایم متعلق با منشا بدهی مذکور ( و نه سایر بدهی های مالیاتی موجود در قانون مالیات های مستقیم) مراد بوده و هم اکنون نیز همین نظر در سطوح مختلف ادارات کل امور مالیاتی اجرا می شود. نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی با منطق مذکور در رای هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری (که شاکی به آن استناد کرده) مطابقت دارد. از این روی، ادعای شاکی در مورد وجود مغایرت میان حکم جزء ۳ موصوف و استدلال موجود در رای هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری و این که جزء ۳ مزبور موجب محرومیت مودیان از تخفیف های مالیاتی مذکور در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیات های مستقیم شده، وجاهت ندارد. با توجه به مراتب یاد شده، رسیدگی و رد شکایت شاکی مورد استدعاست." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی حکم مقرر در تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی، به عنوان یک امتیاز و مشوق برای مودیان خوش حساب مالیاتی مورد تصویب قانونگذار قرار گرفته است تا آنها در صورت تسویه بدهی قطعی شده سال قبل، مشمول تخفیف مالیاتی به میزان مندرج در موازین قانونی مزبور شوند و علی رغم آنکه براساس رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۱۶-۲۵؍۱۱؍۱۴۰۰ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری اعلام شده است که پرداخت بدهی سال قبل صرفاً مربوط به مالیات عملکرد است و هیات عمومی شورای عالی مالیاتی نیز در صورتجلسه شماره ۲-۲۰۱ مورخ ۹؍۳؍۱۴۰۰ خود همین موضوع را مورد تاکید قرار داده است، ولی در جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۱۲؍۱۳۹۶ سازمان امور مالیاتی کشور به جای قید بدهی عملکرد یا مشاغل سال قبل، عبارت «کلّیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلّقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم» ذکر شده که با توجه به اینکه در قانون مالیات های مستقیم پایه‌های مالیاتی دیگری از جمله مالیات بر ارث، مالیات حق واگذاری، مالیات بر اجاره و مستغلات، مالیات حقوق و... نیز وجود دارند و از مقرره مورد اعتراض تسویه همه این موارد استنباط می‌شود، لذا جزء ۳ از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۱۲؍۱۳۹۶ سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۲۴۹دیوان عدالت اداری، بخشنامه‌های نظارت۱۴۰۱/۰۷/۱۲

نامشخص

رای شماره ۱۲۴۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۲۶۱۲؍۸۰ مورخ ۱۳۸۱/۰۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور)

رای شماره ۱۲۴۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۲۶۱۲؍۸۰ مورخ ۱۳۸۱/۰۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای رضا بهرامی موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۲۶۱۲؍۸۰ مورخ ۲۱؍۳؍۱۳۸۱ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: ۱- شاکی به موجب دادخواست و لایحه تکمیلی ابطال نامه شماره ۲۶۱۲؍۸۰ مورخ ۲۱؍۳؍۱۳۸۱ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " به استناد اصل ۱۷۳ قانون اساسی و بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری به دلایل زیر از سازمان امور مالیاتی کشور به جهت صدور بخشنامه خلاف قانون اساسی کشور و هم چنین قانون مالیات های مستقیم و خارج از اختیارات آن سازمان شکایت داشته و از این رواستدعای رسیدگی و ابطال آن از زمان صدور را خواستارم. جهت تبیین خواسته اعلام می دارد مطابق اصل ۱۳۸ قانون اساسی وضع و تصویب هر گونه بخشنامه لزوماً بایستی در جهت تبیین هرچه بهتر قانون باشد و مفاد این مقررات نباید با متن و روح قوانین مخالف باشد و سازمان ها و ارگان های مربوطه نمی توانند دامنه شمول قانون را توسعه دهند. لکن علی رغم این اصل حقوقی سازمان طرف شکایت با وضع بخشنامه ۲۶۱۲؍۸۰ مورخ ۲۱؍۳؍۱۳۸۱ نه تنها به این اصل حقوقی توجهی ننمودههمچنین در زیربخش ها جایی برای پرورش قارچ پیش بینی نشده و هم چنین استفساریه ۲۴۰۱۷۸۹۵ مورخ ۲۲؍۹؍۱۴۰۰ موضوع تولید کمپوست قارچ نیز با این بخشنامه تضاد موضوعی دارد چرا که در استفساریه اشارهشده فعالیت کشاورزی شامل سه مرحله کاشت، داشت و برداشت است و هر یک از مراحل کفایت می کند در صورتی که در روح بخشنامه سه مرحله توامان با هم و محل کاشت نیز حتما باید زمین باشد. عبارتی همچون (امثال آن) چندین بار در بخشنامه تکرار گردیده است که با حذف بخشی از این بخشنامه نیز نقصی های زیادی مشاهده می گردد. در پایان خواهشمند است با صدور رای عادلانه نسبت به ابطال بخشنامه فوق الذکر اقدام و از تضییع حقوق این قشر زحمت کش و آسیب پذیر جلوگیری نمایید." ۲- در پی اخطار رفع نقصی که از طرف دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری برای شاکی ارسال شده بود، وی به موجب لایحه ای که به شماره ۱۴۰۰-۴۰۷۴-۳ مورخ ۲۹؍۳؍۱۴۰۱ ثبت دفتر هیات عمومی و هیات های تخصصی دیوان عدالت اداری شده توضیح داده است که: " احتراماً پیرو نقص پرونده به شماره قضایی ۰۰۰۴۰۷۴ به دلایل ذیل خواستار ابطال کل بخشنامه ۲۶۱۲؍۸۰ سازمان امور مالیاتی موضوع فعالیت های بخش کشاورزی و استمرار معافیت های مالیاتی، از زمان صدور می باشم. جهت تبیین بهتر خواسته اعلام می دارم مطابق اصل ۷۳ قانون اساسی، شرح و تفسیر قوانین عادی در صلاحیت مجلس شورای اسلامی است که نمونه بارز آن استفساریه مجلس شورای اسلامی به شماره مسلسل ۲۴۰۱۷۸۹۵ تاریخ انتشار ۲۲؍۹؍۱۴۰۰ موضوع تولید کمپوست قارچ می باشد که فعالیت کشاورزی محسوب و مشمول معافیت ماده ۸۱ قانون مالیات های مستقیم گردیده است اما در بخشنامه مورد شکایت فعالیت کشاورزی محسوب نمی گردد. بخشنامه ۲۶۱۲؍۸۰ توسط معاون وزارت اقتصادی صادر شده که در پاسخ به نامه سازمان امور مالیاتی به وزارتخانه جهت تبیین موضوع بوده است که مغایر صریح اصل ۷۳ قانون اساسی و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی و وزارت امور اقتصادی است و هیچ گونه استفساریه ای در رابطه با این بخشنامه از طرف مجلس شورای اسلامی صادر نگردیده از طرف دیگر بخشنامه مورد شکایت دارای نواقص زیادی می باشد که با ابطال بخشی از آن نیز ابهامات زیادی در متن بخشنامه باقی می ماند. به طور مثال در متن بخشنامه ۲۶۱۲؍۸۰، بخش کشاورزی شامل چهار زیر گروه زراعت، شیلات و ماهی گیری، دام و طیور، جنگل ها و مراتع (منابع طبیعی) می باشد که مواردی همانند پرورش قارچ طبق متن بخشنامه در هیچ گروه از زیر گروه ها جایی ندارد و یا مواردی همچون کاشت نشا گیاهان، نهال درختان مثمر و غیر مثمر، کشت های هیدرو پونیک و غیره با توجه به روش های نوین کشاورزی و پرورش گیاهان گیاهان در محیط خاص و خارج بستر خاک، جهت بهره وری حداکثری و ضایعات کمتر در ظروف خاص انجام می گیرد که در متن بخشنامه مورد شکایت - پرورش در گلدان، جعبه و امثال آن- فعالیت کشاورزی نبوده و چندبار این عبارات در بخشنامه تکرار گردیده است و باعث تضییع حقوق کشاورزان زیادی می شود که از روش های نوین کشاورزی جهت بهره وری بیشتر محصول و تولید محصولات سالم بهره می برند. در پایان خواهشمند است با توجه به دلایل فوق که نمونه ای از دلایل و مثال هایی در این رابطه بوده و با بذل توجه بیشتر نسبت به این موضوع، نسبت به ابطال کل بخشنامه ۲۶۱۲؍۸۰ سازمان امور مالیاتی از زمان صدور اقدامات لازم را مبذول فرمایید." ۳- متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: شماره: ۸۰؍۲۶۱۲ تاریخ: ۲۱؍۳؍۱۳۸۱ پیوست: دارد جناب آقای شهسوار خجسته رییس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور بازگشت به نامه ۹۳۵۰ مورخ ۲۸؍۲؍۱۳۸۱ آن سازمان، به پیوست پاسخ مربوطه در خصوص «فعالیت های بخش کشاورزی و استمرار معافیت مالیاتی» ایفاد می گردد. پیوست: پاسخ به نامه سازمان امور مالیاتی در خصوص «فعالیت های بخش کشاورزی و استمرار معافیت های مالیاتی» بطور کلی کشاورزی فعالیتی است که در جریان آن گیاهان یا حیوانات اهلی با هدف تولید اقتصادی پرورش داده می شوند. بخش کشاورزی در اقتصاد ایران شامل چهار زیر گروه زراعت، شیلات و ماهیگیری، دام و طیور، جنگل ها و مراتع (منابع طبیعی) می باشد. الف- زیر بخش زراعت: زراعت شامل دو دسته فعالیت؛ تولید محصولات زراعی (سالانه) و محصولات باغی (دایمی) می باشد. منظور از زراعت، کشت و کار محصولات سالانه از زمین مزروعی، کشتگاه سر پوشیده مابین درختان باغ با هدف بهره برداری اقتصادی است. کشت و کار سبزی و گل از نوع محصولات سالانه حتی در زیر پوشش مثل پلاستیک نیز زراعت محسوب می شود، ولی پرورش گیاهان در داخل گلدان، جعبه و امثال آن در این فعالیت منظور نمی گردد. محصولات زراعی: شامل گروه های غلات (گندم، برنج، جو، ذرت دانه ای) حبوبات (نخود، لوبیا، عدس و ...) محصولات صنعتی (پنبه، توتون و تنباکو، چغندر قند، ...) سبزیجات (سیب زمینی، پیاز، گوجه فرنگی، ...) محصولات جالیزی (خربزه، هندوانه، خیار و ...) و گروه نباتات علوفه ای (یونجه، سایر نباتات علوفه ای) می باشد. منظور از باغبانی یا باغدار، کشت و کار محصولات دایمی در فضای باز یا کشتگاه سرپوشیده با هدف بهره برداری اقتصادی است. احداث و نگهداری باغ میوه، باغ گل محمدی و خزانه این گونه محصولات در زمین و نیز زیر پوشش مانند پلاستیک، فعالیت باغداری محسوب می شود ولی پرورش این نوع گیاهان در داخل گلدان و امثال آن در این فعالیت منظور نمی شود. محصولات دایمی یا باغی شامل میوه های دانه دار، میوه های هسته دار، میوه های دانه ریز، میوه های خشک، میوه های سردسیری، نیمه گرمسیری و گرمسیری است. ب- زیر بخش دام و طیور: این زیر مجموعه فعالیت های مرتبط با پرورش دام و طیور، زنبور عسل و پرورش کرم ابریشم را در بر می گیرد. منظور از پرورش دام نگهداری انواع نشخوارکنندگان و پستانداران با هدف بهره برداری اقتصادی است. نگهداری انواع دام برای استفاده از تولیدات آنها یا سواری و بارکشی، فعالیت پرورش دام محسوب می شود ولی نگهداری حیوانات به منظور سرگرمی و تفنن در این فعالیت منظور نمی شود. پرورش طیور نیز شامل نگهداری انواع ماهیان و سایر پرندگان با هدف بهره برداری اقتصادی است. مانند پرورش مرغ، اردک، غاز، بوقلمون، بلدرچین، تولید جوجه به وسیله ماشین جوجه کشی نیز جزو این فعالیت منظور می شود و منظور از پرورش زنبور عسل با هدف تولید عسل، ملکه یا هر نوع بهره برداری اقتصادی دیگر است. پرورش کرم ابریشم نیز شامل نگهداری کرم ابریشم با هدف تولید پیله یا هر نوع بهره برداری اقتصادی دیگر است. ج- زیربخش شیلات: منظور از شیلات، فعالیت هایی است که برای تولید انواع حیوانات آبزی و محصولات دریایی با هدف بهره برداری اقتصادی انجام می شود. این فعالیت ها به طور کلی شامل صید در اقیانوس، آب های ساحلی یا داخلی و نیز پرورش ماهی، صدف و میگو و نظایر آن است. جمع آوری محصولات دریایی از قبیل مروارید طبیعی، انواع اسفنج ها، مرجان ها و جلبک ها نیزتحت این عنوان منظور می شود. د- زیر بخش جنگل ها و مراتع: این زیر بخش امور مربوط به جنگل ها (جنگلداری) و مراتع با چراگاه ها را در بر می گیرد. بدین ترتیب جنگلداری فعالیتی است که در آن نگهداری، پرورش و قطع درختان جنگلی به منظور تولید چوب یا هر نوع بهره برداری اقتصادی دیگر انجام می شود. ایجاد خزانه و نهالستان به این نوع درختان و جمع آوری محصولات یا از نوع بهره برداری اقتصادی دیگر نیز تحت این عنوان قرار می گیرد. مطالعات صورت گرفته در معاونت امور اقتصادی نشان می دهد که بر اساس قانون مالیات های قبلی بخش کوچکی از کشاورزی قادر به پرداخت مالیات می باشد، معهذا به دلیل مشکلات متعددی که در اخذ مالیات در این بخش وجود دارد گرفتن مالیات از این بخش توصیه نمی گردد. ۱- زراعت، بر اساس قانون مالیات های قبلی، این بخش قادر بوده است که در سال ۱۳۷۶ درحدود ۴۰۰ میلیارد تومان مالیات دهی داشته باشد که مسلماً بر اساس قانون جدید این مبلغ شدیداً کاهش خواهد یافت، معهذا به دلایل ذیل اخذ مالیات از این زیر بخش توصیه نمی گردد. اغلب شاغلان ببخش زراعت را گروه های فقیر و کم درآمد جامعه تشکیل می دهند. به دلیل نداشتن دفاتر حسابداری و همچنین پراکندگی پدید کشاورزان، اخذ مالیات بسیار مشکل خواهد بود. به دلیل شمار زیاد کشاورزان زراعت کار، اخذ مالیات از آنان مستلزم صرف هزینه های بالایی خواهد بود. بخشی از تولیدات توسط خود کشاورزان مصرف می شود که تفکیک آن از قسمت فروش رفته بسیار مشکل خواهد بود. اخذ مالیات موجب ایجاد انگیزه برای کوچک شدن قطعات زمین های زراعی خواهد گردید که این امر منجر به عدم استفاده از تکنولوژی و ماشین آلات و نهایتاً کاهش درآمد کشاورزی و عدم استفاده بهینه از منابع موجود در بخش زراعت خواهد شد. ۲- میزان تولید و ارزش افزوده شیلات نشان می دهد که این زیر بخش سهم اندکی از ارزش افزوده کشاورزی را دارا می باشد و اغلب فعالیت ها در این زیر بخش با حمایت دولتی انجام می شود و سهم بخش خصوصی در این زمینه بسیار ناچیز است. لذا اخذ مالیات از این زیر بخش میزان اندک سرمایه گذاری خصوصی صورت گرفته را نیز کاهش خواهد داد. همچنین اخذ مالیات از صیادان محلی که از نظر درآمدی در سطح پایین قراردارند نیز توصیه نمی گردد. در زمینه جنگلداری نیز ابتدا می باید تکلیف عوارض و بهره مالکانه دریافتی توسط سازمان جنگل ها و مراتع در هنگام صدور مجوز مشخص گردد، چون این عوارض خود نوعی مالیات تلقی می گردد. یکی از راه حل ها می تواند افزایش بهره مالکانه و عوارض و واریز آن به خزانه کشور باشد. ۳- دامپروری: این زیر بخش را می تواند به دو قسمت سنتی و صنعتی تقسیم نمود. قسمت سنتی آن که دارای ارزش افزوده کمی می باشد و اغلب فعالان این قسمت را طبقات پایین درآمدی در مناطق روستایی و شهرهای کوچک تشکیل می دهند. اخذ مالیات در این قسمت با گسترش عدالت اجتماعی در تناقض خواهد بود، چون افراد مذکور توانایی پرداخت مالیات را نخواهند داشت، ضمن اینکه انجام این کار به علت گستردگی این فعالیت عملاً امکان پذیر نخواهد بود. اما از قسمت صنعتی، بدلیل ارزش افزوده بالا و تمرکز آن می توان مالیات اخذ نمود گرچه ممکن است به علت بازدهی بالای بخش خدمات در کشور در اثر اخذ مالیات از این قسمت انگیزه های سرمایه گذاری در این زیر بخش نیز کاهش یابد. بطور کلی چنانچه هدف حمایت از تولید می باشد، با توجه به اینکه بخش کشاورزی نسبت به دیگر بخش ها از حمایت دولتی کمتری برخوردار می باشد، لذا اخذ مالیات از این بخش منطقی به نظر نمی رسد. بررسی فعالیت های بخش کشاورزی نشان می دهد که شرایط لازم برای اخذ مالیات در زمینه زیر بخش های آن درحال حاضر فراهم نشده است. مواد قانونی وابسته: ماده ۸۱- درآمد حاصل از کلیه فعالیت های کشاورزی، دامپروری، دامداری، پرورش ماهی و زنبور عسل و پرورش طیور، صیادی و ماهیگیری، ... – معاون امور اقتصادی" ۴- رسیدگی به خواسته به هیات عمومی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و با توجه به حدود صلاحیت و اختیارات هیات عمومی مصرح در ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، پرونده برای تشخیص صلاحیت هیات عمومی دیوان عدالت اداری در رسیدگی در دستور کار جلسه هیات عمومی قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ رسیدگی به شکایات، تظلّمات و اعتراضات اشخاص حقیقی یا حقوقی از آیین‌نامه‌ها و سایر نظامات و مقررات دولتی و شهرداری ها و موسسات عمومی غیردولتی در مواردی که مقررات مذکور به علّت مغایرت با شرع یا قانون و یا عدم صلاحیت مرجع مربوط یا تجاوز و یا سوء استفاده از اختیارات یا تخلّف در اجرای قوانین و مقررات یا خودداری از انجام وظایف موجب تضییع حقوق اشخاص می‌شود، از جمله صلاحیت ها و وظایف هیات عمومی دیوان عدالت اداری است. با توجه به اینکه نامه شماره ۲۶۱۲؍۸۰ مورخ ۲۱؍۳؍۱۳۸۱ معاون امور اقتصادی وزارت امور اقتصادی و دارایی دارای ماهیت مشورتی بوده و مفاد آن جنبه اجرایی پیدا نکرده است، بنابراین از مصادیق مقررات موضوع بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ محسوب نمی‌شود و رسیدگی به آن در هیات عمومی دیوان عدالت اداری قابل طرح نیست./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۶۳-۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۶۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۱۲

معتبر

ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره /232/217ص مورخ 1401/01/14 سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

رای شماره ۱۲۶۳ و ۱۲۶۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۱۴ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از جهت آنکه معافیت های قانونی یادشده را ناظر بر انواع ماست به استثنای ماست های طعم دار اعلام کرده است، از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۷/۱۲ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: آقایان بهمن زبردست و سید مصطفی هاشمی موسوی موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴؍۱؍۱۴۰۱ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: آقای بهمن زبردست به موجب دادخواستی ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴؍۱؍۱۴۰۱ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است: " به استحضار می رساند، با اتخاذ ملاک از رای شماره دادنامه ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۹۵۳ مورخ ۲۵؍۵؍۱۴۰۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری که وفق آن، «بر اساس جزء ۵-۱ قسمت ۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰، عرضه شیر، پنیر و ماست علی الاطلاق و بدون قید و شرط و صرف نظر از طعم و اوصاف دیگر این محصولات از پرداخت مالیات و عوارض معاف اعلام شده است.» درخواست ابطال از زمان صدور عبارت «به استثنای ماست طعم دار» را از نامه مورد شکایت، که با اظهار نظری مغایر رای مذکور، ماست طعم دار را از شمول معافیت مذکور خارج نموده و موجب تضییع حقوق خریداران این کالا شده است، به دلیل مغایرت با این رای و نیز مغایرت با جزء (۵-۱) قسمت ۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ و خروج از حدود اختیارات قانونی، از حیث تضییق دامنه شمول حکم مقنن، دارم" آقای سید مصطفی هاشمی موسوی نیز به موجب دادخواستی جداگانه اعلام کرده است که: " بر اساس اصل ۵۱ قانون اساسی هیچ نوع مالیات وضع نمی شود مگر به موجب قانون. موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می شود. لذا به موجب بند ۵ ماده ۹ قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ ماست از مالیات بر ارزش افزوده معاف شده است. اما در نامه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی به شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴؍۱؍۱۴۰۱ که به پیوست تقدیم می گردد. ماست طعم دار با افزودنی را از این امر مستثنی کرده و آن را مشمول مالیات بر ارزش افزوده دانسته است. با مداقه در ماده ۹ قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده متوجه می شویم که قانون گذار به طور صریح از کلمه ماست به صورت عام استفاده کرده و هیچ استثنایی برای انواع ماست به خصوص ماست طعم دار قایل نشده است. در واقع قانونگذار تمامی انواع ماست اعم از ساده یا طعم دار را از شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده خارج کرده است اما دفتر فنی مالیات بر خلاف نظر مقنن آن را مشمول مالیات بر ارزش افزوده دانسته است. لذا با توجه به موارد مطروحه از آن مقام عالی درخواست ابطال جمله «انواع ماست به استثنا ماست های طعم دار با افزودنی ها» را دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر می باشد: " شرکت بین المللی آریا شید شاندیز با احترام؛ بازگشت به نامه شماره SH۱۷۵۶/R مورخ ۱۳؍۱۱؍۱۴۰۰ در خصوص موضوع مطرح شده، به آگاهی می رساند؛ فهرست معافیت های مقرر در ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ در تارنمای سازمان امور مالیاتی به آدرس www.intamedia.ir بارگذاری گردیده و در دسترس عموم قرار دارد. در این راستا به موجب جزء (۳-۱-۵) فهرست مزبور، عرضه انواع ماست به استثناء ماست های طعم دار با افزودنی ها و فرآورده های گوشتی به شرح جزء (۴-۴-۵) فهرست یاد شده از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد. همچنین مطابق جزء (۱۳) بند (ب) ماده مذکور، ارایه خدمات حمل و نقل (اعم از بار و مسافر) درون و برون شهری و بین المللی جاده ای، ریلی و دریایی، از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد. در این چارچوب مودیان این نظام مالیاتی می بایست در صورت حساب های صادره، ضمن تفکیک اقلام معاف و مشمول مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مزبور، نسبت به انجام کلیه تکالیف قانونی وفق مقررات موضوعه اقدام نمایند. لازم به توضیح است وفق مقررات قانونی و به موجب بخشنامه ها و دستورالعمل های صادره به شماره ۸۴۷۰ مورخ ۸؍۴؍۱۳۸۸، شماره ۱۲۳۱ مورخ ۲۵؍۱؍۱۳۸۹، شماره ۴۹۶۱ مورخ ۲۳؍۳؍۱۳۸۹، شماره ۱۲۸۹۴ مورخ ۲۶؍۷؍۱۳۸۹، شماره ۵۱۰۱ مورخ ۱۳؍۴؍۱۳۹۰ و نامه شماره ۳۰۵۰؍۲۶۰؍د مورخ ۱۸؍۶؍۱۳۹۵ وظیفه تشخیص و اظهار نظر در خصوص شمولیت مودیان و همچنین مطالبه و وصول مالیات و عوارض و تطبیق آن بر عهده ادارات کل امور مالیاتی ذیربط خواهد بود. – سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۹۰۹۷؍۲۱۲؍ص مورخ ۳؍۵؍۱۴۰۱ توضیح داده است که: " به استناد ماده ۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰، عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات آن ها (به استثنای موارد معاف مصرح در ماده ۹ قانون مذکور) مشمول پرداخت مالیات و عوارض می باشد. معافیت های مقرر در ماده ۹ قانون مزبور، به موجب فهرستی در تارنمای سازمان امور مالیاتی به آدرس www.intamedia.ir بارگذاری شده و دسترس عموم قرار دارد. کالاهای موضوع بند (الف) ماده ۹ قانون صدرالذکر با هدف تامین نیازهای خوراکی اقشار آسیب پذیر در سطح حداقلی تعیین شده؛ از این روی معافیت از مالیات و عوارض ارزش افزوده تنها به کالاهایی اختصاص دارد که در آن ماده احصا شده است. در این راستا و به منظور حمایت از مصرف کنندگان و اقشار کم درآمد و کاهش اثر تورمی، قانون گذار عرضه بخشی از کالاهای سبد مصرفی خانوار را در جزء های بند (الف) ماده ۹ قانون یاد شده معاف نموده است. آنچه که از لفظ ماست به ذهن متبادر می شود برابر عرف عام مصرف همگانی دارد و از این روی مقنن عرضه آن را در کنار سایر موارد پرمصرف خانوار (کالای سبد خانوار) معاف از مالیات و عوارض ارزش افزوده قلمداد نموده است. بدین لحاظ افزودن ترکیبات به ماست آن را از حالت اولیه خارج می کند و دیگر در عرف، ماست تلقی نمی شود. به موجب جزء (۵-۱) بند (الف) ماده ۹ قانون مزبور، صرفاً عرضه شیر، پنیر و ماست از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد. این معافیت قابل تسری به اقلام خارج از عناوین مندرج در ذیل ماده ۹ قانون مذکور و همچنین شیر، پنیر و ماست طعم دار نخواهد بود. لازم به ذکر است یکی از دلایل عدم معافیت شیر، پنیر و ماست طعم دار این است که هر کالا باید عرفاً دارای اوصاف، ویژگی ها و خواص تغذیه ای یکسان باشد تا از مصادیق آن کالا به شمار آید. در صورت تبدیل شدن کالاهای موضوع این ماده به کالاهای دیگر نمی توان کالاهای تبدیل شده را مشمول معافیت دانست. یادآور می شود، در خصوص اعطای معافیت به کالاهای موضوع بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ پیش تر دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم گردید که هیات تخصصی دیوان عدالت اداری، ضمن تایید رویه و عملکرد سازمان امور مالیاتی کشور و به موجب دادنامه شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۵۰ مقرر نموده است «با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، بر اساس بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷، عرضه شیر و واردات آن از پرداخت مالیات موضوع این قانون معاف است. نظر به این که معافیت های مقرر در ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده جنبه حصری داشته و تعمیم و تسری آن به محصولات و فرآورده های مرتبط با کالاها و خدمات مشمول این ماده، مبنای قانونی ندارد، لذا مقرره مورد شکایت که بر اساس آن انواع شیرهای طعم دار از شمول معافیت موضوع این ماده خارج شده اند، در اجرای حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده بنابراین خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده ...» با عنایت به مطالب فوق الذکر، اعمال معافیت نسبت به ماست طعم دار موجب توسعه دامنه معافیت ها گردیده و مغایر با اصل ۵۱ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و بند (الف) ماده ۶ قانون برنامه قانون پنجساله برنامه ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران توسعه، خواهد بود، با عنایت به توضیحات پیش گفته، مفاد نامه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی، متضمن شیوه اجرایی قانون بوده و خروج موضوعی از حکم مقنن صورت نگرفته است." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۲؍۷؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی اولاً براساس جزء ۵-۱ قسمت ۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ عرضه شیر، پنیر و ماست علی‌الاطلاق و بدون قید و شرط و صرف نظر از طعم و اوصاف دیگر این محصولات از پرداخت مالیات و عوارض معاف اعلام شده است. ثانیاً هیات عمومی دیوان عدالت اداری براساس رای اخیرالصدور شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۹۵۳ مورخ ۲۵؍۵؍۱۴۰۱ حکم به ابطال مقرره‌ای صادر کرده است که براساس آن معافیت های مقرر در ماده ۹ قانون مزبور غیرقابل تسری به پنیر طعم دار اعلام شده بود. بنا به مراتب فوق، نامه شماره ۲۱۷؍۲۳۲؍ص مورخ ۱۴؍۱؍۱۴۰۱ سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از جهت آنکه معافیت های قانونی یادشده را ناظر بر انواع ماست به استثنای ماست های طعم دار اعلام کرده است، با حکم مقرر در جزء ۵-۱ قسمت ۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ مغایرت دارد و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۶دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۹

معتبر

رای شماره ۴۱۶ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۰۵/۱۰ و اصلاحیه بعدی آن به شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۱)

رای شماره ۴۱۶ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۰۵/۱۰ و اصلاحیه بعدی آن به شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۱) ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/۹۹۰۲۳۷۸ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۶ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ شاکی : ۱- شرکت تولیدی و صادراتی طلایه آسا شناسه با وکالت علیرضا بهروزی نیا و الهام قاسم زاده خشکرودی طرف شکایت : هیات وزیران موضوع شکایت و خواسته : ابطال تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ و اصلاحیه بعدی آن به شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۱ شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ و اصلاحیه بعدی آن به شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۱ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ۱- تصویب نامه شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ هیات وزیران در جلسه ۱۳۹۷/۱۱/۲۸ به پیشنهاد شماره ۱۳۶۰۴۴/۶۰ مورخ ۱۳۹۷/۵/۲۳ وزارت صنعت ، معدن و تجارت و به استناد اصل یکصد و سی و هشتم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران تصویب کرد : تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ به شرح زیر اصلاح می شود : ۱- در بند ( ۱ ) , عبارت « نرخ ارز در روز باز پرداخت مابه التفاوت / روز ترخیص کالا » به عبارت « نرخ مبادله ای زمان ترخیص » اصلاح می شود. ۲- متن زیر به عنوان تبصره ( ۳ ) به بند ( ۱ ) الحاق می شود : تبصره ۳ – واحدهای تولیدی که راساً نسبت به واردات ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید و استفاده از ارز مرجع اقدام و آن را به فروش نرسانده باشند با تایید کارگروهی متشکل از نمایندگان تام الاختیار سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان ( به عنوان رییس کارگروه ) ، وزارت امور اقتصادی و دارایی ، سازمان برنامه و بودجه کشور و وزارتخانه های تولیدی ذی ربط ، از شمول این تصویبنامه مستثنی هستند. ۱- تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ هیات وزیران در جلسه ۱۳۹۷/۵/۷ به پیشنهاد وزارت صنعت ، معدن و تجارت و به استناد اصل یکصد و سی و هشتم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران تصویب کرد : کلیه وارد کنندگانی که در اجرای تصویب نامه شماره ۱۳۴۲۶۸/ت ۴۷۸۹۸ ه مورخ ۱۳۹۱/۷/۸ و اصلاحات بعدی آن از ارز با نرخ مرجع استفاده کرده اند و کالاهای مربوط به آنها از تاریخ ۱۳۹۱/۷/۱۴ ( موضوع بخنشنامه شماره ۱۸۲۶۴۳/۹۱ مورخ ۱۳۹۱/۷/۱۴ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ) ترخیص و بدون رعایت ضوابط قانونی قیمت گذاری شده و در شبکه غیر رسمی توزیع ، به فروش رسیده است ، مکلفند بر اساس محاسبات سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان ، مابه التفاوت ریالی نرخ ارز دریافتی با نرخ ارز در روز پرداخت مابه التفاوت / روز ترخیص کالا را به حسابی که خزانه داری کل کشور نزد بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و به این منظور افتتاح کرده است ، واریز کنند. در غیر اینصورت مطابق مواد (۱۰ ) و ( ۱۱ ) قانون تعزیرات حکومتی - مصوب ۱۳۶۷ – با آنها رفتار خواهد شد. تبصره ۱ – آن بخش از کالاهای وارداتی که بر اساس بخشنامه های بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و سایر مصوبات ، بخشنامه ها و دستورالعمل های قانونی ، مشمول پرداخت مابه التفاوت ریالی نرخ ارز شده و حسب اعلام آن بانک مابه التفاوت نرخ ارز را پرداخت و تسویه کرده اند ، از شمول این تصویب نامه مستثناء هستند. تبصره ۲ – وارد کنندگانی که کالاهای خود را بر اساس قرارداد به دستگاههای اجرایی موضوع ماده ( ۵ ) قانون مدیریت خدمات کشوری – مصوب ۱۳۸۶ – پیش فروش کرده و به رعایت قیمت توافق شده در قرارداد که مبتنی بر محاسبات قبل از افزایش نرخ ارز صورت گرفته، متعهد باشند و در زمان تحویل و فروش قطعی کالا از مراجع یاد شده مبلغی به عنوان افزایش قیمت مابه التفاوت دریافت نکرده باشند، به تشخیص سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان، مشمول پرداخت مابه التفاوت ریالی نرخ ارز نخواهند شد. ۲- بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و گمرک جمهوری اسلامی ایران و دیگر سازمان ها و دستگاهها و نهادهای ذیربط موظفند برای تسریع در محاسبه و وصول مابه التفاوت ریالی نرخ ارز از مشمولین این تصویب نامه با لحاظ اولویت، با سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان همکاری کنند. اطلاعات به دست آمده در فرآیند اجرای این تصویب نامه در درگاه ارزی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران درج می شود. ۳- سازمان برنامه و بوجه کشور مکلف است اعتبارت لازم جهت اجرای این تصویبنامه را برای سنوات آتی با پیشنهاد سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان در لوایح بودجه سنواتی پیش بینی کند. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شرکت موکل همواره در صدور کالاهای غیر نفتی در کنار دولت بوده است و بابت واردات لمینت موضوع ثبت سفارش شماره ۶۲۹۸۵۷۶ و به موجب مطالبه نامه صادره از وزارت صمت ، مشمول پدراخت مابه التفاوت شده است. کلیه کالاهای وارداتی با سود تعیین شده به فروش رفته است و با توجه به اینکه هیات عمومی دیوان در موارد متعدد از جمله دادنامه ۷۴۹ مورخ ۱۳۹۹/۶/۱۸ اطلاق مصوبات را با لحاظ نظر ریاست شورای محترم نگهبان ابطال نموده است و هیچ تعهدی دال بر اینکه مابه التفاوت را پرداخت نماید نداده است و هیچ شرطی در هنگام اختصاص ارز نبوده است ، قادر به پرداخت جریمه ۱۰۰ % در نظر گرفته شده نمی باشد ، تقاضای ابطال مصوبات یاد شده را داریم. ( ضمناً احد از شاکیان صرفاً تقاضای ابطال اطلاق بند ۱ تصویب نامه مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ را نموده است ) خلاصه مدافعات طرف شکایت : معاونت حقوقی ریاست جمهوری طی لایحه شماره ۱۲۵۳۰/۴۳۹۵۲ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۱ در پاسخ بیان داشته است که ؛ ایراد شاکی این است که تکلیف مقرر برای پرداخت مابه التفاوت ریالی به شرح مقرر در مصوبه های مورد شکایت ، مراتب را عطف به ماسبق نموده است در حالی که طبق ماده ۱۰ قانون تعزیرات حکومتی مصوب ۱۳۶۷ ، واردکنندگان باید به تعهدات ارزی خود عمل نمایند و در تصویب نامه شماره ۱۳۴۲۶۸/ت ۴۷۸۹۸ مورخ ۱۳۹۱/۷/۸ ، اقلامی که ارز با نرخ مرجع و کمتر از نرخ بازار دریافت نموده اند مشمول قیمت گذاری شده اند و هم چنین عرضه خارج از شبکه و مصوبات سال ۱۳۹۷ ( مورد شکایت ) نیز مفاد همان تصویب نامه سال ۱۳۹۱ را ذکر نموده است و موضوع مربوط به وارد کنندگان سال ۱۳۹۱ می باشد. تقاضا دارد در هنگام طرح موضوع در هیات تخصصی از نمایندگان این معاونت دعوت بعمل آید. در خصوص ادعای مغایرت مصوبه با شرع ، قایم مقام دبیر شورای نگهبان طی نظریه ای به شماره ۳۲۶۵۶/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۶/۱ اعلام کرده است که : " در صورتی که مرجع تصویب مصوبه مورد شکایت ، صلاحیت قانونی وضع آن را داشته است ، مصوبه نسبت به تخلف موضوع شکایت فی نفسه خلاف شرع احراز نشد. تشخیص قانونی بودن آن بر عهده دیوان محترم عدالت اداری است ، رسیدگی به اختلاف در مصادیق نیز در صلاحیت مراجع صالح ذیربط است. " با لحاظ نظر اعضای حاضر در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۷ هیات تخصصی و با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با عنایت به اینکه شورای محترم نگهبان طی نظریه شماره ۳۲۶۵۶/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۶/۱ در راستای استعلام معموله و وفق مفاد تبصره ۲ ماده ۸۴ و نیز ماده ۸۷ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ بیان نموده است مصوبه مورد شکایت در صورتی که مرجع وضع آن ، قانوناً اختیار تصویب آن را داشته خلاف شرع نمی باشد و سابقاً و به موجب دادنامه شماره ۱۱۱۲۱ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۱ قانونی بودن مصوبه در مفاد رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی تایید شده است ، فلذا از جهت شرعی نیز مصوبه مورد شکایت ، با عنایت به مفاد این نظریه شورای محترم نگهبان و لازم الاتباع بودن آن ، مغایرتی با موازین شرع نداشته و قابل ابطال نبوده به استناد مواد مرقوم الذکر از این حیث ( شرعی ) رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور با عنایت به مفاد تبصره ۲ ماده ۸۴ و ماده ۸۷ قانون مزبور قطعی است. محمّد علی برومندزاده رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۵دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۹

معتبر

رای شماره ۴۱۵ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال مصوبه شماره جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار (اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ ))

رای شماره ۴۱۵ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال مصوبه شماره جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار (اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸)) ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه-ع/۹۹۰۲۸۵۸ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۵ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ شاکی : آقای فرهاد پیری طرف شکایت : ۱- شورای پول و اعتبار ( بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ) ۲- سازمان بورس و اوراق بهادار ۳- وزارت امور اقتصاد و دارایی موضوع شکایت و خواسته : ابطال مصوبه شماره جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار (اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ ) شاکی دادخواستی به طرفیت ۱- شورای پول و اعتبار ( بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ) ۲- سازمان بورس و اوراق بهادار ۳- وزارت امور اقتصاد و دارایی به خواسته ابطال مصوبه شماره جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار ( اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ ) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : " ماده ۶ – موسسه اعتباری می تواند برای اشخاص حقیقی خارجی غیر مقیم ، منوط به حضور متقاضی در موسسه اعتباری و ارایه گذرنامه معتبر ، حساب قرض الحسنه پس انداز و حساب سپرده سرمایه گذاری مدت دار افتتاح نماید. تبصره ماده ۸ – در خصوص اشخاص حقوقی خارجی غیرمقیم ، ارایه مدارکی مشعر بر تشکیل ، ثبت و اساسنامه مذکور که به تایید نمایندگی ایران در کشور متبوع شخص حقوقی یا نزدیکترین نمایندگی ایران به به کشور متبوع آن شخص رسیده باشد ، الزامی است. افتتاح حساب های مذکور مستلزم حضور مدیران صاحب امضای مجاز آن ها در موسسه اعتباری می باشد. " دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : هر چند شاکی در متن دادخواست به صورت کلی تقاضای ابطال مصوبه جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار را نموده است لیکن در جمع بندی شکایت ، صرفاً تقاضای ابطال اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ دستورالعمل یاد شده را مورد شکایت قرار داده و متن دادخواست نیز صرفاً راجع به همین دو مورد است و شاکی مدعی است که : اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ هم مخالف احکام شرعی قواعد نفی سبیل و نفی حرج است و هم مخالف با اصل ۱۵۲ قانون اساسی و ماده ۹۶۱ قانون مدنی و آیین نامه سرمایه گذاری خارجی در بورس ها و بازارهای خارج از بورس ( مواد ۱۰ و ۲ آیین نامه) می باشد. چون مصوبه مورد شکایت در مورد سرمایه گذاری خارجی و افتتاح حساب برای آنها ، ایجاد محدودیت نموده است و عملاً موجب ایجاد محدودیت می شود و سرمایه گذاران خارجی با لحاظ این موارد به ایران نمی آیند تا سرمایه گذاری نمایند و اقتصاد کشور متضرر می شود در حالی که می توان خیلی از این موارد را به سفارتخانه ها و کنسولگری ها واگذار نمود تا احراز هویت انجام شود ، فلذا تقاضای ابطال موارد یاد شده را دارم. خلاصه مدافعات طرف شکایت : علیرغم ابلاغ مفاد دادخواست و ضمایم به بانک مرکزی ، تا لحظه تنظیم گزارش ( مورخ ۱۴۰۱/۶/۱۷ ) پاسخی واصل و ضمیمه نشده است. در خصوص ادعای مغایرت مصوبه با شرع ، قایم مقام دبیر شورای نگهبان در قالب نظریه شماره ۳۲۶۴۷/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۶/۱ اعلام کرده است که : " ماده و تبصره مورد شکایت خلاف موازین شرع شناخته نشد. " با لحاظ نظر اعضای حاضر در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۷ هیات تخصصی و با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری نظر به اینکه مفاد ماده ۶ و تبصره ماده ۸ از دستورالعمل اجرایی افتتاح حساب سپرده ریالی برای اشخاص خارجی ( به شماره مصوبه جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار ) که مورد شکایت شاکی می باشد دلالت بر این دارد که در جهت افتتاح حساب برای اشخاص حقیقی خارجی ، حضور در موسسه مالی و اعبتاری و ارایه گذرنامه معتبر و احراز هویت ، ضرورت دارد و در خصوص اشخاص حقوقی خارجی نیز مدارک دال بر سمت و ثبت و اساسنامه تایید شده توسط سفارت جمهوری اسلامی ایران و النهایه حضور در شعبه موسسه مالی و اعتباری جهت افتتاح حساب ضرورت دارد و این حضور در شعبه بانک یا موسسه مالی و اعتباری ، در جهت احراز هویت و جلوگیری از سوء استفاده های احتمالی و بر اساس ضوابط و مقررات و سیاست گذاری های صحیح و اصولی می باشد و مغایرت با قانون و مقرره خاصّی ندارد و شورای محترم نگهبان نیز طی نظریه شماره ۳۲۶۴۷/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۶/۱ این مصوبات را خلاف شرع ندانسته است ، فلذا هم از بُعد قانونی و هم از بُعد شرعی موجبی جهت ابطال مصوبات مورد شکایت وجود نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ و تبصره ۲ آن و نیز ماده ۸۷ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۹

معتبر

رای شماره ۴۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال نظریه دفتر فنی مالیاتی به شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳)

رای شماره ۴۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نظریه دفتر فنی مالیاتی به شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳) ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۱۰۱۰۹۹ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۴ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ شاکی : آقای بیژن نکیسا طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور- وزارت امور اقتصادی و دارایی موضوع شکایت و خواسته : ابطال نظریه دفتر فنی مالیاتی به شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳ شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور- وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته ابطال نظریه دفتر فنی مالیاتی به شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : مدیر کل محترم امور مالیاتی غرب تهران بازگشت به نامه شماره ۸۵۲۰/۲۵۶/ص مورخ ۱۴۰۰/۹/۱۷ در خصوص پرونده مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۶ شرکت تعاونی پترو نواندیشان خاورمیانه به آگاهی می رساند: اگرچه دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ ماده ۵۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ را از این حیث که با بکاربردن قید "مادامی که" اجرای حکم تبصره ماده ۹۷ قانون مذکور را به خارج از سه سال مقرر تعمیم داده ابطال نموده است لیکن مطابق مقررات تبصره یاد شده در ادارات امور مالیاتی که در طی مدت مقرر نظام جامع مالیاتی در آنها به صورت کامل به اجراء درنیامده است چنانچه سال مالیاتی مودیان مالیاتی مربوطه قبل از پایان مهلت ۳ ساله پیش بینی شده در تبصره ماده ۹۷ فوق الذکر شروع گردیده باشد احکام مواد ۹۷، ۹۸، ۱۵۲، ۱۵۳، ۱۵۴ و ۲۷۱ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ و در خصوص مودیانی که شروع سال مالیاتی آنها پس از مهلت تعیین شده مزبور می باشد مقررات اصلاحیه مورخ ۱۳۹۴/۴/۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم جاری خواهد بود. خاطرنشان می سازد این موضوع در تبصره ماده ۱۷ آیین نامه اجرایی مربوط به نوع دفاتر، اسناد و مدارک و روش های نگهداری و نمونه اظهارنامه مالیاتی و نحوه ارایه برای رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات موضوع ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم که طی شماره ۲۳۰۷۶۱ مورخ ۱۳۹۴/۱۲/۴ به تصویب وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی رسیده به این شرح لحاظ شده است «در اجرای مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون مفاد این فصل [فصل دهم آیین نامه مذکور در خصوص موارد رد دفاتر] به مدت سه سال (عملکرد سال ۱۳۹۵ لغایت ۱۳۹۷) و صرفاً در ادارات امور مالیاتی که طرح جامع مالیاتی به صورت کامل اجراء نشده است جاری می باشد» ضمناً در این خصوص نظر آن اداره کل را به مفاد دادنامه های شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۲۸۶ مورخ ۱۳۹۹/۹/۳۰ و شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۵۱ مورخ ۱۳۹۹/۳/۳۱ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری مبنی بر رد خواسته ابطال بخشنامه های شماره ۹۹/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ و شماره ۳۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۵/۲۲ سازمان امور مالیاتی کشور که در خصوص نحوه رسیدگی به طریق علی الراس و استفاده از جداول ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد سالهای ۱۳۹۶ و ۱۳۹۷ صادر گردیده است جلب می نماید. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : ۱- در حالی که رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری تفسیر صحیح تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم و به تبع آن ابطال ماده ۵۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم است دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی به شرح نظریه صادره به استنادات مندرج در متن نظریه تفسیر تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم را مثله کرده و به جایگاه غیرقانونی قبل از صدور دادنامه بازگردانده است. ۲- دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی به موجب نظریه شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳ در پاسخ استعلام اداره کل امور مالیاتی غرب تهران تحلیل و تفسیری کرده که ناقض مفاد دادنامه مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ هیات عمومی آن دیوان محترم است. ۳- در نظریه مزبور با استناد به ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ماده ۱۷ آیین نامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۱۲/۴ وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی مجوز نقض مفاد دادنامه مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری توسط مسیولین ذیربط مالیاتی صادر شده است. ۴- استنادها و استدلال های غیرکارشناسانه مندرج در نظریه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی در شرایطی است که دادنامه شفاف و صریح شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ هیات عمومی آن دیوان محترم که لازم الاجراء و موخر بر تمام آن اشارات است تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم را تحلیل و تفسیر و بااعمال ماده ۵۱ آیین نامه ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم را باطل کرده و محلی از اعراب برای تعابیر مغایر باقی نگذاشته است. بنا به مراتب تقاضا دارد نسبت به ابطال نظریه موصوف اقدام گردد. در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۹۶۰۹/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۱/۵/۹ به طور خلاصه توضیح داده است که : نامه مورد شکایت در شمول آیین نامه ها (و سایرنظامات ومقررات دولتی ... احصاء شده دربند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات وآیین دادرسی دیوان عدالت اداری تلقی نمی شود تا قابلیت رسیدگی در هیات تخصصی ویا حسب مورد در هیات عمومی دیوان عدالت اداری راداشته باشد چرا که نامه یادشده صرفاً درپاسخ به پرسش اداره کل امورمالیاتی غرب تهران راجع به مالیات بردرآمد عملکرد سال ۱۳۹۶ شرکت تعاونی پترونو اندیشان خاورمیانه اصداریافته است افزون براین دلایل توجیهی مفاد نامه مورد شکایت به شرح زیراست. ۱ – به موجب ماده ۹۷ اصلاحی مصوب۱۳۹۴/۴/۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم، درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی موضوع این قانون که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی می باشند به استناد اظهارنامه مالیاتی مودی که بارعایت مقررات مربوط تنظیم و ارایه شده وموردپذیرش قرار گرفته باشد، خواهد بود. سازمان امورمالیاتی کشورمی تواند اظهارنامه های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول وتعدادی ازآنها را براساس معیارها و شاخص های تعیین شده ویا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات موردرسیدگی قراردهد. درصورتی که مودی از ارایه اظهارنامه مالیاتی درمهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امورمالیاتی کشور نسبت به تهیه اظهارنامه مالیاتی برآوردی براساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مودیان از طرح جامع مالیاتی و مطالبه مالیات متعلق به موجب برگ تشخیص مالیات اقدام می کند. درصورت اعتراض مودی چنانچه ظرف مدت سی روز از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص مالیات، نسبت به ارایه اظهارنامه مالیاتی مطابق مقررات مربوط اقدام کند، اعتراض مودی طبق مقررات این قانون مورد رسیدگی قرار می‌گیرد، این حکم مانع ازتعلق جریمه‌ها و اعمال مجازات‌های عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی درموعد مقررقانونی نیست. حکم موضوع تبصره ماده ۲۳۹ این قانون دراجرای این ماده جاری است. و بر اساس تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور موظف است حداکثر ظرف مدت سه سال از تاریخ ابلاغ این قانون، بانک اطلاعات مربوط به نظام جامع مالیاتی را در سراسر کشور مستقر و فعال نماید. در طی این مدت، در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به صورت کامل به اجراء درنیامده است، مواد (۹۷)، (۹۸)، (۱۵۲)، (۱۵۳)، (۱۵۴ ) و (۲۷۱ ) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ مجری خواهد بود. ۲ -براساس ماده ۵۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم، طبق مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون یاد شده، مادامی که در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به طور کامل به اجراء در نیامده است، نحوه انجام دادن تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیت های هر یک از ماموران مالیاتی و اداره امور مالیاتی براساس آیین نامه قبلی یا حاضر حسب مورد خواهد بود. لکن دراداراتی که سیستم یکپارچه مالیاتی در حال انجام است درخصوص پرونده هایی که در سامانه فوق قرارمی گیرند ازعملکرد سال ۱۳۹۸ وبه بعدصرفاً فرآیندهای این آیین نامه قابل اجرا می باشد.» لازم به ذکر است، هیات عمومی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۴۴ مورخ۱۴۰۰/۲/۲۱ ماده ۵۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ را از حیث اینکه با بکار بردن قید «مادامی که»، اجرای حکم تبصره ماده ۹۷ قانون مذکور را به خارج از سه سال مقرر تعمیم داده، ابطال نموده است. همچنین هیات تخصصی مالیاتی بانکی به موجب دادنامه های شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۲۸۶ مورخ ۱۳۹۹/۹/۳۰ و ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۵۱و ۱۳۹۹/۳/۳۱ بخشنامه های شماره ۹۹/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ و ۳۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۵/۲۲ را در خصوص نحوه رسیدگی به طریق علی الراس واستفاده از جدول ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد ۱۳۹۶ و ۱۳۹۷خارج ازحدود اختیار ندانسته است. ۳ – طبق تبصره ماده ۱۷ آیین نامه اجرایی مربوط به نوع دفاتر، اسناد ومدارک وروشهای نگهداری ونمونه اظهارنامه مالیاتی و نحوه ارایه برای رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات موضوع ماده۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم که طی نامه شماره ۲۳۰۷۶۱ مورخ ۱۳۹۴/۱۲/۴ به تصویب وزیر محترم اموراقتصادی ودارایی رسیده است «دراجرای مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون، مفاداین فصل [فصل دهم آیین نامه مذکور، درخصوص موارد رد دفاتر] به مدت سه سال (عملکرد سال ۱۳۹۵ لغایت ۱۳۹۷ (وصرفا ًدر ادارات امور مالیاتی که طرح جامع مالیاتی به صورت کامل اجرا نشده است، جاری می باشد». در رسیدگی به شکایت از تبصره ماده (۱۷ ) آیین نامه اجرایی موضوع ماده (۹۵ ) اصلاحی مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱، دادنامه شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۸۰۴ مورخ ۱۳۹۹/۶/۴ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری مبنی بر رد شکایت صادر شده است. بنابراین، نامه مورد شکایت مستند به مقررات قانونی صادر گردیده است و رد شکایت شاکی مورد استدعاست. به نام خدا - با لحاظ عقیده حاضرین در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی بانکی و با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با توجه به مفاد تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ که از ابتدای سال ۱۳۹۵ لازم الاجراء می باشد و بر اساس حکم مندرج در ماده ۹۷ مزبور و سایر مواد قانون مالیاتهای مستقیم ، قراین رسیدگی به صورت علی الراس و لحاظ قراین مالیاتی حذف شده است ، لیکن به موجب تبصره یاد شده به مدت ۳ سال اجازه استفاده از ظرفیت های موجود در قانون سابق نسبت به نقاطی که هنوز طرح جامع مالیاتی اجرا نشده است تا مادامی که طرح اجرا شود که طبعاً نهایت آن برای عملکرد سال ۱۳۹۷ مودیان می باشد ، داده شد و در مصوبه مورد شکایت نیز استفاده از این ظرفیت مد نظر مقنن یعنی فرآیند تشخیص و رسیدگی برای عملکرد تا پایان سال ۱۳۹۷ بر اساس قانون سابق در نقاطی که طرح جامع مالیاتی پیاده نشده است مورد تاکید واقع شده است که این ابراز نظر و عقیده و به تعبیر واضح تر این حکم مندرج در مقرره مورد شکایت مخالفت و مغایرت با حکم قانون و دادنامه سابق هیات عمومی دیوان به شماره ۱۰۲۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ ندارد چرا که دادنامه یاد شده ، تسری این حکم به بعد از سه سال را صحیح ندانسته است لیکن در محدوده عملکرد سه سال و لو اینکه رسیدگی متعاقب باشد چون فرآیند تعلق مالیات هر سال بر اساس قوانین و مقررات حاکم همان سال باید بررسی شود ، را تجویز نموده است ، فلذا موجبی جهت ابطال آن وجود نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۹

معتبر

رای شماره ۴۱۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال اطلاق حکم بند ۲ – ۳ سرفصل املاک اداری ضوابط اجرایی ارزش جاری عملکرد سال ۱۳۹۸ املاک شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۵/۱۳ از تاریخ تصویب)

رای شماره ۴۱۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال اطلاق حکم بند ۲ – ۳ سرفصل املاک اداری ضوابط اجرایی ارزش جاری عملکرد سال ۱۳۹۸ املاک شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۵/۱۳ از تاریخ تصویب) ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۱۰۱۱۳۷ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۳ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال اطلاق حکم بند ۲ – ۳ سرفصل املاک اداری ضوابط اجرایی ارزش جاری عملکرد سال ۱۳۹۸ املاک شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۵/۱۳ از تاریخ تصویب شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال اطلاق حکم بند ۲ – ۳ سرفصل املاک اداری ضوابط اجرایی ارزش جاری عملکرد سال ۱۳۹۸ املاک شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۵/۱۳ از تاریخ تصویب به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : " ۲ – ۳ – در صورتی که اجاره دهنده هر واحد اداری صرفاً صاحب حق واگذاری محل و یا تواماً صاحب عین ملک و حق واگذاری محل باشد ، معادل ارزش اجاری املاک اداری کسر می شود : دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : بر اساس تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم " حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب و پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل " بر همین اساس هیات عمومی دیوان عدالت اداری در آرای متعدد از جمله دادنامه شماره ۱۶۹ الی ۱۷۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۱/۱۵ و شماره ۱۰۳۵۳ مورخ ۱۴۰۰/۳/۴ با این استدلال که حق واگذاری محل صرفاً شامل کاربری های تجاری می باشد ، مطالبه این مالیات از سایر کاربری های اداری و صنعتی و آموزشی را نپذیرفته است در حالی که در مصوبه مورد شکایت ، این موضوع رعایت نشده است و اطلاق حکم مقرر در بند ۲ – ۳ با تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم که در حدی که برای تعیین ارزش اجاری املاک اداری ، این املاک را مشمول حق واگذاری فرضی نموده است و نیز آرای هیات عمومی مغایر بوده تقاضای ابطال از تاریخ صدور را دارم. در پاسخ به شکایت مذکور مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی طی لایحه شماره ۱۰۴۶۹/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۱/۵/۲۳ به طور خلاصه توضیح داده است که: در خصوص تعلق مالیات حق واگذاری محل موضوع ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم ، مقرره های متعددی از سوی سازمان امور مالیاتی به تصویب رسیده است که برخی از آن منتهی به صدور رای در دیوان عدالت اداری ( هیات عمومی) شده است. در هیات عمومی دیوان ، مطالبه حق واگذاری صرفاً در مورد کاربری های تجاری مورد تایید مراجع ذی صلاح و قانونی، دارای موضوعیت شمرده نشده است و دادنامه اخیر هیات تخصصی به شماره ۰۱۰۲۰۴ مورخ ۱۴۰۱/۴/۱۴ نیز موید در مقام می باشد. هر چند به موجب آرای صادره یک قاعده کلی ایجاد شده که مطالبه مالیات حق واگذاری صرفاً در مورد کاربرهای تجاری است ، ولی چنانچه ثابت شود وجوهی از بابت حق واگذاری دریافت شده است می بایست مطالبه گردد، کما اینکه بخشنامه شماره ۴۳۸۹۴/۵۸۰۴/۴/۳۰ مورخ ۱۳۷۴/۸/۴ سازمان در این خصوص ، در هیات عمومی ابطال نشده است (مفاد دادنامه شماره ۱۳۱۱۰ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ ) فلذا بنا به مراتب فوق بخشنامه مورد شکایت در حیطه اختیارات قانونی سازمان امور مالیاتی صادر شده است و مفاد رای مورد اشاره هیات عمومی نیز موید در مقام می باشد ، تقاضای رد شکایت را دارم. با عنایت به نظریه اکثریت اعضای حاضر در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی بانکی با استعانت از درگاه خداوند به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری نظر به اینکه در مصوبه مورد شکایت ( بند ۲ – ۳ ) سر فصل املاک اداری مربوط به ضوابط اجرایی ارزش اجاری املاک عملکرد سال ۱۳۹۸ شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۵/۱۳ ، دلالتی بر اینکه مالیات حق واگذاری به چنین موضوعی تعلق می گیرند تا بر خلاف مفاد ماده ۵۹ و تبصره آن از قانون مالیاتهای مستقیم و آرای متعدد صادره از هیات عمومی در خصوص عدم تعلق مالیات حق واگذاری به کاربری های اداری ، باشد ، نداشته بلکه صرفاً در خصوص این موضوع ، اقدام به قاعده واگذاری نموده که اگر شخص حق واگذاری ملک را علاوه بر صاحب عین بودن داشته باشد یا هر کدام را به نحو مستقل داشته باشد ، معیار در تعیین ارزش اجاری ، معادل ارزش اجاری املاک اداری تعیین شده در هر بلوک می باشد ، فلذا مصوبه یاد شده مغایرتی با قوانین و مقررات نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۴۱۶دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۹

نامشخص

رای شماره ۴۱۶ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۰۵/۱۰ و اصلاحیه بعدی آن به شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۱)

رای شماره ۴۱۶ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۰۵/۱۰ و اصلاحیه بعدی آن به شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۱) ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/۹۹۰۲۳۷۸ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۶ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ شاکی : ۱- شرکت تولیدی و صادراتی طلایه آسا شناسه با وکالت علیرضا بهروزی نیا و الهام قاسم زاده خشکرودی طرف شکایت : هیات وزیران موضوع شکایت و خواسته : ابطال تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ و اصلاحیه بعدی آن به شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۱ شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ و اصلاحیه بعدی آن به شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۱ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ۱- تصویب نامه شماره ۱۶۰۰۴۵/ت ۵۵۶۹۲ هیات وزیران در جلسه ۱۳۹۷/۱۱/۲۸ به پیشنهاد شماره ۱۳۶۰۴۴/۶۰ مورخ ۱۳۹۷/۵/۲۳ وزارت صنعت ، معدن و تجارت و به استناد اصل یکصد و سی و هشتم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران تصویب کرد : تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت۵۵۰۵۶ ه مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ به شرح زیر اصلاح می شود : ۱- در بند ( ۱ ) , عبارت « نرخ ارز در روز باز پرداخت مابه التفاوت / روز ترخیص کالا » به عبارت « نرخ مبادله ای زمان ترخیص » اصلاح می شود. ۲- متن زیر به عنوان تبصره ( ۳ ) به بند ( ۱ ) الحاق می شود : تبصره ۳ – واحدهای تولیدی که راساً نسبت به واردات ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید و استفاده از ارز مرجع اقدام و آن را به فروش نرسانده باشند با تایید کارگروهی متشکل از نمایندگان تام الاختیار سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان ( به عنوان رییس کارگروه ) ، وزارت امور اقتصادی و دارایی ، سازمان برنامه و بودجه کشور و وزارتخانه های تولیدی ذی ربط ، از شمول این تصویبنامه مستثنی هستند. ۱- تصویب نامه شماره ۶۱۱۲۹/ت ۵۵۰۵۶ مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ هیات وزیران در جلسه ۱۳۹۷/۵/۷ به پیشنهاد وزارت صنعت ، معدن و تجارت و به استناد اصل یکصد و سی و هشتم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران تصویب کرد : کلیه وارد کنندگانی که در اجرای تصویب نامه شماره ۱۳۴۲۶۸/ت ۴۷۸۹۸ ه مورخ ۱۳۹۱/۷/۸ و اصلاحات بعدی آن از ارز با نرخ مرجع استفاده کرده اند و کالاهای مربوط به آنها از تاریخ ۱۳۹۱/۷/۱۴ ( موضوع بخنشنامه شماره ۱۸۲۶۴۳/۹۱ مورخ ۱۳۹۱/۷/۱۴ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ) ترخیص و بدون رعایت ضوابط قانونی قیمت گذاری شده و در شبکه غیر رسمی توزیع ، به فروش رسیده است ، مکلفند بر اساس محاسبات سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان ، مابه التفاوت ریالی نرخ ارز دریافتی با نرخ ارز در روز پرداخت مابه التفاوت / روز ترخیص کالا را به حسابی که خزانه داری کل کشور نزد بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و به این منظور افتتاح کرده است ، واریز کنند. در غیر اینصورت مطابق مواد (۱۰ ) و ( ۱۱ ) قانون تعزیرات حکومتی - مصوب ۱۳۶۷ – با آنها رفتار خواهد شد. تبصره ۱ – آن بخش از کالاهای وارداتی که بر اساس بخشنامه های بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و سایر مصوبات ، بخشنامه ها و دستورالعمل های قانونی ، مشمول پرداخت مابه التفاوت ریالی نرخ ارز شده و حسب اعلام آن بانک مابه التفاوت نرخ ارز را پرداخت و تسویه کرده اند ، از شمول این تصویب نامه مستثناء هستند. تبصره ۲ – وارد کنندگانی که کالاهای خود را بر اساس قرارداد به دستگاههای اجرایی موضوع ماده ( ۵ ) قانون مدیریت خدمات کشوری – مصوب ۱۳۸۶ – پیش فروش کرده و به رعایت قیمت توافق شده در قرارداد که مبتنی بر محاسبات قبل از افزایش نرخ ارز صورت گرفته، متعهد باشند و در زمان تحویل و فروش قطعی کالا از مراجع یاد شده مبلغی به عنوان افزایش قیمت مابه التفاوت دریافت نکرده باشند، به تشخیص سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان، مشمول پرداخت مابه التفاوت ریالی نرخ ارز نخواهند شد. ۲- بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و گمرک جمهوری اسلامی ایران و دیگر سازمان ها و دستگاهها و نهادهای ذیربط موظفند برای تسریع در محاسبه و وصول مابه التفاوت ریالی نرخ ارز از مشمولین این تصویب نامه با لحاظ اولویت، با سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان همکاری کنند. اطلاعات به دست آمده در فرآیند اجرای این تصویب نامه در درگاه ارزی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران درج می شود. ۳- سازمان برنامه و بوجه کشور مکلف است اعتبارت لازم جهت اجرای این تصویبنامه را برای سنوات آتی با پیشنهاد سازمان حمایت مصرف کنندگان و تولید کنندگان در لوایح بودجه سنواتی پیش بینی کند. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شرکت موکل همواره در صدور کالاهای غیر نفتی در کنار دولت بوده است و بابت واردات لمینت موضوع ثبت سفارش شماره ۶۲۹۸۵۷۶ و به موجب مطالبه نامه صادره از وزارت صمت ، مشمول پدراخت مابه التفاوت شده است. کلیه کالاهای وارداتی با سود تعیین شده به فروش رفته است و با توجه به اینکه هیات عمومی دیوان در موارد متعدد از جمله دادنامه ۷۴۹ مورخ ۱۳۹۹/۶/۱۸ اطلاق مصوبات را با لحاظ نظر ریاست شورای محترم نگهبان ابطال نموده است و هیچ تعهدی دال بر اینکه مابه التفاوت را پرداخت نماید نداده است و هیچ شرطی در هنگام اختصاص ارز نبوده است ، قادر به پرداخت جریمه ۱۰۰ % در نظر گرفته شده نمی باشد ، تقاضای ابطال مصوبات یاد شده را داریم. ( ضمناً احد از شاکیان صرفاً تقاضای ابطال اطلاق بند ۱ تصویب نامه مورخ ۱۳۹۷/۵/۱۰ را نموده است ) خلاصه مدافعات طرف شکایت : معاونت حقوقی ریاست جمهوری طی لایحه شماره ۱۲۵۳۰/۴۳۹۵۲ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۱ در پاسخ بیان داشته است که ؛ ایراد شاکی این است که تکلیف مقرر برای پرداخت مابه التفاوت ریالی به شرح مقرر در مصوبه های مورد شکایت ، مراتب را عطف به ماسبق نموده است در حالی که طبق ماده ۱۰ قانون تعزیرات حکومتی مصوب ۱۳۶۷ ، واردکنندگان باید به تعهدات ارزی خود عمل نمایند و در تصویب نامه شماره ۱۳۴۲۶۸/ت ۴۷۸۹۸ مورخ ۱۳۹۱/۷/۸ ، اقلامی که ارز با نرخ مرجع و کمتر از نرخ بازار دریافت نموده اند مشمول قیمت گذاری شده اند و هم چنین عرضه خارج از شبکه و مصوبات سال ۱۳۹۷ ( مورد شکایت ) نیز مفاد همان تصویب نامه سال ۱۳۹۱ را ذکر نموده است و موضوع مربوط به وارد کنندگان سال ۱۳۹۱ می باشد. تقاضا دارد در هنگام طرح موضوع در هیات تخصصی از نمایندگان این معاونت دعوت بعمل آید. در خصوص ادعای مغایرت مصوبه با شرع ، قایم مقام دبیر شورای نگهبان طی نظریه ای به شماره ۳۲۶۵۶/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۶/۱ اعلام کرده است که : " در صورتی که مرجع تصویب مصوبه مورد شکایت ، صلاحیت قانونی وضع آن را داشته است ، مصوبه نسبت به تخلف موضوع شکایت فی نفسه خلاف شرع احراز نشد. تشخیص قانونی بودن آن بر عهده دیوان محترم عدالت اداری است ، رسیدگی به اختلاف در مصادیق نیز در صلاحیت مراجع صالح ذیربط است. " با لحاظ نظر اعضای حاضر در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۷ هیات تخصصی و با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با عنایت به اینکه شورای محترم نگهبان طی نظریه شماره ۳۲۶۵۶/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۶/۱ در راستای استعلام معموله و وفق مفاد تبصره ۲ ماده ۸۴ و نیز ماده ۸۷ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ بیان نموده است مصوبه مورد شکایت در صورتی که مرجع وضع آن ، قانوناً اختیار تصویب آن را داشته خلاف شرع نمی باشد و سابقاً و به موجب دادنامه شماره ۱۱۱۲۱ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۱ قانونی بودن مصوبه در مفاد رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی تایید شده است ، فلذا از جهت شرعی نیز مصوبه مورد شکایت ، با عنایت به مفاد این نظریه شورای محترم نگهبان و لازم الاتباع بودن آن ، مغایرتی با موازین شرع نداشته و قابل ابطال نبوده به استناد مواد مرقوم الذکر از این حیث ( شرعی ) رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور با عنایت به مفاد تبصره ۲ ماده ۸۴ و ماده ۸۷ قانون مزبور قطعی است. محمّد علی برومندزاده رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

۴۱۵دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۹

نامشخص

رای شماره ۴۱۵ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال مصوبه شماره جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار (اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ ))

رای شماره ۴۱۵ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال مصوبه شماره جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار (اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸)) ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه-ع/۹۹۰۲۸۵۸ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۵ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ شاکی : آقای فرهاد پیری طرف شکایت : ۱- شورای پول و اعتبار ( بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ) ۲- سازمان بورس و اوراق بهادار ۳- وزارت امور اقتصاد و دارایی موضوع شکایت و خواسته : ابطال مصوبه شماره جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار (اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ ) شاکی دادخواستی به طرفیت ۱- شورای پول و اعتبار ( بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ) ۲- سازمان بورس و اوراق بهادار ۳- وزارت امور اقتصاد و دارایی به خواسته ابطال مصوبه شماره جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار ( اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ ) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : " ماده ۶ – موسسه اعتباری می تواند برای اشخاص حقیقی خارجی غیر مقیم ، منوط به حضور متقاضی در موسسه اعتباری و ارایه گذرنامه معتبر ، حساب قرض الحسنه پس انداز و حساب سپرده سرمایه گذاری مدت دار افتتاح نماید. تبصره ماده ۸ – در خصوص اشخاص حقوقی خارجی غیرمقیم ، ارایه مدارکی مشعر بر تشکیل ، ثبت و اساسنامه مذکور که به تایید نمایندگی ایران در کشور متبوع شخص حقوقی یا نزدیکترین نمایندگی ایران به به کشور متبوع آن شخص رسیده باشد ، الزامی است. افتتاح حساب های مذکور مستلزم حضور مدیران صاحب امضای مجاز آن ها در موسسه اعتباری می باشد. " دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : هر چند شاکی در متن دادخواست به صورت کلی تقاضای ابطال مصوبه جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار را نموده است لیکن در جمع بندی شکایت ، صرفاً تقاضای ابطال اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ دستورالعمل یاد شده را مورد شکایت قرار داده و متن دادخواست نیز صرفاً راجع به همین دو مورد است و شاکی مدعی است که : اطلاق ماده ۶ و تبصره ماده ۸ هم مخالف احکام شرعی قواعد نفی سبیل و نفی حرج است و هم مخالف با اصل ۱۵۲ قانون اساسی و ماده ۹۶۱ قانون مدنی و آیین نامه سرمایه گذاری خارجی در بورس ها و بازارهای خارج از بورس ( مواد ۱۰ و ۲ آیین نامه) می باشد. چون مصوبه مورد شکایت در مورد سرمایه گذاری خارجی و افتتاح حساب برای آنها ، ایجاد محدودیت نموده است و عملاً موجب ایجاد محدودیت می شود و سرمایه گذاران خارجی با لحاظ این موارد به ایران نمی آیند تا سرمایه گذاری نمایند و اقتصاد کشور متضرر می شود در حالی که می توان خیلی از این موارد را به سفارتخانه ها و کنسولگری ها واگذار نمود تا احراز هویت انجام شود ، فلذا تقاضای ابطال موارد یاد شده را دارم. خلاصه مدافعات طرف شکایت : علیرغم ابلاغ مفاد دادخواست و ضمایم به بانک مرکزی ، تا لحظه تنظیم گزارش ( مورخ ۱۴۰۱/۶/۱۷ ) پاسخی واصل و ضمیمه نشده است. در خصوص ادعای مغایرت مصوبه با شرع ، قایم مقام دبیر شورای نگهبان در قالب نظریه شماره ۳۲۶۴۷/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۶/۱ اعلام کرده است که : " ماده و تبصره مورد شکایت خلاف موازین شرع شناخته نشد. " با لحاظ نظر اعضای حاضر در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۷ هیات تخصصی و با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری نظر به اینکه مفاد ماده ۶ و تبصره ماده ۸ از دستورالعمل اجرایی افتتاح حساب سپرده ریالی برای اشخاص خارجی ( به شماره مصوبه جلسه ۱۲۷۷ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۴ شورای پول و اعتبار ) که مورد شکایت شاکی می باشد دلالت بر این دارد که در جهت افتتاح حساب برای اشخاص حقیقی خارجی ، حضور در موسسه مالی و اعبتاری و ارایه گذرنامه معتبر و احراز هویت ، ضرورت دارد و در خصوص اشخاص حقوقی خارجی نیز مدارک دال بر سمت و ثبت و اساسنامه تایید شده توسط سفارت جمهوری اسلامی ایران و النهایه حضور در شعبه موسسه مالی و اعتباری جهت افتتاح حساب ضرورت دارد و این حضور در شعبه بانک یا موسسه مالی و اعتباری ، در جهت احراز هویت و جلوگیری از سوء استفاده های احتمالی و بر اساس ضوابط و مقررات و سیاست گذاری های صحیح و اصولی می باشد و مغایرت با قانون و مقرره خاصّی ندارد و شورای محترم نگهبان نیز طی نظریه شماره ۳۲۶۴۷/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۶/۱ این مصوبات را خلاف شرع ندانسته است ، فلذا هم از بُعد قانونی و هم از بُعد شرعی موجبی جهت ابطال مصوبات مورد شکایت وجود نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ و تبصره ۲ آن و نیز ماده ۸۷ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۴۱۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۹

نامشخص

رای شماره ۴۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال نظریه دفتر فنی مالیاتی به شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳)

رای شماره ۴۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نظریه دفتر فنی مالیاتی به شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳) ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۱۰۱۰۹۹ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۴ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ شاکی : آقای بیژن نکیسا طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور- وزارت امور اقتصادی و دارایی موضوع شکایت و خواسته : ابطال نظریه دفتر فنی مالیاتی به شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳ شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور- وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته ابطال نظریه دفتر فنی مالیاتی به شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : مدیر کل محترم امور مالیاتی غرب تهران بازگشت به نامه شماره ۸۵۲۰/۲۵۶/ص مورخ ۱۴۰۰/۹/۱۷ در خصوص پرونده مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۶ شرکت تعاونی پترو نواندیشان خاورمیانه به آگاهی می رساند: اگرچه دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ ماده ۵۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ را از این حیث که با بکاربردن قید "مادامی که" اجرای حکم تبصره ماده ۹۷ قانون مذکور را به خارج از سه سال مقرر تعمیم داده ابطال نموده است لیکن مطابق مقررات تبصره یاد شده در ادارات امور مالیاتی که در طی مدت مقرر نظام جامع مالیاتی در آنها به صورت کامل به اجراء درنیامده است چنانچه سال مالیاتی مودیان مالیاتی مربوطه قبل از پایان مهلت ۳ ساله پیش بینی شده در تبصره ماده ۹۷ فوق الذکر شروع گردیده باشد احکام مواد ۹۷، ۹۸، ۱۵۲، ۱۵۳، ۱۵۴ و ۲۷۱ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ و در خصوص مودیانی که شروع سال مالیاتی آنها پس از مهلت تعیین شده مزبور می باشد مقررات اصلاحیه مورخ ۱۳۹۴/۴/۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم جاری خواهد بود. خاطرنشان می سازد این موضوع در تبصره ماده ۱۷ آیین نامه اجرایی مربوط به نوع دفاتر، اسناد و مدارک و روش های نگهداری و نمونه اظهارنامه مالیاتی و نحوه ارایه برای رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات موضوع ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم که طی شماره ۲۳۰۷۶۱ مورخ ۱۳۹۴/۱۲/۴ به تصویب وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی رسیده به این شرح لحاظ شده است «در اجرای مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون مفاد این فصل [فصل دهم آیین نامه مذکور در خصوص موارد رد دفاتر] به مدت سه سال (عملکرد سال ۱۳۹۵ لغایت ۱۳۹۷) و صرفاً در ادارات امور مالیاتی که طرح جامع مالیاتی به صورت کامل اجراء نشده است جاری می باشد» ضمناً در این خصوص نظر آن اداره کل را به مفاد دادنامه های شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۲۸۶ مورخ ۱۳۹۹/۹/۳۰ و شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۵۱ مورخ ۱۳۹۹/۳/۳۱ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری مبنی بر رد خواسته ابطال بخشنامه های شماره ۹۹/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ و شماره ۳۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۵/۲۲ سازمان امور مالیاتی کشور که در خصوص نحوه رسیدگی به طریق علی الراس و استفاده از جداول ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد سالهای ۱۳۹۶ و ۱۳۹۷ صادر گردیده است جلب می نماید. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : ۱- در حالی که رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری تفسیر صحیح تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم و به تبع آن ابطال ماده ۵۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم است دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی به شرح نظریه صادره به استنادات مندرج در متن نظریه تفسیر تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم را مثله کرده و به جایگاه غیرقانونی قبل از صدور دادنامه بازگردانده است. ۲- دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی به موجب نظریه شماره ۷۸۵۷۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۲۳ در پاسخ استعلام اداره کل امور مالیاتی غرب تهران تحلیل و تفسیری کرده که ناقض مفاد دادنامه مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ هیات عمومی آن دیوان محترم است. ۳- در نظریه مزبور با استناد به ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ماده ۱۷ آیین نامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۱۲/۴ وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی مجوز نقض مفاد دادنامه مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری توسط مسیولین ذیربط مالیاتی صادر شده است. ۴- استنادها و استدلال های غیرکارشناسانه مندرج در نظریه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی در شرایطی است که دادنامه شفاف و صریح شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ هیات عمومی آن دیوان محترم که لازم الاجراء و موخر بر تمام آن اشارات است تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم را تحلیل و تفسیر و بااعمال ماده ۵۱ آیین نامه ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم را باطل کرده و محلی از اعراب برای تعابیر مغایر باقی نگذاشته است. بنا به مراتب تقاضا دارد نسبت به ابطال نظریه موصوف اقدام گردد. در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۹۶۰۹/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۱/۵/۹ به طور خلاصه توضیح داده است که : نامه مورد شکایت در شمول آیین نامه ها (و سایرنظامات ومقررات دولتی ... احصاء شده دربند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات وآیین دادرسی دیوان عدالت اداری تلقی نمی شود تا قابلیت رسیدگی در هیات تخصصی ویا حسب مورد در هیات عمومی دیوان عدالت اداری راداشته باشد چرا که نامه یادشده صرفاً درپاسخ به پرسش اداره کل امورمالیاتی غرب تهران راجع به مالیات بردرآمد عملکرد سال ۱۳۹۶ شرکت تعاونی پترونو اندیشان خاورمیانه اصداریافته است افزون براین دلایل توجیهی مفاد نامه مورد شکایت به شرح زیراست. ۱ – به موجب ماده ۹۷ اصلاحی مصوب۱۳۹۴/۴/۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم، درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی موضوع این قانون که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی می باشند به استناد اظهارنامه مالیاتی مودی که بارعایت مقررات مربوط تنظیم و ارایه شده وموردپذیرش قرار گرفته باشد، خواهد بود. سازمان امورمالیاتی کشورمی تواند اظهارنامه های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول وتعدادی ازآنها را براساس معیارها و شاخص های تعیین شده ویا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات موردرسیدگی قراردهد. درصورتی که مودی از ارایه اظهارنامه مالیاتی درمهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امورمالیاتی کشور نسبت به تهیه اظهارنامه مالیاتی برآوردی براساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مودیان از طرح جامع مالیاتی و مطالبه مالیات متعلق به موجب برگ تشخیص مالیات اقدام می کند. درصورت اعتراض مودی چنانچه ظرف مدت سی روز از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص مالیات، نسبت به ارایه اظهارنامه مالیاتی مطابق مقررات مربوط اقدام کند، اعتراض مودی طبق مقررات این قانون مورد رسیدگی قرار می‌گیرد، این حکم مانع ازتعلق جریمه‌ها و اعمال مجازات‌های عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی درموعد مقررقانونی نیست. حکم موضوع تبصره ماده ۲۳۹ این قانون دراجرای این ماده جاری است. و بر اساس تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور موظف است حداکثر ظرف مدت سه سال از تاریخ ابلاغ این قانون، بانک اطلاعات مربوط به نظام جامع مالیاتی را در سراسر کشور مستقر و فعال نماید. در طی این مدت، در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به صورت کامل به اجراء درنیامده است، مواد (۹۷)، (۹۸)، (۱۵۲)، (۱۵۳)، (۱۵۴ ) و (۲۷۱ ) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ مجری خواهد بود. ۲ -براساس ماده ۵۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم، طبق مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون یاد شده، مادامی که در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به طور کامل به اجراء در نیامده است، نحوه انجام دادن تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیت های هر یک از ماموران مالیاتی و اداره امور مالیاتی براساس آیین نامه قبلی یا حاضر حسب مورد خواهد بود. لکن دراداراتی که سیستم یکپارچه مالیاتی در حال انجام است درخصوص پرونده هایی که در سامانه فوق قرارمی گیرند ازعملکرد سال ۱۳۹۸ وبه بعدصرفاً فرآیندهای این آیین نامه قابل اجرا می باشد.» لازم به ذکر است، هیات عمومی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۴۴ مورخ۱۴۰۰/۲/۲۱ ماده ۵۱ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ را از حیث اینکه با بکار بردن قید «مادامی که»، اجرای حکم تبصره ماده ۹۷ قانون مذکور را به خارج از سه سال مقرر تعمیم داده، ابطال نموده است. همچنین هیات تخصصی مالیاتی بانکی به موجب دادنامه های شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۲۸۶ مورخ ۱۳۹۹/۹/۳۰ و ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۵۱و ۱۳۹۹/۳/۳۱ بخشنامه های شماره ۹۹/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ و ۳۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۵/۲۲ را در خصوص نحوه رسیدگی به طریق علی الراس واستفاده از جدول ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد ۱۳۹۶ و ۱۳۹۷خارج ازحدود اختیار ندانسته است. ۳ – طبق تبصره ماده ۱۷ آیین نامه اجرایی مربوط به نوع دفاتر، اسناد ومدارک وروشهای نگهداری ونمونه اظهارنامه مالیاتی و نحوه ارایه برای رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات موضوع ماده۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم که طی نامه شماره ۲۳۰۷۶۱ مورخ ۱۳۹۴/۱۲/۴ به تصویب وزیر محترم اموراقتصادی ودارایی رسیده است «دراجرای مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون، مفاداین فصل [فصل دهم آیین نامه مذکور، درخصوص موارد رد دفاتر] به مدت سه سال (عملکرد سال ۱۳۹۵ لغایت ۱۳۹۷ (وصرفا ًدر ادارات امور مالیاتی که طرح جامع مالیاتی به صورت کامل اجرا نشده است، جاری می باشد». در رسیدگی به شکایت از تبصره ماده (۱۷ ) آیین نامه اجرایی موضوع ماده (۹۵ ) اصلاحی مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱، دادنامه شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۸۰۴ مورخ ۱۳۹۹/۶/۴ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری مبنی بر رد شکایت صادر شده است. بنابراین، نامه مورد شکایت مستند به مقررات قانونی صادر گردیده است و رد شکایت شاکی مورد استدعاست. به نام خدا - با لحاظ عقیده حاضرین در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی بانکی و با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با توجه به مفاد تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ که از ابتدای سال ۱۳۹۵ لازم الاجراء می باشد و بر اساس حکم مندرج در ماده ۹۷ مزبور و سایر مواد قانون مالیاتهای مستقیم ، قراین رسیدگی به صورت علی الراس و لحاظ قراین مالیاتی حذف شده است ، لیکن به موجب تبصره یاد شده به مدت ۳ سال اجازه استفاده از ظرفیت های موجود در قانون سابق نسبت به نقاطی که هنوز طرح جامع مالیاتی اجرا نشده است تا مادامی که طرح اجرا شود که طبعاً نهایت آن برای عملکرد سال ۱۳۹۷ مودیان می باشد ، داده شد و در مصوبه مورد شکایت نیز استفاده از این ظرفیت مد نظر مقنن یعنی فرآیند تشخیص و رسیدگی برای عملکرد تا پایان سال ۱۳۹۷ بر اساس قانون سابق در نقاطی که طرح جامع مالیاتی پیاده نشده است مورد تاکید واقع شده است که این ابراز نظر و عقیده و به تعبیر واضح تر این حکم مندرج در مقرره مورد شکایت مخالفت و مغایرت با حکم قانون و دادنامه سابق هیات عمومی دیوان به شماره ۱۰۲۴۴ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ ندارد چرا که دادنامه یاد شده ، تسری این حکم به بعد از سه سال را صحیح ندانسته است لیکن در محدوده عملکرد سه سال و لو اینکه رسیدگی متعاقب باشد چون فرآیند تعلق مالیات هر سال بر اساس قوانین و مقررات حاکم همان سال باید بررسی شود ، را تجویز نموده است ، فلذا موجبی جهت ابطال آن وجود نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۴۱۳بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۹

نامشخص

رای شماره ۴۱۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال اطلاق حکم بند ۲ – ۳ سرفصل املاک اداری ضوابط اجرایی ارزش جاری عملکرد سال ۱۳۹۸ املاک شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۵/۱۳ از تاریخ تصویب)

رای شماره ۴۱۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال اطلاق حکم بند ۲ – ۳ سرفصل املاک اداری ضوابط اجرایی ارزش جاری عملکرد سال ۱۳۹۸ املاک شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۵/۱۳ از تاریخ تصویب) ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۱۰۱۱۳۷ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۱۳ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۷/۰۹ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال اطلاق حکم بند ۲ – ۳ سرفصل املاک اداری ضوابط اجرایی ارزش جاری عملکرد سال ۱۳۹۸ املاک شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۵/۱۳ از تاریخ تصویب شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال اطلاق حکم بند ۲ – ۳ سرفصل املاک اداری ضوابط اجرایی ارزش جاری عملکرد سال ۱۳۹۸ املاک شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۵/۱۳ از تاریخ تصویب به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : " ۲ – ۳ – در صورتی که اجاره دهنده هر واحد اداری صرفاً صاحب حق واگذاری محل و یا تواماً صاحب عین ملک و حق واگذاری محل باشد ، معادل ارزش اجاری املاک اداری کسر می شود : دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : بر اساس تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم " حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب و پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل " بر همین اساس هیات عمومی دیوان عدالت اداری در آرای متعدد از جمله دادنامه شماره ۱۶۹ الی ۱۷۲ مورخ ۱۳۹۷/۱۱/۱۵ و شماره ۱۰۳۵۳ مورخ ۱۴۰۰/۳/۴ با این استدلال که حق واگذاری محل صرفاً شامل کاربری های تجاری می باشد ، مطالبه این مالیات از سایر کاربری های اداری و صنعتی و آموزشی را نپذیرفته است در حالی که در مصوبه مورد شکایت ، این موضوع رعایت نشده است و اطلاق حکم مقرر در بند ۲ – ۳ با تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم که در حدی که برای تعیین ارزش اجاری املاک اداری ، این املاک را مشمول حق واگذاری فرضی نموده است و نیز آرای هیات عمومی مغایر بوده تقاضای ابطال از تاریخ صدور را دارم. در پاسخ به شکایت مذکور مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی طی لایحه شماره ۱۰۴۶۹/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۱/۵/۲۳ به طور خلاصه توضیح داده است که: در خصوص تعلق مالیات حق واگذاری محل موضوع ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم ، مقرره های متعددی از سوی سازمان امور مالیاتی به تصویب رسیده است که برخی از آن منتهی به صدور رای در دیوان عدالت اداری ( هیات عمومی) شده است. در هیات عمومی دیوان ، مطالبه حق واگذاری صرفاً در مورد کاربری های تجاری مورد تایید مراجع ذی صلاح و قانونی، دارای موضوعیت شمرده نشده است و دادنامه اخیر هیات تخصصی به شماره ۰۱۰۲۰۴ مورخ ۱۴۰۱/۴/۱۴ نیز موید در مقام می باشد. هر چند به موجب آرای صادره یک قاعده کلی ایجاد شده که مطالبه مالیات حق واگذاری صرفاً در مورد کاربرهای تجاری است ، ولی چنانچه ثابت شود وجوهی از بابت حق واگذاری دریافت شده است می بایست مطالبه گردد، کما اینکه بخشنامه شماره ۴۳۸۹۴/۵۸۰۴/۴/۳۰ مورخ ۱۳۷۴/۸/۴ سازمان در این خصوص ، در هیات عمومی ابطال نشده است (مفاد دادنامه شماره ۱۳۱۱۰ مورخ ۱۴۰۰/۱۱/۳۰ ) فلذا بنا به مراتب فوق بخشنامه مورد شکایت در حیطه اختیارات قانونی سازمان امور مالیاتی صادر شده است و مفاد رای مورد اشاره هیات عمومی نیز موید در مقام می باشد ، تقاضای رد شکایت را دارم. با عنایت به نظریه اکثریت اعضای حاضر در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی بانکی با استعانت از درگاه خداوند به شرح ذیل اقدام به انشاء رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری نظر به اینکه در مصوبه مورد شکایت ( بند ۲ – ۳ ) سر فصل املاک اداری مربوط به ضوابط اجرایی ارزش اجاری املاک عملکرد سال ۱۳۹۸ شهر تهران ابلاغی به شماره ۵۰/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۵/۱۳ ، دلالتی بر اینکه مالیات حق واگذاری به چنین موضوعی تعلق می گیرند تا بر خلاف مفاد ماده ۵۹ و تبصره آن از قانون مالیاتهای مستقیم و آرای متعدد صادره از هیات عمومی در خصوص عدم تعلق مالیات حق واگذاری به کاربری های اداری ، باشد ، نداشته بلکه صرفاً در خصوص این موضوع ، اقدام به قاعده واگذاری نموده که اگر شخص حق واگذاری ملک را علاوه بر صاحب عین بودن داشته باشد یا هر کدام را به نحو مستقل داشته باشد ، معیار در تعیین ارزش اجاری ، معادل ارزش اجاری املاک اداری تعیین شده در هر بلوک می باشد ، فلذا مصوبه یاد شده مغایرتی با قوانین و مقررات نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۱۰۰۶۵۴۹۸۱۹دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۷/۰۲

معتبر

ابطال مصوبه شماره 108 مورخ 3؍11؍1396 شورای اسلامی شهر

رای شماره ۴۱۰ مورخ ۱۴۰۱/۰۷/۰۲ هیات تخصصی شوراهای اسلامی دیوان عدالت اداری(تجویز عوارض تابلو به استناد بند ۹ و۱۶ماده ۸۰ قانون شوراها-تبصره یک ماده ۵۰ قانون مالیات بر ارزش افزوده-آراء هیات عمومی) ۱۴۰۱/۰۷/۰۲ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع؍۰۰۰۴۰۰۸ شاکی : شرکت ارتباطات سیار طرف شکایت : شورای اسلامی قزوین موضوع شکایت و خواسته : ابطال مصوبه شماره ۱۰۸ مورخ ۳؍۱۱؍۱۳۹۶ شورای اسلامی شهر شاکی دادخواستی به طرفیت شورای اسلامی قزوین به خواسته ابطال مصوبه شماره ۱۰۸ مورخ ۳؍۱۱؍۱۳۹۶ شورای اسلامی شهر به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: جناب آقای دکتر صفری شهردار محترم قزوین بازگشت به لایحه پیشنهادی شماره ۲۶۰۶۰؍۱۲۹۶؍۱۰ مورخه ۲۱؍۱۰؍۱۳۹۶ در خصوص اخذ عوارض سالیانه از تابلوهای صنفی و تبلیغاتی، موضوع در کمیسیون مالی و اقتصادی همچنین صحن علنی شورای اسلامی شهر قزوین مورخ ۳؍۱۱؍۱۳۹۶ مطرح و پس از بحث و بررسی متن مصوبه شماره ۱۰۸ مشتعل در ماده واحده و دو تبصره ابلاغ می گردد. ماده واحده بر اساس بند ۱۶ ماده ۸۰ و ۸۵ قانون تشکیلات، وظایف و انتخابات شوراهای اسلامی کشور و انتخاب شهرداران مصوب ۱؍۳؍۱۳۷۵ به شهرداری قزوین اجازه داده می شود. به منظور ساماندهی و زیباسازی سیمای شهری همچنین لزوم خودکفایی و تامین هزینه های سازمان زمانهایی در خصوص اخذ عوارض سالیانه از تابلوهای صنفی و تبلیغاتی برابر دفترچه پیوست ممهور به مهر شورای اسلامی شهر قزوین اقدام نماید. تبصره ۱: مصوبه مذکور برابر ماده ۲۰ قانون تشکیلات، وظایف و انتخابات شوراهای اسلامی کشور چنانچه در مدت زمان قانونی مورد اعتراض مراجع ذیربط قرار نگرفت لازم الاجرا خواهد بود. تبصره ۲: رعایت صرفه و صلاح شهرداری در اجرای مصوبه مذکور بر عهده شخص شهردار محترم قزوین خواهد بود. پیوست: ۳۰۲۸؍۱۳۹۶؍۲۲ مورخ ۸؍۱۱؍۱۳۹۶ جدول شماره ۱ ردیف عنوان ضریب شکسته قیمت سالیانه روش محاسبه ۱ تابلوهای معرفی و تبلیغی مجمتع های در حال ساخت سال اول ۵ % T×P×S× سال دوم ۱۰ % T×P×S× سال سوم ۱۵ % T×P×S× سال چهارم ۲۰ % T×P×S× ۲ خودروها و احجام تبلیغاتی - روانه ۰۰۰؍۸۰۰ ریال توضیحات: S: مساحت (متر مربع) T: ضریب زمان (روزانه) P: قیمت منطقه بندی پیوست بند ۱ ۱- منظور از تابلوهای معرفی و تبلیغاتی مجتمع های در حال ساخت، ابزارهای تبلیغاتی است که پس از تایید هیات کارشناسی سازمان زیباسازی، توسط ذینفعان به نحوی که مشرف به فضای شهری باشد نصب می گردند. ۲- این تابلوها تنها در بازه زمانی ساخت مجتمع قابل بهره برداری می باشد. ۳- مبنای شروع محاسبه عوارض، از زمان ابلاغ سازمان زیباسازی به بهره بردا می باشد. ۴- محاسبه عوارض از سال پنجم به بعد با ضریب ثابت ۲۰ % خواهد بود. ۵- استفاده تبلیغاتی از ابزارهای مذکور ممنوع بوده و صرفاً جهت معرفی مجتمع در حال ساخت می باشد. پیوست بند ۲ منظور از خودروها و احجام تبلیغاتی، نصب و نمایش آنها توسط متقاضیان در فضای عمومی شهر به جهت ترغیب شهروندان به شرکت در قرعه کشی و ... می باشد که مجوز نصب آنها پس از تایید هیات کارشناسی سازمان زیباسازی با مدت مشخص صادر می گردد. لازم به ذکر است حداکثر بازه زمانی نصب و بهره برداری احجام تبلیغاتی ۳۰ روز می باشد. جدول شماره ۲ عواض تابلوهای منصوب در شهر قزوین بر اساس ارزش معاملاتی اراضی محل نصب به ازای هر متر مربع در سال ردیف نوع و محل نصب تابلو ضریب (A) ۱ تابلوی معرفی کاربری منصوب بر سر درب ورودی واحد صنفی ۱ ۲ تابلوی تبلیغاتی منصوب بر سر درب ورودی واحد صنفی ۵ ۳ تابلوی نصب شده بر روی دیوار جانبی نما ۵ و ۱۴ ۴ تابلوی نصب شده بر روی لبه بام ۱۴ ۵ تابلوی نصب شده بر روی بام ساختمان ۱۶ ۶ تابلوی نوری دیجیتال (تک رنگ) ۱۵ ۷ تابلوی دیجیتال تمام رنگی و تلویزیون شهری ۱۷ توضیحات: ۱- نحوه ی محاسبه: S×P×A S: مساحت ابزار تبلیغاتی (متر مربع) P: ارزش معاملاتی زمینی که ملک در آن واقع شده که به صورت سالیانه تقویم و تعیین ارزش می گردد. A: ضریب متغیر عوارض تابلوهای تبلیغاتی برندهای خارجی به میزان ۵؍۱ برابر تعرفه مصوب آن در جدول بالا محاسبه خواهد گردید. پیوست بند ۱: ۱- تابلوهای معرفی کاربری تا مساحت ۴ متر مربع معاف از پرداخت عوارض می باشند. ۲- عوارض تابلوهای با مساحت بیش از ۴ متر مربع با ضریب ۱ و برمبنای مازاد مساحت از ۴ متر مربع محاسبه می گردد. پیوست بند ۳: ۱- ضریب تابلو بسته به ارتفاع محل نصب مشخص می گردد. ۲-نحوه پرداخت: عوارض کلیه ابرازهای معرفی و تبلیغاتی جهت نصب یا تمدید بر طبق جداول فوق به حساب شماره ۱۰۰۶۵۴۹۸۱۹ بانک شهر سازمان زیباسازی توسط ذینفع واریز می گردد و ملاک پرداخت عوارض بر اساس سال مورد نظر (سالی که به تابلو عوارض تعلق گرفته است) خواهد بود. ۳- تشکیل کمیته مشترک در جهت افزایش تعامل و همکاری در صورت لزوم و در جهت تعامل و همکاری شهرداری و اصناف، کمیته مشترکی با عضویت افراد ذیل تشکیل خواهد گردید. ۱- مدیر عامل سازمان زیباسازی ۲- معاونت شهرسازی و معماری ۳- عضو کمیسیون شهرسازی شورای شهر قزوین ۴- عضو کمیسیون مالی شورای شهر قزوین ۵- رییس اتاق اصناف ۶- رییس صنف مربوطه ۴- معافیت ها تابلوهای ذیل مشمول پرداخت عوارض موضوع این مصوبه نمی باشند: الف- تابلوهای نظامی و انتظامی ب- تابلوهای موقت شناسنامه ساختمان های در حال احداث بر اساس ضوابط اعلام شده از سوی مراجع ذیربط ج- تابلوهای پارچه ای موقت حاوی پیام های شادباش و تسلیت د- تابلوهای هشداردهنده موقت در مورد ساختمان های در دست احداث و فضاهایی که امکان سقوط مصالح ساختمانی در آنها وجود دارد. ه- پلاک معرف تاسیسات زیربنایی شهری و اماکن مربوط به آنها نظیر تاسیسات برق، مخابرات، گاز و ... تابلوهای معرفی مجتمع های مسکونی تا سقف یک تابلو و- تابلوهای معرفی مجمتع های مسکونی تا سقف یک تابلو ز- تابلوهای منصوب بر سر در بندهای انقلابی، واحدهای دولتی، نیروهای نظامی و انتظامی به انداز سر درب ورودی ح- تابلوهای شعب بانک ها و موسسات مالی و اعتباری به اندازه عرض نما (بر) به تعداد یک عدد تابلو ط- تابلوهای وکلای دادگستری، دفاتر مهندسی، دفترخانه های رسمی، دفاتر ازدواج و طلاق و نظیر آنها به تعداد یک عدد و با رعایت ضوابط سازمان زیباسازی ی- تابلوهای پزشکان و پیراپزشکان و مراکز درمانی غیردولتی که سقف مساحت آن بر اساس توافقات کمیسیون ماده ۲۶ آیین نامه پزشکان میان سازمان زیباسازی و سازمان نظام پزشکی تعیین می گردد. ک- تابلوهای ناشران، اتحادیه ها و مجامع امور صنفی، تشکل های غیردولتی، خیریه ها، مراکز فرهنگی، آموزشی و مهدهای کودک تبصره ۱: معافیت های فوق برای تابلوی اول بوده و مشروط بر آن است که تابلو، کالا یا خدماتی را تبلیغ ننماید و ملاک تعیین عوارض برای تابلوی دوم و بالاتر بر طبق جدول شماره ۲ خواهد بود. تبصره ۲: در صورتی که هر یک از مودیان عوارض تخصیص یافته یکساله را تا پایان هر سال پرداخت نمایند، مشمول تخفیف خوش حسابی بر اساس جدول مصوبه عوارض کسب و پیشه سال ۱۳۹۰ می گردند. تبصره ۳: رعایت اصول و ضوابط معماری ایرانی- اسلامی در طرح و گرافیک تابلو و همچنین استفاده از خوشنویسی با خطوط نستعلیق و شکسته نستعلیق در طراحی متن تابلو، موجب تعلق ۵۰ % تخفیف در عوارض تابلو خواهد گردید. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : مصوبه مغایر با تبصره ۱ ماده ۵۰ قانون مالیات بر ارزش افزوده و دادنامه های هیات عمومی به شماره های ۳۰ مورخ ۱۵؍۱؍۱۳۹۶ و ۷۱۱ مورخ ۱۸؍۱؍۱۳۹۱ و ... می باشد تقاضای اقدام قانونی دارد. در پاسخ به شکایت مذکور ، شهردار قزوین به موجب لایحه شماره ۱۳۶۷۰؍ص؍۱۰؍۱۴۰۰ مورخ ۲۱؍۱۲؍۱۴۰۰ به طور خلاصه توضیح داده است که : مصوبه در راستای بند ۱۶ ماده ۸۰ قانون شوراها و دادنامه شماره ۱۳۲۶ مورخ ۲۶؍۶؍۱۳۹۸ هیات عمومی و دادنامه شماره ۱۳۰۸ مورخ ۲۶؍۶؍۱۳۹۸ هیات تخصصی بوده لذا تقاضای رد شکایت می گردد./ط هیات تخصصی شوراهای اسلامی دیوان عدالت اداری با حضور اعضاء تشکیل ، پس از ملاحظه پرونده و اسناد و مدارک موجود در آن و بعد از قرایت گزارش عضو ممیز و بررسی و انجام مشاوره ۴؍۳ اعضاء حاضر در جلسه به شرح ذیل مبادرت به صدور رای می نماید . رای هیات تخصصی شوراهای اسلامی طبق بند۱۶ ماده ۸۰ قانون تشکیلات، وظایف و انتخابات شوراهای اسلامی کشور و انتخاب شهرداران مصوب ۱۳۷۵ تصویب لوایح برقراری یا لغو عوارض شهر و همچنین تغییر نوع و میزان آن با درنظر گرفتن سیاست عمومی دولت که از سوی وزارت کشور اعلام می شود ازجمله وظایف و مسیولیتهای شورای اسلامی شهر محسوب شده و درتبصره یک ماده ۵۰ قانون مالیات برارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ وضع عوارض محلی جدید تجویز شده است و همچنین طبق بند ۹ ماده ۸۰ قانون تشکیلات، وظایف و انتخابات شوراهای اسلامی کشور و انتخاب شهرداران مصوب ۱۳۷۵ و اصلاحیه های بعدی تصویب آیین نامه های پیشنهادی شهرداری پس از رسیدگی به آنها با رعایت دستورالعمل های وزارت کشور و همچنین تصویب مقررات لازم به پیشنهاد شهرداری جهت نوشتن هر نوع مطلب و یا الصاق هر نوع نوشته و آگهی و تابلو بر روی دیوارهای شهر با رعایت مقررات موضوعه و انتشار آن برای اطلاع عموم بر اساس بند ۲۵ ماده مذکور از جمله وظایف و مسیولیتهای شورای اسلامی شهرهاست و طبق رای شماره ۱۳۲۴ الی ۱۳۲۶ مورخ ۲۶؍۶؍۱۳۹۸ و رای شماره هیات عمومی دیوان عدالت اداری وضع عوارض برای تابلوهای تبلیغاتی و مازاد بر معرف در مصوبات شوراهای اسلامی مغایر قانون و خارج از حدود اختیار تشخیص نگردیده است. بنابراین مصوبه شماره ۱۰۸ مورخ ۳؍۱۱؍۹۶ تحت عنوان تابلوهای مصوب در شهر بر اساس ارزش معاملاتی اراضی محل نصب به ازای هر متر مربع در سال مصوب شورای اسلامی شهر قزوین مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات نبوده و به استناد مواد ۱۲ و ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری رای به رد شکایت صادر می شود. این رای ظرف بیست روز از تاریخ صدور از سوی رییس محترم دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات محترم دیوان عدالت اداری قابل اعتراض است./ط رحمان پیوست رییس هیات تخصصی شوراهای اسلامی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۰۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۶/۲۹

معتبر

رای شماره ۴۰۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۵۶۸۹/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۲۸ از تاریخ تصویب (ماده ۱۳))

رای شماره ۴۰۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۵۶۸۹/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۲۸ از تاریخ تصویب (ماده ۱۳)) ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۱۰۱۰۲۵ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۰۴ تاریخ: ۲۹/۰۶/۱۴۰۱ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امورمالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۵۶۸۹/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۳/۲۸ از تاریخ تصویب (ماده ۱۳) شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امورمالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۵۶۸۹/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۳/۲۸ از تاریخ تصویب (ماده ۱۳) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : بخشنامه شماره ۵۶۸۹/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۳/۲۸ "جناب آقای دکتر صالح آبادی رییس کل محترم بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران همان گونه که مستحضرید، بر اساس ماده ۱ ضوابط اجرایی تبصره ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم که توسط این سازمان و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین گردیده است، اشخاص حقوقی در هنگام اخذ تسهیلات از مبلغ پنج میلیارد ریال و بالاتر و اشخاص حقیقی (صاحبان مشاغل) در هنگام اخذ تسهیلات از مبلغ دو میلیارد ریال و بالاتر مشمول حکم تبصره (۱) ماده (۱۸۶) قانون مالیاتهای مستقیم و ضوابط اجرایی آن می باشند، به قرار اطلاعات واصله، با توجه به افزایش سقف تسهیلات ازدواج، این تسهیلات نیز مشمول سقف مذکور در ماده ۱ ضوابط اجرایی فوق الذکر شده است، با عنایت به اینکه تسهیلات قرض الحسنه ازدواج صرفاً به منظور تشویق به ازدواج و تهیه لوازم اولیه زندگی مشترک و بدون توجه به فعالیت شغلی زوجین می شود، لذا تسهیلات قرض الحسنه ازدواج مشمول حکم تبصره یاد شده نمی باشد. با عنایت به توضیحات فوق، خواهشمند است به منظور تکریم ارباب رجوع و جلوگیری از مراجعات غیر ضرور دستور فرمایید از ارسال استعلام مالیاتی موصوف برای متقاضیان تسهیلات ازدواج، به این سازمان خودداری گردد. داود منظور- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : حسب مفاد تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقیقی و حقوقی، منوط به ارایه گواهی هایی شده است که از جمله آن گواهی اداره مالیاتی است که در قانون ذکری از اینکه ارایه گواهی توسط صاحبان مشاغل، منحصر به تسهیلات مرتبط با شغل آنها باشد، نگردیده است. روسای کل سازمان امور مالیاتی و بانک مرکزی با رعایت تشریفات قانونی در هنگام تدوین ضوابط اجرایی در ماده ۶ ضوابط بیان نمودند تسهیلات خرید یا احداث مسکن شخصی و فعالیت کشاورزی اشخاص حقیقی مشمول این ضوابط نخواهد شد. اما در بخشنامه مورد شکایت به صورت یک جانبه موضوع خطاب به رییس کل بانک مرکزی اعلام که نشان دهنده یک جانبه بوده تدوین آن است، فلذا بدون بحث ماهوی در موضوع از این جهت (خارج از حدود اختیار بودن) تقاضای ابطال از تاریخ تصویب بخشنامه یاد شده را دارم. در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی و قرادادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی ، به موجب لایحه شماره ۹۶۱۱/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۱/۵/۹ به طور خلاصه توضیح داده است که : حکم تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم، اعطای تسهیلات بانکی به صاحبان مشاغل را در برمی گیرد و با توجه به گسترده وسیع مشاغل وفق ماده ۹۳ قانون مالیاتهای مستقیم، تعیین اینکه چه مشاغل مشمول می باشد، نمی تواند توسط بانک ها صورت پذیرد فلذا وظیفه آن به صورت توافق ضمنی بین سازمان امور مالیاتی و بانک مرکزی انجام می شود. در خصوص تسهیلات ازدواج به جهت اینکه ماهیت غیر تجاری داشته است و برای خارج نمودن این بخش از تسهیلات از شمول حکم تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون، سازمان دیدگاه خود را به بانک مرکزی اعلام نموده است و بانک مرکزی نیز مفاد آن را طی بخشنامه شماره ۹۱۷۱۳/۰۱ مورخ ۱۴۰۱/۴/۱۳ (تصویر پیوست) به شبکه بانکی ابلاغ نموده است و این ابلاغ در حکم پذیرش بوده در نتیجه تشریفات شکلی آن رعایت شده است و تقاضای رد شکایت را دارم. با لحاظ عقیده حاضرین در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۰ هیات تخصصی مالیاتی بانکی ، با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به صدور رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری بر اساس ذیل تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی ، ضوابط اجرایی این تبصره توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین و ابلاغ خواهد شد و چون مفاد تبصره یاد شده در مورد صدور گواهی مفاصا حساب مالیاتی در جهت اعطای تسهیلات بانکی به مودیان می باشد ( اعم از اشخاص حقیقی یا حقوقی ) و حسب مفاد ذیل تبصره یاد شده ، آنچه مد نظر مقنن می باشد اینکه ضوابط اجرایی به نحوی تدوین شود که هر دو مرجع آن را تایید نمایند تا جنبه اجرایی داشته باشد و شکایت شاکی نیز مبتنی بر این است که تشریفات رعایت نشده است و مصوبه مورد شکایت یعنی بخشنامه شماره ۵۶۸۹/۲۰۰/ص مورخ ۱۴۰۱/۳/۲۸ سازمان امور مالیاتی توسط بانک مرکزی تدوین نشده است. در حالی که حسب مفاد پاسخ واصله و مستندات ضمیمه شده بانک مرکزی طی بخشنامه شماره ۹۱۷۱۳/۰۱ مورخ ۱۴۰۱/۴/۱۳ عیناً این بخشنامه سازمان امور مالیاتی که خطاب به بانک مرکزی می باشد به شماره ۵۶۸۹/۲۰۰/ص را تایید و جهت اجراء به کلیه بانک ها و موسسات مالی و اعتباری مجاز ابلاغ نموده است که این امر به معنای رعایت تشریفات مندرج در ذیل تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم می باشد و اصولاً در هیچ جای قانون ، امضای همزمان و در تاریخ واحد به عنوان مبنا و معیار برای تدوین ضوابط یاد شده ، شرط نشده است ، بلکه پس از امضای هر دو مرجع ، تشریفات ضوابط اجرایی ، تکمیل می شود که در مانحن فیه ، چنین اقدامی صورت پذیرفت ، فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ به جهت عدم مغایرت مصوبه با قانون رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۰۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۶/۲۹

معتبر

رای شماره ۴۰۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشی از بخشنامه های شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ ( بند ۶ ) و بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۰۴/۰۶ و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۸۲/۰۸/۲۶ سازمان امور مالیاتی)

رای شماره ۴۰۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشی از بخشنامه های شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ (بند ۶) و بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۰۴/۰۶ و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۸۲/۰۸/۲۶ سازمان امور مالیاتی) ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۰۰۲۹۱۱ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۰۳ تاریخ: ۲۹/۰۶/۱۴۰۱ شاکی : بنیاد تعاون ناجا طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشی از بخشنامه های شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ ( بند ۶ ) و بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۴/۶ و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۲۶/۸/۸۲ سازمان امور مالیاتی شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشی از بخشنامه های شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ ( بند ۶ ) و بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۴/۶ و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۲۶/۸/۸۲ سازمان امور مالیاتیبه دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : الف – بخشنامه ۵۹۹/۴۹۰۹/۲۱۱ – ۲۶/۸/۸۲ ( بند ۲ ) " ۲- مبالغ اضافی دریافتی از مودیان بابت مالیاتهای موضوع قانون مالیاتهای مستقیم به هر عنوان مشمول پرداخت خسارتی به نرخ ( ۵/۱ % ) در ماه از تاریخ دریافت مالیات طبق بند ( ۱ ) تا زمان استرداد آن خواهد بود که می بایست این اضافه دریافتی به مالیات و خسارت متعلقه ظرف یک ماه از تاریخ احراز موضوع از محل وصولی های جاری به نفع مودی ذینفع پرداخت شود. "ب- بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۴/۶ " ماده ۴ – در صورتی که فارغ از سال تعلق جریمه ، دریافت خسارت تاخیر موضوع ماده ( ۲۴۲ ) قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ( ۶ ) ماده ( ۱۷ ) قانون مالیات بر ارزش افزوده برای مودیان احراز شده است ، مبالغ خسارت مذکور از جرایم قابل بخشش مربوط به دوره ها / سال های مالیاتی مورد درخواست ، حسب مورد کسر و سپس نسبت به بخشودگی جرایم اقدم گردد. " ج- بند ۶ بخشنامه شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ مورخه ۱۴۰۰/۱/۲۳ " ۶- در صورتی که مودیان مالیاتی مشمول خسارت تاخیر موضوع ماده ( ۲۴۲ ) قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ( ۶) ماده (۱۷) قانون مالیات بر ارزش افزوده می باشند ، ابتدا باید مبالغ مذکور بودن در نظر گرفتن دوره / سال % منبع مربوط از جرایم مالیاتی کسر و سپس نسبت به بخشودگی جرایم اقدام گردد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : بنیاد تعاون ناجا در سنوات ۱۳۸۶ و ۱۳۹۰ و ۱۳۹۱ با درخواست واحد مالیاتی ، مبالغی مازاد بر مالیات قطعی و مشخص شده پرداخت نموده است که حسب تبصره ماده ۲۴۲ ق.م.م مشمول ۵/۱ درصد خسارت تاخیر و ۱ % جایزه خوش حسابی ماده ۱۹۰ قانون گردیده است. واحد مالیاتی مکلف بوده وفق مفاد بخشنامه های مورد شکایت ظرف یک ماه از محل درآمد وصول نسبت به پرداخت اقدام نماید که علیرغم مراجعه و اصرار اقدامی معمول نشده است در حالی که در ماده ۲۴۲ به صراحت و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۲۹۷/۲۰۳ سال ۱۳۸۵ و بند ۴ بخشنامه یاد شده تاکید بر این پرداخت و استرداد شده است. در حالی که در بخشنامه های یاد شده مودیانی که انضباط مالی دارند و با سازمان امور مالیاتی همکاری دارند و مشمول اخذ خسارت تبصره ماده ۲۴۲ می باشند به جای تشویق مورد نظر قانونگذار مشمول تنبیه شده اند و درج عبارت " پس از کسر خسارت تاخیر موضوع ماده ۲۴۲ " باعث تضییق دایره حکم مقنن می شود و برخلاف قانون و خارج از حد و اختیار سازمان امور مالیاتی است تقاضای رسیدگی و ابطال آن را دارم. در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۱۹۸۶/۲۱۲/ص مورخه ۱۴۰۰/۱۰/۲۰ به طور خلاصه توضیح داده است که : که در راستای جلوگیری از تضییع حقوق دولت و وصول به موقع مالیات و رعایت عدالت مالیاتی ، اقدامات خاصّی در قانون از جمله اخذ جرایم و نیز پرداخت مشوق ها و خسارت با لحاظ سوابق مودیان در نظر گرفته است. بنابراین همانگونه که پرداخت در مالیات و وصول حقوق دولت موجب تعلق جریمه است ، اضافه پرداختی نیز مشمول خسارت دانسته شده است و همانگونه که سازمان امور مالیاتی در بخشودگی جرایم دارای اختیارات است می تواند در هنگام تعلق خسارت ، می تواند این خسارت را در نحوه اعمال بخشودگی جرایم مالیاتی اعمال نماید و این دو امر باهم در تضاد نمی باشند و البته در خصوص دستورالعمل شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۱۳۸۲/۸/۲۶ به موجب دادنامه شماره ۶۱۸ مورخه ۱۳۸۷/۹/۱۰ هیات عمومی ، از حیث تاریخ احتساب ، مورد ابطال واقع شده است. نتیجه اینکه بخشنامه های مورد شکایت وفق مقررات تدوین شده اند و مغایرتی با قوانین نداشته تقاضای رد شکایت دارم. با عنایت به توضیحات طرفین و عقیده اعضای حاضر در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۰ هیات تخصصی مالیاتی بانکی با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به صدور رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری راجع به تقاضای ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخ ۱۳۸۲/۸/۲۶ سازمان امور مالیاتی که دلالت بر این دارد که مبالغ اضافی دریافتی از مودیان بابت مالیاتهای موضوع قانون مالیاتهای مستقیم به هر عنوان مشمول پرداخت خسارت ۵/۱ درصد در ماه از تاریخ دریافت تا زمان استرداد به نفع مودی خواهد شد و مفاد این مقرره ، بیان مفاد تبصره ماده ۲۴۲ قانون مالیاتهای مستقیم می باشد که هم تمامی مبالغ اضافه دریافتی را در بر می گیرد و هم نرخ پرداخت خسارت توسط سازمان را منطبق با مفاد قانون بیان داشته است و هم مدت زمان پرداخت و نحوه آن را به نحو کاملاً منطبق با قانون ( یعنی ماده ۲۴۲ و تبصره آن ) بیان نموده است و فی الواقع مقرره مورد شکایت در راستای بیان حکم مقنن و شیوه اجرای قانون با ذکر عبارات مندرج در قانون بوده و حکم مازاد بر مفاد قانون که موجب تضییع حقوق مودیان شود از آن استنباط نمی شود ، بنابراین به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۱۸۹دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۶/۲۹

معتبر

درخواست توقف اجرای مفاد ماده 54 مکرر قانون مالیات های مستقیم در موضوع مطالبه مالیات از خانههای خالی و نیز توقف اجرای مفاد دستورالعمل صادره در این خصوص با عودت مالیات های اخذشده از بابت اجرای قانون مذکور

رای شماره ۱۱۸۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(خواسته توقف اجرای مفاد ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات های مستقیم در موضوع مطالبه مالیات از خانه های خالی و نیز توقف اجرای مفاد دستورالعمل صادره در این خصوص با عودت مالیات های اخذشده از بابت اجرای قانون مذکور قابل طرح در هیات عمومی دیوان عدالت اداری تشخیص داده نشد.) ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای محمدحسین شهیدی علوی موضوع شکایت و خواسته: درخواست توقف اجرای مفاد ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات های مستقیم در موضوع مطالبه مالیات از خانه‌های خالی و نیز توقف اجرای مفاد دستورالعمل صادره در این خصوص با عودت مالیات های اخذشده از بابت اجرای قانون مذکور گردش کار: ۱- شاکی به موجب دادخواستی درخواست توقف اجرای مفاد ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات های مستقیم در موضوع مطالبه مالیات از خانه‌های خالی و نیز توقف اجرای مفاد دستورالعمل صادره در این خصوص با عودت مالیات های اخذشده از بابت اجرای قانون مذکور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " با عنایت به تبصره ۳ ماده واحده فوق الذکرکه بیان می‌کند «در صورتی که مالک، واحد مسکونی خود را برای فروش یا اجاره، حسب مورد به ارزش اجاری موضوع ماده (۵۴) این قانون یا میانگین قیمت های روز منطقه موضوع ماده (۶۴) این قانون، از طریق سامانه معاملات املاک که وزارت راه و شهرسازی ظرف مدت حداکثر سه ‌ماه از لازم ‌الاجراء شدن این ماده، با استفاده از امکانات موجود، راه اندازی و اجراء می کند، عرضه نماید، مشمول مالیات موضوع این ماده نمی ‌شود. اگر مالک بیش از دوبار از اجاره یا فروش ملک خود به‌ قیمت های مذکور خودداری کند، واحد مذکور از زمانی که به استناد سامانه ملی املاک و اسکان کشور به عنوان خانه خالی شناسایی شده است، حسب مورد مشمول مالیات موضوع این ماده یا جریمه موضوع بند (۵) تبصره (۸) ماده (۱۶۹ مکرر) این قانون می ‌شود. سامانه معاملات املاک باید به گونه ‌ای طراحی شود که قابلیت ارزش‌ گذاری واحدهای مسکونی به قیمت‌ های مذکور، امکان ثبت درخواست متقاضی خرید یا اجاره املاک عرضه ‌شده در آن و ثبت تحقق یا عدم ‌تحقق معامله را داشته باشد. در صورت نیاز، وزارت راه و شهرسازی می‌ تواند از منابع تخصیص ‌یافته حاصل از مالیات بر خانه‌ های خالی برای تامین هزینه های ارتقاء و نگهداری این سامانه استفاده نماید که میزان آن در قوانین بودجه سنواتی مشخص می‌ گردد.» وزارت راه و شهرسازی مکلف به طراحی سایت معاملات املاک هست تا مالکین نسبت به عرضه ملک خالی خود در آن اقدام نمایند و مادامی که متقاضی برای آن ملک نباشد مشمول مالیات نمی‌گردد و تا دو بار نیز اجازه رد درخواست را دارند و سامانه مذکور باید به گونه ای طراحی شود که قابلیت ارزش گذاری واحدهای مسکونی به قیمت روز منطقه را داشته باشد. با لحاظ توجهات فوق اخذ مالیات از خانه های خالی مادامیکه سامانه مذکور بطورکامل عملیاتی نشده مصداق آشکار ظلم و تضییع حقوق عامه بوده زیرا که ممکن است یک ملک به دلایل متعدد متقاضی نداشته باشد. مضافاً اینکه مالک ممکن است قصد فروش داشته باشد و به دلیل قیمت ملک متقاضی به راحتی برای آن نباشد و نخواهد با اجاره دادن فرصت فروش خود را به تاخیر اندازد. لذا لازم است مجری قانون اعتماد نسبی از موجه بودن خالی بودن ملک را داشته باشد که تبصره ۳ فوق الذکر راهکار آن را پیش بینی نموده است. لذا به دلیل عدم توجه به عملیاتی شدن تبصره فوق الذکر توسط وزات راه و شهرسازی و اینکه در دستورالعمل موضوع نامه شماره ۵۱۷؍۱۴۰۰؍۲۰۰ مورخ ۶؍۷؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور اطلاعات واصله از سایت مذکور در تبصره ۳ فوق الذکر را مورد توجه قرار نداده است، درخواست توقف فوری قانون اجرای قانون اصلاح موادی از قانون مالیات های مستقیم مصوب ۵؍۹؍۱۳۹۹ مجلس شورای اسلامی (ماده واحده جایگزین ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳؍۱۲؍۱۳۶۶ با اصلاحات و الحاقات بعدی) و همچنین دستورالعمل نحوه محاسبه مالیات واحدهای مسکونی خالی در اجرای حکم ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات های مستقیم اصلاحی به موجب قانون اصلاح موادی از قانون مالیات های مستقیم مصوب ۵؍۹؍۱۳۹۹ که طی نامه شماره ۵۱۷؍۱۴۰۰؍۲۰۰ مورخ ۶؍۷؍۱۴۰۰ توسط رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور ابلاغ شده است از تاریخ ابلاغ دستور العمل فوق الذکر و عودت کلیه مالیاتهای اخذ شده پیرامون این موضوع را دارم." ۲- در پی اخطار رفع نقصی که از طرف دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری برای شاکی ارسال شده بود، وی به موجب لایحه ای که به شماره ۱۴۰۰-۳۶۵۴-۵ مورخ ۱۸؍۲؍۱۴۰۱ ثبت دفتر هیات عمومی و هیات های تخصصی دیوان عدالت اداری شده توضیح داده است که: " با سلام و احترام. در خصوص رفع نقص بدینوسیله اعلام می دارد مواد ۱ و ۲ و ۳ دستورالعمل نحوه محاسبه مالیات واحدهای مسکونی خالی در اجرای حکم ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات های مستقیم اصلاحی به موجب قانون اصلاح موادی از قانون مالیات های مستقیم مصوب ۵؍۹؍۱۳۹۹ که طی نامه شماره ۲۰۰؍۱۴۰۰؍۵۱۷ مورخ ۶؍۷؍۱۴۰۰ توسط رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور ابلاغ شده است، بدون لحاظ مقدمات مندرج در تبصره ۳ ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات های مستقیم و بدون توجه به عملیاتی شدن سامانه معاملات املاک که در آن امکان عرضه ملک های خالی توسط مالکین باید فراهم شود و مالک تا دو بار امکان رد درخواست را دارد و ممکن است این پروسه بیش از ۱۲۰ روز به طول انجامد تهیه و ابلاغ شده است. طی تماس تلفنی با وزارت راه و شهر سازی این سامانه هنوز عملیاتی نشده است و روال اجرایی نحوه عرضه ملک و قیمت گذاری در آن نیز ابلاغ نگردیده است ولی سازمان امور مالیاتی بدون توجه به این موارد دستور العمل مذکور را ابلاغ کرده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۹؍۶؍۱۴۰۱ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ رسیدگی به شکایات، تظلّمات و اعتراضات اشخاص حقیقی یا حقوقی از آیین‌نامه‌ها و سایر نظامات و مقررات دولتی و شهرداری ها و موسسات عمومی غیردولتی در مواردی که مقررات مذکور به علّت مغایرت با شرع یا قانون و یا عدم صلاحیت مرجع مربوط یا تجاوز و یا سوء استفاده از اختیارات یا تخلّف در اجرای قوانین و مقررات یا خودداری از انجام وظایف موجب تضییع حقوق اشخاص می‌شود و همچنین صدور آرای وحدت رویه در موارد تعارض آرای شعب و صدور آرای ایجاد رویه در موارد تشابه آرای شعب از صلاحیت ها و وظایف هیات عمومی دیوان عدالت اداری است. نظر به اینکه رسیدگی به خواسته توقف اجرای مفاد ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات های مستقیم در موضوع مطالبه مالیات از خانه‌های خالی و نیز توقف اجرای مفاد دستورالعمل صادره در این خصوص با عودت مالیات های اخذشده از بابت اجرای قانون مذکور از مصادیق صلاحیت ها و وظایف هیات عمومی دیوان عدالت اداری محسوب نمی‌شود، بنابراین رسیدگی به شکایت مطروحه به خواسته‌ فوق قابل طرح در هیات عمومی دیوان عدالت اداری تشخیص داده نشد و پرونده جهت رسیدگی به شعبه دیوان عدالت اداری ارجاع می‌شود./ مهدی دربین هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری

۱۱۸۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۶/۲۹

نامشخص

رای شماره ۱۱۸۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(دستورالعمل شماره ۳۹۴۵۲/۲۳۵/د مورخ ۱۴۰۰/۰۸/۰۷ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که در عین آنکه خریداران سکه از بانک مرکزی را مشمول مالیات مقطوع قرار داده، ولی آنها را به ارائه اظهارنامه مالیاتی و انجام تکالیف قانونی دیگر نیز مکلف کرده و آنها را موظف نموده است تا تعیین تکلیف آخرین سکه خریداری شده همه ساله اظهارنامه مالیاتی ارائه نمایند، ابطال شد.)

رای شماره ۱۱۸۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(دستورالعمل شماره ۳۹۴۵۲/۲۳۵/د مورخ ۱۴۰۰/۰۸/۰۷ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که در عین آنکه خریداران سکه از بانک مرکزی را مشمول مالیات مقطوع قرار داده، ولی آنها را به ارایه اظهارنامه مالیاتی و انجام تکالیف قانونی دیگر نیز مکلّف کرده و آنها را موظّف نموده است تا تعیین تکلیف آخرین سکه خریداری شده همه ساله اظهارنامه مالیاتی ارایه نمایند، ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای حمیدرضا فتاحی موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل شماره ۳۹۴۵۲؍۲۳۵؍د مورخ ۷؍۸؍۱۴۰۰ مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواست و لایحه تکمیلی ابطال دستورالعمل شماره ۳۹۴۵۲؍۲۳۵؍د مورخ ۷؍۸؍۱۴۰۰ مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " سازمان امور مالیاتی کشور خریداران سکه از بانک مرکزی را به موجب صدور چندین دستور العمل، مشمول مالیات بر درآمد با نرخ مقطوع نموده است. علاوه بر مطالبه مالیات مقطوع از خریداران سکه از بانک مرکزی ، دفتر حسابرسی این سازمان برخلاف نص صریح قانون مالیات های مستقیم اقدام به وضع یک مقرره جدید در قالب صدور دستورالعمل شماره ۳۹۴۵۲؍۲۳۵؍د مورخ ۷؍۸؍۱۴۰۰ نموده ، که موجب استقرار یک وضعیت حقوقی جدید -یعنی تسلیم اظهار نامه مالیاتی در موعد مقرر- برای این اشخاص گردیده است. لزوم توجه به فلسفه وضع مقررات الزام آور و تقابل ذهنی و عرفی مبنی بر اینکه خودداری از هر گونه اعمال الزام آور مستوجب جریمه از سوی قانون گذار می باشد ایجاب می نماید تا به درستی این مفهوم در اذهان متبادر گردد که علاوه بر مطالبه مالیات از خریداران سکه، یک مطالبه غیر قانونی دیگر، تحت عنوان خودداری از انجام و تکالیف قانونی منجمله عدم تسلیم اظهارنامه در مواعد قانونی، برای خریداران سکه از بانک مرکزی در راه است. در قانون مالیات های مستقیم عدم تسلیم اظهارنامه در موعد مقرر برای صاحبان مشاغل -که سازمان امور مالیاتی خریداران سکه از بانک مرکزی را بر خلاف قانون در زمره این اشخاص شناسایی نموده- موجب تعلق جریمه سی درصدی (۳۰%) و غیرقابل بخشودگی از اصل مالیات -موضوع ماده (۱۹۲)- می باشد. دستورالعمل فوق الاشعار نیز ناظر به همین موضوع و با هدف مطالبه یک وصولی جدید تحت عنوان جرایم خودداری از انجام تکالیف قانونی -منجمله عدم تسلیم اظهار نامه در موعد قانونی- تهیه و صادر گردیده است. سازمان امور مالیاتی کشور به استناد تبصره ماده (۱۰۰) قانون مالیات های مستقیم از خریداران سکه مطالبه مالیات مقطوع نموده، که به استناد مقررات همین تبصره و صراحت بیان رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در بند (۱) دستورالعمل شماره ۵۰۴-۱۴۰۰- ۲۰۰مورخ ۸؍۲؍۱۴۰۰و نیز بند (الف) دستور العمل شماره ۵۰۷؍۹۸؍۲۰۰ مورخ ۱۲؍۳؍۱۳۹۸ تسلیم اظهار نامه مالیاتی در موعد مقرر و نگهداری اسناد و مدارک، برای اشخاص مذکور را، منتفی اعلام نموده است. با توجه به اینکه وضع هر نوع مقرره که برای اشخاص موجد حق و تکلیف گردد در صلاحیت انحصاری مجلس شورای اسلامی و با ترتیبات و فرایند خاص تصویب قانون می باشد، مفاد دستور العمل صدالذکر خلاف قانون و خارج از صلاحیت و اختیارات این سازمان می باشد. جهت تنویر موضوع معروض می دارد: اولاً: رویکرد و رویه قانونگذار در تدوین قوانین و مقررات مالیاتی موید این است که متعلق مالیات، تحقق درآمد برای شخص است. از طرفی احراز تحقق درآمد، به عهده سازمان امور مالیاتی است. هدف قانونگذار از بیان حکم ماده ۲۳۷ قانون مالیات های مستقیم این است که مامورین مالیاتی با اطلاعات صحیح و کافی از تحقق درآمد شخص اطمینان حاصل سپس مبادرت به صدور برگ تشخیص یا مطالبه مالیات (حسب مورد) نمایند. سازمان امور مالیاتی بر خلاف قانون بدون اینکه اسنادی دال بر فروش مسکوکات داشته باشد با پیش فرض فروش برای خریداران سکه از بانک مرکزی، آنان را مشمول مالیات مقطوع نموده سپس اثبات ادعای عدم فروش مسکوکات را، به عهده خریداران گذاشته است. در حالی که ابتدا باید با ضوابط و اصول حسابرسی مالیاتی از تحقق در آمد یقین حاصل گردد سپس از این اشخاص مطابه مالیات به عمل آید. بند ۱۵ از شماره (۳) استاندارد های حسابداری (به خصوص قسمت های الف-ب-ج-آن ) برای فروش کالا شاخص های معینی تعریف نموده، تا یقین حاصل آید که کالایی به فروش رفته است. ثانیاً: اطلاق صاحبان مشاغل برای کسانی که فعالیت مستمر تجاری ندارند -مثلاً کارمند یا بازنشسته می باشند- و در سال فقط یک بار مبادرت به خرید سکه از بانک مرکزی نموده اند محمل قانونی ندارد و نمی توان درآمد های این اشخاص را در عداد «صاحبان مشاغل یا گروه هایی از آنان» موضوع تبصره (۱۰۰) قانون مالیات های مستقیم شناسایی و بتبع همین امر از آنها مطالبه مالیات مقطوع نمود. افزون بر این، مقررات این تبصره ناظر به مواردی است که اشخاص مسبوق به فعالیت شغلی بوده باشند و سازمان امور مالیاتی برای آنان پرونده شغلی تشکیل داده باشد که حسب مالیات قطعی شده سنوات قبل، بتواند با درصدی افزایش برای آنان مالیات مقطوع وضع نماید. بنابراین با فرض صحت عمل سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص اینکه، خرید مسکوکات از بانک مرکزی مشمول مالیات بر در آمد می باشد، مطالبه مالیات بردرآمد آنها می بایست، با ترتیبات مقرر در ماده (۲۳۷) قانون مالیات های مستقیم و ضمن شناسایی در آمد از طریق حسابرسی مالیاتی و کسر معافیت های مقرر در قانون مالیات های مستقیم -منجمله ماده (۱۰۱) که درآمد مشاغل را، که تا ‌میزان معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون از پرداخت مالیات معاف می داند- محاسبه و تعیین می گردید. در حالی که صرفاً خرید آنها بدون ضوابط تبدیل آن به فروش و نیز لحاظ نمودن معافیت های مقرر در قانون مورد بحث، موضوع مطالبه مالیات قرار گرفته است. ثالثاً: با توجه به اصول و قواعد حاکم بر سیستم حقوقی کشور و قاعده «قبح عقاب بلا بیان» دلیلی دیگر است که مطالبه این مالیات بر اساس موازین قانونی صورت نگرفته است. رابعاً: یکی از اصول حاکم بر تفسیر متون فقهی، اصل استصحاب (ابقاء ما کان علی ماکان) می باشد. کاربرد این اصل در حقوق ایران، یک امر اجتناب ناپذیر می‌باشد؛ بنابراین اصل، مادام که سازمان امور مالیاتی کشور دلیلی بر تحقق در آمد برای اشخاصی که مبادرت به خرید سکه از بانک مرکزی نموده اند ارایه ندهد، همان حالت سابق بر مستصحب حاکم است. مقررات حاکم بر دستورالعمل بر خلاف قوانین و اصول حاکم و البینه علی المدعی می باشد و جای مُدعی «و مدعی علیه» عوض شده است و در دستورالعمل قید شده است دریافت کنندگان مکلف خواهند بود هر ساله تا تعیین تکلیف آخرین قطعه سکه های خریداری شده اظهارنامه مالیاتی خود را در موعد مقرر به ادارات مالیاتی تسلیم نمایند و این در حالی است که در اظهارنامه درآمدهای مکتسبه یک ساله اشخاص باید ابراز شود و تصمیم آن به موارد دیگر نیاز به تصریح قانون دارد. با عنایت به موارد اشعاری که به شرف عرض رسید و تاکید بر این که تکالیف صاحبان مشاغل موضوع قانون مالیاتهای مستقیم، منجمله تسلیم اظهارنامه در مواعد قانونی، قابل تسری به اشخاصی که از بانک مرکزی مبادرت به خرید مسکوکات نموده اند نمی باشد و رییس کل سازمان امور مالیاتی به موجب اختیارات حاصل از مقررات تبصره (۱۰۰) قانون مذکور معافیت این اشخاص از نگهداری اسناد و مدارک و دفاتر و همچنین تسلیم اظهارنامه مالیاتی در مواعد قانونی را، در دو فقره دستور العمل فوق البیان مورد تصریح قرار داده است ابطال مقرره دفتر حسابرسی که صرفاً با انگیزه وصول جرایم عدم تکالیف قانونی، منجمله مطالبه جریمه (۳۰%) سی درصدی موضوع ماده (۱۹۲) قانون مالیاتهای مستقیم از اشخاص مذکور، به علت خودداری از تسلیم اظهارنامه مالیاتی در مواعد قانونی نگاشته شده و مصداق بارز ظلم مضاعف به این اشخاص می باشد، مورد استدعاست. شاکی متعاقباً به موجب لایحه تکمیلی اعلام نمود که خواسته اینجانب مخالف با شرع انور نمی باشد." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: "دستورالعمل شماره ۳۹۴۵۲؍۲۳۵؍د مورخ ۷؍۸؍۱۴۰۰ مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور مستفاد از مفاد بند (الف) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۹۸؍۲۰۰ مورخ ۲۹؍۳؍۱۳۹۸ و مفاد بند (۲) جزء (ج) دستورالعمل شماره ۵۰۷؍۹۸؍۲۰۰ مورخ ۱۲؍۳؍۱۳۹۸ و با عنایت به مفاد ماده (۱) قانون مالیات های مستقیم، اشخاص حقیقی خریدار سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران صرفاً برای درآمدهای حاصله از بابت واگذاری سکه های مزبور، مشمول مالیات بر درآمد بوده و مکلف به انجام تکالیف قانونی از جمله تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر و پرداخت مالیات متعلقه (مالیات مقطوع) مالیات قطعی ناشی از حسابرسی حسب مورد می باشند. بنابراین در صورتی که اشخاص مذکور (خریداران سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران) با ارایه اسناد و مدارک مثبته مدعی عدم فروش سکه های دریافتی می باشند و این ادعا برابر ضوابط و مقررات قانونی مورد تایید ماموران مالیاتی رسیدگی کننده به پرونده مالیاتی مودی و با اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی واقع می شود، مطالبه مالیات از جمله مالیات مقطوع تعیین شده وفق مقررات دستورالعمل شماره ۵۰۷؍۹۸؍۲۰۰ مورخ ۱۲؍۳؍۱۳۹۸ از مودی صرفاً بابت خرید سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مغایر با موازین قانونی می باشد. در همین راستا رعایت موارد ذیل به منظور جلوگیری از تضییع احتمالی حقوق دولت پیشنهاد می شود: ۱- مامورین مالیاتی و اعضای هیات های حل اختلاف مالیاتی می بایست با بررسی های جامع بر روی تراکنش های بانکی و دارایی های اشخاص مذکور از طریق سامانه های جامع اطلاعاتی در اختیار سازمان متبوع، از عدم ایجاد درآمد ناشی از واگذاری سکه های خریداری شده اطمینان کامل حاصل نمایند. هر گونه تحصیل دارایی منقول و غیر منقول بدون انتقال وجه به حساب فروشنده می تواند ناشی از واگذاری سکه های خریداری شده به عنوان ثمن معامله به فروشنده باشد. ۲- دریافت کنندگان سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران که مدعی عدم واگذاری سکه های خریداری شده می باشند مکلف خواهند بود هر ساله تا تعیین تکلیف آخرین قطعه سکه های خریداری شده ، اظهارنامه مالیاتی خود را در موعد مقرر قانونی به ادارات امورمالیاتی ذی ربط تسلیم نمایند. ادارات کل امور مالیاتی می بایست مودیان مذکور را به عنوان مودی با ریسک بالا در سامانه شناسایی و هر ساله اظهار نامه مالیاتی نامبردگان را با بررسی کامل تراکنش های بانکی آنها و همچنین اظهار نظر در خصوص تغییرات ایجاد شده در دارایی های منقول و غیر منقول ایشان ( از طریق بررسی سامانه های اطلاعاتی در اختیار سازمان متبوع و یا استعلام از مراجع ذی ربط در اجرای مقاد مواد ۲۳۰ و ۲۳۱ قانون مالیات های مستقیم)، رسیدگی نمایند. لازم به ذکر است در صورت عدم انتخاب مودی به عنوان مودی پر ریسک در اجرای کنترل های سیستمی توسط ستاد سازمان، ادارات کل امور مالیاتی می توانند این دسته از مودیان را در اجرای مفاد تبصره (۱) ماده (۲۴) آیین نامه اجرای موضوع ماده (۲۱۹) اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیات مستقیم درانباره حسابرسی قرار داده و اظهار نامه مودی را حسابرسی نمایند. – مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۱۰۲۳؍۲۱۲؍ص مورخ ۵؍۱۰؍۱۴۰۰ توضیح داده است که: " ۱- آنچه شاکی ابطال آن را خواستار شده اولاً: نامه ای است که در راستای تبیین دستورالعمل های شماره ۵۰۷؍۹۸؍۲۰۰-۱۲؍۳؍۱۳۹۸ و ۵۱۱؍۹۸؍۲۰۰-۲۹؍۳؍۱۳۹۸ صادر شده و متضمن دستور لازم الاتباع برای مقامات اداری نبوده است. لذا خارج از مصادیق مصوبات دولتی مذکور در بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری می باشد. ثانیاً: شکایت از دستورالعمل های پیش گفته به موجب دادنامه های ۲۰۴۴ الی ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۷۵-۱۰؍۱۲؍۱۳۹۸ و ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۹۴۳-۱۹؍۸؍۱۴۰۰ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری مردود اعلام گردیده است. از این روی چنانچه دیوان عدالت اداری شکایت را قابل رسیدگی تشخیص دهد، با توجه به صدور دادنامه های مزبور نیز درخواست شاکی محکوم به رد است. ۲- بر اساس بندهای ۲ و ۴ ماده ۱ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ هر شخص حقیقی ایرانی مقیم ایران و هر شخص حقوقی ایرانی نسبت به کلیه درآمد هایی که در ایران یا خارج از ایران تحصیل می نمایند، مشمول مالیات می باشند. همچنین بر اساس ماده ۲۱۹ قانون یاد شده شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات، مطالبه و وصول مالیات موضوع این قانون به سازمان امور مالیاتی کشور محول شده است که به موجب بند (الف) ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران ایجاد شده است. ۳- مطابق ماده ۹۳ قانون مالیات های مستقیم، درآمدی که شخص حقیقی از طریق اشتغال به مشاغل یا به عناوین دیگر غیر از موارد مذکور در سایر فصل های این قانون در ایران تحصیل کند. پس از کسر معافیت های مقرر در این قانون مشمول مالیات بر درآمد مشاغل می باشد. ۴- بر اساس ماده ۱۰۰ قانون مزبور، مودیان موضوع فصل چهارم قانون مکلف اند اظهار نامه مالیاتی مربوط به فعالیت های شغلی خود را در یک سال مالیاتی برای هر واحد شغلی یا برای هر محل جداگانه طبق نمونه ای که وسیله سازمان امور مالیاتی کشور تهیه خواهد شد تنظیم و تا آخر خرداد ماه سال بعد به اداره امور مالیاتی محل شغل خود تسلیم و مالیات متعلق را به نرخ مذکور در ماده ۱۳۱ قانون مذکور پرداخت نمایند. ۵- با توجه به مفاد تبصره ماده ۱۰۰ قانون مذکور سازمان امور مالیاتی کشور می تواند برخی از مشاغل یا گروه هایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده ۸۴ قانون یاد شده باشد از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید. در مواردی که مودی کمتر از یک سال مالی به فعالیت اشتغال داشته باشد مالیات متعلق نسبت به مدت اشتغال محاسبه و وصول می شود. حکم این تبصره مانع از رسیدگی به اظهارنامه های مالیاتی تسلیم شده در موعد مقرر نخواهد بود. ۶- بر اساس ماده ۱۰۱ قانون مالیات های مستقیم، درآمد سالانه مشمول مالیات مودیان موضوع فصل چهارم قانون مذکور که اظهارنامه مالیاتی خود را طبق مقررات این فصل در موعد مقرر تسلیم کرده اند تا میزان معافیت موضوع ماده ۸۴ این قانون از پرداخت مالیات معاف و مازاد آن به نرخ های مذکور در ماده ۱۳۱ همان قانون مشمول مالیات خواهد بود. شرط تسلیم اظهارنامه برای استفاده از معافیت فوق نسبت به عملکرد سال ۱۳۸۲ به بعد جاری است. ۷- با توجه به قسمت دوم بند (الف) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۹۸؍۲۰۰-۲۹؍۳؍۱۳۹۸ چنانچه هر یک از اشخاص حقیقی که کمتر از ۲۰۰ سکه دریافت نموده و مشمول دستورالعمل مالیات مقطوع سکه بوده لکن مایل به استفاده از تسهیلات دستورالعمل مورد نظر نباشند، می توانند در اجرای مقررات ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم اظهارنامه مالیاتی خود را تسلیم نمایند و پرونده آنها بر اساس این دستورالعمل مورد بررسی و رسیدگی قرار گیرد. ۸- با عنایت به مطالب گفته شده علی الخصوص درج عبارت «یا به عناوین دیگر غیر از موارد مذکور در سایر فصل های قانون مالیات های مستقیم» در متن ماده ۹۳ قانون یاد شده مودیانی که از محل فروش سکه های خریداری شده درآمد کسب نموده اند (فارغ از آن که وجه حاصله از این درآمد (تفاوت خرید و فروش) را صرف چه امری نموده باشند) مشمول مالیات بر درآمد مشاغل بوده و مطابق صراحت ماده ۱۰۰ قانون مزبور مودیان مالیاتی موصوف مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی به شرح مذکور بوده و در صورت عدم تسلیم در موعد مقرر نه تنها به موجب حکم ماده ۱۰۱ قانون فوق الذکر امکان استفاده از معافیت های مالیاتی مقرر را نخواهند داشت، بلکه به موجب ماده ۱۹۲ قانون یاد شده مشمول جریمه غیرقابل بخشودگی معادل سی درصد مالیات متعلق خواهند بود. با ملحوظ نظر قرار دادن مطالب اخیرالذکر جهت رفاه حال این بخش از مودیان مالیاتی بر اساس مفاد تبصره ماده اخیرالذکر این سازمان می تواند برخی از مشاغل یا گروه هایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها کمتر از حد نصاب قانونی مقرر باشد از انجام برخی تکالیف قانونی از جمله تسلیم اظهارنامه مالیاتی معاف کند، لیکن مودیان مالیاتی مشمول موضوع تبصره ماده ۱۰۰ قانون یاد شده که تمایل به تعیین مالیات به صورت مقطوع نداشته و اظهارنامه مالیاتی تسلیم نموده باشند، اظهارنامه های مالیاتی تسلیمی ایشان ملاک عمل برای رسیدگی و تعیین مالیات توسط اداره امور مالیاتی ذی ربط خواهد بود که به این موضوع در قسمت اخیر بند (الف) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۹۸؍۲۰۰؍ص-۲۹؍۳؍۱۳۹۸ و همچنین دستورالعمل های صادره بعدی نیز اشاره شده است. ۹- از طرفی به موجب ماده ۹۷ قانون یاد شده درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی موضوع قانون مالیات های مستقیم که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی می باشند، به استناد اظهارنامه مالیاتی مودی که با رعایت مقررات مربوط تنظیم و ارایه شده و مورد پذیرش قرارگرفته باشد، خواهد بود. سازمان امور مالیاتی کشور می تواند اظهارنامه های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول و تعدادی از آنها را بر اساس معیارها و شاخص های تعیین شده و یا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات مورد رسیدگی قرار دهد. در صورتی که مودی از ارایه اظهارنامه مالیاتی در مهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به تهیه اظهارنامه مالیاتی برآوردی بر اساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مودیان از طرح جامع مالیاتی و مطالبه مالیات متعلق به موجب برگ تشخیص مالیات اقدام می کند. در صورت اعتراض مودی چنانچه ظرف مدت سی روز از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص مالیات، نسبت به ارایه اظهارنامه مالیاتی مطابق مقررات مربوط اقدام کند، اعتراض مودی طبق مقررات این قانون مورد رسیدگی قرار می گیرد، این حکم مانع از تعلق جریمه ها و اعمال مجازات های عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر قانونی نیست. نحوه تعیین شاخص ها و معیارهای این ماده در آیین نامه موضوع ماده (۲۱۹) اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم بیان شده است. ۱۰- اگرچه بر اساس ماده ۲۱۹ قانون یاد شده تشخیص و یا عدم تشخیص درآمد مشمول مالیات و متعاقب آن مطالبه و وصول مالیات از اشخاص به استناد قوانین و مقررات مربوطه صرفاً از طریق این سازمان امکان پذیر خواهد بود؛ لیکن اظهارات مدیر کل ریالی و نشر بانک مرکزی مبنی بر معافیت مالیات بر ارزش افزوده صرفاً در خصوص معافیت از مالیات بر ارزش افزوده (و نه مالیات بر درآمد موضوع دستورالعمل مورد اشاره مربوط به مالیات خریداران سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی) می باشد. ۱۱- با عنایت به موارد فوق دستورالعمل های شماره ۵۰۷؍۹۸؍۲۰۰ مورخ ۱۲؍۳؍۱۳۹۸ و ۵۱۱؍۹۸؍۲۰۰ مورخ ۲۹؍۳؍۱۳۹۸ بر اساس مواد قانون مالیات های مستقیم اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ تنظیم شده و همان طور که پیشتر بیان شد، با توجه به مدلول دادنامه شماره ۲۰۴۴ الی ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۷۵ مورخ ۱۰؍۱۲؍۱۳۹۸ مفاد آن دستورالعمل ها (از جمله تعلق مالیات به خریداران سکه که از محل واگذاری سکه های خریداری شده درآمد کسب نموده اند) مغایر با قانون تشخیص نشده است. لازم به ذکر است، قانون اصلاحی فوق الذکر که با انجام فرایند قانون گذاری به تصویب مجلس شورای اسلامی رسیده، از حیث عدم مغایرت با شرع و قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران به تایید شورای نگهبان رسیده و لازم الاجرا گردیده است. سازمان امور مالیاتی کشور به عنوان دستگاه اجرایی متولی وصول مالیات صرفاً مکلف به اجرای قوانین موضوعه می باشد. ۱۲- با توجه به موارد پیش گفته یادآور می شود: متن مورد اعتراض شاکی (نامه شماره ۳۹۴۵۲؍۲۳۵؍د مورخ ۷؍۸؍۱۴۰۰ دفتر حسابرسی مالیاتی) برخلاف نظر نامبرده دستورالعمل نبوده و صرفاً نامه داخلی است و در پاسخ به ابهامات یک اداره کل و در تبیین ترتیبات حسابرسی مالیاتی که در شرح وظایف دفتر مذکور بوده است صادر شده است. لذا طرح شکایت از نامه داخلی غیر الزام آور در دیوان عدالت اداری اصولاً فاقد توجیه قانونی می باشد. بر خلاف نظر شاکی، دفتر حسابرسی مالیاتی در متن نامه صادره مورد شکایت به هیچ عنوان افراد مشمول پرداخت مالیات مقطوع سکه را که به برگ قطعی صادره تمکین نموده و اعتراضی نیز مبنی بر عدم حصول درآمد از محل واگذاری سکه های خریداری شده به سازمان تسلیم ننموده اند مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی نکرده است و جریمه ای از باب عدم تسلیم اظهارنامه از ایشان مطالبه ننموده است. دفتر حسابرسی مالیاتی اداره کل مخاطب نامه مذکور را از باب اجرای مفاد بندهای ۱ و ۲ مندرج در نامه ملزم به تبعیت نکرده است و همان گونه که در متن نامه تسلیمی مشهود است اجرای موارد مندرج در بندهای ۱ و ۲ آن نامه صرفاً به منظور جلوگیری از تضییع احتمالی حقوق دولت به اداره کل مذکور پیشنهاد شده است. بر خلاف نظر شاکی، دفتر حسابرسی مالیاتی به هیچ عنوان از باب الزام ارتباط تحصیل دارایی منقول و غیر منقول بدون انتقال وجه به درآمد حاصل از واگذاری سکه های خریداری شده، حکم مطلق صادر ننموده و از آن جا که در متن نامه مورد اعتراض از واژه «می تواند» استفاده شده، برای اداره کل مذکور جنبه راهنمایی و ارشادی داشته است که امر کنترل های ذاتی حسابرسی را در باب شناسایی مالیات عادلانه و جلوگیری از تضییع حقوق دولت در زمان حسابرسی مراعات نماید. برخلاف نظر شاکی، محاسبات تعداد سکه و میزان مالیات مقطوع تعیین شده به صورت تصادفی نبوده و کلیه محاسبات بر اساس رعایت مفاد ماده (۱۰۱) قانون مالیات های مستقیم از باب اعمال معافیت موضوع ماده ۸۴ قانون مذکور انجام شده است. صرافی های فعالی در کشور از باب انجام فعالیت خود از جمله خرید و فروش سکه مشمول مالیات بردرآمد می باشند و انجام تکالیف ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم از جمله تسلیم اظهارنامه مالیاتی در مواعید مقرر برای آن ها الزامی است؛ لذا دفتر حسابرسی مالیاتی در بند ۲ نامه مورد اعتراض شاکی با استناد به مفاد مواد ۱، ۹۳ و ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم صرفاً چنین نظر داده است که خریداران سکه از بانک مرکزی که مدعی عدم فروش سکه های خریداری شده می باشند به اجرای تکالیف قانونی خود و اعلام میزان موجودی کالای مشمول مالیات در اظهارنامه تسلیمی ملزم می باشند و بند مذکور به هیچ عنوان به افرادی که از بانک مرکزی سکه خریداری کرده و مشمول مالیات مقطوع بوده و به میزان مالیات مقطوع خود نیز اعتراضی نداشته اند، تسری نخواهد داشت. با عنایت به توضیحات ارایه شده، نامه مذکور صرفاً در راستای تبیین قوانین و مقررات قانونی متضمن راهنمایی و پیشنهاد بوده، تکالیف مازاد بر ضوابط قانونی برای مودیان و مامورین مالیاتی ایجاد نکرده و به چیزی فراتر از وظایف و اختیارات و تکالیف قانونی سازمان اشاره ننموده است. لذا با توجه به توضیحات مذکور استدعای رسیدگی و رد درخواست شاکی را دارد." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۹؍۶؍۱۴۰۱ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی برمبنای اصول و مبانی مندرج در قانون مالیات های مستقیم از جمله ماده ۹۷ و ماده ۲۱۹ این قانون و آیین‌نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم، مبنای تشخیص مالیات رسیدگی براساس دفاتر و مستندات مودی و اظهارنامه تقدیم شده و بررسی آن و یا تولید اظهارنامه توسط مامورین مالیاتی (براساس اصلاحیه سال ۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم) است که در این فرض، درآمد ناویژه محاسبه و سپس هزینه‌ها بررسی و بر قانون تطبیق داده می‌شود و پس از احراز خالص درآمد، مالیات برمبنای نرخ مندرج در قانون مطالبه می‌گردد که در این صورت مودی مکّلف است تمامی تکالیف قانونی خود را انجام دهد. از طرفی بنا به حکم مندرج در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم، سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند در موضوع مالیات بر درآمد به تعیین مالیات مقطوع اقدام نماید که براساس حکم همین تبصره در این حالت اشخاص و مودیان مکلّف به انجام دادن تکالیف مقرر نبوده و با توجه به تعیین مالیات به صورت مقطوع نیازی نیست که دفاتر و مدارک هزینه‌ای و درآمدی و اظهارنامه و نحو آن را تقدیم نمایند. با توجه به احکام مقرر در موازین قانونی مذکور، دستورالعمل شماره ۳۹۴۵۲؍۲۳۵؍د مورخ ۷؍۸؍۱۴۰۰ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که در عین آنکه خریداران سکه از بانک مرکزی را مشمول مالیات مقطوع قرار داده، ولی آنها را به ارایه اظهارنامه مالیاتی و انجام تکالیف قانونی دیگر نیز مکلّف کرده و آنها را موظّف نموده است تا تعیین تکلیف آخرین سکه خریداری شده همه ساله اظهارنامه مالیاتی ارایه نمایند، با تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم مغایرت دارد و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود./ مهدی دربین هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری

۱۱۸۰-۱۱۸۱دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۶/۲۹

نامشخص

رای شماره ۱۱۸۰ و ۱۱۸۱ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(با اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۰۷ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نقض شده و اعتبار حقوقی جزء (ب) از بند ۲ و قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه شماره ۱۷۷/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور که به ترتیب بر اساس آرای اخیرالذکر هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ابطال شده بودند، مورد تأیید قرار می گیرد.)

رای شماره ۱۱۸۰ و ۱۱۸۱ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(با اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۰۷ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۸ هیات عمومی دیوان عدالت اداری نقض شده و اعتبار حقوقی جزء (ب) از بند ۲ و قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه شماره ۱۷۷/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور که به ترتیب بر اساس آرای اخیرالذکر هیات عمومی دیوان عدالت اداری ابطال شده بودند، مورد تایید قرار می گیرد.) ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: رییس دیوان عدالت اداری موضوع شکایت و خواسته: اعمال مقررات ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ در راستای رفع تعارض بین رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ با آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ و ۲۷۳-۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری گردش کار: ۱- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به موجب نامه شماره ۱۲۲۸۷؍۲۰۰؍ص-۲۷؍۱۰؍۱۴۰۰ به رییس دیوان عدالت اداری اعلام کرده است که: " مغایرت دادنامه هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ با مفاد دادنامه های شماره ۱۶۳۶ و ۲؍۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ و ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰: مغایرت های مذکور به دلایل زیر از جمله موجبات اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری میباشد: الف- به موجب دادنامه های آن هیات به شماره ۱۶۳۶ و ۲؍۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ قسمت اخیر بند ۱ بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور ابطال گردیده، در این رای که به عنوان یک رویه قضایی می تواند مورد استناد قرار گیرد، به صراحت مقرر گردیده است، « خالص افزایش سرمایه گذاری جاری در سهام، مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع نبوده و مشمول نرخ مذکور در ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم می باشد». دادنامه هیات عمومی دیوان عدالت اداری شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ متضمن ابطال شمول مالیات بر درآمد در موارد اعلام ارزش بازار یا خالص ارزش فروش در دفاتر موضوع سهام، یا قسمت فوق الذکر از دادنامه های شماره ۱۶۳۶ و ۲؍۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ آن هیات تعارض آشکار دارد. ب- به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ آن هیات زیان سرمایه گذاری های جاری به عنوان هزینه قابل پذیرش می باشد، لکن آن هیات حسب مدلول دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ خالص افزایش سرمایه گذاری جاری منعکس شده در دفاتر به ارزش بازار با خالص ارزش فروش را مشمول مالیات بر درآمد تلقی ننموه است. ۲- مغایرت دادنامه های هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ با مفاد قوانین و مقررات: قوانین و مقررات متعددی موید آن است که مالیات های موضوع تبصره ۱ ماده ۱۴۳ و ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم صرفاً ناظر بر مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهم و سهم الشرکه و حق تقدم سهام و یا نرخ مقطوع بوده و این امر نافی شمول مالیات بر درآمد ناشی از افزایش ارزش سرمایه گذاری های جاری در اثر نگهداری سهام ناشی از سرمایه گذاری ها، مطابق با ماده ۱۰۱۵ قانون مزبور نخواهد بود. از جمله قوانین و مقررات مزبور می توان به موارد ذیل اشاره نمود: الف- به تصریح تبصره ۱ ماده ۱۴۳ و ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم، در صورت نقل و انتقال سهام توسط اشخاص صرفاً « از این بابت» (یعنی بابت نقل و انتقال سهام) غیر از وجوه مذکور در مواد یاد شده وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام که در زمان نقل و انتقال اخذ می گردد مطالبه نخواهد شد. لکن از مواد قانونی مذکور این معنا مستفاد نمی شود که چنانچه در راستای سرمایه گذاری پس از خرید و نگهداری سهام قیمت آن افزایش یابد و از این طریق درآمدی برای سرمایه گذار حاصل گردید، مالیات این درآمد ناشی از افزایش ارزش سرمایه گذاری مطالبه نشود. ب- مطابق ماده ۱۰۵ قانون مذکور جمع درآمد شرکت ها و درآمد ناشی از فعالیت های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل می شود، پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیرمعاف و کسر معافیت های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای می باشد، مشمول مالیات به نرخ بیست وپنج درصد خواهند بود. به تصریح ماده مذکور جمع درآمد شرکت از منابع مختلف مشمول مالیات مقرر خواهد بود و از آنجا که خرید و نگهداری سهام نوعی سرمایه گذاری محسوب می شود، با افزایش آن اصولاً درآمد برای سرمایه گذار حاصل می گردد، درآمد حاصل از این منبع مشمول مالیات موضوع ماده فوق الذکر خواهد بود. از سوی دیگر ماده ۱۰۶ قانون مالیات های مستقیم مقرر داشته است: «درآمد مشمول مالیات در مورد اشخاص حقوقی (به استثنای درآمدهایی که طبق مقررات این قانون نحوه دیگری برای تشخیص آن مقرر شده است) بر اساس میزان سوددهی فعالیت و مقررات مواد ۹۴، ۹۵ و ۹۷ این قانون و تبصره آن تعیین می شود،» طبق ماده ۹۴ همان قانون: «درآمد مشمول مالیات مودیان موضوع این فصل (مالیات بر درآمد مشاغل) عبارت است از کل فروش کالا و خدمات به اضافه سایر درآمدهای آنان که مشمول مالیات فصول دیگر شناخته نشده پس از کسر هزینه ها و استهلاکات مربوط طبق مقررات فصل هزینه های قابل قبول و استهلاکات». ج- وفق بندهای ۲۸ و ۳۸ استاندارد حسابداری شماره ۱۱۵ (تجدیدنظر شده در سال ۱۳۹۲) مقرر شده است: «سرمایه گذاری های سریع المعامله در بازار، شامل سرمایه گذاری در اوراق مشتقه، هرگاه به عنوان دارایی جاری نگهداری شود باید در ترازنامه به خالص ارزش فروش منعکس شود. افزایش یا کاهش در مبلغ دفتری سرمایه گذاری های سریع المعامله شامل سرمایه گذاری در اوراق مشتقه که به عنوان دارایی جاری نگهداری می شود، باید در صورت سود و زیان شناسایی گردد مگر در مواردی که سرمایه گذاری در اوراق مشتقه با هدف مصون سازی جریان نقدی انجام شده باشد» در راستای رعایت بندهای فوق الذکر از استاندارد حسابداری یاد شده در بند ۲ و قسمت اول جزء (ب) همان بند از بخشنامه (موضوع شکایت) مقرر گردیده است: «۲- هرگاه در اثر نگهداری سهام ناشی از سرمایه گذاری ها، اقدام به انعکاس ارزش تعدیل شده سرمایه گذاری ها گردد به موجب استاندارد حسابداری شماره ۱۵ آثار تعدیلات یاد شده به روش های زیر در حساب ها منعکس می گردد: ... ب: در خصوص سرمایه گذاری های جاری (اعم از سریع المعامله و سایر سرمایه گذاری های جاری) که به ارزش بازار یا خالص ارزش فروش در دفاتر منعکس می گردد، خالص افزایش سرمایه گذاری های مذکور به عنوان درآمد، مشمول مالیات می باشد...» با عنایت به مراتب فوق و نظر به اینکه مغایرت دادنامه های مذکور در اجرا مشکلات عدیده ای را به وجود آورده است، خواهشمند است دستور فرمایید با توجه به تعارض آرای یاد شده هیات عمومی دیوان عدالت اداری از نتیجه هرگونه تصمیم در خصوص درخواست اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان این سازمان را مطلع نمایند. " ۲- آقای بهمن زبردست نیز به موجب لایحه ای که به شماره ۱۴۰۱-۱۱۵۹-۲ مورخ ۱۳؍۱۱؍۱۴۰۰ در دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری ثبت شده، به رییس دیوان عدالت اداری اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند سازمان امور مالیاتی کشور در بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ خود مقرر نموده بود. « در خصوص سرمایه گذاری های جاری ( اعم از سریع المعامله و سایر سرمایه گذاری های جاری) به ارزش فروش در دفاتر منعکس می گردد خالص افزایش سرمایه گذاری های مذکور به عنوان درآمد مشمول مالیات می باشد و در صورت زیان با توجه به تبصره ۲ ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ هیات مذکور قابل پذیرش نخواهد بود» در پی صدور این مقرره شاکی با ادعای مغایرت این مقرره با قانون اساسی و قانون مالیات های مستقیم، درخواست ابطال آن را نموده و هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز در رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ مقرره را ابطال نموده است. پیش از هر چیز لازم است سابقه رای این موضوع در هیات عمومی دیوان عدالت اداری را بررسی کنیم، نخستین مورد این سابقه رای شماره ۱۲۱۵-۱۴؍۷؍۱۳۹۳ است که در آن هزینه کاهش ارزش سرمایه گذاری ها به عنوان هزینه قابل قبول تلقی شده است. یعنی اساس منطق این رای مشمول مالیات بودن درآمد ناشی از افزایش ارزش بازار سرمایه گذاری در سهام است، و الا اگر هیات عمومی این درآمد را مشمول مالیات نمی دانست رای به قابل قبول بودن هزینه کاهش ارزش سرمایه گذاری ها نمی داد. دومین مورد رای شماره ۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ است که در آن صراحتاً ذکر شده، « خالص افزایش سرمایه گذاری جاری در سهام مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع نبوده و مشمول نرخ مذکور در ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم می باشد.» سومین مورد هم رای شماره ۲۷۳-۲۷۲ مورخ ۲۸؍۳؍۱۴۰۰ است که در آن آمده « نظر به اینکه بر مبنای جزء (ب) از بند ۲ بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که زیان سرمایه گذاری های جاری به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی قابل پذیرش نیست، بنابراین مقرره مذکور به دلیل مغایرت با بند ۱۲ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم و مفاد دادنامه شماره ۱۲۱۵-۱۴؍۷؍۱۳۹۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری خلاف قانون وخارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور وضع شده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۱ ابطال می شود.» توضیحاً اینکه مقرره ابطال شده یعنی جزء (ب) از بند ۲ بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص زیان سرمایه گذاری های جاری چنین مقرر کرده بود که « با توجه به تبصره ۲ ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ زیان مذکور قابل پذیرش نخواهد بود.» یعنی با توجه به متن تبصره ۲ ماده ۱۴۷ مبنی بر اینکه «هزینه های مرتبط با درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با مبلغ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه می شوند، به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی شناخته نمی شوند» در واقع اساس استدلال مقرره ابطالی سازمان امور مالیاتی کشور هم مانند رای شماره دادنامه ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ بر این قرار گرفته بود که درآمد نقل و انتقال سهام و سود و زیان ناشی از افزایش ارزش بازار سرمایه گذاری در سهام از یک جنس هستند و چون مالیات درآمد نقل و انتقال سهام مالیاتی است مقطوع لذا با توجه به تبصره ۲ ماده ۱۴۷ زیان ناشی از افزایش ارزش بازار سرمایه گذاری در سهام از نظر مالیاتی قابل قبول نیست و هیات عمومی که به درستی در رای شماره ۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ چنین استدلال نادرستی را از سازمان امور مالیاتی نپذیرفته و رای به ابطال مقرره داده حال خود در رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ با همان استدلال نادرستی که پیشتر رد کرده بود یعنی اینکه چون مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام، مالیاتی است مقطوع لذا با توجه به تبصره ۲ ماده ۱۴۷ درآمد ناشی از افزایش ارزش بازار سرمایه گذاری در سهام از نظر مالیاتی مشمول مالیات نیست رایی کاملاً مغایر با رای سال پیش خود و نیز مغایر با دو رای دیگری که ذکر شده داده است. جدا از سابقه رای در این خصوص و اینکه با توجه به قاعده اعتبار امر مختوم پیش از طرح نظریه ای مغایر با این آرا در هیات عمومی، نخست باید نسبت به درخواست اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و طرح موضوع در هیات عمومی جهت ابطال آرای مغایر اقدام و سپس در صورت ابطال این آراء موضوعی مغایر آنها در هیات عمومی طرح می شد، اما رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ فی نفسه نیز دارای ایرادات ذاتی و مغایرت اساسی با قانون است. توضیحاً اینکه اساس استدلال رای بر این مبنا است که مطالبه مالیات موضوع مصوبه در کنار مالیات مقطوع موضوع مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر موجب تکلیف بر پرداخت مالیات مضاعف می گردد. ایراد چنین استدلالی در این است که در آن حتی به متن نقل شده از ماده ۱۴۳ مکرر هم که مقرر کرده « از این بابت وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام و مالیات بر ارزش افزوده خرید و فروش مطالبه نخواهد شد» هیچ توجهی نشده چرا که متن این ماده صراحت بر عدم جواز مطالبه وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام ومالیات بر ارزش افزوده خرید و فروش بوده، لذا حکم آن هم تنها در خصوص فروش سهام است و هیچ ارتباطی با درآمد ناشی از افزایش ارزش بازار سهام که اصولاً پیش از فروش سهام محقق می شود ندارد. تفاوت ماهوی مالیات مقطوع نقل و انتقال سهام و مالیات عملکرد مربوط به افزایش ارزش بازار سهام هم آنجا معلوم می شود که ماخذ مالیات مقطوع نقل و انتقال سهام بهای سهام منتقل شده است و اگر فروشنده سهام خود را با زیان هم فروخته باشد مطلقاً تاثیری در میزان این مالیات ندارد. اما مالیات عملکرد مربوط به افزایش ارزش بازار سهام، تنها در صورت تحقق افزایش مذکور مطالبه می شود و اگر کاهش ارزش بازار سهام منجر به زیان گردد هم وفق قانون و آرای هیات عمومی دیوان عدالت اداری که ذکر شده نه تنها مالیاتی از این زیان مطالبه نمی شود بلکه زیان مذکور به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی و کاهنده مالیات عملکرد نیز محسوب خواهد شد. برای اینکه بطلان این استدلال و تفاوت ماهوی مالیات مقطوع نقل و انتقال دارایی ها با مالیات بر درآمد ناشی از همان داراییها روشنتر شود، بد نیست به تسری حکم آن به املاک نگاه کنیم که آنجا هم عیناً مانند سهام که صرف نظر از ایکه فروش سهام همراه با سود یا زیان باشد در هنگام فروش مالیات مقطوعی به ماخذ ارزش فروش آن اخذ می گردد. وفق ماده ۵۹ قانون مالیات های مستقیم در هنگام نقل و انتقال ملک نیز مالیات مقطوعی به ماخذ وجوه دریافتی مالک اخذ می گردد که مطلقاً ربطی به سود یا زیان فروش ملک ندارد. پس همان گونه که دریافت مالیات مقطوع از مبلغ فروش ملک ارتباطی به مالیات بر درآمد اجاره ملک یا مالیات بر ارزش خانه های گران قیمت وحتی مالیات بر خانه های خالی نیست و این مالیات ها مالیات مضاعف محسوب نمی شوند. طبعاً مالیات بر افزایش ارزش بازار سهام هم مالیات مضاعف نیست و اتفاقاً رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ که خود حکم به معافیتی داده که به موجب حکم مقنن نبوده مشخصاً ناقض اصل ۵۱ قانون اساسی نیز محسوب شده، علاوه بر مغایرت با سه رای مربوط به سرمایه گذاری ها، در مغایرت با آرای متعدد هیات عمومی دیوان عدالت اداری که در خصوص درآمد املاک صادر شده نیز هست. با عناین به این توضیحات از محضرتان درخواست اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و طرح موضوع در هیات عمومی جهت ابطال رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ را دارم." ۳- متن آرای مورد تعارض به شرح زیر است: الف- رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری: " براساس ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره‌های آن درخصوص سهام شرکتهای پذیرفته‌شده در بورس و در ماده ۱۴۳ مکرر قانون مزبور و تبصره‌های آن درخصوص نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام شرکت ها در بورس یا بازارهای خارج از بورس دارای مجوز با تعیین نرخ مقطوع مالیاتی تعیین تکلیف شده و تصریح شده است که : «از این بابت وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام و مالیات بر ارزش افزوده خرید و فروش مطالبه نخواهد شد» و مطالبه مالیات موضوع بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور در کنار مالیات مقطوع موضوع مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم، موجب تعیین تکلیف درخصوص پرداخت مالیات مضاعف می‌شود و این در حالی است که سازمان امور مالیاتی با توجه به حکم مقرر در اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران اختیار قانونی برای مطالبه مالیات علاوه بر آنچه در قانون اعلام می‌گردد ندارد. بنا به مراتب فوق، اطلاق بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور مبنی بر شمول مالیات بر درآمد در موارد اعلام ارزش بازار یا خالص ارزش فروش در دفاتر موضوع سهام شرکتهای پذیرفته شده در بورس یا بازارهای مجاز مشابه (موضوع مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر مذکور) مغایر با اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود. " ب- رای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری: " نظر به اینکه وفق تبصره (۲) ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم، تنها هزینه های مربوط به درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه می شود، به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی شناخته نمی شوند و با عنایت به اینکه خالص افزایش سرمایه گذاری جاری در سهام، مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع نبوده و مشمول نرخ مذکور در ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم می باشد، بنابراین تمام هزینه های مرتبط با این سرمایه گذاری نیز از نظر مالیاتی قابل قبول است؛ بنابراین قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص قابل قبول مالیاتی نبودن هزینه های مرتبط با سرمایه گذاری در سهام و منظور نشدن این هزینه ها در محاسبه درآمد مشمول مالیات مغایر با تبصره ۲ ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم است. مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود " ج- رای شماره ۲۷۳-۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری: " به موجب بند (۱۲) ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم : «زیان اشخاص حقیقی و حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر آنها و با توجه به مقررات احراز گردد، از درآمد سال یا سالهای بعد استهلاک‌پذیر است» و به عنوان هزینه‌های قابل قبول در حساب مالیاتی محاسبه می‌شود و براساس مفاد دادنامه شماره ۱۲۱۵-۱۴؍۷؍۱۳۹۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، زیان کاهش ارزش سرمایه‌گذاریها، مشمول بند (۱۲) ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم بوده و به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی پذیرفته می‌شود. نظر به اینکه برمبنای جزء (ب) از بند ۲ بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که زیان سرمایه‌گذاریهای جاری به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی قابل پذیرش نیست، بنابراین مقرره مذکور به دلیل مغایرت با بند ۱۲ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم و مفاد دادنامه شماره ۱۲۱۵-۱۴؍۷؍۱۳۹۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور وضع شده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود " ۴- معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و هیات های تخصصی به موجب گزارش مورخ ۳۰؍۵؍۱۴۰۱ به رییس دیوان عدالت اداری اعلام کرده است که: " حجت الاسلام و المسلمین جناب آقای مظفری رییس محترم دیوان عدالت اداری در پرونده های کلاسه ۰۰۰۴۱۲۰ و ۰۱۰۱۱۵۹ هیات عمومی که در اجرای ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و در مقام اعلام تعارض بین آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹، ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ و ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری مطرح شده اند، با توجه به موضوع آرای فوق که در رابطه با هزینه قابل قبول بودن سود و زیان مرتبط با سرمایه گذاری است، موضوع ابتدا جهت رسیدگی به هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و اعضای این هیات به موجب نظریه اتفاقی مورخ ۱۲؍۵؍۱۴۰۱ خود اعلام کرده اند که اولاً: تعارض بین آرای مذکور هیات عمومی دیوان عدالت اداری محرز است و ثانیاً: از نظر اعضای این هیات رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی به نحو صحیح و مطبق با قوانین و مقررات صادر شده است. با توجه به مراتب پرونده های ۰۰۰۴۱۲۰ و ۰۱۰۱۱۵۹ هیات عمومی خدمت جناب عالی ارایه می شوند تا چنانچه با اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و طرح موضوع در جلسه هیات عمومی موافقت دارید، نسبت به صدور دستور مقتضی اقدام فرمایید.- مهدی دربین؍ معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و هیات های تخصصی " ۵- رییس دیوان عدالت اداری پس از ملاحظه گزارش معاون قضایی دیوان عدالت اداری موضوع را جهت بررسی در راستای اجرای مقررات ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری به هیات عمومی دیوان عدالت اداری ارجاع می کند. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۹؍۶؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی الف. با توجه به اینکه براساس آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۶۳۶ مورخ ۷؍۱۱؍۱۳۹۹ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲ مورخ ۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری سرمایه‌گذاری در سهام و سرمایه‌گذاری های جاری و سریع المعامله و افزایش ارزش سرمایه‌گذاری از طریق ثبت در دفاتر منطبق با ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم تشخیص داده شده و حکم به پذیرش هزینه‌های منطبق و مرتبط و نیز پذیرش زیان ناشی از سرمایه‌گذاری های مذکور صادر شده است و برمبنای رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ مورخ ۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری این سرمایه‌گذاری ها مشمول مالیات بر درآمد تشخیص داده نشده‌اند، بنابراین تعارض بین آرای هیات عمومی دیوان عدالت اداری محرز است. ب. با اصلاح استدلال مقرر در رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ مورخ ۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری و با تاکید بر اینکه سرمایه‌گذاری در سهام و سرمایه‌گذاری های جاری و سریع‌المعامله و افزایش ارزش سرمایه‌گذاری از طریق ثبت در دفاتر نه از باب اینکه مشمول مالیات نقل و انتقال سهام و مالیات مقطوع موضوع مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم است و در نتیجه مشمول مالیات بر درآمد ماده ۱۰۵ این قانون نیست، بلکه از این حیث که اصولاً این ثبت در دفاتر بدون احراز اصل وقوع درآمد و تحقّق درآمدی که مشمول مطالبه مالیات است، برای مودی آورده‌ای ایجاد نمی‌نماید و صرف ثبت در دفاتر بدون اینکه واقعاً درآمد احراز شود از شمول احکام مقرر در مواد ۱ و ۹۳ و ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم خارج است، حکم به صحیح بودن رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ مورخ ۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری و عدم شمول مالیات بر درآمد این نوع فرآیند صادر می‌گردد و برمبنای جواز حاصل از حکم مقرر در ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۶۳۶ مورخ ۷؍۱۱؍۱۳۹۹ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲ مورخ ۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری نقض شده و اعتبار حقوقی جزء (ب) از بند ۲ و قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰ مورخ ۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور که به ترتیب براساس آرای اخیرالذکر هیات عمومی دیوان عدالت اداری ابطال شده بودند، مورد تایید قرار می‌گیرد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۱۸۰-۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۱۸۱دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۶/۲۹

معتبر

رای شماره 1180 و 1181 مورخ 1401/06/29 هیات عمومی دیوان عدالت اداری

رای شماره ۱۱۸۰ و ۱۱۸۱ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(با اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۰۷ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۸ هیات عمومی دیوان عدالت اداری نقض شده و اعتبار حقوقی جزء (ب) از بند ۲ و قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه شماره ۱۷۷/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور که به ترتیب بر اساس آرای اخیرالذکر هیات عمومی دیوان عدالت اداری ابطال شده بودند، مورد تایید قرار می گیرد.) ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: رییس دیوان عدالت اداری موضوع شکایت و خواسته: اعمال مقررات ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ در راستای رفع تعارض بین رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ با آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ و ۲۷۳-۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری گردش کار: ۱- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به موجب نامه شماره ۱۲۲۸۷؍۲۰۰؍ص-۲۷؍۱۰؍۱۴۰۰ به رییس دیوان عدالت اداری اعلام کرده است که: " مغایرت دادنامه هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ با مفاد دادنامه های شماره ۱۶۳۶ و ۲؍۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ و ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰: مغایرت های مذکور به دلایل زیر از جمله موجبات اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری میباشد: الف- به موجب دادنامه های آن هیات به شماره ۱۶۳۶ و ۲؍۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ قسمت اخیر بند ۱ بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور ابطال گردیده، در این رای که به عنوان یک رویه قضایی می تواند مورد استناد قرار گیرد، به صراحت مقرر گردیده است، « خالص افزایش سرمایه گذاری جاری در سهام، مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع نبوده و مشمول نرخ مذکور در ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم می باشد». دادنامه هیات عمومی دیوان عدالت اداری شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ متضمن ابطال شمول مالیات بر درآمد در موارد اعلام ارزش بازار یا خالص ارزش فروش در دفاتر موضوع سهام، یا قسمت فوق الذکر از دادنامه های شماره ۱۶۳۶ و ۲؍۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ آن هیات تعارض آشکار دارد. ب- به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ آن هیات زیان سرمایه گذاری های جاری به عنوان هزینه قابل پذیرش می باشد، لکن آن هیات حسب مدلول دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ خالص افزایش سرمایه گذاری جاری منعکس شده در دفاتر به ارزش بازار با خالص ارزش فروش را مشمول مالیات بر درآمد تلقی ننموه است. ۲- مغایرت دادنامه های هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ با مفاد قوانین و مقررات: قوانین و مقررات متعددی موید آن است که مالیات های موضوع تبصره ۱ ماده ۱۴۳ و ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم صرفاً ناظر بر مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهم و سهم الشرکه و حق تقدم سهام و یا نرخ مقطوع بوده و این امر نافی شمول مالیات بر درآمد ناشی از افزایش ارزش سرمایه گذاری های جاری در اثر نگهداری سهام ناشی از سرمایه گذاری ها، مطابق با ماده ۱۰۱۵ قانون مزبور نخواهد بود. از جمله قوانین و مقررات مزبور می توان به موارد ذیل اشاره نمود: الف- به تصریح تبصره ۱ ماده ۱۴۳ و ماده ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم، در صورت نقل و انتقال سهام توسط اشخاص صرفاً « از این بابت» (یعنی بابت نقل و انتقال سهام) غیر از وجوه مذکور در مواد یاد شده وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام که در زمان نقل و انتقال اخذ می گردد مطالبه نخواهد شد. لکن از مواد قانونی مذکور این معنا مستفاد نمی شود که چنانچه در راستای سرمایه گذاری پس از خرید و نگهداری سهام قیمت آن افزایش یابد و از این طریق درآمدی برای سرمایه گذار حاصل گردید، مالیات این درآمد ناشی از افزایش ارزش سرمایه گذاری مطالبه نشود. ب- مطابق ماده ۱۰۵ قانون مذکور جمع درآمد شرکت ها و درآمد ناشی از فعالیت های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل می شود، پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیرمعاف و کسر معافیت های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای می باشد، مشمول مالیات به نرخ بیست وپنج درصد خواهند بود. به تصریح ماده مذکور جمع درآمد شرکت از منابع مختلف مشمول مالیات مقرر خواهد بود و از آنجا که خرید و نگهداری سهام نوعی سرمایه گذاری محسوب می شود، با افزایش آن اصولاً درآمد برای سرمایه گذار حاصل می گردد، درآمد حاصل از این منبع مشمول مالیات موضوع ماده فوق الذکر خواهد بود. از سوی دیگر ماده ۱۰۶ قانون مالیات های مستقیم مقرر داشته است: «درآمد مشمول مالیات در مورد اشخاص حقوقی (به استثنای درآمدهایی که طبق مقررات این قانون نحوه دیگری برای تشخیص آن مقرر شده است) بر اساس میزان سوددهی فعالیت و مقررات مواد ۹۴، ۹۵ و ۹۷ این قانون و تبصره آن تعیین می شود،» طبق ماده ۹۴ همان قانون: «درآمد مشمول مالیات مودیان موضوع این فصل (مالیات بر درآمد مشاغل) عبارت است از کل فروش کالا و خدمات به اضافه سایر درآمدهای آنان که مشمول مالیات فصول دیگر شناخته نشده پس از کسر هزینه ها و استهلاکات مربوط طبق مقررات فصل هزینه های قابل قبول و استهلاکات». ج- وفق بندهای ۲۸ و ۳۸ استاندارد حسابداری شماره ۱۱۵ (تجدیدنظر شده در سال ۱۳۹۲) مقرر شده است: «سرمایه گذاری های سریع المعامله در بازار، شامل سرمایه گذاری در اوراق مشتقه، هرگاه به عنوان دارایی جاری نگهداری شود باید در ترازنامه به خالص ارزش فروش منعکس شود. افزایش یا کاهش در مبلغ دفتری سرمایه گذاری های سریع المعامله شامل سرمایه گذاری در اوراق مشتقه که به عنوان دارایی جاری نگهداری می شود، باید در صورت سود و زیان شناسایی گردد مگر در مواردی که سرمایه گذاری در اوراق مشتقه با هدف مصون سازی جریان نقدی انجام شده باشد» در راستای رعایت بندهای فوق الذکر از استاندارد حسابداری یاد شده در بند ۲ و قسمت اول جزء (ب) همان بند از بخشنامه (موضوع شکایت) مقرر گردیده است: «۲- هرگاه در اثر نگهداری سهام ناشی از سرمایه گذاری ها، اقدام به انعکاس ارزش تعدیل شده سرمایه گذاری ها گردد به موجب استاندارد حسابداری شماره ۱۵ آثار تعدیلات یاد شده به روش های زیر در حساب ها منعکس می گردد: ... ب: در خصوص سرمایه گذاری های جاری (اعم از سریع المعامله و سایر سرمایه گذاری های جاری) که به ارزش بازار یا خالص ارزش فروش در دفاتر منعکس می گردد، خالص افزایش سرمایه گذاری های مذکور به عنوان درآمد، مشمول مالیات می باشد...» با عنایت به مراتب فوق و نظر به اینکه مغایرت دادنامه های مذکور در اجرا مشکلات عدیده ای را به وجود آورده است، خواهشمند است دستور فرمایید با توجه به تعارض آرای یاد شده هیات عمومی دیوان عدالت اداری از نتیجه هرگونه تصمیم در خصوص درخواست اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان این سازمان را مطلع نمایند. " ۲- آقای بهمن زبردست نیز به موجب لایحه ای که به شماره ۱۴۰۱-۱۱۵۹-۲ مورخ ۱۳؍۱۱؍۱۴۰۰ در دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری ثبت شده، به رییس دیوان عدالت اداری اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند سازمان امور مالیاتی کشور در بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ خود مقرر نموده بود. « در خصوص سرمایه گذاری های جاری ( اعم از سریع المعامله و سایر سرمایه گذاری های جاری) به ارزش فروش در دفاتر منعکس می گردد خالص افزایش سرمایه گذاری های مذکور به عنوان درآمد مشمول مالیات می باشد و در صورت زیان با توجه به تبصره ۲ ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ هیات مذکور قابل پذیرش نخواهد بود» در پی صدور این مقرره شاکی با ادعای مغایرت این مقرره با قانون اساسی و قانون مالیات های مستقیم، درخواست ابطال آن را نموده و هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز در رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ مقرره را ابطال نموده است. پیش از هر چیز لازم است سابقه رای این موضوع در هیات عمومی دیوان عدالت اداری را بررسی کنیم، نخستین مورد این سابقه رای شماره ۱۲۱۵-۱۴؍۷؍۱۳۹۳ است که در آن هزینه کاهش ارزش سرمایه گذاری ها به عنوان هزینه قابل قبول تلقی شده است. یعنی اساس منطق این رای مشمول مالیات بودن درآمد ناشی از افزایش ارزش بازار سرمایه گذاری در سهام است، و الا اگر هیات عمومی این درآمد را مشمول مالیات نمی دانست رای به قابل قبول بودن هزینه کاهش ارزش سرمایه گذاری ها نمی داد. دومین مورد رای شماره ۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ است که در آن صراحتاً ذکر شده، « خالص افزایش سرمایه گذاری جاری در سهام مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع نبوده و مشمول نرخ مذکور در ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم می باشد.» سومین مورد هم رای شماره ۲۷۳-۲۷۲ مورخ ۲۸؍۳؍۱۴۰۰ است که در آن آمده « نظر به اینکه بر مبنای جزء (ب) از بند ۲ بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که زیان سرمایه گذاری های جاری به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی قابل پذیرش نیست، بنابراین مقرره مذکور به دلیل مغایرت با بند ۱۲ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم و مفاد دادنامه شماره ۱۲۱۵-۱۴؍۷؍۱۳۹۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری خلاف قانون وخارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور وضع شده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۱ ابطال می شود.» توضیحاً اینکه مقرره ابطال شده یعنی جزء (ب) از بند ۲ بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص زیان سرمایه گذاری های جاری چنین مقرر کرده بود که « با توجه به تبصره ۲ ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ زیان مذکور قابل پذیرش نخواهد بود.» یعنی با توجه به متن تبصره ۲ ماده ۱۴۷ مبنی بر اینکه «هزینه های مرتبط با درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با مبلغ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه می شوند، به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی شناخته نمی شوند» در واقع اساس استدلال مقرره ابطالی سازمان امور مالیاتی کشور هم مانند رای شماره دادنامه ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ بر این قرار گرفته بود که درآمد نقل و انتقال سهام و سود و زیان ناشی از افزایش ارزش بازار سرمایه گذاری در سهام از یک جنس هستند و چون مالیات درآمد نقل و انتقال سهام مالیاتی است مقطوع لذا با توجه به تبصره ۲ ماده ۱۴۷ زیان ناشی از افزایش ارزش بازار سرمایه گذاری در سهام از نظر مالیاتی قابل قبول نیست و هیات عمومی که به درستی در رای شماره ۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ چنین استدلال نادرستی را از سازمان امور مالیاتی نپذیرفته و رای به ابطال مقرره داده حال خود در رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ با همان استدلال نادرستی که پیشتر رد کرده بود یعنی اینکه چون مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام، مالیاتی است مقطوع لذا با توجه به تبصره ۲ ماده ۱۴۷ درآمد ناشی از افزایش ارزش بازار سرمایه گذاری در سهام از نظر مالیاتی مشمول مالیات نیست رایی کاملاً مغایر با رای سال پیش خود و نیز مغایر با دو رای دیگری که ذکر شده داده است. جدا از سابقه رای در این خصوص و اینکه با توجه به قاعده اعتبار امر مختوم پیش از طرح نظریه ای مغایر با این آرا در هیات عمومی، نخست باید نسبت به درخواست اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و طرح موضوع در هیات عمومی جهت ابطال آرای مغایر اقدام و سپس در صورت ابطال این آراء موضوعی مغایر آنها در هیات عمومی طرح می شد، اما رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ فی نفسه نیز دارای ایرادات ذاتی و مغایرت اساسی با قانون است. توضیحاً اینکه اساس استدلال رای بر این مبنا است که مطالبه مالیات موضوع مصوبه در کنار مالیات مقطوع موضوع مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر موجب تکلیف بر پرداخت مالیات مضاعف می گردد. ایراد چنین استدلالی در این است که در آن حتی به متن نقل شده از ماده ۱۴۳ مکرر هم که مقرر کرده « از این بابت وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام و مالیات بر ارزش افزوده خرید و فروش مطالبه نخواهد شد» هیچ توجهی نشده چرا که متن این ماده صراحت بر عدم جواز مطالبه وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام ومالیات بر ارزش افزوده خرید و فروش بوده، لذا حکم آن هم تنها در خصوص فروش سهام است و هیچ ارتباطی با درآمد ناشی از افزایش ارزش بازار سهام که اصولاً پیش از فروش سهام محقق می شود ندارد. تفاوت ماهوی مالیات مقطوع نقل و انتقال سهام و مالیات عملکرد مربوط به افزایش ارزش بازار سهام هم آنجا معلوم می شود که ماخذ مالیات مقطوع نقل و انتقال سهام بهای سهام منتقل شده است و اگر فروشنده سهام خود را با زیان هم فروخته باشد مطلقاً تاثیری در میزان این مالیات ندارد. اما مالیات عملکرد مربوط به افزایش ارزش بازار سهام، تنها در صورت تحقق افزایش مذکور مطالبه می شود و اگر کاهش ارزش بازار سهام منجر به زیان گردد هم وفق قانون و آرای هیات عمومی دیوان عدالت اداری که ذکر شده نه تنها مالیاتی از این زیان مطالبه نمی شود بلکه زیان مذکور به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی و کاهنده مالیات عملکرد نیز محسوب خواهد شد. برای اینکه بطلان این استدلال و تفاوت ماهوی مالیات مقطوع نقل و انتقال دارایی ها با مالیات بر درآمد ناشی از همان داراییها روشنتر شود، بد نیست به تسری حکم آن به املاک نگاه کنیم که آنجا هم عیناً مانند سهام که صرف نظر از ایکه فروش سهام همراه با سود یا زیان باشد در هنگام فروش مالیات مقطوعی به ماخذ ارزش فروش آن اخذ می گردد. وفق ماده ۵۹ قانون مالیات های مستقیم در هنگام نقل و انتقال ملک نیز مالیات مقطوعی به ماخذ وجوه دریافتی مالک اخذ می گردد که مطلقاً ربطی به سود یا زیان فروش ملک ندارد. پس همان گونه که دریافت مالیات مقطوع از مبلغ فروش ملک ارتباطی به مالیات بر درآمد اجاره ملک یا مالیات بر ارزش خانه های گران قیمت وحتی مالیات بر خانه های خالی نیست و این مالیات ها مالیات مضاعف محسوب نمی شوند. طبعاً مالیات بر افزایش ارزش بازار سهام هم مالیات مضاعف نیست و اتفاقاً رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ که خود حکم به معافیتی داده که به موجب حکم مقنن نبوده مشخصاً ناقض اصل ۵۱ قانون اساسی نیز محسوب شده، علاوه بر مغایرت با سه رای مربوط به سرمایه گذاری ها، در مغایرت با آرای متعدد هیات عمومی دیوان عدالت اداری که در خصوص درآمد املاک صادر شده نیز هست. با عناین به این توضیحات از محضرتان درخواست اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و طرح موضوع در هیات عمومی جهت ابطال رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ را دارم." ۳- متن آرای مورد تعارض به شرح زیر است: الف- رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری: " براساس ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره‌های آن درخصوص سهام شرکتهای پذیرفته‌شده در بورس و در ماده ۱۴۳ مکرر قانون مزبور و تبصره‌های آن درخصوص نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام شرکت ها در بورس یا بازارهای خارج از بورس دارای مجوز با تعیین نرخ مقطوع مالیاتی تعیین تکلیف شده و تصریح شده است که : «از این بابت وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام و مالیات بر ارزش افزوده خرید و فروش مطالبه نخواهد شد» و مطالبه مالیات موضوع بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور در کنار مالیات مقطوع موضوع مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم، موجب تعیین تکلیف درخصوص پرداخت مالیات مضاعف می‌شود و این در حالی است که سازمان امور مالیاتی با توجه به حکم مقرر در اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران اختیار قانونی برای مطالبه مالیات علاوه بر آنچه در قانون اعلام می‌گردد ندارد. بنا به مراتب فوق، اطلاق بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور مبنی بر شمول مالیات بر درآمد در موارد اعلام ارزش بازار یا خالص ارزش فروش در دفاتر موضوع سهام شرکتهای پذیرفته شده در بورس یا بازارهای مجاز مشابه (موضوع مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر مذکور) مغایر با اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود. " ب- رای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری: " نظر به اینکه وفق تبصره (۲) ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم، تنها هزینه های مربوط به درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه می شود، به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی شناخته نمی شوند و با عنایت به اینکه خالص افزایش سرمایه گذاری جاری در سهام، مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع نبوده و مشمول نرخ مذکور در ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم می باشد، بنابراین تمام هزینه های مرتبط با این سرمایه گذاری نیز از نظر مالیاتی قابل قبول است؛ بنابراین قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص قابل قبول مالیاتی نبودن هزینه های مرتبط با سرمایه گذاری در سهام و منظور نشدن این هزینه ها در محاسبه درآمد مشمول مالیات مغایر با تبصره ۲ ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم است. مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود " ج- رای شماره ۲۷۳-۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری: " به موجب بند (۱۲) ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم : «زیان اشخاص حقیقی و حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر آنها و با توجه به مقررات احراز گردد، از درآمد سال یا سالهای بعد استهلاک‌پذیر است» و به عنوان هزینه‌های قابل قبول در حساب مالیاتی محاسبه می‌شود و براساس مفاد دادنامه شماره ۱۲۱۵-۱۴؍۷؍۱۳۹۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، زیان کاهش ارزش سرمایه‌گذاریها، مشمول بند (۱۲) ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم بوده و به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی پذیرفته می‌شود. نظر به اینکه برمبنای جزء (ب) از بند ۲ بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰-۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که زیان سرمایه‌گذاریهای جاری به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی قابل پذیرش نیست، بنابراین مقرره مذکور به دلیل مغایرت با بند ۱۲ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم و مفاد دادنامه شماره ۱۲۱۵-۱۴؍۷؍۱۳۹۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور وضع شده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود " ۴- معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و هیات های تخصصی به موجب گزارش مورخ ۳۰؍۵؍۱۴۰۱ به رییس دیوان عدالت اداری اعلام کرده است که: " حجت الاسلام و المسلمین جناب آقای مظفری رییس محترم دیوان عدالت اداری در پرونده های کلاسه ۰۰۰۴۱۲۰ و ۰۱۰۱۱۵۹ هیات عمومی که در اجرای ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و در مقام اعلام تعارض بین آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۲۱۶۳۶-۷؍۱۱؍۱۳۹۹، ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲-۲۸؍۲؍۱۴۰۰ و ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری مطرح شده اند، با توجه به موضوع آرای فوق که در رابطه با هزینه قابل قبول بودن سود و زیان مرتبط با سرمایه گذاری است، موضوع ابتدا جهت رسیدگی به هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و اعضای این هیات به موجب نظریه اتفاقی مورخ ۱۲؍۵؍۱۴۰۱ خود اعلام کرده اند که اولاً: تعارض بین آرای مذکور هیات عمومی دیوان عدالت اداری محرز است و ثانیاً: از نظر اعضای این هیات رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲-۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی به نحو صحیح و مطبق با قوانین و مقررات صادر شده است. با توجه به مراتب پرونده های ۰۰۰۴۱۲۰ و ۰۱۰۱۱۵۹ هیات عمومی خدمت جناب عالی ارایه می شوند تا چنانچه با اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و طرح موضوع در جلسه هیات عمومی موافقت دارید، نسبت به صدور دستور مقتضی اقدام فرمایید.- مهدی دربین؍ معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و هیات های تخصصی " ۵- رییس دیوان عدالت اداری پس از ملاحظه گزارش معاون قضایی دیوان عدالت اداری موضوع را جهت بررسی در راستای اجرای مقررات ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری به هیات عمومی دیوان عدالت اداری ارجاع می کند. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۹؍۶؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی الف. با توجه به اینکه براساس آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۶۳۶ مورخ ۷؍۱۱؍۱۳۹۹ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲ مورخ ۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری سرمایه‌گذاری در سهام و سرمایه‌گذاری های جاری و سریع المعامله و افزایش ارزش سرمایه‌گذاری از طریق ثبت در دفاتر منطبق با ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم تشخیص داده شده و حکم به پذیرش هزینه‌های منطبق و مرتبط و نیز پذیرش زیان ناشی از سرمایه‌گذاری های مذکور صادر شده است و برمبنای رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ مورخ ۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری این سرمایه‌گذاری ها مشمول مالیات بر درآمد تشخیص داده نشده‌اند، بنابراین تعارض بین آرای هیات عمومی دیوان عدالت اداری محرز است. ب. با اصلاح استدلال مقرر در رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ مورخ ۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری و با تاکید بر اینکه سرمایه‌گذاری در سهام و سرمایه‌گذاری های جاری و سریع‌المعامله و افزایش ارزش سرمایه‌گذاری از طریق ثبت در دفاتر نه از باب اینکه مشمول مالیات نقل و انتقال سهام و مالیات مقطوع موضوع مواد ۱۴۳ و ۱۴۳ مکرر قانون مالیات های مستقیم است و در نتیجه مشمول مالیات بر درآمد ماده ۱۰۵ این قانون نیست، بلکه از این حیث که اصولاً این ثبت در دفاتر بدون احراز اصل وقوع درآمد و تحقّق درآمدی که مشمول مطالبه مالیات است، برای مودی آورده‌ای ایجاد نمی‌نماید و صرف ثبت در دفاتر بدون اینکه واقعاً درآمد احراز شود از شمول احکام مقرر در مواد ۱ و ۹۳ و ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم خارج است، حکم به صحیح بودن رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۵۵۲ مورخ ۳۰؍۹؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری و عدم شمول مالیات بر درآمد این نوع فرآیند صادر می‌گردد و برمبنای جواز حاصل از حکم مقرر در ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، آرای شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۶۳۶ مورخ ۷؍۱۱؍۱۳۹۹ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲ مورخ ۲۸؍۲؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری نقض شده و اعتبار حقوقی جزء (ب) از بند ۲ و قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه شماره ۱۷۷؍۹۷؍۲۰۰ مورخ ۲۸؍۱۲؍۱۳۹۷ سازمان امور مالیاتی کشور که به ترتیب براساس آرای اخیرالذکر هیات عمومی دیوان عدالت اداری ابطال شده بودند، مورد تایید قرار می‌گیرد./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

۴۰۳بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۶/۲۹

نامشخص

رای شماره ۴۰۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشی از بخشنامه های شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ ( بند ۶ ) و بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۰۴/۰۶ و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۸۲/۰۸/۲۶ سازمان امور مالیاتی)

رای شماره ۴۰۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشی از بخشنامه های شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ (بند ۶) و بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۰۴/۰۶ و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۸۲/۰۸/۲۶ سازمان امور مالیاتی) ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۰۰۲۹۱۱ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۴۰۳ تاریخ: ۲۹/۰۶/۱۴۰۱ شاکی : بنیاد تعاون ناجا طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشی از بخشنامه های شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ ( بند ۶ ) و بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۴/۶ و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۲۶/۸/۸۲ سازمان امور مالیاتی شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشی از بخشنامه های شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ ( بند ۶ ) و بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۴/۶ و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۲۶/۸/۸۲ سازمان امور مالیاتیبه دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : الف – بخشنامه ۵۹۹/۴۹۰۹/۲۱۱ – ۲۶/۸/۸۲ ( بند ۲ ) " ۲- مبالغ اضافی دریافتی از مودیان بابت مالیاتهای موضوع قانون مالیاتهای مستقیم به هر عنوان مشمول پرداخت خسارتی به نرخ ( ۵/۱ % ) در ماه از تاریخ دریافت مالیات طبق بند ( ۱ ) تا زمان استرداد آن خواهد بود که می بایست این اضافه دریافتی به مالیات و خسارت متعلقه ظرف یک ماه از تاریخ احراز موضوع از محل وصولی های جاری به نفع مودی ذینفع پرداخت شود. "ب- بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۳/۱۴۰۰/۲۰۰ – ۱۴۰۰/۴/۶ " ماده ۴ – در صورتی که فارغ از سال تعلق جریمه ، دریافت خسارت تاخیر موضوع ماده ( ۲۴۲ ) قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ( ۶ ) ماده ( ۱۷ ) قانون مالیات بر ارزش افزوده برای مودیان احراز شده است ، مبالغ خسارت مذکور از جرایم قابل بخشش مربوط به دوره ها / سال های مالیاتی مورد درخواست ، حسب مورد کسر و سپس نسبت به بخشودگی جرایم اقدم گردد. " ج- بند ۶ بخشنامه شماره ۲۶۹۴/۲۰۰ مورخه ۱۴۰۰/۱/۲۳ " ۶- در صورتی که مودیان مالیاتی مشمول خسارت تاخیر موضوع ماده ( ۲۴۲ ) قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ( ۶) ماده (۱۷) قانون مالیات بر ارزش افزوده می باشند ، ابتدا باید مبالغ مذکور بودن در نظر گرفتن دوره / سال % منبع مربوط از جرایم مالیاتی کسر و سپس نسبت به بخشودگی جرایم اقدام گردد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : بنیاد تعاون ناجا در سنوات ۱۳۸۶ و ۱۳۹۰ و ۱۳۹۱ با درخواست واحد مالیاتی ، مبالغی مازاد بر مالیات قطعی و مشخص شده پرداخت نموده است که حسب تبصره ماده ۲۴۲ ق.م.م مشمول ۵/۱ درصد خسارت تاخیر و ۱ % جایزه خوش حسابی ماده ۱۹۰ قانون گردیده است. واحد مالیاتی مکلف بوده وفق مفاد بخشنامه های مورد شکایت ظرف یک ماه از محل درآمد وصول نسبت به پرداخت اقدام نماید که علیرغم مراجعه و اصرار اقدامی معمول نشده است در حالی که در ماده ۲۴۲ به صراحت و بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۰۹/۲۹۷/۲۰۳ سال ۱۳۸۵ و بند ۴ بخشنامه یاد شده تاکید بر این پرداخت و استرداد شده است. در حالی که در بخشنامه های یاد شده مودیانی که انضباط مالی دارند و با سازمان امور مالیاتی همکاری دارند و مشمول اخذ خسارت تبصره ماده ۲۴۲ می باشند به جای تشویق مورد نظر قانونگذار مشمول تنبیه شده اند و درج عبارت " پس از کسر خسارت تاخیر موضوع ماده ۲۴۲ " باعث تضییق دایره حکم مقنن می شود و برخلاف قانون و خارج از حد و اختیار سازمان امور مالیاتی است تقاضای رسیدگی و ابطال آن را دارم. در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۱۹۸۶/۲۱۲/ص مورخه ۱۴۰۰/۱۰/۲۰ به طور خلاصه توضیح داده است که : که در راستای جلوگیری از تضییع حقوق دولت و وصول به موقع مالیات و رعایت عدالت مالیاتی ، اقدامات خاصّی در قانون از جمله اخذ جرایم و نیز پرداخت مشوق ها و خسارت با لحاظ سوابق مودیان در نظر گرفته است. بنابراین همانگونه که پرداخت در مالیات و وصول حقوق دولت موجب تعلق جریمه است ، اضافه پرداختی نیز مشمول خسارت دانسته شده است و همانگونه که سازمان امور مالیاتی در بخشودگی جرایم دارای اختیارات است می تواند در هنگام تعلق خسارت ، می تواند این خسارت را در نحوه اعمال بخشودگی جرایم مالیاتی اعمال نماید و این دو امر باهم در تضاد نمی باشند و البته در خصوص دستورالعمل شماره ۵۹۰۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخه ۱۳۸۲/۸/۲۶ به موجب دادنامه شماره ۶۱۸ مورخه ۱۳۸۷/۹/۱۰ هیات عمومی ، از حیث تاریخ احتساب ، مورد ابطال واقع شده است. نتیجه اینکه بخشنامه های مورد شکایت وفق مقررات تدوین شده اند و مغایرتی با قوانین نداشته تقاضای رد شکایت دارم. با عنایت به توضیحات طرفین و عقیده اعضای حاضر در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۰ هیات تخصصی مالیاتی بانکی با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل اقدام به صدور رای می نماید : رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری راجع به تقاضای ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۵۹۹/۴۹۰۹/۲۱۱ مورخ ۱۳۸۲/۸/۲۶ سازمان امور مالیاتی که دلالت بر این دارد که مبالغ اضافی دریافتی از مودیان بابت مالیاتهای موضوع قانون مالیاتهای مستقیم به هر عنوان مشمول پرداخت خسارت ۵/۱ درصد در ماه از تاریخ دریافت تا زمان استرداد به نفع مودی خواهد شد و مفاد این مقرره ، بیان مفاد تبصره ماده ۲۴۲ قانون مالیاتهای مستقیم می باشد که هم تمامی مبالغ اضافه دریافتی را در بر می گیرد و هم نرخ پرداخت خسارت توسط سازمان را منطبق با مفاد قانون بیان داشته است و هم مدت زمان پرداخت و نحوه آن را به نحو کاملاً منطبق با قانون ( یعنی ماده ۲۴۲ و تبصره آن ) بیان نموده است و فی الواقع مقرره مورد شکایت در راستای بیان حکم مقنن و شیوه اجرای قانون با ذکر عبارات مندرج در قانون بوده و حکم مازاد بر مفاد قانون که موجب تضییع حقوق مودیان شود از آن استنباط نمی شود ، بنابراین به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

نمایش:از ۱٬۲۰۱ بخشنامه
برو به:از ۴۱

دسته‌بندی بخشنامه‌ها و مقررات

مقررات مالیاتی
مقررات وزارت کار
مقررات گمرک
مقررات قوه قضائیه
مقررات بیمه‌ای
قوانین کشور
مقررات وزارت صنعت، معدن و تجارت
اطلاعیه‌های مالیاتی
بخشنامه‌های وزارت اقتصاد
مقررات بانک مرکزی
مصوبات هیات وزیران