رای شماره ۳۶۷ - ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۳۶۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری (موضوع شکایت و خواسته : ۱- ابطال فراز اول رای شماره ۷ – ۲۰۱ مورخه ۱۲/۸/۱۳۹۵ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی ( بخشنامه شماره ۳۵/۹۶/۲۰۰ ) ۲- ابطال بند ۱ و ۲ بخشنامه شماره ۵۱۹/۹۹/۲۰۰ مورخه ۴/۹/۱۳۹۹ ۳- ابطال بند ۱ و ۲ بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۷/۱۲/۱۳۹۶ ۴- ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۱۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۸/۳/۱۴۰۰ شورای عالی مالیاتی )

رای شماره ۳۶۷ - ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۳۶۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۶/۰۹ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری (موضوع شکایت و خواسته : ۱- ابطال فراز اول رای شماره ۷ – ۲۰۱ مورخه ۱۲/۸/۱۳۹۵ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی ( بخشنامه شماره ۳۵/۹۶/۲۰۰ ) ۲- ابطال بند ۱ و ۲ بخشنامه شماره ۵۱۹/۹۹/۲۰۰ مورخه ۴/۹/۱۳۹۹ ۳- ابطال بند ۱ و ۲ بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۷/۱۲/۱۳۹۶ ۴- ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۱۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۸/۳/۱۴۰۰ شورای عالی مالیاتی )

تاریخ تصویب: ۱۴۰۱/۰۶/۰۹

هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی

شماره پرونده: ه ع/ ۰۱۰۰۳۸۲- ۰۰۰۳۷۶۷   شماره دادنامه:۳۶۷ -۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۳۶۸   تاریخ:     ۰۹/۰۶/۱۴۰۱

شاکی: شرکت سیمان ارومیه – شرکت سیمان آبیک- عبدالحمید نیک نام جهرمی- زین العابدین تمایل

طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع شکایت و خواسته: ۱- ابطال فراز اول رای شماره ۷ – ۲۰۱ مورخه ۱۳۹۵/۸/۱۲ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی ( بخشنامه شماره ۳۵/۹۶/۲۰۰ ) ۲- ابطال بند ۱ و ۲ بخشنامه شماره ۵۱۹/۹۹/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۹/۹/۴ ۳- ابطال بند ۱ و ۲ بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۷ ۴- ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۱۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۳/۸ شورای عالی مالیاتی

شاکی:

رای شماره ۷ – ۲۰۱ مورخه ۱۳۹۵/۸/۱۲ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی ( بخشنامه شماره ۳۵/۹۶/۲۰۰ )

مفاد فراز (پاراگراف) اول پیش نویس بخشنامه موصوف با رعایت سایر مقررات وفق موازین قانونی می باشد در مورد فراز (پاراگراف) دوم، سیاق و منطوق عبارات ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم چنین مستفاد می شود که دو برابر فعالیتهای مذکور در فراز انتهایی ماده موصوف به کلیه معافیت های ذکر شده در ماده مذکور قابل تسری می باشد.

بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۷

۱- در مواردی که در تعیین مالیات اشخاص حقوقی تخفیف موضوع تبصره های (۶) و (۷) ماده ۱۰۵ قانون فوق توأمان قابل اعمال باشد، با توجه به سیاق عبارت تبصره (۷) فوق (نرخ های مذکور) می بایست ابتدا تخفیف نرخ تبصره (۶) و سپس تخفیف نرخ تبصره (۷) اعمال گردد.

۲- در مواردی که در تعیین مالیات اشخاص حقوقی می بایست تخفیف موضوع تبصره (۷) ماده ۱۰۵ و معافیت موضوع بند (ر) ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم اعمال شود، مقتضی است ابتدا تخفیف موضوع تبصره (۷) ماده ۱۰۵ و سپس معافیت موضوع بند (ر) ماده ۱۳۲ قانون مذکور اعمال گردد.

بخشنامه شماره ۱۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۳/۸ شورای عالی مالیاتی

۲- در مواردی که مؤدی استحقاق برخورداری بیش از یک معافیت، بخشودگی یا تخفیف در نرخ مالیاتی را دارد با رعایت بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۶/۳۵ مورخ ۱۳۹۶/۳/۳ اقدام شود.

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :

سازمان امور مالیاتی و شورای عالی مالیاتی از حدود قانون و مقررات خارج شده اند طبق اصل ۵۱ قانون اساسی هیچ گونه مالیاتی وضع نمی شود مگر به موجب قانون و مرجع تفسیر در موارد ابهام و اجمال قوانین وفق اصل ۷۳ قانون اساسی ، مجلس شورای اسلامی می باشد.

تصمیم و اقدام سازمان امور مالیاتی طی بخشنامه شماره ۳۵/۹۶/۲۰۰ و نیز رای اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی بر خلاف مقررات ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم می باشند و مفاد احکام مقرر در تبصره های ۶ و ۷ ماده ۱۰۵ قانون و نیز حکم صریح جزء ۲ بند ق تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور می باشند تقاضای ابطال آنها را دارم.

در خصوص اینکه اگر مؤدیان مستحق اعمال تخفیف تبصره های ۶ و ۷ ماده ۱۰۵ قانون باشند ( به صورت همزمان) ابتدا تخفیف تبصره ۶ و سپس تبصره ۷ را اعمال نمایند و اعمال تخفیف پایین تر را جاری دانسته اند مغایر قانون بودجه سال ۱۴۰۰ به شرح ذکر شده می باشد.

قانونگذار در قانون بودجه سال ۱۴۰۰ برای حمایت از اقشار آسیب دیده در برابر کرونا ( کسب و کارهای آسیب دیده) با هدف حمایتی بیان نموده است علاوه بر مشوق های مالیاتی و معافیت های قانونی ، یعنی اینکه این امر مندرج در قانون بودجه به معافیت سابق اضافه می شود ، به عنوان مثال ابتدا معافیت قانون مالیاتهای مستقیم اعمال می شود و سپس ۵ % تخفیف موضوع قانون بودجه در مورد مؤدیان اعمال خواهد شد در حالی که در مقررات مورد شکایت چنین نشده است و قانون بودجه تفسیر به رای شده است تقاضای رسیدگی و ابطال مصوبات مورد شکایت را دارم.

در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی به موجب لایحه شماره  ۱۴۳۴۰/۲۱۲/ص مورخه ۱۴۰۰/۱۱/۹  به طور خلاصه توضیح داده است که :

۱- بر اساس مقررات ماده ۱۰۵ اصلاحی سال ۱۳۹۴ جمع درآمدهای شرکت و درآمد ناشی از فعالیت های انتفاعی که از سایر منابع در ایران یا خارج از ایران تحصیل می نمایند پس از وضع زیان و کسر معافیت ها مشمول مالیات می شود. و به موجب تبصره ۷ همین ماده قانونی بحث اعمال تخفیف به ازای هر ده درصد افزایش سالیانه قید شده است و در ماده ۱۳۱ قانون یاد شده نیز به شرح تبصره آن نیز تخفیف به ازای هر ۱۰ % افزایش اعمال شده است.

۲- طبق جزء ۲ بند ( ق ) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور و به منظور حمایت از کسب و کارها در برابر کرونا ، واحدهای صنفی با درآمد مشمول مالیات کمتر از یک میلیارد ریال و واحدهای تولیدی در سال ۱۳۹۹ ، علاوه بر بخشودگی های مالیاتی ، برای سال ۱۳۹۹ از پنج واحد درصد بخشودگی برخوردار می شوند.

۳- طبق رای ( صورتجلسه ۷ – ۲۰۱ مورخه ۱۳۹۵/۸/۱۲ شورای عالی مالیاتی ) ابلاغی به موجب بخشنامه شماره ۳۵/۹۶/۲۰۰ سازمان امور مالیاتی ، در صورتی که مؤدی از چند بخشودگی یا معافیت استفاده می نماید ، می بایست در محاسبه مالیات بخشودگی یا تخفیف قبلی مدنظر قرار گیرد و از خالص نرخ یا مالیات نسبت به اعمال بخشودگی یا معافیت اقدام شود.

۴- در دستورالعمل ۵۱۹/۹۹/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۹/۹/۴ این سازمان ، نحوه اعمال نرخ ماده ۱۰۵ ق.م.م بیان شده است و نیز در بند ۲ بخشنامه شماره ۱۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخه ۱۴۰۰/۳/۸ مقرر شده است که در مواردی که مؤدی استحقاق بیش از یک معافیت را دارد رعایت بخشنامه شماره ۳۵/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۳/۳ ضرورت دارد.

فلذا بخشنامه های مورد شکایت در راستای احکام قانون بوده ضمن اینکه در خصوص رای شماره ۷ – ۲۰۱ مورخه ۱۳۹۵/۵/۱۲ قبلاً به موجب دادنامه شماره ۱۰۱۰۹ مورخه ۱۳۹۷/۴/۳۱ شکایت مردود اعلام شده است.

نظریه تهیه کننده گزارش :

نظر به اینکه در مقرره مورد شکایت یعنی بند ۲ بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۷ مقرر شده است در مواردی که در تعیین مالیات اشخاص حقوقی می بایست تخفیف موضوع تبصره ( ۷ ) ماده ۱۰۵ و معافیت موضوع بند ( ر ) ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم اعمال شود ، مقتضی است ابتدا تخفیف موضوع تبصره ( ۷ ) ماده ۱۰۵ و سپس معافیت موضوع بند ( ر ) ماده ۱۳۲ قانون مذکور اعمال گردد و حکم این مقرره همانگونه که در خصوص مصوبات مشابه و در قالب دادنامه شماره ۱۱۳۹۰ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۱۴ هیات تخصصی مالیاتی بانکی اعلام شده است ، برای جلوگیری از اعمال معافیت و تخفیف مضاعف می باشد یعنی بدواً معافیت یا تخفیف از مأخذ مشمول کسر شود و الباقی مشمول معافیت با تخفیف بعدی در صورت شمول گردد و این حکم مندرج در مصوبه مورد شکایت که بیان نموده ابتدا تخفیف مالیاتی موضوع تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و سپس معافیت موضوع بند ( ر ) ماده ۱۳۲ ق.م.م اعمال شود ، در راستای تبیین حکم مقنن بوده و مغایرتی با قوانین و مقررات نداشته و همانگونه که بیان شد در راستای پرهیز از اعمال معافیت مضاعف بوده چرا که به همان دلیلی که اخذ مالیات مضاعف امری غیر قانونی و ناصحیح است اعمال تخفیف و معافیت مضاعف نیز قانونی نمی باشد.

ه ع/ ۰۱۰۰۳۸۲ - ۰۰۰۳۷۶۷

رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

نظر به اینکه در مقرره مورد شکایت یعنی بند ۲ بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۷ مقرر شده است در مواردی که در تعیین مالیات اشخاص حقوقی می بایست تخفیف موضوع تبصره ( ۷ ) ماده ۱۰۵ و معافیت موضوع بند ( ر ) ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم اعمال شود ، مقتضی است ابتدا تخفیف موضوع تبصره ( ۷ ) ماده ۱۰۵ و سپس معافیت موضوع بند ( ر ) ماده ۱۳۲ قانون مذکور اعمال گردد و حکم این مقرره همانگونه که در خصوص مصوبات مشابه و در قالب دادنامه شماره ۱۱۳۹۰ مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۱۴ هیات تخصصی مالیاتی بانکی اعلام شده است ، برای جلوگیری از اعمال معافیت و تخفیف مضاعف می باشد یعنی بدواً معافیت یا تخفیف از مأخذ مشمول کسر شود و الباقی مشمول معافیت با تخفیف بعدی در صورت شمول گردد و این حکم مندرج در مصوبه مورد شکایت که بیان نموده ابتدا تخفیف مالیاتی موضوع تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و سپس معافیت موضوع بند ( ر ) ماده ۱۳۲ ق.م.م اعمال شود ، در راستای تبیین حکم مقنن بوده و مغایرتی با قوانین و مقررات نداشته و همانگونه که بیان شد در راستای پرهیز از اعمال معافیت مضاعف بوده چرا که به همان دلیلی که اخذ مالیات مضاعف امری غیر قانونی و ناصحیح است اعمال تخفیف و معافیت مضاعف نیز قانونی نمی باشد فلذا به استناد ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر می باشد.

محمّد علی برومندزاده

رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی