۱ فیلتر فعال
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
۱۰۴۳دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۴۳ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۴۳ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع / ۹۷/۱۳۳۹ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۴۳ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۴۵۶۷۲/۶۰۷۷/۴/۳۰ مورخ ۱۳۸۰/۸/۸ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۴۵۶۷۲/۶۰۷۷/۴/۳۰ مورخ ۱۳۸۰/۸/۸ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: ضمن بازدید وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی از برخی واحدهای مالیاتی تهران و مذاکره با تعدادی از مراجعین و ماموران تشخیص معلوم گردید یکی از عوامل بروز اختلاف بین ماموران یادشده و مودیانی که ملک خود را به صورت رهن تصرف و یا به اصطلاح رایج در افواه عامه - به طور رهن و اجاره واگذار می‌نمایند، عملکردهای متفاوت ممیزین مالیاتی در تقویم مال‌الاجاره براساس املاک مشابه بنا به حکم ماده ۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم و چگونگی رعایت حکم دیوان محترم عدالت اداری درخصوص اجرای حکم ماده ۵۵ آن قانون می‌باشد. همکاران به خوبی واقف هستند که با وجود نص صریح قانون در این باره، به طور کلّی یافتن ملک مشابه برای تمامی انواع واحدهای اجاری و رهنی میسر نیست، به خصوص اینکه مراد مقنّن صرفاً مشابهت فیزیکی نبوده، بلکه در باب مشابهت عوامل متعددی مطرح است که نبایستی آنها را از نظر دور داشت و در این صورت تقویم مال‌الاجاره توسط ماموران تشخیص از لحاظ دوری و نزدیکی به واقعیت و مال‌الاجاره واقعی املاک مشابه معمولاً تقریبی و دقت در اجرای قانون از این جهت به طور نسبی صورت می‌پذیرد. در خصوص رهن، آنچه در بادی امر و در دایره مشابهت موضوع جلب توجه می‌نماید، مقدار دین (دریافتی) راهن است که بابت عقد رهن دریافت نموده است، در نتیجه می‌تواند به عنوان مهمترین مولّفه مدنظر ممیزین و سرممیزین مالیاتی در تعیین مال‌الاجاره ملاک عمل قرار گیرد، چرا که به لحاظ قواعد اقتصادی، اصل بر این واقع می‌شود که دو ملک کاملاً مشابه در ازای دو مبلغ متساوی به رهن واگذار شوند. با عنایت به نظرخواهی و پرسش و تحقیق این نتیجه حاصل شده است که حسب مقایسه مال‌الاجاره‌های تقویمی توسط ماموران و مال‌الاجاره‌های واقعی دریافتی برمبنای اجاره نامه‌های رسمی بابت املاک مشابه (در حوزه‌های مالیاتی که دقت نظر کافی دارند) از طرفی و مقایسه آن با املاک مشابه دیگری که به طریق رهن تصرف واگذار می‌شوند از طرف دیگر، به طور متوسط هر ۱۰۰۰۰۰۰۰ ریال سپرده نزد راهن از حیث عقود مربوط به اجاره و رهن، معادل ۲۵۰۰۰۰ ریال مال‌الاجاره ماهانه است. نظر به مراتب فوق، به لحاظ اتّخاذ رویه واحد یا لااقل ایجاد هماهنگی نسبی در رسیدگی به پرونده‌های مالیات بر درآمد مستغلات و کاستن از اختلافات فیمابین به طور عموم و ترتیب اجرای حکم ماده ۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم در مواردی که واگذاری و تصرف املاک مورد نظر به صورت رهن انجام می‌شود به طور اخص، مقرر می‌گردد: ۱- ماموران تشخیص مالیات درخصوص املاک رهنی سعی کنند به جای ارزیابی تخمینی و نظری، میزان دقیق وجه پرداختی به راهن را معین و بازای هر ۱۰.۰۰۰.۰۰۰ ریال آن مبلغ ۲۵۰.۰۰۰ ریال اجاره بهای ماهانه منظور و اگر راهن علاوه بر دین (دریافتی) رقمی هم به عنوان اجاره از مرتهن دریافت می‌نماید، رقم اخیر را نیز به مبلغ احتسابی فوق‌الذکر علاوه و جمع آن را به عنوان مال‌الاجاره تقویمی قلمداد نمایند. بدیهی است، اولاً در صورت عدم دستیابی به مبلغ دین و یا مواجهه با گفتارهای متناقض راهن و مرتهن و به طور کلی عدم اطمینان از میزان دقیق دریافتی راهن، وفق روال معمول بایستی مال‌الاجاره برمبنای املاک مشابه تعیین گردد، ثانیاً در موارد خاص (مثلاً در مجتمع‌های مسکونی و شهرک‌ها) که ممکن است واحدهای مختلف ملکی از هر نظر وضعیت همسان با یکدیگر داشته باشند، توجه نمایند که اجرای این دستورالعمل نباید سبب بروز اختلاف فاحش مالیاتی بین اینگونه واحدها باشد. ۲- از آنجا که هیات عمومی دیوان محترم عدالت اداری به موجب رای شماره ۶۲ مورخ ۱۳۷۹/۰۲/۱۸ (ابلاغی طی شماره ۲۲۳۷۰/۴۲۸۹-۴/۳۰ مورخ ۱۳۷۹/۰۵/۱۸) حکم ماده ۵۵ پیش گفته را نسبت به رهن تصرف هم قابل تسری دانسته است، لذا حوزه‌های مالیاتی ذیربط مکلّف‌اند درخصوص تعیین مال‌الاجاره هر یک از دو ملک واگذاری و تصرفی که عقد رهن، تصرف یا واگذار شده باشد، روش محاسباتی مزبور را حسب مورد اعمال و هر حوزه در صورت استعلام حوزه دیگر، مال‌الاجاره را طبق بند ۱ بالا تعیین و به حوزه متقاضی اعلام و خود نیز در احتساب درآمد مشمول مالیات ملک ابواب جمعی به همان ترتیب عمل نماید.۳- مبنای ارایه شده طی این دستورالعمل نسبت به پرونده‌هایی که تاکنون برگ تشخیص مالیات مربوط به آنها صادر نشده قابل اعمال می‌باشد و در مورد سایر پرونده‌ها هم، در صورت عدم قطعیت، ممیزین کل و هیاتهای حل اختلاف مالیاتی می‌توانند حتی‌الامکان در رفع اختلافات مطروحه آن را به‌کار بندند. ناگفته نماند، دستورالعمل حاضر مانع اتّخاذ تصمیم مراجع حل اختلاف مالیاتی وفق قسمت اخیر ماده ۲۲۹ قانون مالیاتهای مستقیم مبنی بر توجه به واقعیات نخواهد بود. مفاد دستورالعمل به تایید هیات عمومی شورای عالی مالیاتی رسیده است. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال بخشنامه مورد شکایت را از زمان صدور آن مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام داشته است: بر اساس ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم در رهن تصرف، راهن طبق مقررات این فصل (فصل اول باب سوم قانون مالیاتهای مستقیم) مشمول مالیات خواهد بود. در ماده ۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم به عنوان تنها ماده‌ای که در فصل فوق به درآمد مشمول مالیات اجاره پرداخته هیچ ذکری از تبدیل مبلغ رهن به اجاره و تعیین آن به عنوان مبنای درآمد مشمول مالیات اجاره نرفته و انجام آن به آیین‌نامه یا دستورالعمل خاصی نیز ارجاع نگردیده است. از این رو، بخشنامه مورد شکایت که براساس آن مبنای ۲۵۰۰۰۰ ریال اجاره ماهانه به ازای هر ۱۰۰۰۰۰۰۰ ریال رهن تعیین و بعدها نیز به ۱۵۰۰۰۰ ریال اصلاح گردیده، خارج از حدود اختیارات رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور و مصداق تجاوز از حکم مقنّن می‌باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفترحقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۴۳۱۱/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۷/۷/۲ به طور خلاصه توضیح داده است که: بر اساس ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ مقرر شده بود که: «در رهن تصرف راهن طبق مقررات این فصل {مالیات بر درآمد املاک} مشمول مالیات خواهد بود.» و طبق ماده ۵۴ این قانون: «مال‌الاجاره از روی سند رسمی تعیین می‌شود و در صورتی که اجاره‌نامه سند رسمی وجود نداشته باشد یا از تسلیم سند یا رونوشت آن خودداری گردد و یا موجر علاوه بر اجاره‌بها وجهی به عنوان ودیعه یا هر عنوان دیگر از مستاجر دریافت نموده باشد، میزان اجاره‌بها براساس املاک مشابه تعیین خواهد شد.» به موجب قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰، تبصره ۲ به شرح زیر به ماده ۵۴ آن قانون الحاق شد: «از ابتدای سال ۱۳۸۲ ماخذ محاسبه و درآمد مشمول مالیات اجاره املاک، ارزش اجاری خواهد بود که توسط کمیسیون تقسیم املاک موضوع ماده ۶۴ این قانون برای محدوده شهرها و روستاها و براساس هر متر مربع تعیین خواهد شد.» از ابتدای سال ۱۳۸۲ این حکم مجری بوده و نه مقررات بخشنامه مورد شکایت. به موجب بند ۱۱ ماده واحده قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ متن دیگری جایگزین ماده ۵۴ و تبصره‌های آن شد و براساس آن مقرر گردید: «درآمد اجاره براساس قرارداد اعم از رسمی یا عادی مبنای تشخیص مالیات قرار می‌گیرد و در مواردی که قرارداد وجود نداشته باشد یا از ارایه آن خودداری گردد و یا مبلغ مندرج در آن کمتر از هشتاد درصد ارقام مندرج در جدول املاک مشابه تعیین و اعلام شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور باشد و نیز در مورد ماده (۵۴ مکرر) این قانون، میزان اجاره‌بها بر اساس جدول اجاره املاک مشابه تعیین خواهد شد.» با توجه به این که در رهن تصرف، مالیات مطابق مقررات مالیات اجاره دریافت می‌شود و با شرط عدم وجود قرارداد اجاره میزان اجاره بهای ملک مورد رهن تصرف براساس جدول اجاره املاک مشابه تعیین خواهد شد، به موجب بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۰/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۴/۷ احکام جدیدی در این خصوص مقرر شد و با توجه به نسخ شدن بخشنامه مورد شکایت، رسیدگی به درخواست شاکی موضوعاً منتفی بوده و مشمول حکم مقرر در ماده ۸۵ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری می‌باشد. نظریه تهیه‌کننده گزارش: بر اساس ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ که قانون حاکم در زمان وضع مقرره مورد شکایت است، مقرر شده بود که: «در رهن تصرف راهن طبق مقررات این فصل {مالیات بر درآمد املاک} مشمول مالیات خواهد بود» و طبق ماده ۵۴ این قانون: «مال‌الاجاره از روی سند رسمی تعیین می‌شود و در صورتی که اجاره‌نامه سند رسمی وجود نداشته باشد یا از تسلیم سند یا رونوشت آن خودداری گردد و یا موجر علاوه بر اجاره‌بها وجهی به عنوان ودیعه یا هر عنوان دیگر از مستاجر دریافت نموده باشد، میزان اجاره‌بها براساس املاک مشابه تعیین خواهد شد.» نظر به اینکه برمبنای موازین قانونی فوق مقرر شده بود که در رهن تصرف، مالیات مطابق مقررات مالیات اجاره دریافت می‌شود و با شرط عدم وجود قرارداد اجاره، میزان اجاره بهای ملک مورد رهن تصرف براساس جدول اجاره املاک مشابه تعیین می‌گردد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه‌کننده گزارش:دکتر زین‌العابدین تقوی رای هیات تخصصی بر اساس ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ که قانون حاکم در زمان وضع مقرره مورد شکایت است، مقرر شده بود که: «در رهن تصرف راهن طبق مقررات این فصل {مالیات بر درآمد املاک} مشمول مالیات خواهد بود» و طبق ماده ۵۴ این قانون: «مال‌الاجاره از روی سند رسمی تعیین می‌شود و در صورتی که اجاره‌نامه سند رسمی وجود نداشته باشد یا از تسلیم سند یا رونوشت آن خودداری گردد و یا موجر علاوه بر اجاره‌بها وجهی به عنوان ودیعه یا هر عنوان دیگر از مستاجر دریافت نموده باشد، میزان اجاره‌بها براساس املاک مشابه تعیین خواهد شد.» نظر به اینکه برمبنای موازین قانونی فوق مقرر شده بود که در رهن تصرف، مالیات مطابق مقررات مالیات اجاره دریافت می‌شود و با شرط عدم وجود قرارداد اجاره، میزان اجاره بهای ملک مورد رهن تصرف براساس جدول اجاره املاک مشابه تعیین می‌گردد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۴۲دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۴۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۴۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع /۹۷۰۱۸۰۹ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۴۲ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: آقای رسول نیکبخت طرف شکایت: هیات وزیران موضوع شکایت و خواسته: ابطال تصویب نامه شماره ۳۷۸۷۵/ت ۵۵۱۴۳ ه مورخ ۱۳۹۷/۳/۲۹ هیات وزیران شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال تصویب نامه شماره ۳۷۸۷۵/ت ۵۵۱۴۳ ه مورخ ۱۳۹۷/۳/۲۹ هیات وزیران به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: هیات وزیران در جلسه مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۷ به پیشنهاد وزارت نفت و به استناد ماده ۱ قانون هدفمند کردن یارانه ها مصوب ۱۳۸۸ تصویب کرد: ۱- قیمت عرضه هر متر مکعب گاز طبیعی موضوع بندهای ۳ و ۴ تصویب نامه شماره ۲۶۰۹۶/ت ۵۱۹۲۰ ه مورخ ۴/۳/۱۳۴ با رعایت بند ۲ این تصویب نامه به میزان پانزده درصد افزایش می یابد و در سقف ارقام مصوب مربوط در قوانین بودجه سنواتی دریافت می گردد. ۲- اجرای این تصویب نامه نباید موجب افزایش دریافتی کل از مشترکان در میزان مساوی مصرف نسبت به سال ۱۳۹۵ گردد. ۳- منابع حاصل از این افزایش با رعایت قوانین و مقررات مربوط و قانون بودجه سال ۱۳۹۷ کل کشور به عنوان منابع شرکت ملی گاز ایران محسوب شده و در اختیار شرکت یاد شده قرار می گیرد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که هیات عمومی دیوان عدالت اداری قبلاً و به موجب دادنامه شماره ۴۸۵ و ۴۸۶ مورخ ۱۳۹۶/۵/۲۴ و دادنامه شماره ۱۱۲۷ مورخ ۱۳۹۶/۱۱/۳ اخذ «آبونمان» و « هزینه خدمات مستمر » را خلاف قانون دانسته و ابطال کرده است و هیات وزیران برای جبران کسری درآمد شرکت ملی گاز به دلیل ابطال آبونمان گاز، اقدام به وضع تصویب نامه مورد شکایت نموده و قیمت گاز را افزایش داده است. با این حال، مستند قانونی وضع این تصویب نامه مشخص نشده و تصویب نامه فوق به دلیل عدم وجود صلاحیت و سوء استفاده از اختیارات قابل ابطال می باشد و ابطال آن از زمان تصویب تقاضا می گردد. در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت به موجب لایحه شماره ۴۰۲۵۵م/۹۷/۳۶۹۵۸ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۵ به طور خلاصه توضیح داده است که: بر اساس بند (ب) ماده ۱ قانون هدفمند کردن یارانه ها، دولت مکلف است با رعایت این قانون قیمت حاملهای انرژی را اصلاح کند و میانگین قیمت فروش داخلی گاز طبیعی به گونه ای تعیین شود که به تدریج تا پایان برنامه پنجم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران، معادل حداقل هفتاد و پنج درصد (۷۵%) متوسط قیمت گاز طبیعی صادراتی پس از کسر هزینه های انتقال، مالیات و عوارض شود. از سوی دیگر، به موجب ماده ۳۹ قانون برنامه ششم توسعه، مهلت اجرای حکم مقرر در ماده ۱ قانون هدفمند کردن یارانه ها تا پایان برنامه ششم توسعه (سال ۱۴۰۰) افزایش یافته است. ضمن اینکه به موجب بند ۳ تصویب نامه مورد شکایت به لزوم رعایت قوانین و مقررات مربوط و قانون بودجه سال ۱۳۹۷ کل کشور تصریح شده و در عین حال دادنامه های مورد استناد صادر شده از سوی هیات عمومی دیوان عدالت اداری در مورد آبونمان بوده و ارتباطی با قیمت فروش گاز طبیعی که به موجب تصویب نامه شماره ۲۶۰۹۶/ت۵۱۹۲۰ مورخ ۱۳۹۴/۳/۴ تعیین شده و بر اساس تصویب نامه مورد شکایت افزایش یافته، ندارد. نظریه تهیه کننده گزارش: با توجه به اینکه بر اساس بند (ب) ماده ۱ قانون هدفمند کردن یارانه ها مصوب ۱۳۸۸ و ماده ۳۹ قانون برنامه ششم توسعه جمهوری اسلامی ایران، دولت از اختیار اصلاح و تعیین قیمت حاملهای انرژی برخوردار می باشد و بر مبنای این صلاحیت قانونی اقدام به وضع تصویب نامه مورد شکایت نموده ؛ لذا ایراد عدم صلاحیت و خروج از حدود اختیارات بر مرجع وضع تصویب نامه معترض عنه وارد نیست و با عنایت به اینکه دلیل دیگری مبنی بر لزوم ابطال این تصویب نامه ارایه نشده، رد شکایت مطروحه به استناد بند (ب) ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری قابل پیشنهاد است. تهیه کننده گزارش:جواد سپهری کیا رای هیات تخصصی در خصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال تصویب‌نامه شماره ۳۷۸۷۵ ت ۵۵۱۴۳ ه مورخ ۱۳۹۷/۳/۲۹ هیات وزیران، نظر به اینکه براساس بند «ب» ماده ۱ قانون هدفمندکردن یارانه‌ها مصوب ۱۳۸۸ و ماده ۳۹ قانون برنامه ششم توسعه جمهوری اسلامی ایران، دولت از اختیار اصلاح و تعیین قیمت حاملهای انرژی برخوردار است و برمبنای صلاحیت قانونی فوق اقدام به وضع تصویب‌نامه مورد شکایت نموده، بنابراین ایراد عدم صلاحیت و خروج از حدود اختیار بر مرجع وضع تصویب‌نامه معترضعنه وارد نیست و مقرره یادشده خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۴۱دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۴۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۴۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع/۹۷/۳۳۲ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۴۱ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: سازمان بازرسی کل کشور طرف شکایت: بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۸۰۹۹۶ – ۱۳۹۱/۷/۱۲ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران شاکی دادخواستی به طرفیت بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایرانبه خواسته ابطال بخشنامه شماره ۱۸۰۹۹۶ – ۱۳۹۱/۷/۱۲ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: ۱- مطابق ماده ۳ ضوابط فوق الذکر، ادارات امور مالیاتی مکلف هستند ظرف ۱۵ روز نسبت به صدور گواهی مفاصاحساب مالیاتی یا اعلام بدهی مالیاتی متقاضی دریافت تسهیلات اقدام نمایند. فلذا، در صورت عدم دریافت پاسخ استعلام از اداره امور مالیاتی پس از گذشت ۲۰ روز از تاریخ استعلام صورت گرفته، ارایه تسهیلات و یا ایجاد تعهدات برای مشتریان بلامانع خواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: به موجب تبصره ۱ ذیل ماده ۱۸۶ قانون مالیات های مستقیم، اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و هم چنین صاحبان مشاغل از طرف بانک ها و سایر موسسات اعتباری، منوط به اخذ گواهی های ذیل خواهد بود: ۱- گواهی پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده ۲- گواهی اداره امور مالیاتی مبنی بر وصول نسخه ای صورت های مالی ارایه شده به بانک ها و سایر موسسات اعتباری (ضوابط اجرایی این تبصره، توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی، تعیین و ابلاغ خواهد شد.) تعیین ضوابط جهت اجرای حکم موضوع تبصره مذکور، تکلیف قانونی سازمان امور مالیاتی و بانک مرکزی بود، لیکن مطابق بخشنامه معترض عنه اداره مطالعات و مقررات بانکی بانک مرکزی، مجوز اعطای تسهیلات یا ایجاد تعهدات به بانک ها و موسسات اعتباری، در صورت عدم ارایه پاسخ ادارات امور مالیاتی پس از گذشت ۲۰ روز از انجام استعلام داده شده است. سازمان امور مالیاتی به موجب نامه شماره ۱۹۱۶۳۷ مورخ ۱۳۹۶/۹/۷ خطاب به ریاست سازمان بازرسی کل کشور اعلام داشته اند که علیرغم حکم مندرج در بند ۲ تبصره ۱ ذیل ماده ۱۸۶ قانون مالیات های مستقیم، سازمان امور مالیاتی در تدوین بخشنامه معترض عنه نقشی نداشته است و این بخشنامه را مغایر با قوانین و مقررات مربوطه از جمله ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم دانسته و مراتب را به بانک مرکزی و مراجع ذی ربط اعلام کرده است. هم چنین سازمان امور مالیاتی اعلام داشته که در راستای تسهیل و تسریع فرایند صدور گواهی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیات های مستقیم، بخشنامه تجمیعی با تصویب هیات مقررات زدایی و تسهیل صدور مجوز های کسب و کار وضع و ابلاغ گردیده و چهارچوب استعلام بانک ها و نحوه پاسخگویی ادارات امور مالیاتی را تعین کرده است. بنابراین با عنایت به این که اداره مطالعات و مقررات بانکی بانک مرکزی اقدام به تعیین ظرف زمانی برای پاسخگویی به استعلام سازمان امور مالیاتی کرده، در حالی که در قانون و ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیات های مستقیم، چنین قیدی تصریح نشده و وضع مقرره مزبور، خارج از حدود اختیارات مرجع واضع می باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، اداره دعاوی حقوقی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به موجب لایحه شماره ۲۰۰۷۶۵/۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۲ به طور خلاصه توضیح داده است که: ۱- بر اساس تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که ضوابط اجرایی این تبصره توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی تعیین و ابلاغ خواهد شد و در راستای اجرای حکم فوق، ضوابط یاد شده تهیه شده و به موجب ماده ۳ آن، ادارات امور مالیاتی تحت نظارت آن سازمان (سازمان امور مالیاتی) مکلفند ظرف ۱۵ روز نسبت به صدور گواهی مفاصاحساب مالیاتی یا اعلام بدهی متقاضی دریافت تسهیلات اقدام نمایند. با این حال، ادارات امور مالیاتی به تکلیف فوق عمل نکرده و یا با تاخیر آن را انجام داده اند و بانک مرکزی مراتب را به سازمان امور مالیاتی منعکس کرده است، ولی نتیجه ای حاصل نشد. ۲- اختیار وضع ضوابط اجرایی برای تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم توسط خود این تبصره به بانک مرکزی و سازمان امور مالیاتی اعطاء شده است و قانونگذار اشاره ای به نحوه احراز گواهی های لازم برای اعطای تسهیلات به اشخاص نکرده و بانک مرکزی در این زمینه دارای صلاحیت بوده است و به منظور تداوم روند ارایه خدمات بانکی مقرره مورد شکایت را صادر نموده است. عدم اجرای ضوابط مورد توافق با سازمان امور مالیاتی توسط آن سازمان، نمی تواند زمینه عدم انجام تکالیف مقرر را توسط بانک مرکزی فراهم نماید. نظریه تهیه کننده گزارش:براساس تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم، اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانکها و سایر موسسات اعتباری منوط به اخذ گواهی پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده و گواهی اداره امور مالیاتی مربوط مبنی بر وصول نسخه‌ای از صورتهای مالی ارایه شده به بانکها و سایر موسسات اعتباری می‌باشد و به موجب همین تبصره مقرر شده است که: «ضوابط اجرایی این تبصره توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین و ابلاغ خواهد شد.» نظر به اینکه ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم به موجب بخشنامه شماره ۴۱۶۷/۲۰۰/پ مورخ ۱۳۹۱/۳/۱ رییس کل بانک مرکزی و رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور تعیین و ابلاغ شده است و تعیین شرایط حاکم بر گواهی‌های لازم برای اعطای تسهیلات بانکی در صلاحیت بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران می‌باشد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش: غلامعلی آریافر رای هیات تخصصی براساس تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم، اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانکها و سایر موسسات اعتباری منوط به اخذ گواهی پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده و گواهی اداره امور مالیاتی مربوط مبنی بر وصول نسخه‌ای از صورتهای مالی ارایه شده به بانکها و سایر موسسات اعتباری می‌باشد و به موجب همین تبصره مقرر شده است که: «ضوابط اجرایی این تبصره توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین و ابلاغ خواهد شد.» نظر به اینکه ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم به موجب بخشنامه شماره ۴۱۶۷/۲۰۰/پ مورخ ۱۳۹۱/۳/۱ رییس کل بانک مرکزی و رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور تعیین و ابلاغ شده است و تعیین شرایط حاکم بر گواهی‌های لازم برای اعطای تسهیلات بانکی در صلاحیت بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران می‌باشد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۳۲دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۳۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۳۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی شماره پرونده : ه ع/۹۷/۲۲۷۲ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۳۲ تاریخ : ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی : شرکت حسابداری و خدمات مالی تندیس درفک منطقه آزاد انزلی طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۵۵/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۰ سازمان امور مالیاتی کشور و دستورالعمل نحوه ارایه اظهار نامه مالیاتی و عملکرد مالی در مناطق آزاد تجاری – صنعتی به شماره۶۴۶۳۹ مورخ ۱۳۹۶/۴/۱۱ شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۵۵/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۰ سازمان امور مالیاتی کشور و دستورالعمل نحوه ارایه اظهار نامه مالیاتی و عملکرد مالی در مناطق آزاد تجاری – صنعتی به شماره۶۴۶۳۹ مورخ ۱۳۹۶/۴/۱۱ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : شماره: ۲۰۰/۹۶/۵۵ تاریخ : ۱۳۹۶/۴/۲۰ بخشنامه ۵۵ ۹۶ بند (ت) ماده (۱۳۲) مخاطبین/ذینفعان امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی موضوع دستورالعمل نحوه ارایه اظهارنامه مالیاتی و عملکرد مالی در مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی در اجرای بند (۹) راهکارهای عملیاتی برنامه راهبردی ارتقای سلامت نظام اداری در مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی موضوع تصویب‌نامه شماره ۱۱۸۴۱۶/۵۰۱۹۳ مصوب ۱۳۹۴/۰۹/۰۸، به پیوست تصویر دستورالعمل مشترک وزارت امور اقتصادی و دارایی و دبیرخانه شورای عالی مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی به شماره ۶۴۶۳۹ مورخ ۱۳۹۶/۰۴/۱۱، جهت اطلاع و اقدام مقتضی ارسال می گردد. سید کامل تقوی نژاد رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور تاریخ اجرا: از عملکرد ۱۳۹۵ و به بعد مدت اجرا:نامحدود مرجع ناظر:دادستانی انتظامی مالیاتی نحوه ابلاغ: فیزیکی/سیستمی مواد قانونی وابسته ماده ۱۳۲- درآمد ابرازی ناشی از فعالیت¬های تولیدی و معدنی اشخاص حقوقی غیردولتی در واحدهای تولیدی یا معدنی که از تاریخ اجرای این ماده ... دستورالعمل نحوه ارایه اظهارنامه مالیاتی و عملکرد مالی در مناطق آزاد تجاری- صنعتی با توجه به بند (ت) ماده ۳۱ قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور مصوب ۱۳۹۴/۲/۱ و در اجرای بند (۹) راهکارهای عملیاتی برنامه راهبردی ارتقای سلامت نظام اداری و مقابله با فساد در مناطق آزاد تجاری - صنعتی و ویژه اقتصادی موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۸۴۱۶ /۵۰۱۹۳ مصوب ۱۳۹۴/۰۹/۰۸ ، دستورالعمل مشترک وزارت امور اقتصادی و دارایی و دبیرخانه شورای عالی مناطق آزاد تجاری - صنعتی و ویژه اقتصادی به شرح زیر تصویب می گردد: فصل اول: تعاریف ماده ۱- در این دستورالعمل اصطلاحات زیر در معانی مشروح مربوط به کار می روند: الف ) سازمان مالیاتی: سازمان امور مالیاتی کشور. ب ) سازمان منطقه: سازمان های مناطق آزاد تجاری - صنعتی. پ ) دبیرخانه: دبیرخانه شورای عالی مناطق آزاد تجاری - صنعتی و ویژه اقتصادی. ت ) قانون: قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی آن و مقررات مالیاتی موضوع ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد کشور مصوب ۱۳۷۲ و اصلاحیه های بعدی آن. ث ) مجوز فعالیت: فرمی است که سازمان منطقه طبق مقررات مربوط فعالیت های اشخاص را در آن درج و صادر می نماید. ج ) اشخاص حقیقی: کلیه اشخاص حقیقی که با مجوز سازمان منطقه به انواع فعالیت اقتصادی در منطقه اشتغال دارند. چ ) اشخاص حقوقی: کلیه اشخاص حقوقی که به موجب قوانین و مقررات مربوط به عنوان شخص حقوقی شناخته شده و با مجوز سازمان منطقه به انواع فعالیت اقتصادی در منطقه اشتغال دارند. ح ) اظهارنامه مالیاتی: فرمی است به منظور ابراز درآمد ها، هزینه ها، دارایی ها، بدهی ها، سرمایه، معافیت ها، درآمد مشمول مالیات، مالیات، بخشودگی مالیاتی و همچنین فروش کالا / ارایه خدمات، خرید کالا / دریافت خدمات، مالیات و عوارض دریافت شده، مالیات و عوارض پرداخت شده و مانده بدهی / طلب ؛ شامل اطلاعات هویتی و مکانی اشخاص حقیقی و حقوقی و حسب نوع و حجم فعالیت اشخاص مذکور جهت تشخیص مالیات بر درآمد مطابق نمونه هایی که طبق قانون توسط سازمان مالیاتی تهیه و اعلام می شود. خ ) اطلاعات عملکرد مالی: اطلاعات رویدادهای مالی شامل دفاتر، اسناد، مدارک، ترازنامه، حساب سود و زیان، فهرست معاملات و حقوق پرداختی به کارکنان. د ) سامانه الکترونیکی: سامانه های الکترونیکی است که توسط سازمان مالیاتی ایجاد شده است تا اشخاص حقیقی و حقوقی اظهارنامه مالیاتی و اطلاعات عملکرد مالی خود را حسب مورد از طریق آن ارسال نمایند. ذ ) شماره اقتصادی: شماره منحصر به فردی است که توسط سازمان مالیاتی با همکاری سازمان منطقه به کلیه اشخاص حقیقی و حقوقی اختصاص داده می شود. ر) ثبت نام: ثبت اطلاعات هویتی، مکانی و مجوزهای فعالیت در سامانه ثبت نام سازمان مالیاتی به منظور صدور شماره اقتصادی. فصل دوم : تکالیف اشخاص حقیقی و حقوقی ماده ۲- در اجرای ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد کشور و به موجب بند (ت) ماده ۳۱ قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور و تبصره (۱) ماده ۱۴۶ مکرر قانون، شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی در مناطق آزاد، داشتن مجوز فعالیت و تسلیم اظهارنامه مالیاتی و اطلاعات عملکرد مالی در مواعد مقرر قانونی است. ماده ۳- سازمان مالیاتی موظف است پس از تکمیل فرآیند ثبت نام، برای اشخاص حقیقی و حقوقی شماره اقتصادی تخصیص دهد و کارت اقتصادی صادر نماید. تبصره ۱- اشخاص حقیقی و حقوقی مشمول مکلفند مادامی که برای آن ها شماره اقتصادی جدید صادر نشده است، حسب مورد از شماره اقتصادی قبلی، شماره ملی، شناسه ملی، شناسه مشارکت مدنی و شماره اختصاصی اشخاص خارجی استفاده نمایند. ماده ۴- اشخاص حقیقی و حقوقی که در منطقه به انواع فعالیت اشتغال دارند، به منظور ارایه اظهارنامه مالیاتی و اطلاعات عملکرد مالی به سازمان مالیاتی، مکلف به ثبت نام و دریافت شماره اقتصادی می باشند. ماده ۵- اشخاص حقیقی می بایست برای هر واحد شغلی یا برای هر محل، جداگانه در نظام مالیاتی ثبت نام نمایند. تبصره ۱- چنانچه اشخاص حقیقی بر اساس مجوز فعالیت، بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند، برای تمامی این محل ها فقط یک ثبت نام صورت خواهد گرفت و بنا بر اعلام شخص یکی از این محل ها، به عنوان محل اصلی فعالیت مشخص و سایر محل ها به عنوان شعبه منظور خواهد شد. در صورت عدم انتخاب شخص، تعیین محل اصلی فعالیت به تشخیص سازمان منطقه خواهد بود. تبصره ۲- چنانچه اشخاص حقیقی در یک محل بیش از یک فعالیت شغلی داشته باشند، مکلف به یک ثبت نام برای کلیه فعالیت های شغلی محل مذکور می باشند. تبصره ۳- در مورد کارگاه ها و واحدهای تولیدی که نوع فعالیت آنان ایجاد دفتر یا فروشگاه در یک یا چند محل دیگر را اقتضا نماید، شخص می تواند برای کلیه محل های مذکور یک ثبت نام به نشانی که به عنوان محل اصلی فعالیت اعلام می نماید، انجام و یک فقره اظهارنامه برای کلیه درآمدهای حاصل از فعالیت های خود تسلیم نماید. در این صورت برای شخص مزبور یک پرونده به نشانی که اعلام می نماید، تشکیل می شود. ماده ۶- اشخاص حقیقی که به صورت مشارکت مدنی اعم از قهری یا اختیاری اداره می شوند، به عنوان یک شخص در نظام مالیاتی ثبت نام خواهند شد. اشخاص مذکور مکلفند در زمان ثبت نام، اطلاعات مورد نیاز کلیه شرکا و نسبت سهم هر شریک را اعلام نمایند. ماده ۷- اشخاص حقیقی و حقوقی مکلفند هرگونه تغییرات از جمله انحلال، تعطیلی فعالیت [دایم یا موقت (تعلیق)]، تغییر نام، تغییر شغل، تغییر نشانی، تبدیل فعالیت انفرادی به مشارکتی یا بالعکس، تغییر شرکا (اختیاری یا قهری) و سایر موارد را حداکثر ظرف مدت دو ماه از تاریخ انجام یا وقوع تغییرات به سازمان مالیاتی اعلام نمایند. فصل سوم : نحوه ارایه اظهارنامه مالیاتی و اطلاعات عملکرد مالی ماده ۸- اشخاص حقیقی و حقوقی مکلفند فهرست معاملات خود را مطابق اقلام اطلاعاتی مندرج در سامانه الکترونیکی مربوط، تهیه و ارسال نمایند. فهرست معاملات باید حداکثر در مقاطع سه ماهه (فصلی) تهیه و تا یک ماه و نیم پس از پایان هر فصل برای سامانه مذکور ارسال شود. چنانچه انتهای سال مالی اشخاص حقوقی در خلال یکی از فصول سال شمسی باشد، این اشخاص مکلفند برای آن فصل، دو فهرست معامله تنظیم و ارسال نمایند به نحوی که از ابتدای فصل تا پایان سال مالی خود یک فهرست معامله و همچنین از ابتدای سال مالی تا پایان آن فصل نیز یک فهرست معامله دیگر داشته باشند. ماده ۹- اشخاص حقیقی و حقوقی مکلفند فهرست حقوق پرداختی به کارکنان خود شامل نام و نشانی دریافت کنندگان حقوق و میزان آن را هنگام هر پرداخت یا تخصیص تا پایان ماه بعد از طریق سامانه الکترونیکی مربوط ارسال کنند و در ماه های بعد فقط تغییرات را صورت دهند. ماده ۱۰- اشخاص حقیقی و حقوقی مکلفند در صورت داشتن درآمد اجاره املاک، اظهارنامه خود را تا آخر تیرماه سال بعد از طریق سامانه مربوط ارایه نمایند. ماده ۱۱- اشخاص حقیقی مکلفند اظهارنامه مالیاتی، اطلاعات عملکردی سالیانه مربوط به فعالیت شغلی خود را در یک سال مالیاتی (سال شمسی) برای هر واحد شغلی یا برای هر محل جداگانه تنظیم و تا آخر خرداد ماه سال بعد از طریق سامانه الکترونیکی مربوط ارسال نمایند. ماده ۱۲- اشخاص حقوقی مکلفند اظهارنامه مالیاتی، ترازنامه و حساب سود و زیان خود را به همراه فهرست هویتی و شرکا، سهامداران و حسب مورد میزان سهم الشرکه یا تعداد سهام و نشانی هر یک از آن ها حداکثر تا چهار ماه پس از سال مالی از طریق سامانه الکترونیکی مربوط ارسال نمایند. این دستور العمل مشتمل بر ۱۲ ماده و ۴ تبصره در تاریخ ۲۲ / ۰۳ /۱۳۹۶ مشترکا به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی و مشاور محترم رییس جمهور و دبیر شورای عالی مناطق آزاد تجاری - صنعتی و ویژه اقتصادی رسیده است و از تاریخ تصویب لازم الاجرا می باشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین خواسته خود اعلام کرده است : بر اساس ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری – صنعتی ، انجام هرگونه فعالیت اقتصادی در این مناطق معاف از پرداخت مالیات بر دارایی و درآمد می باشد و حکم فوق شامل و حاکم بر مواد ۳ الی ۱۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم بوده و در نتیجه مفاد قانون مالیتهای مستقیم در خصوص فعالان اقتصادی شاغل در مناطق آزاد تجاری – صنعتی اجرایی نیست. از سوی دیگر به موجب تبصره ۲ ماده ۱۱۹ قانون برنامه پنجم توسعه شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی مقیم مناطق آزاد ، تسلیم اظهار نامه مالیاتی می باشد و از این رو مفاد مقررات مورد شکایت در رابطه با شمول مالیات بر مناطق آزاد تجاری – صنعتی مغایر با مواد قانونی فوق الذکر است. در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۰۲۱۷/۲۷۲/ص مورخ ۱۳۹۷/۹/۱۷ به طور خلاصه توضیح داده است که : ۱- بر اساس ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری صنعتی ، فعالیت های اقتصادی در مناطق آزاد تجاری – صنعتی به مدت بیست سال از تاریخ بهره برداری مندرج در مجوز از پرداخت مالیات بر درآمد و دارایی معاف می باشد و مستند به بند (ت) ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ۱ ماده ۱۴۶ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم ، شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی مقیم مناطق آزاد و سایر مناطق کشور ، تسلیم اظهارنامه مالیاتی و سایر تکالیف مقرر در قانون مالیاتهای مستقیم خواهد بود و مقررات مورد شکایت نیز همین حکم را بیان کرده اند و حکم مقرر در ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزادی تجاری – صنعتی رافع تکالیف مقرر در قانون مالیاتهای مستقیم نیست. به ویژه آنکه لزوم انجام تکالیف فوق در تبصره ۲ ماده ۱۱۹ قانون برنامه پنجم توسعه نیز مورد اشاره قرار گرفته است. بنابراین ، تمام مودیان باید به تکالیف مقرر در مواد ۹۵ ، ۱۰۰ و ۱۱۰ و ۱۶۹ و بند (ت) ماده ۱۳۲ و تبصره ۱ ماده ۱۴۶ قانون مالیاتهای مستقیم عمل نمایند.۲- قانونگذار به موجب ماده ۲۸۱ قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم ، تاریخ اجرای این قانون را از ابتدای سال ۱۳۹۵ تعیین کرده و ارایه اظهارنامه مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی بر اساس مواد ۱۰۰ و ۱۱۰ قانون مالیاتهای مستقیم به ترتیب تا پایان خرداد و پایان تیر ماه می باشد و مقررات مورد شکایت نیز از تیر ماه ۱۳۹۶ اجرایی شده اند ، بنابراین از لحاظ زمانی نیز تعارضی میان زمان ارایه اظهار نامه مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی و تاریخ اجرای مقررات مورد اعتراض وجود ندارد. در پاسخ به شکایت مذکور ، معاون قضایی دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره ۱۸۲۲۱۵/۹۱ مورخ ۱۳۹۷/۸/۲۹ به طور خلاصه توضیح داده است که : دادخواست شاکی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور که طبق بند (الف) ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه دارای شخصیت مستقلی است ، تنظیم شده و وزارت امور اقتصادی و دارایی طرف شکایت نمی باشد. نظریه تهیه کننده گزارش : درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۵۵/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۰ سازمان امور مالیاتی کشور و دستورالعمل نحوه ارایه اظهارنامه مالیاتی و عملکرد مالی در مناطق آزاد تجاری – صنعتی، شاکی اجمالاً مدعی است که با توجه به معافیت فعالیتهای اقتصادی در مناطق آزاد از مالیات بر درآمد و دارایی که به حکم ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی مقرر شده، الزام به ارایه اظهارنامه مالیاتی توسط فعالان اقتصادی این مناطق که براساس مقررات مورد شکایت برقرار شده، منجر به تعلّق مالیات بر آنان و حذف معافیتهای مقرر می‌گردد و این امر مغایر با قانون است. در این رابطه باید گفت که اولاً بخشنامه شماره ۵۵/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۰ سازمان امور مالیاتی کشور جهت اطلاع و اقدام مقتضی ارسال گردیده بنابراین دستورالعمل مورد بحث را تایید و اجرای آن را خواسته است. ثانیاً براساس تبصره ۱ ماده ۱۴۶ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ۲ ماده ۱۱۹ قانون برنامه پنجم توسعه، تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی است و به موجب بند «ت» ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم نیز صراحتاً اعلام شده است که : «شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی فعال در مناطق آزاد و سایر مناطق کشور تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موقع مقرر قانونی است.» با ملاحظه مفاد دستورالعمل نحوه ارایه اظهارنامه مالیاتی و عملکرد مالی در مناطق آزاد تجاری – صنعتی مشخص می‌شود که در هیچ یک از مواد این دستورالعمل به تعلّق مالیات بر فعالیتهای اقتصادیِ صورت گرفته در مناطق آزاد تجاری - صنعتی اشاره نشده و در راستای اجرای احکام مقرر در قوانین مربوطه، شرط برخورداری از معافیتهای مالیاتی موضوع ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی، تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر اعلام شده است که این امر نیز مغایرتی با قوانین ندارد. لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رد شکایت مطروحه قابل پیشنهاد است. تهیه کننده گزارش : دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی براساس تبصره ۱ ماده ۱۴۶ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ۲ ماده ۱۱۹ قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران، تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی است و به موجب بند «ت» ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم نیز مقرر شده است که : «شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی فعال در مناطق آزاد و سایر مناطق کشور تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موقع مقرر قانونی است.» ضمن آنکه با مداقه در مفاد دستورالعمل نحوه ارایه اظهارنامه مالیاتی و عملکرد مالی در مناطق آزاد تجاری – صنعتی مشخص می‌شود که در هیچ یک از مواد این دستورالعمل به تعلّق مالیات بر فعالیتهای اقتصادیِ صورت گرفته در مناطق آزاد تجاری - صنعتی اشاره‌ای نشده و در راستای اجرای احکام مقرر در قوانین مربوطه، در این دستورالعمل شرط برخورداری از معافیتهای مالیاتی موضوع ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی، تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر اعلام شده است. از این رو، مقررات مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۳۱دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۳۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۳۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع ۹۸/۵۴۶ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۳۱ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۳ دستورالعمل شماره ۷/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۲/۱ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۳ دستورالعمل شماره ۷/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۲/۱ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: ۳- درخصوص مالکین تاکسی و وانت که دارای دو خودرو یا بیشتر باشند، مالیات خودروهای بعدی نیز به صورت مقطوع به شرح جدول (۱) پیوست تعیین می‌شود. درخصوص مالکینی که دارای دو خودرو یا بیشتر (غیر از تاکسی یا وانت) باشند، مالیات خودروهای بعدی به صورت مقطوع به میزان ۲۵% (بیست و پنج درصد) بیشتر محاسبه و وصول خواهد شد. همچنین در صورتی که خودروی اول مودی تاکسی یا وانت بوده و خودروی دوم و یا خودروهای بعدی، از سایر خودروها یا ادوات موضوع جداول این دستورالعمل باشند، با عنایت به توضیحات مذکور مالیات خودروی دوم با در نظر گرفتن رقم مربوط به مالیات خودرو یا وسیله مذکور با افزایش ۲۵% به صورت مقطوع خواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که: «سازمان امور مالیاتی کشور می¬تواند برخی از مشاغل یا گروههایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد، از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید.» بنابراین، شرط مهم مقرر در این تبصره برای تعیین مالیات مودیان موضوع تبصره فوق به صورت مقطوع این است که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد. این در حالی است که در مقرره مورد شکایت که به استناد تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم صادر شده، چنین شرطی قید نشده است و کل درآمد مشاغل خودرویی صرف نظر از سقف مشخص شده در تبصره فوق، مشمول تعیین مالیات به صورت مقطوع اعلام شده و در نتیجه، این درآمد حتی در صورت گذشتن از سقف قیدشده در تبصره ماده ۱۰۰، باز هم مقطوعاً و بدون انجام تکالیف قانونی مقرر توسط مودی تعیین خواهد شد که این امر مغایر با تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور است. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۱۷۹۱/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۵/۲ به طور خلاصه توضیح داده است که: به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم: «سازمان امور مالیاتی کشور می¬تواند برخی از مشاغل یا گروههایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد، از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید...» دستورالعمل مورد شکایت درخصوص مالیات عملکرد سال ۱۳۹۶ صاحبان مشاغل خودرویی می‌باشد و برمبنای اختیار حاصل از این تبصره صادر شده و سازمان امور مالیاتی کشور در این دستورالعمل و دستورالعملهای دیگر، شیوه‌های اجرای قانون را بیان کرده است و اگر اسناد و مدارک مثبته‌ای به دست آید که مشخص شود مجموع درآمد مودیان موضوع این دستورالعمل بیش از سقف مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم می‌باشد، پرونده مودی وفق مقررات مورد رسیدگی قرار گرفته و مالیات مابه‌التفاوت متعلّق مطالبه می‌گردد. نظریه تهیه کننده گزارش: به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم: «سازمان امور مالیاتی کشور می¬تواند برخی از مشاغل یا گروههایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد، از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید...» نظر به اینکه اطلاق بند ۳ دستورالعمل شماره ۷/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۲/۱ سازمان امور مالیاتی کشور نافی اعمال صلاحیتها و اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور برای احراز تحقّق شرط مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و اجرای مفاد بند ۳ دستورالعمل فوق با اعمال صلاحیتها و اختیارات آن سازمان و احراز تحقّق شرط یادشده صورت می‌گیرد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش: محمد علی برومند زاده رای هیات تخصصی به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم: «سازمان امور مالیاتی کشور می تواند برخی از مشاغل یا گروههایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد، از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید...» نظر به اینکه اطلاق بند ۳ دستورالعمل شماره ۷/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۲/۱ سازمان امور مالیاتی کشور نافی اعمال صلاحیتها و اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور برای احراز تحقّق شرط مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و اجرای مفاد بند ۳ دستورالعمل فوق با اعمال صلاحیتها و اختیارات آن سازمان و احراز تحقّق شرط یادشده صورت می‌گیرد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۳۰دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۳۰ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۳۰ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع/۹۷/۱۸۷۰ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۳۰ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: شرکت سیدان نوپا یار طرف شکایت: سازمان ثبت اسناد و املاک کشور – سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۷۳/۹۳/۲۳۰ مورخ ۱۳۹۳/۷/۵ سازمان امور مالیاتی کشور و بخشنامه ۷۶۸۵۰/۹۲ مورخ ۱۳۹۲/۴/۲۹ اداره ثبت شرکتها و موسسات غیر تجاری سازمان ثبت اسناد و املاک کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان ثبت اسناد و املاک کشور – سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۷۳/۹۳/۲۳۰ مورخ ۱۳۹۳/۷/۵ سازمان امور مالیاتی کشور و بخشنامه ۷۶۸۵۰/۹۲ مورخ ۱۳۹۲/۴/۲۹ اداره ثبت شرکتها و موسسات غیر تجاری سازمان ثبت اسناد و املاک کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: بخشنامه شماره ۷۳/۹۳/۲۳۰ مورخ ۱۳۹۳/۷/۵ سازمان امور مالیاتی کشور مخاطبین / ذینفعان: - امور مالیاتی شهر و استان تهران، - ادارات کل امور مالیاتی موضوع: مالیات نقل و انتقال سهام و سهم الشرکه موضوع تبصره (۱) ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم نظر به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص رعایت مقررات تبصره (۱) ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم در موارد نقل و انتقال سهام بی نام و همچنین سهم الشرکه اشخاص در شرکتهای غیر سهامی، با توجه به مقررات تبصره مذکور، مقرر می دارد: نظر به این که حسب مفاد تبصره ۱ ماده ۱۴۳ قانون مالیات های مستقیم، از هر نقل و انتقال سهام و سهم الشرکه و حق تقدم سهام و سهم الشرکه شرکا در سایر شرکتها مالیات مقطوعی به میزان چهار درصد (۴%) ارزش اسمی آنها وصول می شود و انتقال دهندگان سهام و سهم الشرکه و حق تقدم سهام مکلفند قبل از انتقال، مالیات متعلق را به حساب سازمان امور مالیاتی کشور واریز کنند، لذا هرگونه نقل و انتقال سهام و سهم الشرکه اعم از با نام و بی نام در کلیه شرکت ها، مشمول پرداخت مالیات مقرر در تبصره مذکور خواهد بود. با عنایت به موارد فوق و مطابق قسمت اخیر تبصره مذکور ادارات ثبت یا کلیه دفاتر اسناد رسمی مکلفند در زمان ثبت تغییرات با تنظیم سند انتقال سهام، سهم الشرکه و حق تقدم سهام حسب مورد، گواهی پرداخت مالیات متعلق را از اداره امور مالیاتی ذیربط اخذ و سپس اقدام به ثبت تغییرات یا تنظیم سند نمایند. همچنین نظر به اینکه طبق بند ۳ بخشنامه شماره ۴۱۰۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۲/۳/۱۱ ارایه هرگونه تسهیلات و مفاصاحساب مالیاتی به مودیان محترم مالیاتی منوط به عدم ثبت بدهی برای مودی در کل کشور در سامانه بدهکاران مالیاتی وصول و اجراء می باشد، از آنجاییکه گواهی پرداخت مالیات نقل و انتقال سهام موضوع قسمت اخیر تبصره یک ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم به عنوان تسهیلات و مفاصاحساب تلقی نمی گردد. لذا صدور گواهی مورد نظر در صورت پرداخت مالیات متعلق با رعایت سایر مقررات ( از جمله عدم توقیف سهام مورد نظر ) بلامانع می باشد. بخشنامه ۷۶۸۵۰/۹۲ مورخ ۱۳۹۲/۴/۲۹ اداره ثبت شرکتها و موسسات غیر تجاری سازمان ثبت اسناد و املاک کشور اداره کل محترم ثبت اسناد و املاک استان.... موضوع: گواهی مالیاتی نقل و انتقال سهام موضوع تبصره یک ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص سهام بی نام و با نام در شرکت های سهامی سلام علیکم احتراماً پیرو نامه شماره ۵۹۱۸۲/۹۲ مورخ ۱۳۹۲/۴/۱ در خصوص نحوه اقدامات مقتضی نسبت به نقل و انتقال سهام در شرکتهای سهامی به استحضار می رساند: با عنایت به اطلاق تبصره یک ماده ۱۴۳ قانون مالیات های مستقیم و عدم تفکیک و تفاوت گذاری لزوم اخذ گواهی مالیاتی نقل و انتقال سهام، بین سهام با نام و بی نام و همچنین مکاتبه سازمان امور مالیاتی به شماره نامه ۴۴۴۶/۲۲۰/د مورخ ۱۳۹۲/۲/۲۵، هر چند، حقوق صاحبان سهام بی نام به موجب ماده ۳۹ لایحه اصلاحی قانون تجارت، به صورت قبض و اقباض به دیگری منتقل می گردد و هیچ گونه تشریفات دیگری برای اعتبار انتقال آن پیش بینی نشده است و این نوع سهام در وجه حامل محسوب و ملک دارنده آن می باشد، لکن به استناد مواد قانونی مذکور، مراجع ثبت شرکت ها و موسسات غیر تجاری می بایستی در هنگام بررسی صورتجلسات اعم از صورتجلسه نقل و انتقال سهام و یا صورتجلسه مجامع عمومی متضمن لیست جدید صاحبان سهام، نسبت به اخذ گواهی پرداخت مالیاتی نقل و انتقال اقدام نمایند. لذا در اجرای تکالیف مقرر در قسمت سوم بند «و» ماده ۴۶ قانون برنامه پنجم توسعه جهت تکمیل پایگاه اطلاعات شرکت ها و موسسات غیر تجاری خواهشمند است در صورت نقل و انتقال سهام اعم از بی نام و با نام، گواهی پرداخت مالیاتی موضوع ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم به همراه کپی مصدق کارت ملی و صفحه اول شناسنامه از سهامدار جدید اخذ گردد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین خواسته خود اعلام داشته است: مطابق ماده ۳۹ اصلاحی قانون تجارت: « سهم بی نام به صورت سند در وجه حامل تنظیم و ملک دارنده آن شناخته می شود، مگر خلاف آن ثابت گردد. نقل و انتقال اینگونه سهام به قبض و اقباض به عمل می آید. » با وجود این حکم قانونی، بخشنامه مورد شکایت سازمان امور مالیاتی مقرر کرده است که اداره ثبت موظف است در هنگام ثبت تغییرات و تنظیم صورت جلسات شرکتها از آن ها گواهی مالی نقل و انتقال سهام بی نام بخواهد. در بخشنامه مورد شکایت اداره ثبت شرکتها و موسسات غیر تجاری نیز مراجع ثبت شرکتها و موسسات غیر تجاری موظف شده اند هنگام بررسی صورت جلسات نقل و انتقال سهام و... نسبت به اخذ گواهی پرداخت مالیاتی نقل و انتقال اقدام کنند که این امر مغایر با ماده ۳۹ اصلاحی قانون تجارت است که بر عدم وجود تشریفات در نقل و انتقال سهام بی نام تاکید دارد. در پاسخ به شکایت مذکور، معاون رییس قوه قضاییه و رییس سازمان ثبت اسناد و املاک کشور به موجب لایحه شماره ۱۷۴۹۷۲/۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۹/۳ به طور خلاصه توضیح داده است که: ۱- مکاتبه ثبت شرکتها بخشنامه سازمان تلقی نمی شود و صرفاً جهت وحدت رویه در اقدامات مربوط به ثبت نقل و انتقالات سهام در استان ها صادر شده است. ۲- طبق نامه شماره ۱۴۴۵۷۸/۹۷ مورخ ۲۲/۷/۹۷ اداره کل ثبت شرکتها و موسسات غیر تجاری اعلام شده است که: «با عنایت به اطلاق تبصره (یک) ماده ۱۴۳ قانون مالیات های مستقیم که مقرر می دارد: « از هر نقل و انتقال سهام و سهم الشرکه شرکاء در سایر شرکتها مالیات مقطوعی به میزان ۴ درصد ارزش اسمی سهام وصول می شود. » و با استناد به قسمت اخیر تبصره مذکور که اشعار می دارد: « ادارات ثبت یا دفاتر اسناد رسمی مکلف اند در موقع ثبت تغییرات یا تنظیم سند انتقال حسب مورد گواهی پرداخت مالیات متعلق را اخذ و ضمیمه پرونده مربوط به ثبت یا انتقال کنند. » و همچنین با توجه به مفاد ماده ۳۹ لایحه اصلاحی قانون تجارت مبنی بر اینکه « سهم بی نام به صورت سند در وجه حامل تنظیم و ملک دارنده آن شناخته می شود مگر خلاف آن اثبات گردد و نقل و انتقال اینگونه سهام به قبض و اقباض به عمل می آید. » جهت تعیین تکلیف در خصوص موضوع از سازمان امور مالیاتی استعلام شد که طبق پاسخ شماره ۴۴۴۶/۲۲۰/د مورخ ۱۳۹۲/۲/۲۵ اعلام شد: «... تکلیف ادارات ثبت اسناد و املاک در موقع ثبت تغییرات و یا دفاتر اسناد نسبت به اخذ گواهی پرداخت مالیاتی در صورت ثبت انتقال برابر بخش پایانی تبصره یک ماده ۱۴۳ قانون مالیات های مستقیم از حیث اطلاق و عدم تفکیک و تفاوت گذاری بین سهام بی نام و با نام در آن و نص صریح بخش پایانی ماده ۳۹ قانون تجارت ساقط نمی شود. در خصوص حق تقدم اینگونه سهام (سهام بی نام) نیز مقررات قانونی قایل به تفکیک بین سهام با نام و بی نام نبوده...» لذا بخشنامه مورد شکایت این سازمان منبعث از تکالیف قانونی و مکاتبه با سازمان امور مالیاتی بوده است. نظریه تهیه‌کننده گزارش: بر اساس تبصره ۱ ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم: «از هر نقل و انتقال سهام و سهم‌الشرکه و حق تقدم سهام و سهم الشرکه شرکا در سایر شرکتها مالیات مقطوعی به میزان چهار درصد ارزش اسمی آنها وصول می‌شود. از این بابت وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال فوق مطالبه نخواهد شد. انتقال‌دهندگان سهام و سهم الشرکه و حق تقدم سهام مکلّفند قبل از انتقال، مالیات متعلّق را به حساب سازمان امور مالیاتی کشور واریز کنند. ادارات ثبت یا دفاتر اسناد رسمی مکلّفند در موقع ثبت تغییرات یا تنظیم سند انتقال حسب مورد گواهی پرداخت مالیات متعلّق را اخذ و ضمیمه پرونده مربوط به ثبت یا انتقال کنند.» نظر به اینکه براساس قسمت ذیل تبصره فوق، تکلیف ادارات ثبت و یا دفاتر اسناد رسمی به اخذ گواهی پرداخت مالیات در زمان ثبت تغییرات یا تنظیم سند انتقال سهام و سهم الشرکه و حق تقدم سهام، اطلاق داشته و شامل هر دو شکل از سهام با نام و بی نام می‌شود، بنابراین مقررات مورد شکایت که براساس حکم به شمول حکم مقرر در تبصره فوق نسبت به انتقال هر نوع سهام و سهم الشرکه و حق تقدم سهام شده، خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه‌کننده گزارش: دکتر زین‌العابدین تقوی رای هیات تخصصی بر اساس تبصره ۱ ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم: «از هر نقل و انتقال سهام و سهم الشرکه و حق تقدم سهام و سهم الشرکه شرکا در سایر شرکتها مالیات مقطوعی به میزان چهار درصد ارزش اسمی آنها وصول می‌شود. از این بابت وجه دیگری به عنوان مالیات بر درآمد نقل و انتقال فوق مطالبه نخواهد شد. انتقال‌دهندگان سهام و سهم الشرکه و حق تقدم سهام مکلّفند قبل از انتقال، مالیات متعلّق را به حساب سازمان امور مالیاتی کشور واریز کنند. ادارات ثبت یا دفاتر اسناد رسمی مکلّفند در موقع ثبت تغییرات یا تنظیم سند انتقال حسب مورد گواهی پرداخت مالیات متعلّق را اخذ و ضمیمه پرونده مربوط به ثبت یا انتقال کنند.» نظر به اینکه براساس قسمت ذیل تبصره فوق، تکلیف ادارات ثبت و یا دفاتر اسناد رسمی به اخذ گواهی پرداخت مالیات در زمان ثبت تغییرات یا تنظیم سند انتقال سهام و سهم¬الشرکه و حق تقدم سهام، اطلاق داشته و شامل هر دو شکل از سهام با نام و بی نام می‌شود، بنابراین مقررات مورد شکایت که براساس حکم به شمول حکم مقرر در تبصره فوق نسبت به انتقال هر نوع سهام و سهم¬الشرکه و حق تقدم سهام شده، خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۲۹دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۲۹ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۲۹ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع ۹۷/۲۸۱۵ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۲۹ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: آقای عابدین محمدی طرف شکایت: سازمان برنامه و بودجه موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۳۰۶۴۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ رییس سازمان برنامه و بودجه شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان برنامه و بودجه به خواسته ابطال نامه شماره ۳۰۶۴۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ رییس سازمان برنامه و بودجه به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: بسمه‌تعالی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران با استناد به بند (۲) مصوبه شماره ۴۹۷۵۰/۵۵۵۸ ه مورخ ۱۳۹۷/۴/۲۱ و اصلاحیه آن به شماره ۷۴۱۶۶/ت ۵۵۶۹۵ ه مورخ ۱۳۹۷/۶/۶ هیات محترم وزیران، موضوع امهال تسهیلات بانکی کشاورزان در سال زراعی ۱۳۹۷-۱۳۹۶ و امهال تسهیلات به مدت سه سال (مانده بدهی اصل، سود و جرایم تسهیلات دریافتی خسارت دیدگان بخش کشاورزی ناشی از حوادث غیرمترقبه)، بدینوسیله اعلام می‌دارد هزینه‌های امهال تاییدشده پس از اعلام آن بانک (مطابق بند ۳ مصوبه فوق‌الذکر) توسط این سازمان از محل اعتبارات موضوع بند (م) ماده ۲۸ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) – مصوب ۱۳۹۳- در قوانین بودجه سنواتی پیش بینی خواهد شد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام داشته است که براساس بند «خ» ماده ۳۳ قانون برنامه ششم توسعه جمهوری اسلامی ایران، دولت مکلّف است نسبت به بخشودگی سود و کارمزد و جریمه وام‌های دریافتی کشاورزان خسارت‌دیده از حوادث غیرمترقبه و امهال اصل وام آنان به مدت سه سال و تعیین میزان خسارت توسط کارگروهی متشکل از جهاد کشاورزی، بانک مربوطه و فرمانداری شهرستان اقدام کند. هیات وزیران نیز به موجب بند ۲ تصویب‌نامه شماره ۷۴۱۶۶/ت ۵۵۶۹۵ مورخ ۱۳۹۷/۶/۶ مقرر نموده است که بانکهای عامل موظّفند ضمن بخشودگی سود، کارمزد و جرایم وام‌های سررسید شده خسارت‌دیدگان بخش کشاورزی ناشی از حوادث غیرمترقبه تا تاریخ ابلاغ این تصویب‌نامه، اصل تسهیلات دریافتی آنان را به مدت سه سال امهال کنند. با وجود اینکه در قانون و تصویب‌نامه فوق، امهال اصل تسهیلات و بخشودگی سود، جرایم و کارمزد وام‌های دریافتی مورد تاکید قرار گرفته، ولی در نامه مورد شکایت سود، جرایم و کارمزد هم به عنوان موارد مشمول امهال اعلام شده و از شمول بخشودگی خارج شده است که این امر مغایر با مفاد قانون برنامه ششم و تصویب‌نامه هیات وزیران می‌باشد و با توجه به اینکه بانکهای عامل مفاد این نامه را مورد عمل قرار می‌دهند؛ تقاضای ابطال آن مطرح می‌گردد. خلاصه مدافعات طرف شکایت: با وجود این که نسخه دوم دادخواست در تاریخ ۱۳۹۷/۹/۲۶ به طرف شکایت ابلاغ شده، ولی تاکنون پاسخی واصل نشده است و با توجه به گذشتن مهلت مقرر قانونی (یک ماه) در اجرای حکم مقرر در ماده ۸۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری پرونده مهیای اظهارنظر و اتّخاذ تصمیم می‌باشد. نظریه تهیه کننده گزارش: براساس بند «خ» ماده ۳۳ قانون برنامه ششم توسعه جمهوری اسلامی ایران، دولت مکلّف به بخشودگی سود و کارمزد و جریمه وام‌های دریافتی کشاورزان خسارت‌دیده از حوادث غیرمترقبه و امهال اصل وام آنان به مدت سه سال و تعیین میزان خسارت توسط کارگروهی متشکل از جهاد کشاورزی، بانک مربوطه و فرمانداری شهرستان می‌باشد. نظر به اینکه نامه شماره ۳۰۶۴۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ رییس سازمان برنامه و بودجه صرفاً به بیان موضوع بند (۲) مصوبه شماره ۴۹۷۵۰/۵۵۵۸ ه مورخ ۱۳۹۷/۴/۲۱ هیات وزیران و اصلاحیه آن به شماره ۷۴۱۶۶/ت ۵۵۶۹۵ ه مورخ ۱۳۹۷/۶/۶ پرداخته و متضمن بیان مفاد مورد ادعای شاکی نمی‌باشد، بنابراین خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش: احمدرضا کفاش رای هیات تخصصی براساس بند «خ» ماده ۳۳ قانون برنامه ششم توسعه جمهوری اسلامی ایران، دولت مکلّف به بخشودگی سود و کارمزد و جریمه وام‌های دریافتی کشاورزان خسارت‌دیده از حوادث غیرمترقبه و امهال اصل وام آنان به مدت سه سال و تعیین میزان خسارت توسط کارگروهی متشکل از جهاد کشاورزی، بانک مربوطه و فرمانداری شهرستان می‌باشد. نظر به اینکه نامه شماره ۳۰۶۴۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ رییس سازمان برنامه و بودجه صرفاً به بیان موضوع بند (۲) مصوبه شماره ۴۹۷۵۰/۵۵۵۸ ه مورخ ۱۳۹۷/۴/۲۱ هیات وزیران و اصلاحیه آن به شماره ۷۴۱۶۶/ت ۵۵۶۹۵ ه مورخ ۱۳۹۷/۶/۶ پرداخته و متضمن بیان مفاد مورد ادعای شاکی نمی‌باشد، بنابراین خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۲۸دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۲۸ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۲۸ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع/ ۹۸/۵۳۵ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۲۸ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۳ دستورالعمل شماره ۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۲/۹ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۳ دستورالعمل شماره ۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۲/۹ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: ۳- درخصوص مالکین تاکسی و وانت که دارای دو خودرو یا بیشتر باشند، مالیات خودروهای بعدی نیز به صورت مقطوع به شرح جدول (۱) پیوست تعیین می‌شود. درخصوص مالکینی که دارای دو خودرو یا بیشتر (غیر از تاکسی یا وانت) باشند، مالیات خودروهای بعدی به صورت مقطوع به میزان ۲۵% (بیست و پنج درصد) بیشتر محاسبه و وصول خواهد شد. همچنین در صورتی که خودروی اول مودی تاکسی یا وانت بوده و خودروی دوم و یا خودروهای بعدی، از سایر خودروها یا ادوات موضوع جداول این دستورالعمل باشند، با عنایت به توضیحات مذکور مالیات خودروی دوم با در نظر گرفتن رقم مربوط به مالیات خودرو یا وسیله مذکور با افزایش ۲۵% به صورت مقطوع خواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که: «سازمان امور مالیاتی کشور می¬تواند برخی از مشاغل یا گروههایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد، از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید.» بنابراین، شرط مهم مقرر در این تبصره برای تعیین مالیات مودیان موضوع تبصره فوق به صورت مقطوع این است که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد. این در حالی است که در مقرره مورد شکایت که به استناد تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم صادر شده، چنین شرطی قید نشده است و کل درآمد مشاغل خودرویی صرف نظر از سقف مشخص شده در تبصره فوق، مشمول تعیین مالیات به صورت مقطوع اعلام شده و در نتیجه، این درآمد حتی در صورت گذشتن از سقف قیدشده در تبصره ماده ۱۰۰، باز هم مقطوعاً و بدون انجام تکالیف قانونی مقرر توسط مودی تعیین خواهد شد که این امر مغایر با تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور است. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۲۰۱۸/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۵/۵ به طور خلاصه توضیح داده است که: به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم: «سازمان امور مالیاتی کشور می¬تواند برخی از مشاغل یا گروههایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد، از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید...» دستورالعمل مورد شکایت درخصوص مالیات عملکرد سال ۱۳۹۷ صاحبان مشاغل خودرویی می‌باشد و برمبنای اختیار حاصل از این تبصره صادر شده و سازمان امور مالیاتی کشور در این دستورالعمل و دستورالعملهای دیگر، شیوه‌های اجرای قانون را بیان کرده است و اگر اسناد و مدارک مثبته‌ای به دست آید که مشخص شود مجموع درآمد مودیان موضوع این دستورالعمل بیش از سقف مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم می‌باشد، پرونده مودی وفق مقررات مورد رسیدگی قرار گرفته و مالیات مابه‌التفاوت متعلّق مطالبه می‌گردد. نظریه تهیه کننده گزارش: به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم: «سازمان امور مالیاتی کشور می¬تواند برخی از مشاغل یا گروههایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد، از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید...» نظر به اینکه اطلاق بند ۳ دستورالعمل شماره ۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۲/۹ سازمان امور مالیاتی کشور نافی اعمال صلاحیتها و اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور برای احراز تحقّق شرط مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و اجرای مفاد بند ۳ دستورالعمل فوق با اعمال صلاحیتها و اختیارات آن سازمان و احراز تحقّق شرط یادشده صورت می‌گیرد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش: محمد علی برومند زاده رای هیات تخصصی به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم: «سازمان امور مالیاتی کشور می تواند برخی از مشاغل یا گروههایی از آنان را که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر ده برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) این قانون باشد، از انجام بخشی از تکالیف از قبیل نگهداری اسناد و مدارک موضوع این قانون و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید...» نظر به اینکه اطلاق بند ۳ دستورالعمل شماره ۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۲/۹ سازمان امور مالیاتی کشور نافی اعمال صلاحیتها و اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور برای احراز تحقّق شرط مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و اجرای مفاد بند ۳ دستورالعمل فوق با اعمال صلاحیتها و اختیارات آن سازمان و احراز تحقّق شرط یادشده صورت می‌گیرد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۴۰بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۴۰ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۴۰ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع/ ۹۸۰۰۱۸۰ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۴۰ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال رای شورای عالی مالیاتی (موضوع صورتجلسه شماره ۲۹-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۷/۱۰/۹) و بخشنامه شماره ۱۶۰/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۱۱/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال رای شورای عالی مالیاتی (موضوع صورتجلسه شماره ۲۹-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۷/۱۰/۹) و بخشنامه شماره ۱۶۰/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۱۱/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: رای شورای عالی مالیاتی (موضوع صورتجلسه شماره ۲۹-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۷/۱۰/۹) اظهارنظر شورای عالی مالیاتی: با توجه به ابهام مطرح شده به شرح فوق، شورای عالی مالیاتی در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی آن پس از بررسیهای لازم و شور و تبادل نظر درخصوص موضوع مطروحه به شرح زیر اعلام نظر می‌نماید: نظر اکثریت: طبق ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون می‌باشد. بنابراین حمل و نقل کشتیرانی بین‌المللی بابت واردات کالا از سایر کشورها تا مبادی ورودی گمرک جمهوری اسلامی ایران اعم از اینکه توسط شرکت حمل و نقل کشتیرانی ایرانی یا خارجی انجام شده باشد، از مصادیق ماده ۱ مذکور نبوده و لذا از این بابت مشمول مالیات و عوارض مالیات بر ارزش افزوده نخواهد بود. این موضوع قابل تسری به خدمات ارایه شده از سوی کارگزاریها و نمایندگیها به نسبت کارمزد دریافتی آنها بابت خدمات جانبی حمل و نقل از قبیل تخلیه، بارگیری، یدک کشی، سوخت‌رسانی و... در داخل ایران نخواهد بود. نظر اقلیت: مستفاد از مادتین ۱ و ۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده، چون طرفین معامله ایرانی هستند و اقامتگاه قانونی شان در ایران تعریف شده و صورتحسابهای صادره در ایران و بدون تفکیک مرزهای جغرافیایی اعم از داخل و خارج می‌باشد، بنابراین این نوع خدمت مشمول مالیات بر ارزش افزوده بوده و نسبت به مطالبه مالیات مضاعف در مبادی ورود کالا توسط گمرک، نیازمند صدور دستورالعمل اجرایی خواهد بود. بخشنامه شماره ۱۶۰/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۱۱/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور: در اجرای بند (۳) ماده (۲۵۵) قانون مالیاتهای مستقیم، به پیوست نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره ۲۹-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۷/۱۰/۹ درخصوص خدمات حمل و نقل کشتیرانی کالای وارداتی، جهت اجرا به شرح ذیل ابلاغ می‌گردد: «طبق ماده (۱) قانون مالیات بر ارزش افزوده عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون می‌باشد. بنابراین حمل و نقل کشتیرانی بین‌المللی بابت واردات کالا از سایر کشورها تا مبادی ورودی گمرک جمهوری اسلامی ایران اعم از اینکه توسط حمل و نقل کشتیرانی ایرانی یا خارجی انجام شده باشد، از مصادیق ماده (۱) مذکور نبوده و لذا از این بابت مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نخواهد بود. این موضوع قابل تسری به خدمات ارایه شده از سوی کارگزاریها و نمایندگیها به نسبت کارمزد دریافتی آنها بابت خدمات جانبی حمل و نقل از قبیل تخلیه، بارگیری، یدک‌کشی، سوخت‌رسانی و... در داخل ایران نخواهد بود.» دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که براساس بخشنامه مورد شکایت، حمل و نقل کشتیرانی بین‌المللی بابت واردات کالا از سایر کشورها تا مبادی ورودی گمرک جمهوری اسلامی ایران اعم از اینکه توسط شرکت حمل و نقل کشتیرانی ایرانی یا خارجی انجام شده باشد، از شمول مالیات و عوارض ارزش افزوده خارج است که این امر به جهات زیر خلاف قانون می‌باشد: ۱- در رابطه با شرکتهای کشتیرانی ایرانی و با توجه به تعاریف مقرر در مادتین ۱ و ۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده، چون طرفین معامله ایرانی و مقیم ایران هستند و اقامتگاه قانونی‌شان در ایران تعریف شده و صورتحسابهای صادره در ایران و بدون تفکیک مرزهای جغرافیایی اعم از داخل و خارج می‌باشد، بنابراین، این نوع خدمت تحت شمول مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده است. ۲- در بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، خدمات حمل و نقل عمومی مسافری درون و برون شهری، جاده‌ای و ریلی، هوایی و دریایی معاف از مالیات بر ارزش افزوده اعلام شده و همانگونه که خدمات حمل و نقل بار درون و برون شهری، جاده‌ای و ریلی و هوایی مشمول مالیات بر ارزش افزوده است، حمل و نقل بار دریایی نیز مشمول مالیات است والا مقنّن لزومی به معاف اعلام نمودن بخش حمل و نقل مسافری آن نمی‌دید. ۳- استناد به موضوع عدم ارایه خدمات در ایران به عنوان دلیل عدم شمول مالیات بر ارزش افزوده نسبت به حمل و نقل بار از بنادر خارج به بنادر ایرانی، استدلالی کاملاً نادرست و مغایر با قوانین دریایی از جمله ماده ۱ قانون دریایی مصوب ۱۳۴۳/۶/۲۹ کمیسیون مشترک مجلسین است که براساس آن کشتیهای ایرانی دارای تابعیت ایرانی بوده، تردد آنها در دریاهای آزاد مانع از حاکمیت قوانین جمهوری اسلامی ایران بر آنها نمی‌شود. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۵۹۷۳/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۴/۲ به طور خلاصه توضیح داده است که: سازمان امور مالیاتی کشور براساس مواد ۷ و ۹ آیین‌نامه اجرایی بند «الف» ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه جمهوری اسلامی ایران، دارای اختیار تنظیم و صدور بخشنامه و دستورالعمل می‌باشد و طبق بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم، نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی که از طرف وزیر امور اقتصادی و دارایی یا رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور تنفیذ می‌شود، برای کلّیه مراجع و ماموران مالیاتی لازم‌الاجرا است. بر این اساس، سازمان امور مالیاتی برای جلوگیری از اخذ مالیات مضاعف از واردکنندگان کالا (و نه برقراری یک معافیت خارج از محدوده ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده) نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی را تنفیذ کرده و بدیهی است که معافیتهای موضوع ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده حصری بوده و قابل تسری به سایر کالاها و خدمات نیست. ضمن آنکه برخلاف ادعای شاکی، ملاک و معیار مقنّن برای شمول مقررات قانون یادشده نسبت به کالاها و خدمات، اقامتگاه یا تابعیت اشخاص نبوده و همانگونه که در ماده ۱ این قانون بیان شده: «عرضه کالاها و خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون می‌باشد.» به علاوه، آنچه شاکی در مورد حاکمیت قوانین جمهوری اسلامی ایران بر کشتیهای دارای تابعیت ایران بیان می‌کند، در رابطه با امور دیگر قابلیت استناد دارد و از موضوع بخشنامه مورد شکایت خارج است. نظریه تهیه کننده گزارش:با توجه به اینکه طبق ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده عرضه کالا و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات آن قانون می باشد. لذا رای شورای عالی مالیاتی و بخشنامه موضوع شکایت مغایرتی با قانون ندارد و قابل ابطال نمی باشد. تهیه کننده گزارش:علی اکبر رشیدی رای هیات تخصصی براساس ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷: «عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون می‌باشد» و طبق ماده ۸ همین قانون: «اشخاصی که به عرضه کالا و ارایه خدمت و واردات و صادرات آنها مبادرت می‌نمایند، به عنوان مودی شناخته شده و مشمول مقررات این قانون خواهند بود.» نظر به اینکه حمل و نقل کشتیرانی بین‌المللی بابت واردات کالا از سایر کشورها تا مبادی ورودی گمرک جمهوری اسلامی ایران از مصادیق عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران نمی‌باشد، بنابراین مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نیست و بنا به مراتب فوق، مقررات مورد شکایت شامل رای شورای عالی مالیاتی (موضوع صورتجلسه شماره ۲۹-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۷/۱۰/۹) و بخشنامه شماره ۱۶۰/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۱۱/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۹۸۴دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۱۵
نامشخص
رای شماره ۹۸۴ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۹۸۴ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع/۹۷/۲۹۷۵ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۹۸۴ تاریخ: ۱۵/۱۱/۹۸ شاکی: آقای جلیل سالاری شهر بابکی طرف شکایت: ۱- شرکت ملی نفت ایران ۲- شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران موضوع شکایت و خواسته: ابطال مصوبه ابلاغی به شماره ۳۲۷۹۱-۱۹۷۴-۲/۵/۹۵ هیات مدیره شرکت ملی نفت ایران و مصوبه ابلاغی شماره ۱۴۸۴۱-۴۰۴/۱۰۹۲ مورخ ۲۶/۸/۹۵ هیات مدیره شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران شاکی دادخواستی به طرفیت ۱- شرکت ملی نفت ایران ۲- شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران به خواسته ابطال مصوبه ابلاغی به شماره ۳۲۷۹۱-۱۹۷۴-۲/۵/۹۵ هیات مدیره شرکت ملی نفت ایران و مصوبه ابلاغی شماره ۱۴۸۴۱-۴۰۴/۱۰۹۲ مورخ ۲۶/۸/۹۵ هیات مدیره شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: مصوبه ابلاغی به شماره ۳۲۷۹۱-۱۹۷۴-۲/۵/۹۵ هیات مدیره شرکت ملی نفت ایران مدیر عامل محترم شرکت ملی نفت ایران رییس امور مجامع و دبیر هیات مدیره با سلام ؛ احتراماً در هزار و نهصد و هفتاد و چهارمین جلسه هیات مدیره روز یکشنبه مورخ ۱۳۹۵/۴/۱۳ نامه شماره ۱۵۱۴۰ مورخ ۱۳۹۵/۲/۲۳ معاون وزیر و مدیر عامل شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران ارجاعی از سوی مدیر عامل در مورد نحوه فروش صادرات فرآورده های نفتی زمینی به کشورهای همجوار مطرح و مقرر گردیده به منظور توسعه صادرات زمینی و کاهش قاچاق سوخت و هم چنین مقابله با نفوذ رقبای ایران در بازار کشورهای همجوار، به هیات مدیره شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران اجازه داده می شود ضمن رعایت صرفه و صلاح شرکت و بر اساس قیمت فرآورده ها در بازارهای هدف هزینه های حمل هزینه های گمرکی، نرخ فروش های مرزی، فرمول قیمت و نرخ های صادراتی زمینی را تعیین و فروش محموله های صادراتی را به انجام رساند. مشروط بر آن که قیمت نهایی فروش به صورت EX-WORK پالایشگاه کمتر از نود (۹۰) درصد قیمت فوب خلیج فارس منهای ۷۰ دلار آمریکا در هر تن ( هزینه متوسط حمل از مرکز کشور به بنادر صادراتی ) برای هر فرآورده نشود. تورج مشتری دوست مصوبه ابلاغی شماره ۱۴۸۴۱-۴۰۴/۱۰۹۲ مورخ ۲۶/۸/۹۵ هیات مدیره شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران مدیر عامل محترم شرکت ملی پخش فرآورده های نفتی ایران مدیر محترم امور مالی سلام علیکم، به اطلاع می رساند در هزار و نود و دومین جلسه هیات مدیره در روز یکشنبه مورخ ۱۱/۷/۹۵ نامه شماره ۲۱۵۵/۱ مورخ ۴/۷/۹۵ مدیر عامل شرکت ملی پخش فرآورده های نفتی ایران با عنوان مصوبه شماره ۳۲۷۹۱-۱۹۷۴ مورخ ۲/۵/۹۵ هیات مدیره شرکت ملی نفت ایران مبنی بر نحوه فروش محموله های صادراتی به کشورهای همجوار مطرح و ضمن موافقت با کلیات نامه مذکور با موارد ذیل موافقت گردید: ۱- مبنای قیمت گذاری، میانگین حداقل و حداکثر نرخ های مندرج در نشریه پلاتس (PlattsAsia Pacific) به شرح ذیل می باشد: الف- نرخ Gasoil فوب خلیج فارس برای محاسبه قیمت نفت گاز ب- نرخ Kerosene فوب خلیج فارس برای محاسبه قیمت نفت سفید. ج- نرخ Kerosene LR۲ فوب خلیج فارس برای محاسبه قیمت سوخت هواپیما (ATK) د- نرخHSFO ۱۸۰ CST فوب خلیج فارس برای محاسبه قیمت نفت کوره ۳۸۰ سانتی استوک تبصره ۱: نحوه قیمت گذاری اشاره شده در مصوبه فوق الذکر مشمول فرآورده های صادراتی آبادان، بندر عباس و لاوان ( و بعداً ستاره خلیج فارس ) نمی شود. تبصره ۲: در صورت عقد قرارداد فروش به صورت EX-WORK از انبار های نفت مناطق ( ترجیحاً همجوار ) هزینه های حمل از پالایشگاه به انبار نفت منطقه در قیمت پایه عرضه در بورس لحاظ گردد. ۲- به منظور توسعه صادرات زمینی و کاهش قاچاق سوخت و همچنین مقابله یا نفوذ رقبای ایران در بازار کشورهای همجوار، به هیات مدیره شرکت ملی پخش فرآورده های نفتی ایران اجازه داده می شود ضمن رعایت صرفه و صلاح شرکت و بر اساس قیمت فرآورده ها در بازارهای هدف، هزینه های حمل، هزینه های گمرکی، نرخ های فروش مرزی، فرمول قیمت و نرخ های صادراتی زمینی برای نفتگاز، نفت سفید، نفت کوره و سوخت هواپیما را تعیین و فروش محموله های صادراتی را از طریق عرضه در بورس به انجام رساند. مشروط بر آنکه فرمول قیمت پایه اعلامی به بورس بر اساس میانگین روزانه پنج نرخ آخر فوب خلیج فارس مندرج در نشریه مذکور جهت فروش به صورت EX-WORK پالایشگاه، کمتر از ۹۰ درصد قیمت فوب خلیج فارس منهای ۷۰ دلار آمریکا در هر تن ( هزینه متوسط حمل به علاوه سایر هزینه های جانبی از مرکز کشور به بنادر صادراتی ) برای هر فرآورده نگردد. ضمناً قیمت نهایی محموله های صادراتی بر اساس میانگین نرخ های مندرج در نشریه پلاتس بر اساس فرمول قیمت کشف شده در بورس در قالب قراردادهای صادره محاسبه و صورتحساب نهایی صادر گردد. ۳- به هیات مدیره شرکت ملی پخش فرآورده های نفتی ایران اجازه داده می شود تفاوت بین هزینه های انتقال از پالایشگاه های مرکزی به انبارهای عملیاتی را از فرمول قیمت مندرج در بند (۲) کسر و اقدام به فروش از انبارهای مذکور نماید. بدیهی است منظور از انبارهای عملیاتی، انبارهای نزدیکتر به مرز کشور مقصد صادرات بوده و لذا قیمت عرضه از آن انبارها، بالاتر از قیمت مرکز کشور می باشد. ۴- برای قرارداد های بلند مدت و یا فروش SPOT خارج از فرآیند بورس، مقرر گردید شرکت ملی پخش فرآورده های نفتی ایران موارد را به صورت جداگانه جهت طرح در هیات مدیره این شرکت منعکس نماید. ۵- شرکت ملی پخش فرآورده های نفتی ایران باید در پایان فروردین ماه سال ۱۳۹۶ عملکرد فروش صادراتی فرآورده های نفتی را به شرکت ملی پالایش و پخش ارایه نماید تا بر اساس آن نسبت به تمدید مصوبه حاضر تصمیم گیری شود. عباس کاظمی دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به شرح دادخواست اظهار داشته: ۱- برابر صدر ماده ۱ قانون هدفمندی یارانه ها و نیز ماده ۷۱ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت، وزارت نفت اختیار و حق قیمت گذاری برای فرآورده های نفتی ندارد و صرفاً عاملیت فروش بر عهده وزارت نفت و شرکت های تابعه می باشد، لکن شرکت های طرف شکایت که هر دو از شرکت های وزارت نفت می باند خارج از اختیار قانونی مصوبه برای تعیین قیمت پایه فرآورده های نفتی برای صادرات را نود درصد قیمت فوب خلیج فارس با تخفیف ۷۰ دلار برای هر تن اعلام کرده اند. ۲- برخی مقررات سنواتی مانند بودجه ۹۲، و آیین نامه بند (۱۷-۳) و تصویب نامه های دیگر هیات وزیران مرجع قیمت گذاری پنج فرآورده اصلی نفت، دولت اعلام شده است. ۳- در نامه شماره ۸۱۱۱۱/ه / ب مورخ ۱۵/۱۰/۹۵ رییس مجلس، مصوبه ای از دولت که قیمت گذاری فروش فرآورده های نفتی را به وزارت نفت واگذار شده بود ابطال می گردد، که قرینه بر عدم اختیار طرف شکایت در قیمت گذاری است. ۴- بند (ح) ماد ۱ آیین نامه اجرایی ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت با تعیین ۵ فرآورده اصلی نفت در مواد ۴ و ۶ آیین نامه قیمت گذاری آن را بر عهده دولت اعلام می کند. ۵- مصوبه های مذکور در تعارض با مصوبه شماره ۱۲۸۹۲۸/ت۵۱۵۴ه مورخ ۲۹/۱۰/۹۳ هیات وزیران است که اعلام نموده: وزارت نفت مکلف است مبنای محاسبه قیمت ۵ فرآورده اصلی با شرکت های پالایشی را تا پایان سال ۹۸ مطابق سال ۱۳۹۲ ( قیمت فوب خلیج فارس بدون اعمال شاخص کیفی ) اعمال نماید. ۶- به استناد مقررات بودجه سنواتی مبنای تعیین قیمت صادراتی فرآورده های نفتی اصلی و ویژه بر اساس قیمت های فوب خلیج فارس است و در صورت تعیین قیمت کمتر از قیمت عرضه و تقاضاهای خلیح فارس مستلزم تعیین اعتبار پرداخت ما به التفاوت به تولید کنندگان می باشد و ماده ۷۱ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت فقط قیمت گذاری فرآورده های ویژه نفتی ( که قیمت عرضه در خلیج فارس ندارند ) با شرکت های وزارت نفت است نه فرآورده های اصلی. لذا در جهت حراست از بیت المال و جلوگیری از ضرر و زیان تولید کنندگان داخلی ( پالایشگاه ها ) و جلوگیری از سوء استفاده رانت های میلیاردی درخواست ابطال مصوبات را دارد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر امور حقوقی شرکت ملی نفت ایران به موجب لایحه شماره ح/۱۶۳۰۳ مورخ ۱۳۹۸/۱/۲۴ به طور خلاصه توضیح داده است که: ۱- به استناد بندهای (ب) و (ج) ماده ۳۵ و مفاد ماده ۴ اساسنامه شرکت ملی نفت ایران، و ماده ۷۱ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت، قیمت گذاری فرآورده های نفتی به جز ( نفت گاز و نفت سفید، نفت کوره و بنزین، گاز طبیعی مصرفی داخل کشور ) بر اساس قیمت های جهانی و با رعایت صرفه و صلاح کشور و فروش آن به شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران واگذار شده است و مفهوم مخالف عبارت « مصرفی داخل کشور » این است که شرکت علاوه بر اختیار قیمت گذاری فرآورده های غیر اصلی مذکور، اختیار قیمت گذاری همین موارد در « غیر مصرفی داخل کشور » را نیز دارد.۲- بنابراین فقط تعیین قیمت ۵ فرآورده اصلی مشارالیه صرفاً برای مصرف داخلی بر عهده هیات دولت می باشد و طبق ماده ۹۰ قانون اصلاح موادی از قانونی اجرای سیاستهای کلی اصل ۴۴ قانون اساسی، در صورت تعیین قیمت کمتر از قیمت بازار، ما به التفاوت قیمت تکلیفی و هزینه تمام شده را از محل اعتبارات و منابع سال اجراء پرداخت یا بدهی شرکت ها به سازمان امور مالیاتی تهاتر نماید.۳- ایراد شاکی به ابطال تبصره ماده ۴۴ آیین نامه اجرایی مواد ۵ و ۶ قانون مبارزه با قاچاق کالا و ارز نیز وارد نیست زیرا ایراد هیات تطبیق از این جهت بود که اختیار قیمت گذاری و تعیین ضوابط فروش در کلیه نقاط مرزی به وزارت نفت واگذار شده بود.لکن با اصلاح و افزودن عبارت « برای صادرات » قبل از عبارت « توسط وزارت نفت » ایرادی به مصوبه اصلاح شده گرفته نشد که خود دلالت بر اختیار در تعیین قیمت برای صادرات دارد. ۴- تعیین مبنای قیمت گذاری فوب خلیج فارس و تخفیف ۷۰ دلار در تعیین فرمول پایه قیمت فروش به لحاظ ضروریات حفظ بازار و اقتضایات شرایط تحریم می باشد، تا با قیمت های ترجیحی در بازار امکان استمرار تولید و فروش برای کشورهای همجوار و حفظ بازار موجود و امنیت انرژی فراهم گردد. نظریه تهیه کننده گزارش: با عنایت به اینکه عمده استدلال هر دو طرف به ماده ۷۱ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب ۱۳۸۰ می باشد، و در ماده مزبور اختیار تعیین قیمت فرآورده های نفتی به جز پنج مورد تصریح شده ( نفت گاز و نفت سفید، نفت کوره و بنزین، گاز طبیعی مصرفی داخل کشور ) با قید مصرفی داخل کشور که در اختیار دولتی می باشد، در سایر موارد به شرکت ملی پالایش و پخش فرآورده های نفتی ایران اعطا شده تا بر اساس قیمت های جهانی و با رعایت صرفه و صلاح کشور تعیین و به فروش برساند، لذا به نظر می رسد مصوبه مورد نظر خارج از اختیار نباشد، و از طرفی شاکی دلیلی بر خلاف قانون بودن صرف مصوبه، اعلام ننموده است، لکن با توجه به خصوصی بودن برخی پالایشگاه ها و اینکه در صورت تعیین قیمت کمتر از قیمت بازار توسط شرکت پالایش و پخش فرآورده های نفتی در قوانین موضوعه فعلی راهی برای جبران آن تعیین و اعلام نشده است، اطلاق مصوبه نسبت به محصولات شرکت های خصوصی مغایر ماده ۱۲ و بند (الف) آن از قانون رفع موانع تولید مصوب ۱۳۹۴، و تبصره ۷ آن، و ماده ۱۳ از قانون مزبور باشد. مضافاً پیشنهاد دعوت طرفین و توضیح در خصوص رفع ابهام و نحوه جبران تفاوت قیمت در قسمت اخیر نیز می گردد./ت تهیه کننده گزارش: صفدر محققی رای هیات تخصصی براساس ماده ۷۱ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مقرر شده است که: «به شرکت ملّی پالایش و پخش فرآورده‌های نفتی ایران اجازه داده می‌شود به منظور حفظ و صیانت از سرمایه‌های ملّی، قیمت فرآورده‌های نفتی به جز (نفت گاز و نفت سفید، نفت کوره و بنزین، گاز طبیعی مصرفی داخل کشور) را براساس قیمتهای جهانی و با رعایت صرفه و صلاح کشور تعیین و به فروش برساند.» با توجه به اینکه برمبنای قید «مصرفی داخل کشور» در این ماده، شرکت ملّی پالایش و پخش فرآورده‌های نفتی ایران از اختیار تعیین قیمت استثنایات مقرر در ماده فوق در فرض عدم مصرف داخلی آنها برخوردار می‌باشد، لذا وضع مقررات مورد شکایت در رابطه با قیمت‌گذاری فرآورده‌های نفتی یادشده در فرض عدم مصرف آنها در داخل کشور، خارج از اختیار نبوده و مغایرتی نیز میان مقررات فوق و قوانین و مقررات مورد استناد وجود ندارد، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۶۹-۱۷۲دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۱۵
نامشخص
رای شماره ۱۶۹ و۱۷۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰/ص-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۱۶۹ و۱۷۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰/ص-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۱۶۹ الی ۱۷۲ تاریخ دادنامه: ۱۵ بهمن ۱۳۹۸ شماره پرونده: ۹۸۰۳۳۸۵، ۹۸۰۱۸۷۵، ۹۸۰۰۲۵۴، ۹۷۰۳۹۱۸ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقایان: ۱- بهمن زبردست ۲- عطا ا... سهرابی با وکالت ذبیح اله فرامرزی ۳- حمیدرضا فتاحی ۴- سعید کریمی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰/ص-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکیان به موجب دادخواستهای جداگانه ابطال بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰/ص-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده اند که: «۱- براساس تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم: «حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل» و با توجه به اینکه براساس این تبصره حق واگذاری صرفاً شامل کاربری تجاری بوده و شامل کاربریهای دیگر مانند کاربری اداری و صنعتی نمی گردد؛ بنابراین بخشنامه مورد شکایت که مفاد حکم مقرر در قانون را نسبت به سایر کاربریها توسعه داده، خلاف قانون و خارج از اختیار می باشد. ۲- براساس بخشنامه مورد شکایت، اراضی دارای کاربریهای مختلف از جمله تجاری (با تایید مراجع ذی صلاح قانونی)، در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی، مشمول مالیات حق واگذاری محل موضوع قسمت اخیر ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم می باشند. در متن این بخشنامه به سه مقرره استناد شده است که در هر سه مورد از این مقررات، حکمی مغایر با بخشنامه مورد شکایت بیان شده و مقررات فوق اراضی تجاری را مشمول مالیات حق واگذاری محل ندانسته اند. مقرره اول بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ است که براساس آن اعلام شده است که: «منظور از (موقعیت تجاری) مذکور در تبصره ۲ ماده ۵۹ آن نیست که زمینهای واقع در منطقه تجاری در صورت انتقال مشمول مالیات حق واگذاری محل بشود. لذا متذکر می گردد مادام که ملک به صورت زمین بوده و فعالیت تجاری و یا کسب و کاری در آن صورت نگیرد، در موارد انتقال قطعی مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهد بود.» مقرره دوم مورد استناد رای مورخ ۱۳۷۹/۴/۲۶ شورای عالی مالیاتی است که براساس آن مقرر شده است که: «منظور از حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل موضوع تبصره ۵ ماده ۵۹ قانون مذکور، حقوق به رسمیت شناخته شده توسط مراجع ذی صلاح برای واحدهای تجاری می باشد، بنابراین در مورد نقل و انتقال اراضی به طور کلّی و ساختمانهای دارای کاربری مسکونی به صرف وقوع این گونه املاک در مناطق تجاری و یا صنعتی فرض تعلّق حق واگذاری محل موجه نمی باشد.» مقرره سومِ مورد استناد هم رای مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ شورای عالی مالیاتی است که درخصوص مصادیق بند (ز) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور صادر شده و در آن حتی یک بار هم به عبارت «زمین» اشاره نشده است. بنابراین با توجه به مغایرت نتیجه بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ با مقررات مورد استناد در خود این بخشنامه، این بخشنامه مغایر با ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم و دادنامه شماره۸۷/۳۲۵-۱۳۸۷/۵/۱۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری است که مفاد یکی از مقررات مورد استناد در بخشنامه مورد شکایت (بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷) را تایید کرده است.» متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است: "مخاطبان/ ذینفعان: امور مالیاتی شهر و استان تهران و ادارات کل امور مالیاتی موضوع: نحوه مطالبه مالیات حق واگذاری محل اراضی دارای کاربریهای متفاوت با توجه به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص نحوه مطالبه مالیات حق واگذاری محل اراضی دارای کاربریهای متفاوت بدین وسیله مقرر می‌دارد: با توجه به قسمتهای (الف)، (ب) و (ج) بند ۵ بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ و رای شماره ۳۸۱۴/۴/۳۰-۱۳۹۷/۴/۲۶ شورای عالی مالیاتی و همچنین با اتخاذ ملاک از رای اکثریت صورتجلسه شماره ۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ شورای عالی مالیاتی مبنی بر اینکه حق واگذاری محل مستلزم وجود حقوق به رسمیت شناخته شده از سوی مراجع ذی صلاح قانونی می باشد که در عرف رایج نیز متضمن مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه و اعیان برای صاحب حق است، بنابراین اراضی بایر و یا دارای کاربری مسکونی، فارغ از محل استقرار در موقعیتهای مختلف اعم از تجاری، صنعتی، اداری و ... به طور کلّی مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهند بود و سایر اراضی دارای کاربریهای مختلف از جمله تجاری (با تایید مراجع ذی صلاح قانونی)، فارغ از سوابق مربوط به وجود یا عدم وجود مستحدثات در محل، در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی، ملک مذکور مشمول مالیات حق واگذاری محل موضوع قسمت اخیر ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم میباشند. - رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور» در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور ( وزارت امور اقتصادی و دارایی) به موجب لوایح شماره ۲۷۵۶۲/۲۱۲/د-۱۳۹۸/۶/۱۰، ۱۶۷۴۵/۲۱۲/د-۱۳۹۸/۴/۵ و ۱۶۷۴۳/۲۱۲/د-۱۳۹۸/۴/۵ توضیح داده است که: «طبق ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ نقل و انتقال قطعی املاک به ماخذ ارزش معاملاتی به نرخ پنج درصد (۵%) و همچنین انتقال حق واگذاری محل به ماخذ وجوه دریافتی مالک یا صاحب حق و به نرخ دو درصد (۲%) در تاریخ انتقال از طرف مالکان عین یا صاحبان حق مشمول مالیات می باشد. همچنین طبق تبصره ۲ ماده مذکور حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل. مطابق بند (الف) رای شماره ۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ شورای عالی مالیاتی که طی بخشنامه شماره ۹۹/۹۵/۲۳۰-۱۳۹۵/۱۲/۲ ابلاغ گردیده است، حق واگذاری محل مستلزم وجود حقوق به رسمیت شناخته شده از سوی مراجع ذی صلاح قانونی است که در عرف رایج نیز متضمن مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه و اعیان مورد نظر برای صاحب حق می باشد. همان طور که در بخشنامه مورد شکایت و بند (ب) بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور آمده است: منظور از موقعیت تجاری در تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون یاد شده آن نیست که زمینهای واقع در منطقه تجاری در صورت انتقال مشمول مالیات حق واگذاری محل تلقی شود مادام که ملک به صورت زمین بوده و فعالیت تجاری و یا کسب و کاری در آن صورت نگیرد، در موارد انتقال قطعی مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهد بود. در واقع زمین تنها در صورتی که دارای کاربریهای مختلف از جمله تجاری از سوی مراجع ذی صلاح قانونی (حقوق به رسمیت شناخته شده از سوی مراجع ذی صلاح قانونی) باشد که در عرف رایج نیز چنین زمینی متضمن مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی برای صاحب حق است، در زمان نقل و انتقال این حقوق، مشمول مالیات حق واگذاری محل می باشد. لیکن اراضی بایر (فاقد کاربری) و دارای کاربری مسکونی اعم از این که در موقعیت تجاری مستقر باشند یا در موقعیت غیر تجاری، مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهند بود. در بخشنامه مورد شکایت تصریح شده که در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی برای سایر اراضی (به جزء اراضی بایر و دارای کاربری مسکونی) به لحاظ تاییدیه مراجع ذی صلاح قانونی از حیث کاربری در زمان انتقال، مشمول مالیات حق واگذاری محل می باشد. با توجه به توضیحات پیش گفته، بخشنامه یاد شده، مغایرتی با مفاد بخشنامه ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ و آراء شماره ۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ و ۳۸۱۴-۱۳۷۹/۴/۲۶ شورای عالی مالیاتی نداشته، شاکی نیز صریحاً دلیلی بر مغایرت بخشنامه با قانون خاص بیان نکرده است. لذا استدعای رسیدگی و رد شکایت را دارد. در پایان یادآور می شود: همچنین دعوت از این سازمان جهت شرکت در جلسه هیات تخصصی و حسب مورد هیات عمومی دیوان عدالت اداری مورد استدعاست.» هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس ماده ۵۹ قانون مالیات های مستقیم: «نقل و انتقال قطعی املاک به ماخذ ارزش معاملاتی و به نرخ پنج درصد و همچنین انتقال حق واگذاری محل به ماخذ وجوه دریافتی مالک یا صاحب حق و به نرخ دو درصد در تاریخ انتقال از طرف مالکان عین یا صاحبان حق مشمول مالیات می باشد.» و طبق تبصره ۲ همین ماده: «حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل.» با توجه به اینکه براساس حکم مقرر در تبصره فوق، حق واگذاری محل صرفاً شامل کاربریهای تجاری می باشد، بخشنامه مورد شکایت که براساس آن، سایر اراضی دارای کاربریهای مختلف نیز با تایید مراجع ذی صلاح قانونی فارغ از سوابق مربوط به وجود یا عدم وجود مستحدثات در محل، در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی، مشمول مالیات حق واگذاری محل اعلام شده اند، مغایر با تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم است و مستند به حکم بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. محمدکاظم بهرامی-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۱۶۹-۱۷۲دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۱۵
معتبر
ابطال بخشنامه شماره 200/97/146/ص-1397/10/24 سازمان امور مالیاتی کشور
رای شماره ۱۶۹ و۱۷۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰/ص-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۱۶۹ الی ۱۷۲ تاریخ دادنامه: ۱۵ بهمن ۱۳۹۸ شماره پرونده: ۹۸۰۳۳۸۵، ۹۸۰۱۸۷۵، ۹۸۰۰۲۵۴، ۹۷۰۳۹۱۸ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقایان: ۱- بهمن زبردست ۲- عطا ا... سهرابی با وکالت ذبیح اله فرامرزی ۳- حمیدرضا فتاحی ۴- سعید کریمی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰/ص-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکیان به موجب دادخواستهای جداگانه ابطال بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰/ص-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده اند که: «۱- براساس تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم: «حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل» و با توجه به اینکه براساس این تبصره حق واگذاری صرفاً شامل کاربری تجاری بوده و شامل کاربریهای دیگر مانند کاربری اداری و صنعتی نمی گردد؛ بنابراین بخشنامه مورد شکایت که مفاد حکم مقرر در قانون را نسبت به سایر کاربریها توسعه داده، خلاف قانون و خارج از اختیار می باشد. ۲- براساس بخشنامه مورد شکایت، اراضی دارای کاربریهای مختلف از جمله تجاری (با تایید مراجع ذی صلاح قانونی)، در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی، مشمول مالیات حق واگذاری محل موضوع قسمت اخیر ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم می باشند. در متن این بخشنامه به سه مقرره استناد شده است که در هر سه مورد از این مقررات، حکمی مغایر با بخشنامه مورد شکایت بیان شده و مقررات فوق اراضی تجاری را مشمول مالیات حق واگذاری محل ندانسته اند. مقرره اول بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ است که براساس آن اعلام شده است که: «منظور از (موقعیت تجاری) مذکور در تبصره ۲ ماده ۵۹ آن نیست که زمینهای واقع در منطقه تجاری در صورت انتقال مشمول مالیات حق واگذاری محل بشود. لذا متذکر می گردد مادام که ملک به صورت زمین بوده و فعالیت تجاری و یا کسب و کاری در آن صورت نگیرد، در موارد انتقال قطعی مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهد بود.» مقرره دوم مورد استناد رای مورخ ۱۳۷۹/۴/۲۶ شورای عالی مالیاتی است که براساس آن مقرر شده است که: «منظور از حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل موضوع تبصره ۵ ماده ۵۹ قانون مذکور، حقوق به رسمیت شناخته شده توسط مراجع ذی صلاح برای واحدهای تجاری می باشد، بنابراین در مورد نقل و انتقال اراضی به طور کلّی و ساختمانهای دارای کاربری مسکونی به صرف وقوع این گونه املاک در مناطق تجاری و یا صنعتی فرض تعلّق حق واگذاری محل موجه نمی باشد.» مقرره سومِ مورد استناد هم رای مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ شورای عالی مالیاتی است که درخصوص مصادیق بند (ز) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور صادر شده و در آن حتی یک بار هم به عبارت «زمین» اشاره نشده است. بنابراین با توجه به مغایرت نتیجه بخشنامه شماره ۱۴۶/۹۷/۲۰۰-۱۳۹۷/۱۰/۲۴ با مقررات مورد استناد در خود این بخشنامه، این بخشنامه مغایر با ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم و دادنامه شماره۸۷/۳۲۵-۱۳۸۷/۵/۱۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری است که مفاد یکی از مقررات مورد استناد در بخشنامه مورد شکایت (بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷) را تایید کرده است.» متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است: "مخاطبان/ ذینفعان: امور مالیاتی شهر و استان تهران و ادارات کل امور مالیاتی موضوع: نحوه مطالبه مالیات حق واگذاری محل اراضی دارای کاربریهای متفاوت با توجه به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص نحوه مطالبه مالیات حق واگذاری محل اراضی دارای کاربریهای متفاوت بدین وسیله مقرر می‌دارد: با توجه به قسمتهای (الف)، (ب) و (ج) بند ۵ بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ و رای شماره ۳۸۱۴/۴/۳۰-۱۳۹۷/۴/۲۶ شورای عالی مالیاتی و همچنین با اتخاذ ملاک از رای اکثریت صورتجلسه شماره ۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ شورای عالی مالیاتی مبنی بر اینکه حق واگذاری محل مستلزم وجود حقوق به رسمیت شناخته شده از سوی مراجع ذی صلاح قانونی می باشد که در عرف رایج نیز متضمن مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه و اعیان برای صاحب حق است، بنابراین اراضی بایر و یا دارای کاربری مسکونی، فارغ از محل استقرار در موقعیتهای مختلف اعم از تجاری، صنعتی، اداری و ... به طور کلّی مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهند بود و سایر اراضی دارای کاربریهای مختلف از جمله تجاری (با تایید مراجع ذی صلاح قانونی)، فارغ از سوابق مربوط به وجود یا عدم وجود مستحدثات در محل، در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی، ملک مذکور مشمول مالیات حق واگذاری محل موضوع قسمت اخیر ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم میباشند. - رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور» در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور ( وزارت امور اقتصادی و دارایی) به موجب لوایح شماره ۲۷۵۶۲/۲۱۲/د-۱۳۹۸/۶/۱۰، ۱۶۷۴۵/۲۱۲/د-۱۳۹۸/۴/۵ و ۱۶۷۴۳/۲۱۲/د-۱۳۹۸/۴/۵ توضیح داده است که: «طبق ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ نقل و انتقال قطعی املاک به ماخذ ارزش معاملاتی به نرخ پنج درصد (۵%) و همچنین انتقال حق واگذاری محل به ماخذ وجوه دریافتی مالک یا صاحب حق و به نرخ دو درصد (۲%) در تاریخ انتقال از طرف مالکان عین یا صاحبان حق مشمول مالیات می باشد. همچنین طبق تبصره ۲ ماده مذکور حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل. مطابق بند (الف) رای شماره ۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ شورای عالی مالیاتی که طی بخشنامه شماره ۹۹/۹۵/۲۳۰-۱۳۹۵/۱۲/۲ ابلاغ گردیده است، حق واگذاری محل مستلزم وجود حقوق به رسمیت شناخته شده از سوی مراجع ذی صلاح قانونی است که در عرف رایج نیز متضمن مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه و اعیان مورد نظر برای صاحب حق می باشد. همان طور که در بخشنامه مورد شکایت و بند (ب) بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور آمده است: منظور از موقعیت تجاری در تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون یاد شده آن نیست که زمینهای واقع در منطقه تجاری در صورت انتقال مشمول مالیات حق واگذاری محل تلقی شود مادام که ملک به صورت زمین بوده و فعالیت تجاری و یا کسب و کاری در آن صورت نگیرد، در موارد انتقال قطعی مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهد بود. در واقع زمین تنها در صورتی که دارای کاربریهای مختلف از جمله تجاری از سوی مراجع ذی صلاح قانونی (حقوق به رسمیت شناخته شده از سوی مراجع ذی صلاح قانونی) باشد که در عرف رایج نیز چنین زمینی متضمن مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی برای صاحب حق است، در زمان نقل و انتقال این حقوق، مشمول مالیات حق واگذاری محل می باشد. لیکن اراضی بایر (فاقد کاربری) و دارای کاربری مسکونی اعم از این که در موقعیت تجاری مستقر باشند یا در موقعیت غیر تجاری، مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهند بود. در بخشنامه مورد شکایت تصریح شده که در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی برای سایر اراضی (به جزء اراضی بایر و دارای کاربری مسکونی) به لحاظ تاییدیه مراجع ذی صلاح قانونی از حیث کاربری در زمان انتقال، مشمول مالیات حق واگذاری محل می باشد. با توجه به توضیحات پیش گفته، بخشنامه یاد شده، مغایرتی با مفاد بخشنامه ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ و آراء شماره ۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ و ۳۸۱۴-۱۳۷۹/۴/۲۶ شورای عالی مالیاتی نداشته، شاکی نیز صریحاً دلیلی بر مغایرت بخشنامه با قانون خاص بیان نکرده است. لذا استدعای رسیدگی و رد شکایت را دارد. در پایان یادآور می شود: همچنین دعوت از این سازمان جهت شرکت در جلسه هیات تخصصی و حسب مورد هیات عمومی دیوان عدالت اداری مورد استدعاست.» هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۵ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس ماده ۵۹ قانون مالیات های مستقیم: «نقل و انتقال قطعی املاک به ماخذ ارزش معاملاتی و به نرخ پنج درصد و همچنین انتقال حق واگذاری محل به ماخذ وجوه دریافتی مالک یا صاحب حق و به نرخ دو درصد در تاریخ انتقال از طرف مالکان عین یا صاحبان حق مشمول مالیات می باشد.» و طبق تبصره ۲ همین ماده: «حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل.» با توجه به اینکه براساس حکم مقرر در تبصره فوق، حق واگذاری محل صرفاً شامل کاربریهای تجاری می باشد، بخشنامه مورد شکایت که براساس آن، سایر اراضی دارای کاربریهای مختلف نیز با تایید مراجع ذی صلاح قانونی فارغ از سوابق مربوط به وجود یا عدم وجود مستحدثات در محل، در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی، مشمول مالیات حق واگذاری محل اعلام شده اند، مغایر با تبصره ۲ ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم است و مستند به حکم بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. محمدکاظم بهرامی-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۹۰۴-۹۰۵دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۱۲
نامشخص
رای شماره ۹۰۴ و ۹۰۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۲ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۹۰۴ و ۹۰۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۲ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۱۲ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع/۹۷/۱۹۹۶ و ۹۷/۲۱۹۷ شماره دادنامه :۹۰۵-۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۹۰۴ تاریخ : ۱۲/۱۱/۹۸ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال قسمتی از بند ۵ دستورالعمل شماره ۵۱۸/۹۵/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۷/۲۴ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال قسمتی از بند ۵ دستورالعمل شماره ۵۱۸/۹۵/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۷/۲۴ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : کلمه «استرداد» در بند ۵ دستورالعمل شماره ۵۱۸/۹۵/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۷/۲۴ رییس سازمان امور مالیاتی کشور : ۵- با توجه به پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق به کالاهای حلقه آخر توسط اشخاص انتهای زنجیره ماموران مالیاتی در زمان رسیدگی به پرونده مالیات بر ارزش افزوده اشخاص ماقبل انتهای زنجیره برای دوره‌های مشمول اجرای احکام مزبور میبایست کل فروش کالاهای حلقه آخر اعم از فروش به اشخاص زنجیره و سایر اشخاص و همچنین سایر درآمدها را با رعایت مقررات و در چارچوب این دستورالعمل در گزارش رسیدگی درج و ضمن اظهارنظر درخصوص فروش کالاهای حلقه آخر به اشخاص زنجیره و سایر اشخاص، صرفاً بابت فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص و همچنین سایر درآمدهای مشمول، وفق مقررات نسبت به تعیین ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده، مالیات و عوارض متعلّق و همچنین اعتبار مالیاتی (اعم از اعتبار مربوط به سایر نهاده‌ها، فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص و سایر درآمدهای مشمول) مطالبه/استرداد و وصول مالیات و عوارض ارزش افزوده اقدام لازم را به عمل آورند.» دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین خواسته خود اعلام داشته است : طبق بند «و» ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) مالیات بر ارزش افزوده و عوارض آب، برق و گاز فقط یک بار در انتهای زنجیره تولید و توزیع آن ها با ترتیبات خاصی که در همین ماده قانون مقرر شده به حساب درآمد عمومی نزد خزانه داری کل کشور واریز می گردد. یعنی با توجه به اینکه این فرآورده ها معاف از مالیات بر ارزش افزوده نبوده و تولید کنندگانشان نیز طبق قانون مالیات بر ارزش افزوده مشمول مالیات هستند و تنها ترتیبات پرداخت فرآورده های تولیدی آنها تابع ترتیبات خاصی است، حق استرداد تولید کنندگان آب و برقی که فرآورده های خود را به شرکتهای تابع وزارت نیرو و شرکتهای توزیع برق، آب و فاضلاب شهری و روستایی استانی فروخته و مالیات و عوارض ارزش افزوده فرآورده هایشان هم چنانکه ذکر شد توسط این شرکتها به حساب درآمد عمومی نزد خزانه داری کل کشور واریز می گردد، جهت استرداد ارزش افزوده پرداختی بابت کالاها و خدمات مصرف شده، بر اساس ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده محفوظ خواهد بود. با این همه سازمان امور مالیاتی به استناد ذکر کلمه «استرداد» در بند ۵ دستورالعمل مذکور با درخواست این مودیان موافقت نکرده و باعث تضییع حق قانونی آنها برای استرداد مالیات بر ارزش افزوده پرداختی شان گردیده است. لذا با توجه به مغایرت این رویه با ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده ابتدایاً درخواست حذف کلمه «استرداد» از بند ۵ دستورالعمل مذکور و اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مورد تقاضاست. به علاوه درج عبارت «اعتبار مالیاتی» در بند ۵ دستورالعمل مورد شکایت منجر به این می شود که مودیان، مشمول تبصره های ۲ و ۳ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده شده و صرفاً در صورتی که کالاها و خدمات خود را مستقیماً به مصرف کننده نهایی فروخته و بهای آن را دریافت کرده باشند، مشمول استفاده از اعتبار مالیاتی شوند. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۹۰۴۳/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۷/۸/۲۸ به طور خلاصه توضیح داده است که : مطابق بند (۱۲-۳) قانون بودجه سال ۱۳۹۲ و بند «ز» تبصره ۲ قانون بودجه سال ۱۳۹۳ و همچنین بند « و » ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت ۲، مالیات بر ارزش افزوده و عوارض آب، برق و گاز با توجه به مالیات و عوارض مندرج در صورت حساب (قبوض) مصرف کنندگان و همچنین نفت تولیدی و فرآورده های وارداتی فقط یک بار در انتهای زنجیره تولید و توزیع آن ها توسط شرکت ملی پالایش و پخش فرآوده های نفتی ایران و شرکتهای دولتی تابع ذی ربط وزارت نفت و شرکتهای گاز استانی و شرکتهای تابع ذی ربط وزارت نیرو و شرکتهای توزیع برق، آب و فاضلاب شهری و روستایی بر مبنای قیمت فروش داخلی محاسبه و دریافت می شود. در راستای ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده که بیان می دارد : «مالیاتهایی که مودیان در موقع خرید کالا یا خدمت برای فعالیتهای اقتصادی خود به استناد صورت حساب های صادره موضوع این قانون پرداخت نموده اند، حسب مورد از مالیاتهای وصول شده توسط آنها کسر و یا به آنها مسترد می گردد.» بند ۵ دستورالعمل موصوف مقرر نموده که ماموران مالیاتی در زمان رسیدگی به پرونده مالیات بر ارزش افزوده اشخاص ما قبل انتهای زنجیره برای دوره های مشمول اجرای احکام مزبور می بایست صرفاً بابت فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص و همچنین سایر درآمدهای مشمول وفق مقررات نسبت به تعیین ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده، مالیات و عوارض متعلق و همچنین اعتبار مالیاتی (اعم از اعتبار مربوط به سایر نهاده ها، فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص و سایر درآمدهای مشمول) مطالبه / استرداد و وصول مالیات و عوارض ارزش افزوده اقدام لازم را به عمل آورند. بنابراین بر خلاف ادعای شاکی، به موجب بند ۵ دستورالعمل مورد شکایت در مواردی که نتیجه رسیدگی به پرونده مالیات بر ارزش افزوده مودیان یاد شده منجر به طلب (اضافه پرداختی) آنان گردد، متعاقب درخواست مودیان جهت استرداد اضافه پرداختی ؛ ادارات امور مالیاتی مکلف به صدور برگ استرداد بوده و این امر در ادارات امور مالیاتی مورد عمل قرار می گیرد. نظریه تهیه کننده گزارش : براساس ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ مقرر شده است که : «مالیاتهایی که مودیان در موقع خرید کالا یا خدمت برای فعالیتهای اقتصادی خود به استناد صورتحسابهای صادره موضوع این قانون پرداخت نموده‌اند، حسب مورد از مالیاتهای وصول شده توسط آنها کسر و یا به آنها مسترد می‌گردد...» همچنین به موجب بند «و» ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) : «مالیات بر ارزش افزوده و عوارض آب، برق و گاز با توجه به مالیات و عوارض مندرج در صورتحساب (قبوض) مصرف‌کنندگان و همچنین نفت تولیدی و فرآورده‌های وارداتی، فقط یک بار در انتهای زنجیره تولید و توزیع آنها توسط شرکت ملّی پالایش و پخش فرآورده‌های نفتی ایران (شرکتهای پالایش نفت) و شرکتهای دولتی تابع ذیربط وزارت نفت و شرکتهای گاز استانی و شرکتهای تابع ذیربط وزارت نیرو و شرکتهای توزیع برق، آب و فاضلاب شهری و روستایی استانی بر مبنای قیمت فروش داخلی محاسبه و دریافت می‌شود. مالیات مزبور به حساب درآمد عمومی نزد خزانه‌داری کل کشور واریز و عوارض طبق ماده (۳۹) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ با اصلاحات بعدی آن توسط سازمان امور مالیاتی کشور واریز می‌گردد...» براساس بند ۵ دستورالعمل مورد شکایت مقرر شده است که : «باتوجه به پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلّق به کالاهای حلقه آخر توسط اشخاص انتهای زنجیره ماموران مالیاتی در زمان رسیدگی به پرونده مالیات بر ارزش افزوده اشخاص ماقبل انتهای زنجیره برای دوره‌های مشمول اجرای احکام مزبور میبایست کل فروش کالاهای حلقه آخر اعم از فروش به اشخاص زنجیره و سایر اشخاص و همچنین سایر درآمدها را با رعایت مقررات و در چارچوب این دستورالعمل در گزارش رسیدگی درج و ضمن اظهارنظر درخصوص فروش کالاهای حلقه آخر به اشخاص زنجیره و سایر اشخاص، صرفاً بابت فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص و همچنین سایر درآمدهای مشمول، وفق مقررات نسبت به تعیین ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده، مالیات و عوارض متعلّق و همچنین اعتبار مالیاتی (اعم از اعتبار مربوط به سایر نهاده‌ها، فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص و سایر درآمدهای مشمول) مطالبه/استرداد و وصول مالیات و عوارض ارزش افزوده اقدام لازم را به عمل آورند.» شاکی اجمالاً مدعی است که درج عبارت «اعتبار مالیاتی (اعم از اعتبار مربوط به سایر نهاده‌ها، فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص و سایر درآمدهای مشمول)» و «استرداد» در بند ۵ این دستورالعمل منجر به این خواهد شد که مودیان موضوع این دستورالعمل مشمول تبصره‌های ۲ و ۳ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده که در رابطه با عرضهکنندگان کالاها و خدمات معاف از مالیات و کالاها و خدمات معاف و غیرمعاف می‌باشد، گردند و صرفاً در صورتی که کالاها و خدمات را مستقیماً به مصرف‌کننده نهایی فروخته و ارزش آن را دریافت کرده باشند، مشمول استفاده از اعتبار مالیاتی شوند. با این حال، به نظر می‌رسد که برخلاف ادعای شاکی درج عبارت «اعتبار مالیاتی» در دستورالعمل فوق دامنه شمول دستورالعمل را صرفاً به تبصره‌های ۲ و ۳ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده محدود نکرده و با توجه به تصریح بند ۵ دستورالعمل فوق بر شمول عبارت «اعتبار مالیاتی» نسبت به «فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص»، این دستورالعمل منطبق با احکام مقرر در ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و بند «و» ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) می‌باشد که براساس آنها در صورت پرداخت اضافی مالیات توسط مودیان، ادارات امور مالیاتی باید اقدام به صدور برگ تشخیص استرداد نمایند. لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رد شکایت مطروحه قابل پیشنهاد است. تهیه کننده گزارش : دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی براساس ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ مقرر شده است که : «مالیاتهایی که مودیان در موقع خرید کالا یا خدمت برای فعالیتهای اقتصادی خود به استناد صورتحسابهای صادره موضوع این قانون پرداخت نموده‌اند، حسب مورد از مالیاتهای وصول شده توسط آنها کسر و یا به آنها مسترد می‌گردد...» همچنین به موجب بند «و» ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) : «مالیات بر ارزش افزوده و عوارض آب، برق و گاز با توجه به مالیات و عوارض مندرج در صورتحساب (قبوض) مصرف‌کنندگان و همچنین نفت تولیدی و فرآورده‌های وارداتی، فقط یک بار در انتهای زنجیره تولید و توزیع آنها توسط شرکت ملّی پالایش و پخش فرآورده‌های نفتی ایران (شرکتهای پالایش نفت) و شرکتهای دولتی تابع ذیربط وزارت نفت و شرکتهای گاز استانی و شرکتهای تابع ذیربط وزارت نیرو و شرکتهای توزیع برق، آب و فاضلاب شهری و روستایی استانی برمبنای قیمت فروش داخلی محاسبه و دریافت می‌شود. مالیات مزبور به حساب درآمد عمومی نزد خزانه‌داری کل کشور واریز و عوارض طبق ماده (۳۹) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ با اصلاحات بعدی آن توسط سازمان امور مالیاتی کشور واریز می‌گردد...» نظر به اینکه درج عبارت «اعتبار مالیاتی» در بند ۵ دستورالعمل مورد شکایت دامنه شمول این دستورالعمل را صرفاً به تبصره‌های ۲ و ۳ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده محدود نکرده و با توجه به تصریح بند ۵ دستورالعمل فوق بر شمول عبارت «اعتبار مالیاتی» نسبت به «فروش کالاهای حلقه آخر به سایر اشخاص»، این دستورالعمل منطبق با احکام مقرر در ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و بند «و» ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) می‌باشد که براساس آنها در صورت پرداخت اضافی مالیات توسط مودیان، ادارات امور مالیاتی باید اقدام به صدور برگ تشخیص استرداد نمایند. بنا به مراتب فوق، مقرره معترضعنه خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۹۰۶دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۱۲
نامشخص
رای شماره ۹۰۶ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۲ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۹۰۶ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۱۲ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۱۲ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع/۹۷/۱۸۰۱ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۹۰۶ تاریخ : ۱۲/۱۱/۹۸ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۱۴۲/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۱۴۲/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : با توجه به نظریه معاونت حقوقی ریاست جمهوری به شماره ۴۷۶۹۱/۳۲۰۷۳ مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۵ مبنی بر اینکه تجهیزات نصب شده در نیروگاهها بر اساس مواد (۱۲)، (۱۳) و (۱۴) قانون مدنی جزء اموال غیر منقول می باشند، کما اینکه در واگذاری بنگاه های کشاورزی، ماشین آلات و به طور کلی هر مال منقولی که برای زراعت اختصاص یافته باشد، براساس ماده ۱۷ قانون مدنی در حکم مال غیر منقول می باشد و در نتیجه مصداق بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده می شود. بنابراین واگذاری کلیه اموال نیروگاهها که در اجرای سیاستهای کلی اصل ۴۴ قانون اساسی صورت گرفته و به شرح فوق در حکم اموال غیر منقول تلقی می گردند، از شمول مالیات بر ارزش افزوده خارج می باشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین خواسته خود اعلام داشته است : بخشنامه مورد شکایت در مقام ابلاغ نظریه مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۵ معاونت حقوقی ریاست جمهوری صادر شده و بر اساس آن تجهیزات نصب شده در نیروگاهها جزء اموال غیر منقول بوده و مصداق بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده می باشد. در نتیجه واگذاری کلیه اموال نیروگاهها از شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده خارج است. با این حال، بنا به تصریح بخشنامه های متعدد از جمله بخشنامه شماره ۱۸۳۳ مورخ ۱۳۹۰/۲/۱۱ و بخشنامه شماره ۱۰۹/۹۴/۲۶۰ مورخ ۱۳۹۴/۱۱/۱۱ معافیت اموال غیر منقول از مالیات و عوارض افزوده هم شامل عین و هم شامل منفعت این اموال اعلام شده است و از همین رو، مقرره مورد شکایت خلاف بند (و) ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت است که نحوه دریافت عوارض ارزش افزوده برق یعنی منفعت نیروگاهها را مشخص نموده است. زیرا اگر بنا به نظر معاونت حقوقی ریاست جمهوری نیروگاه ها جزء اموال غیر منقول تلقی شده و با این توجیه انتقال مالکیت عین آنها معاف از مالیات ارزش افزوده باشد، لاجرم منفعت آن ها نیز معاف خواهد شد که چنین امری خلاف بین قانون خواهد بود. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۰۲۷۴/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۷/۹/۱۷ به طور خلاصه توضیح داده است که : ۱- طبق بند (۱) نظریه شماره ۴۷۶۹۱/۳۲۰۷۳ مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۵ معاونت حقوقی رییس جمهور و همچنین مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون مدنی افزون بر اموال غیر منقول ذاتی، تجهیزات منصوبه در نیروگاه چنانچه عرفاً جزء بنا باشد یا حمل و نقل آن موجب خرابی یا نقص تجهیزات یا محل آن شود نیز غیر منقول می باشد. بنابراین آن دسته از اموال نیروگاهها که فاقد وصف فوق باشد منقول بوده و واگذاری آنها مشمول مالیات بر ارزش افزوده می باشد. به بیان دقیق تر اموالی که عرفاً جزء بنا بوده و یا اموال منصوبه که حمل و نقل آن موجب خرابی و نقص تجهیزات یا محل شود، اصولاً دارای قابلیت واگذاری به طور جداگانه نبوده و جزء اموال غیر منقول نیروگاه محسوب است و لذا طبق بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف می باشد. ۲- از آنجا که در ذیل بخشنامه مورد شکایت هیچ یک از سایر مقررات مالیاتی منسوخ اعلام نشده است، به لحاظ اینکه سازمان امور مالیاتی کشور همچنین به موجب بخشنامه شماره ۱۴/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۲/۸، احکام مالیاتی قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) را برای واحدها و مراجع مالیاتی ارسال داشته و از جمله آن احکام، حکم بند (و) ماده ۱ قانون یاد شده می باشد، بنابراین با صدور بخشنامه اخیرالذکر اطلاع رسانی و مراعات شدن حکم مرقوم مد نظر بوده، بدین روی بخشنامه معترض عنه با حکم اخیرالذکر مغایرتی نداشته است. نظریه تهیه کننده گزارش : اولاً برمبنای مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون مدنی، قانونگذار برخی اموال را که در اثر عمل انسان وصف غیرمنقول یافته و عرفاً جزیی از یک مال غیرمنقول شناخته می‌شوند، به عنوان مال غیرمنقول تلقّی کرده است و در بخشنامه مورد شکایت نیز تجهیزات نصب شده در نیروگاهها به عنوان مصادیقی از اموال غیرمنقول و مآلاً مشمول حکم مقرر در بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده معرفی شده‌اند که این امر با توجه به ملاکهای اتّخاذ شده در مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون مدنی، منطبق با موازین قانونی می‌باشد و شاکی نیز ظاهراً ادعایی درخصوص مغایرت مقرره مورد شکایت با قوانین ندارد و صرفاً در رابطه با نتایج عملی وضع این مقرره مواردی را مطرح کرده است. ثانیاً سازمان امور مالیاتی کشور به موجب بخشنامه شماره ۱۴/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۲/۸ احکام مالیاتی قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) را برای واحدها و مراجع مالیاتی ارسال داشته و در نتیجه مانعی در جهت اجرای مفاد بخشنامه مورد شکایت در عین رعایت بند «و» ماده ۱ قانون فوق‌الاشاره وجود ندارد. لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲، رد شکایت مطروحه قابل پیشنهاد است. تهیه‌کننده گزارش : دکتر زین‌العابدین تقوی رای هیات تخصصی اولاً : برمبنای مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون مدنی، قانونگذار برخی اموال را که در اثر عمل انسان وصف غیرمنقول یافته و عرفاً جزیی از یک مال غیرمنقول شناخته می‌شوند، به عنوان مال غیرمنقول تلقّی کرده است و در بخشنامه مورد شکایت نیز تجهیزات نصب شده در نیروگاهها به عنوان مصادیقی از اموال غیرمنقول و مآلاً مشمول حکم مقرر در بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده معرفی شده‌اند که این امر با توجه به ملاکهای اتّخاذ شده در مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون مدنی، منطبق با موازین قانونی می‌باشد. ثانیاً : سازمان امور مالیاتی کشور به موجب بخشنامه شماره ۱۴/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۲/۸ احکام مالیاتی قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) را برای واحدها و مراجع مالیاتی ارسال داشته و در نتیجه مانعی در جهت اجرای مفاد بخشنامه مورد شکایت در عین رعایت بند «و» ماده ۱ قانون فوق‌الاشاره وجود ندارد. بنا به مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۳۱۰۵دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۸
نامشخص
رای شماره ۳۱۰۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۰۹/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۳۱۰۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۸ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۰۹/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۸/۱۱/۰۸ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۳۱۰۵ تاریخ دادنامه: ۱۳۹۸/۱۱/۸ شماره پرونده: ۹۷۰۲۵۱۰ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای خسرو حسین پور هرمزی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۰۹/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که : «مرور زمان عبارت از گذشتن مدتی است که پس از انقضای آن از دیدگاه قانونی، اعلام شکایت، تعقیب، تحقیق و رسیدگی، مطالبه مالیات یا جرایم و صدور حکم و مجازات نمودن امکان پذیر نیست. با مراجعه به قوانین مختلف از جمله ماده ۳۱۸ قانون تجارت مرور زمان پنج سال از تاریخ صدور اعتراض نامه و یا آخرین تعقیب قضایی در محاکم و در قانون مجازات اسلامی مرور زمان فقط اختصاص به جرایم تعزیری دارد مواد ۱۰۶، ۱۰۵ و ۱۰۷ به ترتیب در خصوص مرور زمان شکایت، مرور زمان صدور حکم و مرور زمان اجرای مجازات می باشد و مرور زمان در قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی آن منتهی به ۱۳۹۴/۴/۳۱ به موجب ماده ۱۵۷ پس از گذشتن پنج سال مالیات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود. با ملاحظه و مداقه قوانین مذکور توجه به نکات ذیل حایز اهمیت است : ۱- در قوانین صدرالاشاره مدت مرور زمان متفاوت است به عبارت دیگر در قانون مالیاتهای مستقیم و ماده ۳۱۸ قانون تجارت مرور زمان پنج سال است لیکن در قانون مجازات اسلامی با توجه به موضوع مدت مرور زمان متفاوت است. ۲- برای احتساب و شمارش مرور زمان و انجام کار در دوره زمانی تعریف شده بر اساس قوانین مذکور، هر یک دارای تعریف مستقل از مبدا می باشند به عبارت دیگر در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم مبدا برای احتساب مرور زمان مالیاتی عبارتست از «مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات تعیین شده است.» یعنی ملاک برای شمارش پنج سال از مبدا تاریخ سررسید پرداخت مالیات است لیکن سررسید پرداخت مالیات نیز در هر یک از منابع مالیاتی از حیث مبدا دارای تعریف مستقل بوده، به عبارت دیگر سررسید پرداخت مالیات در مواد ۸۰، ۸۶، ۱۰۰، ۱۱۰، ۱۱۶ و ۱۲۶ قانون مالیاتهای مستقیم به عنوان مبدا شمارش با یکدیگر متفاوت هستند اگرچه کلیه مقررات از حیث مدت مرور زمان مالیاتی یعنی همان پنج سال در مواد قانونی مزبور ۸۰، ۱۱۶، ۱۱۰، ۱۰۰، ۸۶ و ۱۲۶ دارای وجه مشترک است. بنابراین مبدا که همان سررسید پرداخت مالیات است در هر یک از منابع مالیاتی متفاوت می باشد. به عنوان مثال سررسید پرداخت مالیات حقوق فروردین ماه سال ۱۳۹۵ به موجب ماده ۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ « تا پایان ماه بعد» یعنی تا پایان اردیبهشت ماه سال ۱۳۹۵ خواهد بود و مرور زمان مالیاتی آن پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت (پایان اردیبهشت ۱۳۹۵) لغایت پایان اردیبهشت ماه سال ۱۴۰۰ (۱۴۰۰/۲/۳۱) خواهد بود. یعنی چنانچه مالیات حقوق فروردین ماه سال ۱۳۹۵ به رعایت ماده ۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم تا ۱۴۰۰/۲/۳۱ مورد مطالبه و برگ تشخیص آن صادر نگردد و ظرف مدت مقرر در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم برگ تشخیص به مودی ابلاغ نگردد مشمول مرور زمان مالیاتی گردیده و مطالبه مالیات با جرایم حسب مورد برای ماموران مالیاتی امکان پذیر نخواهد بود. برای تبیین این موضوع (مرور زمان مالیاتی) به سایر موارد دیگر از قبیل تبصره ماده ۱۱۸ قانون مالیاتهای مستقیم که مبدا مرور زمان «از تاریخ درج آگهی انحلال در روزنامه رسمی کشور» تعیین شده است و نیز به موجب ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم برای مودیانی که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری می نمایند، مبدا مرور زمان مالیاتی پنج سال از سررسید پرداخت مالیات خواهد بود، می توان اشاره نمود. در کلیه موارد و منابع ملاک برای مطالبه مالیات به موجب برگ تشخیص و یا برگ مطالبه جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ و یا جرایم ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ حسب مورد نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات قانون مالیاتهای مستقیم مکلف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت نیستند مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد. قانونگذار در ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ مطالبه جرایم موضوع این ماده را بر اساس مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم تعیین نموده است. با مراجعه به دستورالعمل اجرایی موضوع این ماده (۱۶۹ مکرر) که به موجب بخشنامه شماره ۲۴۴۶۸/۲۰۰/ص-۱۳۹۰/۱۰/۲۷ ابلاغ و از ۱۳۹۱/۱/۱ عملیاتی گردید. به موجب بند (۱-۵) مودیان مالیاتی مزبور مکلفند از ۱۳۹۱/۱/۱ فهرست معاملات خود را به صورت فصلی (بر اساس سال شمسی) تا یک ماه پس از پایان هر فصل ارایه نمایند، بنابراین بر اساس آنچه پیش از این به عرض رسید مبدا مرور زمان برای مطالبه جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم در بند (۱-۵) دستورالعمل فوق الذکر تا یک ماه پس از پایان هر فصل تعیین گردید. به عبارت دیگر می توان گفت عبارت « تاریخ سررسید پرداخت مالیات» فاقد موضوعیت با فهرست معاملات فصلی می باشد چون هنگام ارسال فهرست معاملات فصلی مالیاتی پرداخت نمی گردد، البته قانونگذار این ابهام و ایراد را به موجب تبصره ۴ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ با اضافه نمودن عبارت «در هر دوره مالیاتی» مرتفع نموده است، یعنی می توان ادعا نمود مبدا در تبصره ۴ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ بر اساس هر دوره مالیاتی خواهد بود، بنابراین مرور زمان مالیاتی برای جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی قدیم و ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی جدید از حیث مبدا وابسته به عبارت «سررسید پرداخت» در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم نخواهد بود بلکه متکی به تعریف مصرح در تبصره ۴ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ خواهد بود. ضمناً قانونگذار به موجب تبصره ۶ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ کلیه جرایمی که مودیان به واسطه عدم اجرای احکام ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ مرتکب شده اند، مطابق مقررات ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ خواهد بود یعنی نرخ جرایم، نحوه مطالبه و نحوه وصول می باید بر اساس ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ صورت پذیرد لذا می توان با قاطعیت ادعا نمود در احتساب مبدا مرور زمان مالیاتی جرایم مذکور (۱۶۹ مکرر قدیم و ۱۶۹ قانون جدید) می باید با اتکاء از تبصره ۴ و تبصره ۶ ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ بهره برداری نمود. بنابراین به عنوان نتیجه گیری نحوه محاسبه، مطالبه و وصول جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ به استناد تبصره ۶ و طبق تبصره ۴ ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ انجام خواهند پذیرفت. رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ برخلاف نص صریح ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم و به اشتباه مرور زمان جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ را از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال مربوط عنوان نموده است. در حالی که مرور زمان مالیاتی در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات عنوان شده است و به تفضیل به این موضوع پرداخته شد. این اشتباه خسارت سنگین به مودیان مالیاتی و به ماموران مالیاتی وارد خواهند نمود که متاسفانه جبران ناپذیر است. ماموران مالیاتی چنانچه با این تعریف برای سال ۱۳۹۱ حداکثر تا تاریخ ۱۳۹۷/۴/۳۱ اقدام به مطالبه جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ نمایند مرتکب اشتباه جبران ناپذیری خواهند شد چون مطالبه آنها پس از پنج سال مهلت مقرر صورت پذیرفته است. همان طوری که به صورت مدلل معروض گردید آخرین مهلت مطالبه جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ برای هر یک از فصلهای سال ۱۳۹۱ به ترتیب شامل: ۱) مطالبه جرایم فصل بهار سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶/۴/۳۱ ۲) مطالبه جرایم فصل تابستان سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶/۷/۳۰ ۳) مطالبه جرایم فصل پاییز سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶/۱۰/۳۰ ۴) مطالبه جرایم فصل زمستان سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۷/۱/۳۱ خواهد بود. بدین منظور به موجب جدول پیوست این شکایت به تفصیل کلیه مواعد ارسال فهرست معاملات و آخرین مهلتهای مطالبه جرایم ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ تعیین شده است تقدیم حضور می گردد. بنابراین بند ۱ بخشنامه مورد اعتراض در تعارض با نص صریح قانون در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم و مقررات مربوطه می باشد لذا درخواست دارد به دلیل ضرر و زیان وارده به مودیان مالیاتی (تضییع حقوق اشخاص) و همچنین به ماموران مالیاتی از زمان تصویب ابطال گردد. رییس کل سازمان امور مالیاتی مجدداً در بند ۹ بخشنامه مورد اعتراض با ذکر این عبارت « با درخواست بخشودگی جرایم مودی موافقت شود ضرورتی برای طرح پرونده در هیات نخواهد بود.» و همچنین با ذکر این عبارت « در مواردی که مودی قبولی خود را نسبت به جرایم متعلقه اعلام ...» ضرورت طرح پرونده را در هیات منتفی می داند کاملاً برخلاف نص صریح ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ می باشد چون قانونگذار به صراحت عنوان نموده است عدم پرداخت جرایم مذکور توسط مودی به منزله اعتراض تلقی شده و موضوع جهت رسیدگی به هیات ارجاع خواهد شد، بنابراین چنانچه مودی در موعد مقرر (ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه نسبت به پرداخت آن اقدام کند.) به وظیفه خود یعنی پرداخت اقدام ننماید معترض خواهد بود و فارغ از اینکه در فرصت دیگری بعد از موعد مقرر سی روزه نسبت به پرداخت جرایم اقدام یا نسبت به جرایم بخشودگی اخذ نماید، می باید پرونده مزبور برای اتخاذ تصمیم به هیات حل اختلاف مالیاتی ارجاع گردد. استدعا دارد با عنایت به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور را از تاریخ تصویب ابطال فرمایید.» متن بخشنامه در قسمتهای مورد اعتراض به قرار زیر است: ۱۲۳ ۹۶ ۱۶۹ مکرر م مخاطبین / ذینفعان امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی موضوع نحوه رسیدگی به جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ (عملکرد ۱۳۹۱ لغایت ۱۳۹۴) نظر به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص نحوه رسیدگی به جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مورخ ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ موضوع دستورالعمل شماره ۲۴۴۶۸/۲۰۰/ص-۱۳۹۰/۱۰/۲۷ و اصلاحات بعدی آن برای عملکرد سالهای ۱۳۹۱ لغایت ۱۳۹۴ ، مقرر می دارد: ۱ : مهلت مرور زمان رسیدگی به جرایم موضوع ماده مذکور برای هر سال ( فارغ از دوره های زمانی تسلیم فهرست هر سال ) با توجه به مقررات ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم، پنج (۵) سال از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال مربوط حسب مورد خواهد بود. به عنوان مثال مهلت رسیدگی به جرایم مربوط به عملکرد سال ۱۳۹۱ حداکثر تا تاریخ ۱۳۹۷/۴/۳۱ و مهلت ابلاغ برگ مطالبه آن حداکثر تا تاریخ ۱۳۹۷/۷/۳۰ می باشد. ۹ : در مواردی که قبل از طرح پرونده در هیات حل اختلاف مالیاتی، با درخواست بخشودگی جرایم مودی موافقت شود ضرورتی برای طرح پرونده در هیات نخواهد داشت. این حکم در مواردی که مودی قبولی خود را نسبت به جرایم متعلقه اعلام و بخشی از جرایم مورد بخشودگی قرار گیرد، در صورت پرداخت باقی مانده جرایم نیز جاری می باشد. ضمناً این امر مانع از بخشودگی جرایم توسط ادارات امور مالیاتی پس از طرح پرونده در هیات و صدور رای نخواهد بود. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۴۵۶۹/۲۱۲/ص-۱۳۹۷/۱۱/۹ توضیح داده است که: «۱- در خصوص درخواست ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور: الف) مطابق ماده ۱۵۷ « قانون مالیاتهای مستقیم» « نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات این قانون مکلف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت مالیات نیستند مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد و پس از گذشتن پنج سال مذکور مالیات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود مگر اینکه ظرف این مدت درآمد مودی تعیین و برگ تشخیص مالیات صادر و حداکثر ظرف سه ماه پس از انقضای ۵ سال مذکور برگ تشخیص صادره به مودی ابلاغ شود ...» از طرفی به موجب قسمت اخیر ماده ۱۶۹ مکرر قانون مذکور مصوب ۱۳۸۰ « ... عدم ارایه فهرست معاملات انجام شده به سازمان امور مالیاتی کشور طبق دستورالعمل صادره مشمول جریمه ای معادل یک درصد (۱%) معاملاتی که فهرست آنها ارایه نشده است خواهد بود. جرایم مذکور توسط اداره امور مالیاتی مربوط با رعایت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ این قانون مطالبه خواهد شد و مودی مکلف است ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه نسبت به پرداخت آن اقدام کند. در غیر این صورت معترض شناخته شده و موضوع جهت رسیدگی و صدور رای به هیات حل اختلاف مالیاتی ارجاع خواهد شد. رای هیات مزبور قطعی و لازم الاجرا است...» ب) همان گونه که مستحضرید قانونگذار در فصول مختلف قانون مالیاتهای مستقیم ( از جمله مواد ۹۰، تبصره ماده ۱۱۸، ۱۵۶، ۲۲۷ و ...) حسب مورد از مهلت مرور زمان تعیین شده در ماده ۱۵۷ قانون مذکور برای اجرای مفاد مواد قانونی استفاده نموده است و در مواردی که قصد تغییر مبدا مرور زمان مالیاتی ذکر شده در ماده ۱۵۷ قانون مذکور را داشته صریحاً در متن قانونی به آن اشاره نموده است. به عنوان مثال تبصره ماده ۱۱۸ قانون مذکور بیان داشته « ... آخرین مدیران شخص حقوقی در صورت عدم تسلیم اظهارنامه موضوع ماده ۱۱۴ این قانون یا تسلیم اظهارنامه خلاف واقع و مدیران تصفیه در صورت عدم رعایت مقررات موضوع ماده ۱۱۶ این قانون و این ماده و ضامن یا ضامن های شخص حقوقی و شرکای ضامن ( موضوع قانون تجارت) متضامناً و کلیه کسانی که دارایی شخص حقوقی بین آنان تقسیم گردیده به نسبت سهمی که از دارایی شخص حقوقی نصیب آنان شده است مشمول پرداخت مالیات و جرایم متعلق به شخص حقوقی خواهد بود به شرط آن که ظرف مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ این قانون از تاریخ درج آگهی انحلال در روزنامه رسمی کشور مطالبه شده باشد». لذا با توجه به اینکه قانونگذار در ماده ۱۶۹ مکرر « قانون مالیاتهای مستقیم» مصوب ۱۳۸۰ قصد تغییر مبدا مرور زمان مالیاتی را نداشته و به صراحت مهلت مطالبه جرایم موضوع ماده مذکور توسط اداره امور مالیاتی مربوط را با رعایت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ قانون مذکور (پنج سال از تاریخ سرسید پرداخت مالیات) تعیین نموده است، بنابراین مهلت مرور زمان رسیدگی به جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون یاد شده برای هر سال (فارغ از دوره های زمانی تسلیم فهرست هر سال)، پنج سال از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال مربوط حسب مورد خواهد بود و ادعای شاکی مبنی بر تعیین مبدا مرور زمان برای مطالبه جرایم موضوع ماده مذکور در بند (۱-۵) دستورالعمل شماره ۲۴۴۶۸/۲۰۰/ص-۱۳۹۰/۱۰/۲۷ سازمان امور مالیاتی تا یک ماه پس از پایان مهلت ارسال معاملات فصلی، برخلاف نص ماده ۱۵۷ قانون مذکور و فاقد وجاهت قانونی می باشد. ۲- در خصوص درخواست ابطال بند ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور: الف) به موجب تبصره ۶ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ « جرایمی که مودیان به واسطه عدم اجرای احکام ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ مرتکب شده اند مطابق مقررات این ماده (ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱) محاسبه، مطالبه و وصول می شود.» ب) از آنجا که به موجب ماده ۱۶۹ «قانون مالیاتهای مستقیم» اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ و تبصره های ذیل آن ماده، موضوع غیر قابل بخشودگی بودن جرایم مذکور در آن ماده تصریح نشده است، لذا جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ نیز مستفاد از تبصره ۶ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴ در اجرای مقررات ماده ۱۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم قابل بخشوده شدن تلقی گردیده و این مطلب نیز در بخشنامه شماره ۹۷/۹۴/۲۰۰-۱۳۹۴/۱۰/۱۶ سازمان امور مالیاتی کشور مورد تاکید قرار گرفته است. با عنایت به مراتب فوق، بدیهی است در صورتی که کل جریمه های موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ پس از ابلاغ برگ مطالبه و در موعد مقرر (۳۰ روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه) حسب درخواست مودی در اجرای مقررات ماده ۱۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم مورد بخشودگی قرار گیرند، با توجه به بخشودگی کل جریمه ها، دیگر ضرورتی به طرح موضوع در هیات حل اختلاف مالیاتی نخواهد بود. زیرا پس از بخشودگی جریمه ای موجود نمی باشد تا در هیات مذکور مورد رسیدگی قرار گیرد. همچنین در صورتی که پس از ابلاغ برگ مطالبه، مودی قبولی خود را نسبت به جرایم متعلقه موضوع ماده ۱۶۹ مکرر «قانون مالیاتهای مستقیم» مصوب ۱۳۸۰ اعلام نماید و در موعد مقرر (۳۰ روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه) حسب درخواست مودی، بخشی از جریمه های مزبور در اجرای مقررات ماده ۱۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم مورد بخشودگی قرار گیرد مشروط به پرداخت باقیمانده جریمه ها در مهلت مذکور، ضرورتی به طرح موضوع در هیات حل اختلاف مالیاتی نخواهد بود و اساساً در دو فرض فوق الذکر عدم ضرورت ارجاع موضوع جریمه های مزبور به هیات حل اختلاف مالیاتی بدین لحاظ است که مصداق قاعده «سالبه به انتفاع موضوع» می باشند. بدین ترتیب، مفاد بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور مخالفتی با قوانین موضوعه نداشته در حیطه صلاحیت قانونی سازمان امور مالیاتی کشور وفق ضوابط مقرر در مواد ۱۵۷ و ۱۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۸۰ و تبصره ۶ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴ و به منظور اجرای صحیح قاعده مرور زمان راجع به مطالبه جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۸۰ تهیه و به واحدها و مراجع مالیاتی ابلاغ شده است. لذا با توجه به مطالب معنونه و منطوق ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری تقاضای رد خواسته شاکی را دارد.» در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، پرونده به هیات تخصصی اقتصادی، مالی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و هیات مذکور در خصوص خواسته شاکی، بند ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور را خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات ندانسته است و به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ به موجب دادنامه شماره ۶۲۴-۱۳۹۸/۹/۲۳ رای به رد شکایت شاکی صادر کرده است. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافته است. رسیدگی به بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور در دستور کار هیات عمومی دیوان عدالت اداری قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۸/۱۱/۸ با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر اساس ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که: «جرایم موضوع این ماده توسط اداره امور مالیاتی با رعایت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ این قانون مطالبه خواهد شد» و به موجب ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم: « نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات این قانون مکلّف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت مالیات نیستند، مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد...» با وجود احکام قانونی یاد شده، به موجب بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور که در رابطه با نحوه رسیدگی به جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم وضع شده، مهلت مرور زمان رسیدگی به جرایم موضوع ماده مذکور، پنج سال از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال مربوطه حسب مورد اعلام شده است که مغایر با ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم است به همین خاطر بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۸۸ و ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می شود. مرتضی علی اشراقی-معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۹۸۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۳۱۰۰دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۸
معتبر
ابطال بندهای 1 و 9 بخشنامه شماره 200/96/123-1396/09/07 سازمان امور مالیاتی کشور
رای شماره ۳۱۰۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۸ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۰۹/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۸/۱۱/۰۸ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۳۱۰۵ تاریخ دادنامه: ۱۳۹۸/۱۱/۸ شماره پرونده: ۹۷۰۲۵۱۰ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای خسرو حسین پور هرمزی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۰۹/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که : «مرور زمان عبارت از گذشتن مدتی است که پس از انقضای آن از دیدگاه قانونی، اعلام شکایت، تعقیب، تحقیق و رسیدگی، مطالبه مالیات یا جرایم و صدور حکم و مجازات نمودن امکان پذیر نیست. با مراجعه به قوانین مختلف از جمله ماده ۳۱۸ قانون تجارت مرور زمان پنج سال از تاریخ صدور اعتراض نامه و یا آخرین تعقیب قضایی در محاکم و در قانون مجازات اسلامی مرور زمان فقط اختصاص به جرایم تعزیری دارد مواد ۱۰۶، ۱۰۵ و ۱۰۷ به ترتیب در خصوص مرور زمان شکایت، مرور زمان صدور حکم و مرور زمان اجرای مجازات می باشد و مرور زمان در قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی آن منتهی به ۱۳۹۴/۴/۳۱ به موجب ماده ۱۵۷ پس از گذشتن پنج سال مالیات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود. با ملاحظه و مداقه قوانین مذکور توجه به نکات ذیل حایز اهمیت است : ۱- در قوانین صدرالاشاره مدت مرور زمان متفاوت است به عبارت دیگر در قانون مالیاتهای مستقیم و ماده ۳۱۸ قانون تجارت مرور زمان پنج سال است لیکن در قانون مجازات اسلامی با توجه به موضوع مدت مرور زمان متفاوت است. ۲- برای احتساب و شمارش مرور زمان و انجام کار در دوره زمانی تعریف شده بر اساس قوانین مذکور، هر یک دارای تعریف مستقل از مبدا می باشند به عبارت دیگر در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم مبدا برای احتساب مرور زمان مالیاتی عبارتست از «مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات تعیین شده است.» یعنی ملاک برای شمارش پنج سال از مبدا تاریخ سررسید پرداخت مالیات است لیکن سررسید پرداخت مالیات نیز در هر یک از منابع مالیاتی از حیث مبدا دارای تعریف مستقل بوده، به عبارت دیگر سررسید پرداخت مالیات در مواد ۸۰، ۸۶، ۱۰۰، ۱۱۰، ۱۱۶ و ۱۲۶ قانون مالیاتهای مستقیم به عنوان مبدا شمارش با یکدیگر متفاوت هستند اگرچه کلیه مقررات از حیث مدت مرور زمان مالیاتی یعنی همان پنج سال در مواد قانونی مزبور ۸۰، ۱۱۶، ۱۱۰، ۱۰۰، ۸۶ و ۱۲۶ دارای وجه مشترک است. بنابراین مبدا که همان سررسید پرداخت مالیات است در هر یک از منابع مالیاتی متفاوت می باشد. به عنوان مثال سررسید پرداخت مالیات حقوق فروردین ماه سال ۱۳۹۵ به موجب ماده ۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ « تا پایان ماه بعد» یعنی تا پایان اردیبهشت ماه سال ۱۳۹۵ خواهد بود و مرور زمان مالیاتی آن پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت (پایان اردیبهشت ۱۳۹۵) لغایت پایان اردیبهشت ماه سال ۱۴۰۰ (۱۴۰۰/۲/۳۱) خواهد بود. یعنی چنانچه مالیات حقوق فروردین ماه سال ۱۳۹۵ به رعایت ماده ۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم تا ۱۴۰۰/۲/۳۱ مورد مطالبه و برگ تشخیص آن صادر نگردد و ظرف مدت مقرر در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم برگ تشخیص به مودی ابلاغ نگردد مشمول مرور زمان مالیاتی گردیده و مطالبه مالیات با جرایم حسب مورد برای ماموران مالیاتی امکان پذیر نخواهد بود. برای تبیین این موضوع (مرور زمان مالیاتی) به سایر موارد دیگر از قبیل تبصره ماده ۱۱۸ قانون مالیاتهای مستقیم که مبدا مرور زمان «از تاریخ درج آگهی انحلال در روزنامه رسمی کشور» تعیین شده است و نیز به موجب ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم برای مودیانی که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری می نمایند، مبدا مرور زمان مالیاتی پنج سال از سررسید پرداخت مالیات خواهد بود، می توان اشاره نمود. در کلیه موارد و منابع ملاک برای مطالبه مالیات به موجب برگ تشخیص و یا برگ مطالبه جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ و یا جرایم ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ حسب مورد نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات قانون مالیاتهای مستقیم مکلف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت نیستند مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد. قانونگذار در ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ مطالبه جرایم موضوع این ماده را بر اساس مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم تعیین نموده است. با مراجعه به دستورالعمل اجرایی موضوع این ماده (۱۶۹ مکرر) که به موجب بخشنامه شماره ۲۴۴۶۸/۲۰۰/ص-۱۳۹۰/۱۰/۲۷ ابلاغ و از ۱۳۹۱/۱/۱ عملیاتی گردید. به موجب بند (۱-۵) مودیان مالیاتی مزبور مکلفند از ۱۳۹۱/۱/۱ فهرست معاملات خود را به صورت فصلی (بر اساس سال شمسی) تا یک ماه پس از پایان هر فصل ارایه نمایند، بنابراین بر اساس آنچه پیش از این به عرض رسید مبدا مرور زمان برای مطالبه جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم در بند (۱-۵) دستورالعمل فوق الذکر تا یک ماه پس از پایان هر فصل تعیین گردید. به عبارت دیگر می توان گفت عبارت « تاریخ سررسید پرداخت مالیات» فاقد موضوعیت با فهرست معاملات فصلی می باشد چون هنگام ارسال فهرست معاملات فصلی مالیاتی پرداخت نمی گردد، البته قانونگذار این ابهام و ایراد را به موجب تبصره ۴ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ با اضافه نمودن عبارت «در هر دوره مالیاتی» مرتفع نموده است، یعنی می توان ادعا نمود مبدا در تبصره ۴ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ بر اساس هر دوره مالیاتی خواهد بود، بنابراین مرور زمان مالیاتی برای جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی قدیم و ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی جدید از حیث مبدا وابسته به عبارت «سررسید پرداخت» در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم نخواهد بود بلکه متکی به تعریف مصرح در تبصره ۴ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ خواهد بود. ضمناً قانونگذار به موجب تبصره ۶ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ کلیه جرایمی که مودیان به واسطه عدم اجرای احکام ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ مرتکب شده اند، مطابق مقررات ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ خواهد بود یعنی نرخ جرایم، نحوه مطالبه و نحوه وصول می باید بر اساس ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ صورت پذیرد لذا می توان با قاطعیت ادعا نمود در احتساب مبدا مرور زمان مالیاتی جرایم مذکور (۱۶۹ مکرر قدیم و ۱۶۹ قانون جدید) می باید با اتکاء از تبصره ۴ و تبصره ۶ ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ بهره برداری نمود. بنابراین به عنوان نتیجه گیری نحوه محاسبه، مطالبه و وصول جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ به استناد تبصره ۶ و طبق تبصره ۴ ماده ۱۶۹ اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ انجام خواهند پذیرفت. رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ برخلاف نص صریح ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم و به اشتباه مرور زمان جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ را از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال مربوط عنوان نموده است. در حالی که مرور زمان مالیاتی در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات عنوان شده است و به تفضیل به این موضوع پرداخته شد. این اشتباه خسارت سنگین به مودیان مالیاتی و به ماموران مالیاتی وارد خواهند نمود که متاسفانه جبران ناپذیر است. ماموران مالیاتی چنانچه با این تعریف برای سال ۱۳۹۱ حداکثر تا تاریخ ۱۳۹۷/۴/۳۱ اقدام به مطالبه جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ نمایند مرتکب اشتباه جبران ناپذیری خواهند شد چون مطالبه آنها پس از پنج سال مهلت مقرر صورت پذیرفته است. همان طوری که به صورت مدلل معروض گردید آخرین مهلت مطالبه جرایم ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ برای هر یک از فصلهای سال ۱۳۹۱ به ترتیب شامل: ۱) مطالبه جرایم فصل بهار سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶/۴/۳۱ ۲) مطالبه جرایم فصل تابستان سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶/۷/۳۰ ۳) مطالبه جرایم فصل پاییز سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶/۱۰/۳۰ ۴) مطالبه جرایم فصل زمستان سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۷/۱/۳۱ خواهد بود. بدین منظور به موجب جدول پیوست این شکایت به تفصیل کلیه مواعد ارسال فهرست معاملات و آخرین مهلتهای مطالبه جرایم ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ تعیین شده است تقدیم حضور می گردد. بنابراین بند ۱ بخشنامه مورد اعتراض در تعارض با نص صریح قانون در ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم و مقررات مربوطه می باشد لذا درخواست دارد به دلیل ضرر و زیان وارده به مودیان مالیاتی (تضییع حقوق اشخاص) و همچنین به ماموران مالیاتی از زمان تصویب ابطال گردد. رییس کل سازمان امور مالیاتی مجدداً در بند ۹ بخشنامه مورد اعتراض با ذکر این عبارت « با درخواست بخشودگی جرایم مودی موافقت شود ضرورتی برای طرح پرونده در هیات نخواهد بود.» و همچنین با ذکر این عبارت « در مواردی که مودی قبولی خود را نسبت به جرایم متعلقه اعلام ...» ضرورت طرح پرونده را در هیات منتفی می داند کاملاً برخلاف نص صریح ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ می باشد چون قانونگذار به صراحت عنوان نموده است عدم پرداخت جرایم مذکور توسط مودی به منزله اعتراض تلقی شده و موضوع جهت رسیدگی به هیات ارجاع خواهد شد، بنابراین چنانچه مودی در موعد مقرر (ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه نسبت به پرداخت آن اقدام کند.) به وظیفه خود یعنی پرداخت اقدام ننماید معترض خواهد بود و فارغ از اینکه در فرصت دیگری بعد از موعد مقرر سی روزه نسبت به پرداخت جرایم اقدام یا نسبت به جرایم بخشودگی اخذ نماید، می باید پرونده مزبور برای اتخاذ تصمیم به هیات حل اختلاف مالیاتی ارجاع گردد. استدعا دارد با عنایت به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور را از تاریخ تصویب ابطال فرمایید.» متن بخشنامه در قسمتهای مورد اعتراض به قرار زیر است: ۱۲۳ ۹۶ ۱۶۹ مکرر م مخاطبین / ذینفعان امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی موضوع نحوه رسیدگی به جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ (عملکرد ۱۳۹۱ لغایت ۱۳۹۴) نظر به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص نحوه رسیدگی به جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مورخ ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ موضوع دستورالعمل شماره ۲۴۴۶۸/۲۰۰/ص-۱۳۹۰/۱۰/۲۷ و اصلاحات بعدی آن برای عملکرد سالهای ۱۳۹۱ لغایت ۱۳۹۴ ، مقرر می دارد: ۱ : مهلت مرور زمان رسیدگی به جرایم موضوع ماده مذکور برای هر سال ( فارغ از دوره های زمانی تسلیم فهرست هر سال ) با توجه به مقررات ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم، پنج (۵) سال از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال مربوط حسب مورد خواهد بود. به عنوان مثال مهلت رسیدگی به جرایم مربوط به عملکرد سال ۱۳۹۱ حداکثر تا تاریخ ۱۳۹۷/۴/۳۱ و مهلت ابلاغ برگ مطالبه آن حداکثر تا تاریخ ۱۳۹۷/۷/۳۰ می باشد. ۹ : در مواردی که قبل از طرح پرونده در هیات حل اختلاف مالیاتی، با درخواست بخشودگی جرایم مودی موافقت شود ضرورتی برای طرح پرونده در هیات نخواهد داشت. این حکم در مواردی که مودی قبولی خود را نسبت به جرایم متعلقه اعلام و بخشی از جرایم مورد بخشودگی قرار گیرد، در صورت پرداخت باقی مانده جرایم نیز جاری می باشد. ضمناً این امر مانع از بخشودگی جرایم توسط ادارات امور مالیاتی پس از طرح پرونده در هیات و صدور رای نخواهد بود. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۴۵۶۹/۲۱۲/ص-۱۳۹۷/۱۱/۹ توضیح داده است که: «۱- در خصوص درخواست ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور: الف) مطابق ماده ۱۵۷ « قانون مالیاتهای مستقیم» « نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات این قانون مکلف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت مالیات نیستند مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد و پس از گذشتن پنج سال مذکور مالیات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود مگر اینکه ظرف این مدت درآمد مودی تعیین و برگ تشخیص مالیات صادر و حداکثر ظرف سه ماه پس از انقضای ۵ سال مذکور برگ تشخیص صادره به مودی ابلاغ شود ...» از طرفی به موجب قسمت اخیر ماده ۱۶۹ مکرر قانون مذکور مصوب ۱۳۸۰ « ... عدم ارایه فهرست معاملات انجام شده به سازمان امور مالیاتی کشور طبق دستورالعمل صادره مشمول جریمه ای معادل یک درصد (۱%) معاملاتی که فهرست آنها ارایه نشده است خواهد بود. جرایم مذکور توسط اداره امور مالیاتی مربوط با رعایت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ این قانون مطالبه خواهد شد و مودی مکلف است ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه نسبت به پرداخت آن اقدام کند. در غیر این صورت معترض شناخته شده و موضوع جهت رسیدگی و صدور رای به هیات حل اختلاف مالیاتی ارجاع خواهد شد. رای هیات مزبور قطعی و لازم الاجرا است...» ب) همان گونه که مستحضرید قانونگذار در فصول مختلف قانون مالیاتهای مستقیم ( از جمله مواد ۹۰، تبصره ماده ۱۱۸، ۱۵۶، ۲۲۷ و ...) حسب مورد از مهلت مرور زمان تعیین شده در ماده ۱۵۷ قانون مذکور برای اجرای مفاد مواد قانونی استفاده نموده است و در مواردی که قصد تغییر مبدا مرور زمان مالیاتی ذکر شده در ماده ۱۵۷ قانون مذکور را داشته صریحاً در متن قانونی به آن اشاره نموده است. به عنوان مثال تبصره ماده ۱۱۸ قانون مذکور بیان داشته « ... آخرین مدیران شخص حقوقی در صورت عدم تسلیم اظهارنامه موضوع ماده ۱۱۴ این قانون یا تسلیم اظهارنامه خلاف واقع و مدیران تصفیه در صورت عدم رعایت مقررات موضوع ماده ۱۱۶ این قانون و این ماده و ضامن یا ضامن های شخص حقوقی و شرکای ضامن ( موضوع قانون تجارت) متضامناً و کلیه کسانی که دارایی شخص حقوقی بین آنان تقسیم گردیده به نسبت سهمی که از دارایی شخص حقوقی نصیب آنان شده است مشمول پرداخت مالیات و جرایم متعلق به شخص حقوقی خواهد بود به شرط آن که ظرف مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ این قانون از تاریخ درج آگهی انحلال در روزنامه رسمی کشور مطالبه شده باشد». لذا با توجه به اینکه قانونگذار در ماده ۱۶۹ مکرر « قانون مالیاتهای مستقیم» مصوب ۱۳۸۰ قصد تغییر مبدا مرور زمان مالیاتی را نداشته و به صراحت مهلت مطالبه جرایم موضوع ماده مذکور توسط اداره امور مالیاتی مربوط را با رعایت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ قانون مذکور (پنج سال از تاریخ سرسید پرداخت مالیات) تعیین نموده است، بنابراین مهلت مرور زمان رسیدگی به جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون یاد شده برای هر سال (فارغ از دوره های زمانی تسلیم فهرست هر سال)، پنج سال از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال مربوط حسب مورد خواهد بود و ادعای شاکی مبنی بر تعیین مبدا مرور زمان برای مطالبه جرایم موضوع ماده مذکور در بند (۱-۵) دستورالعمل شماره ۲۴۴۶۸/۲۰۰/ص-۱۳۹۰/۱۰/۲۷ سازمان امور مالیاتی تا یک ماه پس از پایان مهلت ارسال معاملات فصلی، برخلاف نص ماده ۱۵۷ قانون مذکور و فاقد وجاهت قانونی می باشد. ۲- در خصوص درخواست ابطال بند ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور: الف) به موجب تبصره ۶ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ « جرایمی که مودیان به واسطه عدم اجرای احکام ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ مرتکب شده اند مطابق مقررات این ماده (ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱) محاسبه، مطالبه و وصول می شود.» ب) از آنجا که به موجب ماده ۱۶۹ «قانون مالیاتهای مستقیم» اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ و تبصره های ذیل آن ماده، موضوع غیر قابل بخشودگی بودن جرایم مذکور در آن ماده تصریح نشده است، لذا جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ نیز مستفاد از تبصره ۶ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴ در اجرای مقررات ماده ۱۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم قابل بخشوده شدن تلقی گردیده و این مطلب نیز در بخشنامه شماره ۹۷/۹۴/۲۰۰-۱۳۹۴/۱۰/۱۶ سازمان امور مالیاتی کشور مورد تاکید قرار گرفته است. با عنایت به مراتب فوق، بدیهی است در صورتی که کل جریمه های موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ پس از ابلاغ برگ مطالبه و در موعد مقرر (۳۰ روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه) حسب درخواست مودی در اجرای مقررات ماده ۱۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم مورد بخشودگی قرار گیرند، با توجه به بخشودگی کل جریمه ها، دیگر ضرورتی به طرح موضوع در هیات حل اختلاف مالیاتی نخواهد بود. زیرا پس از بخشودگی جریمه ای موجود نمی باشد تا در هیات مذکور مورد رسیدگی قرار گیرد. همچنین در صورتی که پس از ابلاغ برگ مطالبه، مودی قبولی خود را نسبت به جرایم متعلقه موضوع ماده ۱۶۹ مکرر «قانون مالیاتهای مستقیم» مصوب ۱۳۸۰ اعلام نماید و در موعد مقرر (۳۰ روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه) حسب درخواست مودی، بخشی از جریمه های مزبور در اجرای مقررات ماده ۱۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم مورد بخشودگی قرار گیرد مشروط به پرداخت باقیمانده جریمه ها در مهلت مذکور، ضرورتی به طرح موضوع در هیات حل اختلاف مالیاتی نخواهد بود و اساساً در دو فرض فوق الذکر عدم ضرورت ارجاع موضوع جریمه های مزبور به هیات حل اختلاف مالیاتی بدین لحاظ است که مصداق قاعده «سالبه به انتفاع موضوع» می باشند. بدین ترتیب، مفاد بندهای ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور مخالفتی با قوانین موضوعه نداشته در حیطه صلاحیت قانونی سازمان امور مالیاتی کشور وفق ضوابط مقرر در مواد ۱۵۷ و ۱۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۸۰ و تبصره ۶ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴ و به منظور اجرای صحیح قاعده مرور زمان راجع به مطالبه جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۸۰ تهیه و به واحدها و مراجع مالیاتی ابلاغ شده است. لذا با توجه به مطالب معنونه و منطوق ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری تقاضای رد خواسته شاکی را دارد.» در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، پرونده به هیات تخصصی اقتصادی، مالی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و هیات مذکور در خصوص خواسته شاکی، بند ۹ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور را خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات ندانسته است و به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ به موجب دادنامه شماره ۶۲۴-۱۳۹۸/۹/۲۳ رای به رد شکایت شاکی صادر کرده است. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافته است. رسیدگی به بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور در دستور کار هیات عمومی دیوان عدالت اداری قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۸/۱۱/۸ با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر اساس ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که: «جرایم موضوع این ماده توسط اداره امور مالیاتی با رعایت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ این قانون مطالبه خواهد شد» و به موجب ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم: « نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات این قانون مکلّف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت مالیات نیستند، مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد...» با وجود احکام قانونی یاد شده، به موجب بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی کشور که در رابطه با نحوه رسیدگی به جرایم موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم وضع شده، مهلت مرور زمان رسیدگی به جرایم موضوع ماده مذکور، پنج سال از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال مربوطه حسب مورد اعلام شده است که مغایر با ماده ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم است به همین خاطر بند ۱ بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۹/۷ سازمان امور مالیاتی مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۸۸ و ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می شود. مرتضی علی اشراقی-معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۷۷۹-۷۸۰دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۷
نامشخص
رای شماره ۷۷۹ و ۷۸۰ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۷۷۹ و ۷۸۰ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۸/۲۱۰۹ و ۹۸/۲۱۰۸ شماره دادنامه :۷۸۰- ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۷۹ تاریخ : ۷/۱۱/۹۸ شاکی : آقای احمد صاحبی جهان آبادی و شرکت سهامی خاص بازرگانی شفق آتی ایرانیان طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور (معاونت مالیات بر ارزش افزوده) موضوع شکایت و خواسته : ابطال دستورالعمل شماره ۵۱۲/۹۶/۲۶۰ مورخ ۱۳۹۶/۵/۱۱ سازمان امور مالیاتی کشور متن مقرره مورد شکایت : رییس محترم امور مالیاتی شهر و استان تهران مدیران کل محترم امور مالیاتی استان ها مدیران کل محترم مالیات بر ارزش افزوده شهر و استان تهران مدیرکل محترم امور مالیاتی مودیان بزرگ موضوع : نحوه اجرای بند (ز) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۳۹۶ در مورد فعالیت فروشندگان آهن آلات در راستای حکم بند (ز) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۳۹۶ که مقرر می‌دارد: «سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند مالیات بر ارزش‌افزوده گروههایی از مودیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده موضوع بند (ب) این تبصره را با اعمال ضریب ارزش افزوده فعالیت آن بخش تعیین نماید. مقررات این بند درخصوص دوره‌هایی که مالیات آنها قطعی نشده است، جاری خواهد بود. ضریب ارزش افزوده هر فعالیت با پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تایید وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد.» و با عنایت به تعیین ضریب ارزش افزوده فعالیت فروشندگان آهن آلات و تایید آن توسط وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی، به منظور تکریم مودیان و تعامل با آنان و وحدت رویه در اجرای مقررات موارد ذیل جهت اجرا ابلاغ می‌گردد: ۱- بنا بر اختیار حاصل از بند (ز) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۳۹۶ کل کشور ضریب ارزش افزوده، برای فعالیت فروشندگان آهن آلات، به میزان شش درصد تعیین و به تایید وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی رسیده است. بدیهی است ضریب مزبور صرفاً برای تعیین ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده اشخاص حقیقی حاضر در انتهای زنجیره فروش آهن آلات خواهد بود. ۲- در تعیین ضریب ارزش افزوده فعالیت، مالیات و عوارض ارزش افزوده به عنوان بخشی از قیمت تمام شده کالا منظور و در زمان فروش از مصرف‌کننده دریافت می‌شود، لذا فروشندگان آهن آلات در هنگام فروش مجاز به وصول مالیات و عوارض ارزش افزوده، مازاد بر قیمت فروش نخواهند بود. ۳- ضریب ارزش افزوده تعیین شده برای کلّیه دوره‌های مالیاتی سال ۱۳۹۶ و ماقبل آنکه مالیات و عوارض آن قطعی نشده است جاری خواهد بود. ۴- مالیات و عوارض ارزش افزوده آن دسته از فروشندگان آهن آلات که اقدام به نگهداری اسناد و مدارک و اجرای مقررات مطابق فرآیندهای اجرایی تعیین شده در قانون نموده‌اند براساس اسناد و مدارک با رعایت مقررات موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده تعیین می‌شود و ضریب مذکور مانع از تعیین مالیات و عوارض براساس اسناد و مدارک نخواهد بود. ۵- ماخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده و مالیات و عوارض ارزش افزوده مودیان مزبور با توجه به ضریب تعیین شده به شرح ذیل تعیین می‌شود : ضریب × کل فروش دوره = ماخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده هر دوره نرخ مالیات و عوارض × ماخذ مالیات و عوارض ارزش افزوده هر دوره = مالیات و عوارض ارزش افزوده هر دوره مثال: درصورتی‌که فروش فعال اقتصادی در یک دوره مالیاتی برابر با ده میلیارد ریال و نرخ مالیات و عوارض ارزش افزوده نه درصد باشد ماخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده و مالیات و عوارض ارزش افزوده به ترتیب برابر خواهد بود با : ۶۰۰.۰۰۰.۰۰۰ = %۶ ×۱۰.۰۰۰.۰۰۰.۰۰۰ = ماخذ محاسبه مالیات و ارزش افزوده دوره ۵۴۰۰۰.۰۰۰ = %۹ × ۶۰۰.۰۰۰.۰۰۰ = مالیات و عوارض ارزش افزوده دوره ۶- آن دسته از فروشندگان آهن آلات که نسبت به ثبت نام و ارایه اظهارنامه دوره‌های گذشته اقدام ننموده‌اند در صورت ثبت نام و ارایه اظهارنامه حداکثر تا پایان دوره پاییز سال ۹۶ از مفاد این دستورالعمل بهره‌مند خواهند شد. ۷- فروشندگان آهن آلات کماکان مکلّف به رعایت سایر تکالیف قانونی (از جمله ارایه اظهارنامه مالیاتی هر دوره مالیاتی و پرداخت مالیات و عوارض در مواعد قانونی مقرر، ارایه اسناد و مدارک) خواهند بود. ۸- ادارات کل امور مالیاتی موظّفند حداکثر مساعدت لازم را درخصوص بخشودگی جرایم با رعایت مفاد ماده «۱۹۱» قانون مالیاتهای مستقیم اعمال نمایند. ۹- مفاد این دستورالعمل برای کلّیه ماموران مالیاتی و مراجع دادرسی مالیاتی تعیین شده در قانون لازم‌الاجرا می‌باشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود به موارد زیر استناد کرده است: ۱- به موجب بند ۱ دستورالعمل مورد شکایت مقرر شده است که : «ضریب ارزش افزوده برای فعالیت فروشندگان آهن آلات، به میزان شش درصد تعیین می‌شود و ضریب مزبور صرفاً برای تعیین ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده اشخاص حقیقی حاضر در انتهای زنجیره فروش آهن آلات خواهد بود.» با توجه به اینکه اشخاص حقوقی نیز مانند اشخاص حقیقی در امر فروش آهن فعالیت دارند و هر دو گروه یک کالا را عرضه می‌نمایند، منحصر نمودن ضریب ارزش افزوده ۶ درصد صرفاً به اشخاص حقیقی، مصداق تبعیض ناروا بوده و با بند ۹ اصل سوم (منع تبعیص ناروا)، اصل بیستم (تساوی افراد ملّت در برابر قانون)، اصل بیست و هشتم (تکلیف دولت به فراهم کردن شرایط اشتغال برابر)، بند ۴ اصل چهل و سوم (آزادی انتخاب شغل) و اصل چهل و چهارم قانون اساسی (تشکیل نظام اقتصادی جمهوری اسلامی ایران از سه بخش دولتی، تعاونی و خصوصی) مغایر است. ۲- به موجب قانون تجارت، اشخاص حقوقی می‌توانند دارای کلّیه حقوق و تکالیفی شوند که قانون برای افراد قایل است، مگر حقوقی که انسان بالطبیعه ممکن است دارای آن باشد، مانند حقوق ابوت و بنوت. بنابراین اشخاص حقوقی و شرکتهای تجاری به عنوان مصداقی از این اشخاص جز در این موارد باید از کلّیه حقوق اشخاص حقیقی برخوردار شوند و ایجاد محدودیت در این زمینه صرفاً باید به موجب حکم قانون باشد. با توجه به اینکه مستندات ابرازی سازمان امور مالیاتی در جهت وضع مقرره مورد شکایت و اختصاص ضریب ارزش افزوده ۶ درصد به اشخاص حقیقی، دلالتی بر جواز جهت ایجاد محدودیت برای اشخاص حقوقی نمی‌کند، لذا مقرره فوق خلاف قانون بوده و تقاضای ابطال آن مطرح می‌گردد. خلاصه مدافعات طرف شکایت : مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۹۶۲۹/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۶/۲۴ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است : ۱- براساس بند «ز» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۹۶ کل کشور : «سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند مالیات بر ارزش افزوده گروههایی از مودیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده موضوع بند (ب) این تبصره را با اعمال ضریب ارزش افزوده فعالیت آن بخش تعیین نماید....» عبارات مورد استفاده در این بند دلالت بر اختیار سازمان امور مالیاتی برای اعمال ضریب مالیات بر ارزش افزوده نسبت به گروههایی از مودیان مالیاتی دارد و این سازمان در اجرای بند فوق اقدام به تعیین ۲۵ گروه از فعالیتهایی نموده است که قادر به مستندسازی اعتبارات خرید نمی‌باشند. با توجه به اینکه به موجب قانون تجارت و ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم و آیین‌نامه اجرایی آن، اشخاص حقوقی و مشاغل گروه اول مکلّف به نگهداری دفاتر روزنامه و کل و سایر مدارک و اسناد خود میباشند، بنابراین حکم مقرر در بند «ز» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۹۶ کل کشور منصرف از فعالیتهای اشخاص حقوقی است. به علاوه، اعمال حکم مقرر در این بند قانونی درخصوص اشخاص حقوقی با توجه به حضور این اشخاص در ابتدا یا میانه زنجیره مبادلات (قبل از عرضه کالا به مصرف‌کننده نهایی) در تعارض با اهداف قانونگذار در قانون مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد. ۲- براساس مشروح مذاکرات مجلس شورای اسلامی (دوره دهم، جلسه ۲۸۶)، با وجود نظر برخی از نمایندگان درخصوص غیرعادلانه بودن تصویب بند «و» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ و اعتراض اشخاص حقوقی، پیشنهاد حذف بند یادشده تصویب نشد و این اختیار برای سازمان امور مالیاتی کشور به رسمیت شناخته شده است. {بند «و» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور : «سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند مالیات بر ارزش افزوده گروههایی از مودیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده را با اعمال ضریب کاهشی ارزش افزوده فعالیت آن بخش تعیین کند. مقررات این بند درخصوص دوره‌هایی که مالیات آنها قطعی نشده است، جاری خواهد بود. ضریب ارزش افزوده هر فعالیت با پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تایید وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد.} نظریه تهیه کننده گزارش : درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال دستورالعمل شماره ۵۱۲/۹۶/۲۶۰ مورخ ۱۳۹۶/۵/۱۱ سازمان امور مالیاتی کشور، اولاً : براساس ماده ۲۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده مقرر شده است که : «شناسایی، نحوه رسیدگی و تشخیص، مطالبه و وصول مالیاتها به سازمان امور مالیاتی کشور محول می‌شود.» ثانیاً : به موجب بند «ز» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۹۶ کل کشور : «سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند مالیات بر ارزش افزوده گروههایی از مودیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده موضوع بند (ب) این تبصره را با اعمال ضریب ارزش افزوده فعالیت آن بخش تعیین نماید...» نظر به اینکه سازمان امور مالیاتی کشور برمبنای موازین حقوقی فوق‌الاشاره دارای اختیار قانونی برای تعیین و اعمال ضرایب ارزش افزوده می‌باشد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : محمد علی برومند زاده رای هیات تخصصی درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال دستورالعمل شماره ۵۱۲/۹۶/۲۶۰ مورخ ۱۳۹۶/۵/۱۱ سازمان امور مالیاتی کشور، اولاً : براساس ماده ۲۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده مقرر شده است که : «شناسایی، نحوه رسیدگی و تشخیص، مطالبه و وصول مالیاتها به سازمان امور مالیاتی کشور محول می‌شود.» ثانیاً : به موجب بند «ز» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۹۶ کل کشور : «سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند مالیات بر ارزش افزوده گروههایی از مودیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده موضوع بند (ب) این تبصره را با اعمال ضریب ارزش افزوده فعالیت آن بخش تعیین نماید...» نظر به اینکه سازمان امور مالیاتی کشور برمبنای موازین حقوقی فوق‌الاشاره دارای اختیار قانونی برای تعیین و اعمال ضرایب ارزش افزوده می‌باشد، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۷۷۸دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۷
نامشخص
رای شماره ۷۷۸ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۷۷۸ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۷/۶۲ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۷۸ تاریخ : ۷/۱۱/۹۸ شاکی : خانم رعنا خلیلی علی‌آباد طرف شکایت : سازمان حمایت مصرف‌کنندگان و تولیدکنندگان، وزارت صنعت، معدن و تجارت موضوع شکایت و خواسته : ابطال ماده ۲ دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو به شماره ۱۰۰۳۸/۹۵/۳۷۰ مورخ ۱۳۹۵/۳/۲۲ شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان حمایت مصرف‌کنندگان و تولیدکنندگان، وزارت صنعت، معدن و تجارت به خواسته ابطال ماده ۲ دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو به شماره ۱۰۰۳۸/۹۵/۳۷۰ مورخ ۱۳۹۵/۳/۲۲ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ماده ۲- شکواییه‌های موضوع این دستورالعمل که به صورت مستقیم از طرف شاکی و یا از سایر دستگاهها و مراجع دریافت می‌شود، میبایست به سازمان صنعت، معدن و تجارت استانها واصل و پس از تطبیق با شرایط ذیل ثبت و مورد رسیدگی قرار گیرد: الف. بررسی اولیه مبنی بر تطابق موضوع شکواییه با موضوع قانون و آیین‌نامه اجرایی قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان خودرو صورت پذیرد. ب. بررسی مبنی بر احراز مالکیت شاکی و یا نماینده قانونی وی و انطباق اسناد و مدارک مثبته با ادعای مطرح شده صورت پذیرد. ج. در صورتی که محل استقرار عرضه‌کننده (دفتر مرکزی یا کارخانه مرکزی) در محدوده جغرافیایی استان قرار داشته باشد، موضوع شکایت ثبت و توسط سازمان صنعت، معدن و تجارت استان به واحد عرضه‌کننده خودرو منعکس و در صورت عدم انطباق محدوده جغرافیایی، موضوع به سازمان صنعت، معدن و تجارت استان ذیربط منعکس گردد. د. تخلّفات صنفی نمایندگیهای مجاز، واسطه خدمات پس از فروش و خدمات سیار شرکتهای امدادی (به استثناء شرکتهای امدادی وابسته به عرضه‌کننده خودرو) موضوع به استناد بند «ط» ماده ۲ آیین‌نامه اجرایی قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان خودرو در هر استان با ارجاع به اتحادیه‌های ذیربط قابل پیگیری و رسیدگی است و ایجاب می‌نماید نتیجه آن اخذ و به واحدهای عرضه‌کننده و سازمان حمایت مصرف‌کنندگان و تولیدکنندگان توسط سازمان صنعت، معدن و تجارت استانها گزارش شود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام داشته است: براساس تبصره ۲ ذیل ماده ۲ و تبصره ۱ ذیل ماده ۴ قانون حمایت از مصرف‌کنندگان خودرو، اختلاف مابین مصرف‌کننده و عرضه‌کننده ابتدا در هیات حل اختلاف متشکل از نماینده عرضه‌کننده، کارشناس رسمی دادگستری و کارشناس نیروی انتظامی مطرح می‌شود. مطابق تبصره ۱ ذیل ماده ۲۹ آیین‌نامه اجرایی قانون حمایت از مصرف‌کنندگان خودرو، دبیرخانه هیات حل اختلاف و محل تشکیل جلسات آن در محل سازمان صنعت، معدن و تجارت استانها می‌باشد و براساس تبصره ۲ همان ماده، سازمانهای صنعت، معدن و تجارت استانها مکلّفند هیاتهای حل اختلاف را در محل آن سازمانها با استفاده از پستهای سازمانی موجود تشکیل داده و امکانات، نیروی انسانی و محل لازم را در اختیار آنها قرار دهند. قانونگذار در راستای در دسترس بودن دادرس و حضوری بودن دادرسی برمبنای ماده ۱۳ قانون آیین دادرسی مدنی مقرر کرده است که در دعاوی بازرگانی و دعاوی راجع به اموال منقول که از عقود و قراردادها ناشی شده باشد، خواهان می‌تواند به دادگاهی رجوع کند که عقد یا قرارداد در حوزه آن واقع شده باشد یا تعهد میبایست در آنجا انجام شود و یا اینکه در ماده ۲۳ قانون فوق تصریح می‌کند که دعاوی ناشی از تعهدات شرکت در مقابل اشخاص خارج از شرکت در محلی که تعهد در آنجا واقع شده یا محلی که کالا باید در آنجا تسلیم گردد و یا جایی که پول باید پرداخت شود، اقامه می‌شود. اگر شرکت دارای شعب متعدد در جاهای مختلف باشد، دعاوی مرتبط در دادگاه محلی که شعبه طرف معامله در آن واقع است، اقامه می‌شود. با این حال، طبق دستورالعمل مورد شکایت محل تشکیل جلسات هیاتهای حل اختلاف فوق‌الاشاره در شهر محل کارخانه تولیدکننده خودرو تعیین شده که با قوانین عام و خاص یادشده و مواد ۳، ۷، ۱۳ و ۱۴ قانون رسیدگی به تخلّفات اداری مغایر بوده و لذا تقاضای ابطال آن مطرح می‌شود. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل امور حقوقی و تعزیرات سازمان حمایت مصرف‌کنندگان و تولیدکنندگان به موجب لایحه شماره ۷۵۴۶/۹۷/۳۷۰ مورخ ۱۳۹۷/۲/۲۴ به طور خلاصه توضیح داده است که : ۱- در راستای اجرای حکم قانونگذار در ماده ۱۰ قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان، آیین‌نامه اجرایی این قانون تهیه شده و در جهت اجرای تبصره ۵ ماده ۲۹ آیین‌نامه فوق، دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو تهیه و ابلاغ شده است. ۲- برمبنای ماده ۲۲ قانون آیین دادرسی مدنی، دعاوی راجع به ورشکستگی شرکتهای بازرگانی که مرکز اصلی آنها در ایران است و همچنین دعاوی مربوط به اصل شرکت و دعاوی بین شرکت و شرکا و اختلافات حاصله بین شرکا و دعاوی اشخاص دیگر علیه شرکت تا زمانی که شرکت باقی است و نیز در صورت انحلال تا وقتی که تصفیه امور شرکت در جریان است، در مرکز اصلی شرکت اقامه می‌شود. همچنین به موجب ماده ۵۹۰ قانون تجارت، اقامتگاه شخص حقوقی محلی است که اداره شخص حقوقی در آنجاست. لذا شکایت شاکی برمبنای موازین حقوقی فوق، فاقد وجاهت قانونی بوده و رد آن مورد تقاضا می‌باشد. نظریه تهیه‌کننده گزارش : براساس محتویات دادخواست و سطر پایانی آن، شاکی به طور مشخص ابطال ماده ۲ دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو صادره در تاریخ ۱۳۹۵/۳/۲۲ را تقاضا کرده است. در این خصوص باید گفت که اولاً ماده ۲ دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو در رابطه با محل تشکیل جلسات هیات حل اختلاف موضوع این دستوالعمل، حکمی را بیان نداشته و حکم فوق در ماده ۷ این دستورالعمل بیان شده است و بنابراین مقرره مورد شکایت (ماده ۲ دستورالعمل) دلالتی بر ادعای شاکی ندارد. ثانیاً هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری پیش‌تر و به موجب دادنامه شماره ۳۸-۱۳۹۷/۴/۳۱ رای به عدم ابطال بند (ج) ماده ۲ و ماده ۷ دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو صادر کرده است و از این رو رسیدگی به خواسته ابطال بند «ج» ماده ۲ و ماده ۷ دستورالعمل فوق، موضوعاً منتفی بوده و مشمول حکم مقرر در ماده ۸۵ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری می‌باشد. در رابطه با سایر بندهای ماده ۲ دستورالعمل مورد شکایت نیز اولاً هیات عمومی دیوان عدالت اداری براساس صلاحیتهای مقرر در ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، تکلیفی به رسیدگی به ادعای مغایرت یک مقرره اجرایی با مقرره اجرایی دیگر و از جمله مغایرت مقرره مورد شکایت با تبصره‌های ۱ و ۲ ماده ۲۹ آیین‌نامه اجرایی قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان خودرو ندارد. ثانیاً براساس ماده ۱ قانون آیین دادرسی دادگاههای عمومی و انقلاب در امور مدنی، این قانون مجموعه اصول و مقرراتی است که در مقام رسیدگی به امور حسبی و کلّیه دعاوی مدنی و بازرگانی در دادگاههای عمومی، انقلاب، تجدیدنظر، دیوان عالی کشور و سایر مراجعی که به موجب قانون موظّف به رعایت آن میباشند، به کار می‌رود و با توجه به اینکه هیاتهای حل اختلاف موضوع قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان خودرو در شمار مراجع اختصاصی اداری قرار داشته و این هیاتها براساس تبصره ۲ ماده ۳ و تبصره ۱ ماده ۴ قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان خودرو و ماده ۲۹ آیین‌نامه اجرایی آن، برمبنای موازین حقوقی مقرر در قانون و آیین‌نامه یادشده تشکیل و اداره می‌شوند، لذا علی‌القاعده در شمار مراجع رسیدگی مورد اشاره در ماده ۱ قانون آیین دادرسی مدنی که ملزم به رعایت این قانون میباشند، قرار ندارند و مغایرت موازین حقوقی مربوط به اداره آنها با مقررات قانون آیین دادرسی مدنی برمبنای مجوز قانونگذار و خروج موضوعی آنها از عداد مراجع تابع قانون آیین دادرسی مدنی می‌باشد. لذا بنا به مراتب فوق، رد شکایت مطروحه به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ قابل پیشنهاد است. تهیه کننده گزارش : مهدی نادی نظریه اتفاقی اعضای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری : نظر به اینکه قبلاً نیز شکایتی به خواسته ابطال بند «ج» ماده ۲ دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو مطرح شده و هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۳۸ مورخ ۱۳۹۷/۴/۳۱ رای به رد شکایت صادر کرده است، بنابراین رسیدگی به خواسته فوق موضوعاً منتفی بوده و مشمول حکم مقرر در ماده ۸۵ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری می‌باشد. رای هیات تخصصی درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال ماده ۲ دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو و بندهای «الف»، «ب» و «د» این ماده، اولاً ماده ۲ دستورالعمل نحوه رسیدگی به شکایات مصرف‌کنندگان خودرو در رابطه با محل تشکیل جلسات هیات حل اختلاف موضوع این دستورالعمل، حکمی را بیان نداشته و حکم فوق در ماده ۷ این دستورالعمل بیان شده است و بنابراین مقرره مورد شکایت دلالتی بر ادعای شاکی ندارد. ثانیاً براساس ماده ۱ قانون آیین دادرسی دادگاههای عمومی و انقلاب در امور مدنی مصوب ۱۳۷۹، این قانون مجموعه اصول و مقرراتی است که در مقام رسیدگی به امور حسبی و کلّیه دعاوی مدنی و بازرگانی در دادگاههای عمومی، انقلاب، تجدیدنظر، دیوان عالی کشور و سایر مراجعی که به موجب قانون موظّف به رعایت آن میباشند، به کار می‌رود و با توجه به اینکه هیاتهای حل اختلاف موضوع قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان خودرو در شمار مراجع اختصاصی اداری قرار داشته و این هیاتها براساس تبصره ۲ ماده ۳ و تبصره ۱ ماده ۴ قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان خودرو و ماده ۲۹ آیین‌نامه اجرایی آن، برمبنای موازین حقوقی مقرر در قانون و آیین‌نامه یادشده تشکیل و اداره می‌شوند، لذا علی‌القاعده در شمار مراجع رسیدگی مورد اشاره در ماده ۱ قانون آیین دادرسی مدنی که ملزم به رعایت این قانون میباشند، قرار ندارند و مغایرت موازین حقوقی مربوط به اداره آنها با مقررات قانون آیین دادرسی مدنی برمبنای مجوز قانونگذار و خروج موضوعی آنها از عداد مراجع تابع قانون آیین دادرسی مدنی می‌باشد. بنا به مراتب فوق، مقررات مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۷۷۶دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۷
نامشخص
رای شماره ۷۷۶ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۷۷۶ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۷/۲۸۸۶ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۷۶ تاریخ : ۷/۱۱/۹۸ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۷۶/۹۵/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۷۶/۹۵/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ۲- صرف نظر از مفاد بخشنامه صدرالاشاره، مالیات و عوارض پرداختی مودیان مشمول این نظام مالیاتی به عرضهکنندگان کالاها و ارایه‌دهندگان خدمات غیرمعاف در مناطق یادشده، بابت خرید کالا و خدمت، در صورتیکه عرضهکنندگان کالا و ارایه‌دهندگان خدمات مذکور، نسبت به پرداخت آن به حسابهای تعیین شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور اقدام نموده باشند، با رعایت مقررات مربوط به عنوان اعتبار مالیاتی پرداختکنندگان محسوب خواهد شد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که براساس ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده، مالیاتهایی که مودیان در موقع خرید کالا یا خدمت برای فعالیتهای اقتصادی خود به استناد صورتحسابهای صادره موضوع این قانون پرداخت نموده‌اند، حسب مورد از مالیاتهای وصول شده توسط آنها کسر و یا به آنها مسترد می‌گردد. بر این اساس، صِرف پرداخت ارزش افزوده کالاها و خدمات خریداری شده توسط مودی، به استناد صورتحسابهای صادره، جهت احتساب مبلغ ارزش افزوده پرداختی به عنوان اعتبار مالیاتی خریدار کافی بوده و نه در این ماده و نه در دیگر مواد قانون مالیات بر ارزش افزوده، شرط ثانویه پرداخت ارزش افزوده دریافتی از خریدار، توسط فروشنده به حسابهای تعیین شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور، جهت استفاده از این اعتبار مالیاتی ذکر نگردیده است. با این حال، به موجب بند (۲) بخشنامه مورد اعتراض آمده است که : «صرف نظر از مفاد بخشنامه صدرالاشاره، مالیات و عوارض پرداختی مودیان مشمول این نظام مالیاتی به عرضهکنندگان کالاها و ارایه‌دهندگان خدمات غیرمعاف در مناطق یادشده، بابت خرید کالا و خدمت، در صورتیکه عرضهکنندگان کالا و ارایه‌دهندگان خدمات مذکور، نسبت به پرداخت آن به حسابهای تعیین شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور اقدام نموده باشند، با رعایت مقررات مربوط به عنوان اعتبار مالیاتی پرداختکنندگان محسوب خواهد شد که وضع حکم فوق خارج از اختیار مقام صادرکننده بخشنامه بوده، لذا با عنایت به موارد فوق، ابطال این بند از بخشنامه مذکور تقاضا می‌گردد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۳۳۸۱۳/۱۰۸ مورخ ۱۳۹۸/۵/۱ به طور خلاصه توضیح داده است که : سازمان امور مالیاتی کشور ابتدا با صدور بخشنامه شماره ۵۴۴۰۹ مورخ ۱۳۸۸/۵/۶ به تبیین شیوه اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده در مناطق آزاد تجاری – صنعتی و ویژه اقتصادی پرداخت، ولی با صدور دادنامه شماره ۶۱۹-۶۱۲ مورخ ۱۳۹۲/۹/۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، در این دادنامه اعلام شد که : «فعالیت در محدوده مناطق مذکور با اقامت اشخاص در مناطق ملازمه دارد و این اقامت منصرف از اقامت موضوع ماده ۵۹۰ قانون تجارت است، بنابراین اشخاص حقیقی و حقوقی که در مناطق یادشده با اخذ مجوز از مراجع ذیصلاح به فعالیت مبادرت می‌کنند، مقیم محسوب می‌شوند.» به دنبال صدور این دادنامه، ابهاماتی در این زمینه ایجاد شد و به موجب بخشنامه شماره ۴۷/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۵/۱۰ سازمان امور مالیاتی کشور که در مقام تبیین مفاد دادنامه فوق صادر گردید، اعلام شد که کلّیه اشخاص حقیقی یا حقوقی که در مناطق آزاد تجاری – صنعتی یا مناطق ویژه اقتصادی با اخذ مجوز از مراجع ذیصلاح به عرضه کالا و ارایه خدمات در محدوده مناطق مزبور مبادرت می‌نمایند، مقیم مناطق یادشده محسوب و در زمره مودیان مشمول ثبت نام و اجرای قانون مزبور محسوب نگردیده و بالطبع درخصوص اجرای مقررات این قانون از جمله مطالبه و وصول مالیات و عوارض از خریداران در محدوده مناطق فوق‌الذکر برای آنها تکلیفی پیش‌بینی نگردیده است. لیکن از آنجا که تا قبل از صدور رای شماره ۶۱۹-۶۱۲ مورخ ۱۳۹۲/۹/۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری؛ برخی از فعالان اقتصادی مناطق یادشده نسبت به انجام تکالیف مقرر در قانون مالیات بر ارزش افزوده اقدام نموده بودند و با صدور رای فوق‌الاشاره و خروج آنها از شمول تکالیف مقرر در آن قانون، مشکلاتی در پذیرش اعتبار مالیاتی ایشان ایجاد گردیده بود و پذیرش اعتبار مالیاتی خریداران نسبت به خرید از اشخاصی که به اشتباه در این نظام مالیاتی ثبت نام نموده و یا اقدام به اخذ مالیات و عوارض کرده بودند، طبق نص قانون مالیات بر ارزش افزوده امکان پذیر نبود، لذا شرط مورد اعتراض شاکی در بخشنامه مورد شکایت قرار داده شد تا در صورت واریز مبالغ مزبور به حساب سازمان امور مالیاتی توسط فعالان اقتصادی، مبالغ فوق به عنوان اعتبار مالیاتی لحاظ شود. نظریه تهیه کننده گزارش : با توجه به جهت درخواست ابطال (خروج از اختیار)، قابل ابطال نمی باشد. تهیه کننده گزارش : غلامعلی آریا فر رای هیات تخصصی برمبنای دادنامه شماره ۶۱۹-۶۱۲ مورخ ۱۳۹۲/۹/۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، فعالیت در محدوده مناطق آزاد تجاری – صنعتی و ویژه اقتصادی با اقامت اشخاص در مناطق یادشده ملازمه دارد و این اقامت منصرف از اقامت موضوع ماده ۵۹۰ قانون تجارت است و به همین دلیل، اشخاص حقیقی و حقوقی که در مناطق فوق با اخذ مجوز از مراجع ذیصلاح به فعالیت مبادرت می‌کنند، مقیم محسوب شده و از پرداخت مالیات و عوارض معاف میباشند. نظر به اینکه در دوره زمانی قبل از صدور دادنامه فوق، برخی فعالان اقتصادی در مناطق صدرالاشاره به انجام تکالیف مقرر در قانون مالیات بر ارزش افزوده اقدام کرده‌اند و با عنایت به اینکه پذیرش اعتبار مالیاتی خریداران نسبت به خرید از اشخاصی که به اشتباه در این نظام مالیاتی ثبت نام نموده و یا اقدام به اخذ مالیات و عوارض کرده‌اند، طبق قانون مالیات بر ارزش افزوده امکان‌پذیر نیست، لذا شرط مورد اعتراض که براساس آن مالیات و عوارض پرداختی مودیان مشمول این نظام مالیاتی به عرضهکنندگان کالاها و ارایه‌دهندگان خدمات غیرمعاف در مناطق یادشده در صورت پرداخت توسط عرضهکنندگان کالا و ارایه‌دهندگان خدمات مذکور به حسابهای سازمان امور مالیاتی، می‌تواند به عنوان اعتبار مالیاتی تلقّی شود، خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۷۷۵دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۷
نامشخص
رای شماره ۷۷۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۷۷۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۷/۳۸۵۴ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۷۵ تاریخ : ۷/۱۱/۹۸ شاکی : شرکت خدمات اداری نظافتی سه هزار و چهارصد و دوازده کورش کبیر سیستان طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال سطر دوم بخشنامه شماره ۷۱/۹۷/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۹۷/۵/۶ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال سطر دوم بخشنامه شماره ۷۱/۹۷/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۹۷/۵/۶ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : به پیوست تصویر رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه شماره ۳۴۸ مورخ ۱۳۹۷/۳/۱ مبنی بر ابطال بند (۱۱) بخشنامه ۲۸۰۰۴ مورخ ۱۳۸۴/۱۱/۱۲ سازمان امور مالیاتی کشور که در ویژه‌نامه شماره ۱۰۶۱ مورخ ۱۳۹۷/۴/۲۷ روزنامه رسمی جمهوری اسلامی درج گردیده است، بدین مضمون : «مطابق بند ۱۰ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ "خدمات مشمول مالیات بر درآمد حقوق موضوع قانون مالیاتهای مستقیم از پرداخت مالیات معاف است." با توجه به این حکم ارایه خدمات مشمول مالیات بر حقوق به طور مطلق از مالیات معاف بوده و مقید نمودن آن به پرداختکنندگان مستقیم و بی واسطه مغایر هدف و اراده مقنّن است و لذا بند ۱۱ بخشنامه شماره ۲۸۰۰۴-۱۳۸۴/۱۱/۱۲ معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور که برخلاف اطلاق بند ۱۰ ماده ۱۲ قانون یادشده وضع شده با استناد به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می‌شود.» جهت اطلاع و بهره‌برداری ارسال می‌گردد. بر این اساس صرفاً مابه ازاء دریافتی بابت خدمات تامین نیروی انسانی پس از کسر هزینه حقوق موضوع ماده (۸۲) قانون مالیاتهای مستقیم مرتبط با قراردادهای تامین نیروی انسانی طبق اسناد و مدارک مثبته، مشمول مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود. تاریخ اجراء حکم مذکور با توجه به ماده (۱۳) قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، از تاریخ ۱۳۹۷/۳/۱ می‌باشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که براساس بند ۱۰ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، خدمات مشمول مالیات بر درآمد حقوق موضوع قانون مالیاتهای مستقیم بدون هیچ قید و شرطی معاف از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده اعلام شده‌اند و اعمال این معافیت نیز منوط به آیین‌نامه و دستورالعمل خاصی نشده است و هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز به موجب دادنامه شماره ۳۴۸ مورخ ۱۳۹۷/۳/۱ بر مطلق بودن این معافیت تاکید کرده است. ولی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب مقرره مورد شکایت این معافیت را مقید نموده و قسمتی از خدمات تامین نیروی انسانی را از شمول معافیت بند ۱۰ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده خارج کرده است و درحقیقت عبارتی را زاید بر نص صریح قانون به قانون مالیات بر ارزش افزوده، اضافه کرده است که مغایر با قانون و خارج از حدود اختیار می‌باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۸۰۰۹/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۲/۲۲ به طور خلاصه توضیح داده است که : ۱- دادنامه شماره ۳۴۸ مورخ ۱۳۹۷/۳/۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، متضمن این است که خدمات مشمول مالیات بر درآمد حقوق موضوع مواد ۸۲ تا ۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف می‌باشد و با توجه به اینکه دادنامه مذکور در مورد خدمات تامین نیروی انسانی بوده است، در بخشنامه مورد شکایت قید گردیده است که : «صرفاً مابه ازاء دریافتی بابت خدمات تامین نیروی انسانی پس از کسر هزینه حقوق موضوع ماده (۸۲) قانون مالیاتهای مستقیم مرتبط با قراردادهای تامین نیروی انسانی طبق اسناد و مدارک مثبته، مشمول مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود.» از آنجا که عمل پیمانکار برای تامین نیروی انسانی براساس قرارداد منعقده با کارفرما نوعی خدمت محسوب می‌شود و پیمانکار به ازای معرفی هر نفر نیروی کار به کارفرما مابه‌ازاء دریافت می‌نماید، مابه ازای دریافتی پیمانکار تامین‌کننده نیروی انسانی پس از کسر شدن هزینه حقوق موضوع ماده پیش‌گفته در ارتباط با قراردادهای تامین نیروی انسانی مشمول مالیات و عوارض موضوع قانون فوق خواهد بود. زیرا بند ۱۰ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، صرفاً خدمات مشمول مالیات بر درآمد حقوق را معاف از پرداخت مالیات دانسته است. ۲- مطابق مقررات ماده ۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم، صرفاً درآمدی که شخص حقیقی در خدمت شخص دیگر (اعم از حقیقی و حقوقی) در قبال تسلیم نیروی کار خود بابت اشتغال برحسب مدت یا کار انجام یافته به طور نقد و غیرنقد تحصیل می‌نماید، مشمول مالیات بر درآمد حقوق است و بر این اساس و به موجب قراردادهای تامین نیروی انسانی منعقده بین پیمانکاران و کارفرمایان، پرداخت هزینه‌های مربوط به حقوق از جمله دستمزد، عیدی، حق بیمه، سنوات خدمت و نظایر آن از پرداخت مالیات و عوارض موضوع قانون فوق معاف می‌باشد و سایر درآمدهای شرکتها از محل قراردادهای مزبور (به استثنای حقوق و دستمزد پرداختی به کارکنان) مشمول مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود. نظریه تهیه کننده گزارش : با توجه به اینکه بخشنامه مورد شکایت دریافت مازاد بر هزینه های قابل قبول مالیاتی را مشمول مالیات قرار داده است مغایرتی با قانون نداشته و خارج از حدود اختیار و خلاف قانون نمی باشد. تهیه کننده گزارش : غلامعلی آریافر رای هیات تخصصی درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال سطر دوم بخشنامه شماره ۷۱/۹۷/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۹۷/۵/۶ سازمان امور مالیاتی کشور، نظر به اینکه برمبنای ماده ۸۲ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً درآمدی که شخص حقیقی در خدمت شخص دیگر (اعم از حقیقی و حقوقی) در قبال تسلیم نیروی کار خود بابت اشتغال برحسب مدت یا کار انجام یافته به طور نقد و غیرنقد تحصیل می‌نماید، مشمول مالیات بر درآمد حقوق است؛ بنابراین در صورت انعقاد قراردادهای تامین نیروی انسانی بین پیمانکاران و کارفرمایان، پرداخت هزینه‌های مربوط به حقوق از جمله دستمزد، عیدی، حق بیمه، سنوات خدمت و نظایر آن از پرداخت مالیات و عوارض موضوع قانون فوق معاف می‌باشد و سایر درآمدهای شرکتها از محل قراردادهای مزبور (به استثنای حقوق و دستمزد پرداختی به کارکنان) مشمول مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود. بنا به مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۷۷۴دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۷
نامشخص
رای شماره ۷۷۴ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۷۷۴ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۷/۳۷۲۳ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۷۴ تاریخ : ۷/۱۱/۹۸ شاکی : آقایان علی اصغر وفایی بصیر و حمیدرضا منیعی طرف شکایت : کمیسیون نظارت بر اصناف مرکز استان همدان موضوع شکایت و خواسته : ابطال بند ۳ ردیف ۹ مصوبات جلسه مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۹ کمیسیون نظارت بر اصناف مرکز استان همدان شاکی دادخواستی به طرفیت کمیسیون نظارت بر اصناف مرکز استان همدان به خواسته ابطال بند ۳ ردیف ۹ مصوبات جلسه مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۹ کمیسیون نظارت بر اصناف مرکز استان همدان به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ۳- نامه شماره ۱۶۸۶۴/۲۶/ه/۹۶ مورخ ۳۰/۹/۹۶ اتاق اصناف مرکز استان همدان منضم به صورتجلسه کمیسیون تشخیص و حل اختلاف مورخ ۲۶/۹/۹۶ مبنی بر پیشنهاد تفکیک رسته‌های عینک و ساعت از اتحادیه صنف فروشندگان طلا و جواهر قرایت شد و با توجه به صورتجلسه یکصد و یازدهمین جلسه هیات عالی نظارت مورخ ۱۹/۲/۹۵ مبنی بر ساماندهی اتحادیه‌های صنفی با فعالیتهای مشابه و همگن با هدف افزایش بهره وری و تقویت بنیه مالی و کارآمدی بیشتر آنها و استماع صحبتهای اعضای هیات مدیره اتحادیه صنف فروشندگان طلا و جواهر و همچنین با توجه به اینکه تعداد ۱۰۳ فرد صنفی در این رسته‌ها اشتغال دارند، به اتفاق اکثریت آراء با پیشنهاد تفکیک رسته‌های عینک و ساعت از اتحادیه صنف فروشندگان طلا و جواهر و تشکیل اتحادیه مجزا موافقت نگردید. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکیان به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده‌اند که صنف فروشندگان عینک و ساعت قبل از تصویب قانون نظام صنفی دارای اتحادیه مستقلی بودند و با تصویب قانون فوق و با توجه به حدنصابهای مقرر در این قانون در اتحادیه طلا و جواهر ادغام شدند. ولی در حال حاضر در همدان این صنف دارای نزدیک به ۱۱۰ عضو می‌باشد و با توجه به اینکه براساس بند «د» تبصره ۲ ماده ۲۱ قانون نظام صنفی، حدنصاب تعداد واحدهای صنفی برای تشکیل یک اتحادیه در شهرستانهای دارای بیش از پانصد هزار نفر و کمتر از یک میلیون نفر جمعیت ۱۰۰ واحد است، باید از اتحادیه طلا و جواهر که صنف ناهمگن با آنهاست تفکیک گردند. با این حال، کمیسیون نظارت مرکز استان همدان به موجب مقرره مورد شکایت با تفکیک این دو صنف مخالفت کرده و به همین دلیل ابطال مقرره فوق مورد تقاضا می‌باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، رییس سازمان صنعت، معدن و تجارت استان همدان به موجب لایحه شماره ۶۲۳۶/۹۸ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲ به طور خلاصه توضیح داده است که : تصمیم کمیسیون نظارت مرکز استان مبتنی بر بند «الف» ماده ۴۹ قانون نظام صنفی می‌باشد که اختیار ادغام اتحادیه‌های صنفی و یا تقسیم آنها به دو یا چند اتحادیه را به کمیسیون نظارت واگذار کرده است. همچنین براساس مصوبه یکصد و یازدهمین جلسه هیات عالی نظارت بر لزوم ادغام اتحادیه‌های همگن و فاقد حدنصاب و بنیه مالی تاکید شده است و با وجود اینکه اتحادیه شاکی دارای حدنصاب می‌باشد، ولی با ۱۰۳ عضو که حق عضویتی معادل ۳۰۰ تا ۴۵۰ هزار تومان در سال می‌پردازند، قادر به تامین هزینه‌های اتحادیه (شامل حقوق مدیر اجرایی و کارمندان و...) نخواهد بود و از این رو اعضای کمیسیون نظارت با تقاضای تفکیک این صنوف از اتحادیه طلا و جواهر موافقت نکردند. شایان ذکر است که طبق بند «ط» ماده ۳۰ قانون نظام صنفی، اتحادیه‌های صنفی مجاز به تشکیل کمیسیونهای پنجگانه در اتحادیه میباشند و اعضای رسته‌های زیرمجموعه می‌توانند در کمیسیونهای فوق مشارکت کنند و یا با شرکت در انتخابات اتحادیه و عضویت در هیات مدیره اتحادیه از حقوق اعضای صنف خویش دفاع نمایند. نظریه تهیه‌کننده گزارش : در دادنامه‌های متعدد صادره از سوی هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری از جمله دادنامه شماره ۳۹۰- ۱۳۹۷/۱۱/۳۰، دادنامه شماره ۴۱۲- ۱۳۹۷/۱۲/۱۵، دادنامه شماره ۴۱۳- ۱۳۹۷/۱۲/۱۵ و دادنامه شماره ۵۹۴- ۱۳۹۸/۹/۱۹ هیات تخصصی اقتصادی، مالی و دادنامه شماره ۸۷- ۱۳۹۸/۳/۸ هیات تخصصی اداری و امور عمومی، با استناد به بند «الف» ماده ۴۹ قانون نظام صنفی، تصمیم‌گیری در مورد ادغام اتحادیه‌ها یا تقسیم یک اتحادیه به دو یا چند اتحادیه از وظایف و اختیارات کمیسیون نظارت و فاقد مغایرت با قوانین و مقررات اعلام شده و تصمیمات کمیسیونهای نظارت در اجرای مصوبه یکصد و یازدهمین جلسه هیات عالی نظارت نوعاً معتبر تلقّی شده است. با توجه به اینکه فقدان حدنصاب لازم برای تشکیل اتحادیه از جمله شرایط مقرر در مصوبه هیات عالی نظارت برای ادغام اتحادیه‌های صنفی می‌باشد و حدنصابهای مقرر در قانون نظام صنفی مربوط به زمان تشکیل اتحادیه صنفی بوده و اختیارات کمیسیونهای نظارت برای تصمیم‌گیری درخصوص ادغام اتحادیه‌های صنفی را به استناد بند «الف» ماده ۴۹ قانون نظام صنفی نفی نمی‌کنند؛ لذا رد شکایت مطروحه به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری قابل پیشنهاد است. تهیه کننده گزارش : علی قاسمی نژاد رای هیات تخصصی در دادنامه‌های متعدد صادره از سوی هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری از جمله دادنامه شماره ۳۹۰- ۱۳۹۷/۱۱/۳۰، دادنامه شماره ۴۱۲- ۱۳۹۷/۱۲/۱۵، دادنامه شماره ۴۱۳- ۱۳۹۷/۱۲/۱۵ و دادنامه شماره ۵۹۴- ۱۳۹۸/۹/۱۹ هیات تخصصی اقتصادی، مالی و دادنامه شماره ۸۷- ۱۳۹۸/۳/۸ هیات تخصصی اداری و امور عمومی، با استناد به بند «الف» ماده ۴۹ قانون نظام صنفی، تصمیم‌گیری در مورد ادغام اتحادیه‌ها یا تقسیم یک اتحادیه به دو یا چند اتحادیه از وظایف و اختیارات کمیسیون نظارت و فاقد مغایرت با قوانین و مقررات اعلام شده و تصمیمات کمیسیونهای نظارت در اجرای مصوبه یکصد و یازدهمین جلسه هیات عالی نظارت نوعاً معتبر تلقّی شده است. با توجه به اینکه فقدان حدنصاب لازم برای تشکیل اتحادیه از جمله شرایط مقرر در مصوبه هیات عالی نظارت برای ادغام اتحادیه‌های صنفی می‌باشد و حدنصابهای مقرر در قانون نظام صنفی مربوط به زمان تشکیل اتحادیه صنفی بوده و اختیارات کمیسیونهای نظارت برای تصمیم‌گیری درخصوص ادغام اتحادیه‌های صنفی را به استناد بند «الف» ماده ۴۹ قانون نظام صنفی نفی نمی‌کنند؛ بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۷۷۷بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۷
نامشخص
رای شماره ۷۷۷ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۷۷۷ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی بانکی شماره پرونده : ه ع/۹۷/۳۵۶۰ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۷۷ تاریخ : ۷/۱۱/۹۸ شاکی : شرکت تحلیل داده و مکان طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی موضوع شکایت و خواسته: ابطال رای شماره ۱۲۷۰۱/۴/۳۰ مورخ ۱۳۹۷/۱۱/۵ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی به خواسته ابطال رای شماره ۱۲۷۰۱/۴/۳۰ مورخه ۱۳۹۷/۱۱/۵ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : «گزارش شماره ۲۷۱۱-۵/۳۰ مورخ ۱۳۷۲/۹/۱۴ دفتر فنی مالیاتی عنوان معاونان محترم درآمدهای مالیاتی مبنی بر عدم جواز قانونی افزایش دو ماه مهلت مذکور در تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و اصلاحیه بعدی آن به مهلت ابلاغ مندرج در ماده ۱۵۶ قانون مذکور حسب ارجاع مشارالیه در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ در شورایعالی مالیاتی مطرح است. هیات عمومی شورای عالی مالیاتی پس از بحث و بررسی و تبادل نظر به شرح آتی مبادرت به صدور رای می نماید : از مواد ۱۵۶ و ۱۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ چنین استنباط می شود که مقنن از تاریخ انقضای مهلت صدور برگ تشخیص مالیات مدت سه ماه وقت برای ابلاغ اوراق تشخیص مالیات منظور نموده و در هر حال این مدت قابل کاهش نمی باشد، لذا در موارد مذکور در تبصره ۹۷ با افزایش مدت دو ماه به مهلت رسیدگی، مبدا سه ماه مهلت ابلاغ، انقضا موعد تمدید شده برای صدور برگ تشخیص مالیات طبق تبصره مذکور خواهد بود.» دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : وفق ماده ۱۵۶ قانون مالیاتهای مستقیم حداکثر مهلت رسیدگی یکسال پس از تاریخ انقضای تسلیم اظهار نامه می باشد و چنانچه سه ماه پس از انقضای یکسال برگ تشخیص ابلاغ نشود، اظهار نامه مودی قطعی تلقی می شود و دو ماه مهلت اضافه شده به رسیدگی در تبصره یک ماده ۹۷ داخل در همان مهلت سه ماهه است، لیکن رسیدگی شورای عالی مالیاتی و رای صادره بر خلاف این بوده تقاضای ابطال رای صادره را دارم. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۸۴۹۹/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۲/۲۴ به طور خلاصه توضیح داده است که : مهلت رسیدگی در تبصره ۱ ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم به زمان رسیدگی در ماده ۱۵۶ همان قانون اضافه می شود و چنانچه پس از آن برگ تشخیص صادر نشود اظهار نامه مودی قطعی تلقی می شود و پایان موعد تجدید و اضافه شده پایان مهلت رسیدگی برای صدور برگ تشخیص خواهد بود و رای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی منافاتی با قانون ندارد و قابل ابطال نمی باشد. نظریه تهیه کننده گزارش: آنچه در تبصره ۱ ماده ۹۷ مورد نظر مقنن می باشد اضافه نمودن دو ماه به مهلت رسیدگی است و نه مهلت ابلاغ در حالی که در رای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی دو ماه به زمان ابلاغ اضافه شده است و این بر خلاف نظر و اراده مقنن می باشد و مصوبه یاد شده که در راستای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون، عنوان بخشنامه را داشته و دارای حجیت جهت عمل ادارات مالیاتی است هم قابل طرح در هیات عمومی است و هم قابل ابطال می باشد. تهیه کننده گزارش : محمد علی برومند زاده رای هیات تخصصی به موجب ماده ۱۵۶ قانون مالیاتهای مستقیم : «اداره امور مالیاتی مکلّف است اظهارنامه مودیان مالیات بر درآمد را در مورد هر منبع که در موعد قانونی تسلیم شده است، حداکثر ظرف یک سال از تاریخ انقضای مهلت مقرر برای تسلیم اظهارنامه رسیدگی نماید. در صورتی که ظرف مدت مذکور برگ تشخیص درآمد صادر ننماید و یا تا سه ماه پس از انقضای یک سال فوق‌الذکر برگ تشخیص درآمد مذکور را به مودی ابلاغ نکند، اظهارنامه مودی قطعی تلقّی می‌شود...» از سوی دیگر، براساس بند ۳ ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ مقرر شده بود که : «در صورتی که دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی برای محاسبه درآمد مشمول مالیات به نظر اداره امور مالیاتی غیرقابل رسیدگی تشخیص شود و یا به علّت عدم رعایت موازین قانونی و آیین‌نامه مربوط مورد قبول واقع نشود که در این صورت مراتب باید با ذکر دلایل کافی کتباً به مودی ابلاغ و پرونده برای رسیدگی به هیاتی متشکل از سه نفر حسابرس منتخب رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور احاله گردد...» و بر طبق تبصره ۱ همین ماده نیز مقرر شده بود که : «در اجرای بند (۳) این ماده، دو ماه به مهلت رسیدگی موضوع ماده (۱۵۶) این قانون اضافه می‌شود.» نظر به اینکه برمبنای تبصره اخیرالذکر که در زمان صدور رای مورد شکایت شورای عالی مالیاتی حاکمیت داشته، در موارد مذکور در این تبصره دو ماه به مهلت رسیدگی موضوع ماده ۱۵۶ قانون مالیاتهای مستقیم اضافه می‌گردد، بنابراین رای معترضعنه خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۸۷۱بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۷
نامشخص
رای شماره ۸۷۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۸۷۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۷/۳۴۱۰ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۸۷۱ تاریخ : ۷/۱۱/۹۸ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره ۴۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۱۵ درخصوص تسری حکم معافیت بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده به کمیسیون دریافتی از اتوبوس‌داران و بخشنامه شماره ۹۰/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۶/۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره ۴۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۱۵ درخصوص تسری حکم معافیت بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده به کمیسیون دریافتی از اتوبوس‌داران و بخشنامه شماره ۹۰/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۶/۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره ۴۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۱۵ طبق بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، خدمات حمل و نقل عمومی مسافری درون شهری و برون شهری جاده‌ای، ریلی، هوایی و دریایی از پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده این قانون معاف میباشند. با توجه به اینکه فروش بلیت به منزله قرارداد فیمابین مسافر و شرکت یا موسسه مسافربری است که برای جابه‌جایی مسافر از مبدا به مقصد معین صادر می‌شود و براساس آن کلّیه مسیولیتهای سفر برعهده شرکت یا موسسه بوده و در قبال آن در برابر مسافر پاسخگو است، بنابراین اشخاص حقیقی یا حقوقی مسافربری که مبادرت به فروش بلیت می‌کنند، چنانچه امر جابه‌جایی مسافر موضوع بلیتهای فروخته شده یا قرارداد منعقده حمل مسافر را به سایر اتوبوس‌داران از جمله اتوبوس‌داران خود مالک واگذار نمایند و درصدی از بهای بلیت را طبق مقررات دریافت دارند، درآمد حاصله از این بابت به عنوان درآمد حاصل از حمل و نقل مسافر بوده و مشمول معافیت بند مذکور می‌باشد. بخشنامه شماره ۹۰/۹۷/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۷/۶/۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم، به پیوست نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره ۴۶-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۱۵ درخصوص تسری حکم معافیت بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده موضوع ارایه خدمات حمل و نقل عمومی مسافری به کمیسیون دریافتی از اتوبوس‌داران، جهت اجرا و بهره‌برداری ابلاغ می‌گردد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح نموده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که براساس نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی اعلام شده است که درآمد کارمزد شرکتهای تعاونی مسافربری، مشمول معافیت موضوع بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد که این نظر از این جهت واجد ایراد است که درآمد فوق، بارزترین مصداق درآمد ناشی از ارایه خدمات مدیریت حمل و نقل محسوب می‌شود و براساس بخشنامه شماره ۴۵۳۱ سازمان امور مالیاتی کشور، مشمول معافیت مقرر در بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده نیست. ضمن آنکه هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۲۸۲ مورخ ۱۳۹۷/۸/۳۰ اعلام کرده است که : «...با توجه به اینکه مراد مقنّن از وضع حکم قانونی فوق، شمول معافیتهای مالیاتی موضوع ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده نسبت به کسانی بوده است که مابه ازای خدمات خود را مستقیماً در قبال انجام خدمات حمل و نقل عمومی مسافری دریافت می‌کنند، در مواردی که شخص صرفاً عهده‌دار برنامه‌ریزی و مدیریت در امور حمل و نقل عمومی مسافری بوده و مابه ازای دریافتی وی ارتباطی با خدمات حمل و نقل عمومی مسافری ندارد؛ شمول معافیت موضوع ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده درخصوص فعالیتهای مذکور فاقد مبنای قانونی است...» بنا به مراتب فوق، تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت به دلیل مغایرت با بخشنامه شماره ۴۵۳۱ و رای شماره ۲۸۲-۱۳۹۷/۸/۳۰ هیات تخصصی اقتصادی مالی و مآلاً بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مطرح می‌گردد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۷۱۳۶۵/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۷ به طور خلاصه توضیح داده است که : براساس ماده ۲ آیین‌نامه اجرایی تبصره ۱ ماده ۳۱ و ماده ۳۲ قانون رسیدگی به تخلّفات رانندگی، فعالیت حمل و نقل عمومی برون شهری از طریق شرکتها و موسسات دارای مجوز انجام می‌شود و طبق ماده ۹ آیین‌نامه فوق، شرکت یا موسسه مکلّف به رعایت ضوابط مختلف از جمله ضوابط مربوط به نحوه تهیه و تنظیم صورت وضعیت و بلیت مسافری است و به موجب تبصره ۱ ماده ۱ ضوابط حمل و نقل مسافر موضوع ماده ۹ آیین‌نامه مذکور، بلیت مسافری عبارت است از قرارداد حمل فیمابین شرکت یا موسسه و مسافر که به صورت کاغذی یا الکترونیکی صادر می‌گردد و براساس آن، مسیولیت جابه‌جایی مسافر از مبدا تا مقصد با وسیله نقلیه معین است. بنا به مراتب فوق، درآمد شرکت صادرکننده بلیت اعم از اینکه مسافران از طریق اتوبوسهای همان شرکت یا شرکت دیگر جا‌به‌جا شوند، مشمول معافیت مقرر در بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود و رد شکایت مطروحه مورد استدعاست. نظریه تهیه کننده گزارش : با لحاظ این که معافیت مندرج در بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون صرفاً حمل و نقل را شامل می شود و هیچ گونه شمول و تسری بر اعمال مدیریتی و وجوه دریافتی بابت اصدار بلیت و ساماندهی امور حمل و نقل ندارد و در موارد متعدد در رویه دیوان نیز امور مدیریتی و وجوه اخذ شده بابت حق مدیریت متصدیان از شمول معافیت های مندرج در ماده ۱۲ قانون خارج شده است. از جمله دادنامه شماره ۳۴۸ مورخ ۱۳۹۷/۷/۱ فلذا عقیده به ابطال مصوبه یاد شده دارم. تهیه کننده گزارش : محمدعلی برومند زاده رای هیات تخصصی براساس ماده ۲ آیین‌نامه اجرایی تبصره ۱ ماده ۳۱ و ماده ۳۲ قانون رسیدگی به تخلّفات رانندگی مصوب ۱۳۹۱، فعالیت حمل و نقل عمومی برون شهری از طریق شرکتها و موسسات دارای مجوز انجام می‌شود و طبق ماده ۹ آیین‌نامه فوق، شرکت یا موسسه مکلّف به رعایت ضوابط مختلف از جمله ضوابط مربوط به نحوه تهیه و تنظیم صورت وضعیت و بلیت مسافری است و به موجب تبصره ۱ ماده ۱ ضوابط حمل و نقل مسافر موضوع ماده ۹ آیین‌نامه مذکور، بلیت مسافری عبارت است از قرارداد حمل فیمابین شرکت یا موسسه و مسافر که به صورت کاغذی یا الکترونیکی صادر می‌گردد و براساس آن، مسیولیت جابه‌جایی مسافر از مبدا تا مقصد با وسیله نقلیه معین است. بنابراین، درآمد شرکت صادرکننده بلیت اعم از اینکه مسافران از طریق اتوبوسهای همان شرکت یا شرکت دیگر جا‌به‌جا شوند، مشمول معافیت مقرر در بند ۱۲ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود و از این رو، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۷۷۳دستورالعمل مالیاتی، دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۰۷
نامشخص
رای شماره ۷۷۳ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۷۷۳ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۷/۳۶۴۲ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۷۳ تاریخ : ۷/۱۱/۹۸ شاکی : سازمان بازرسی کل کشور طرف شکایت : سازمان بنادر و دریانوردی موضوع شکایت و خواسته : ابطال مصوبه مورخ ۱۳۷۹/۱۲/۳ شورای عالی سازمان بنادر و کشتیرانی درخصوص واگذاری اختیارات این شورا به هیات عامل سازمان بنادر و کشتیرانی شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان بنادر و دریانوردی به خواسته ابطال مصوبه مورخ ۱۳۷۹/۱۲/۳ شورای عالی سازمان بنادر و کشتیرانی درخصوص واگذاری اختیارات این شورا به هیات عامل سازمان بنادر و کشتیرانی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : شورای عالی سازمان اختیارات خویش به شرح مذکور در تبصره یک ماده ۲ قانون اختیارات مالی و استخدامی سازمان بنادر و کشتیرانی و تشکیل گارد بنادر و گمرکات (مصوب سال ۱۳۴۸) در زمینه کاهش و افزایش نرخهای حقوق، عوارض و هزینه‌های بندری و همچنین معافیت از حقوق، عوارض و هزینه‌های مذکور را به هیات عامل سازمان تفویض نمود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : سرپرست معاونت حقوقی و نظارت همگانی سازمان بازرسی کل کشور به موجب نامه شماره ۲۳۸۰۸۹ مورخ ۱۳۹۷/۱۰/۱۹، درخواست ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای درخواست خود اعلام نموده است که اولاً براساس بند ۲ ماده ۶ آیین‌نامه سازمان بنادر و کشتیرانی : «تعیین میزان، شرایط دریافت و اعطای معافیت و تغییر عناوین آنها با تصویب شورای عالی بنادر و کشتیرانی خواهد بود.» ثانیاً در قوانین و مقررات موضوعه مجوزی برای تفویض بخشی از وظایف و اختیارات شورای عالی یادشده (به صورت مطلق) به هیات عامل سازمان بنادر و کشتیرانی مشاهده نمی‌شود. ثالثاً چنانچه مستند اقدام فوق، قانون تسریع در امر تخلیه و بارگیری کشتیها در بنادر مصوب ۱۳۹۵ عنوان گردد، این قانون صرفاً تعیین و ابلاغ تعرفه خدمات بندری را در عهده هیات عامل قرار داده و درخصوص تصویب تعرفه با توجه به سکوت قانون مذکور، مرجع تصویب تعرفه کماکان شورای عالی سازمان بنادر و کشتیرانی می‌باشد. بنا به مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار بوده و ابطال آن مورد درخواست می‌باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرعامل سازمان بنادر و دریانوردی به موجب لایحه شماره ۱۳۱۵۲/ص/۹۸ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۲ به طور خلاصه توضیح داده است که : وضع مصوبه مورد شکایت در سال ۱۳۷۹ برمبنای اقتضایات و شرایط خاص آن زمان بوده و براساس بند ۱ ماده واحده قانون تسریع در امر تخلیه و بارگیری کشتیها در بنادر مقرر شده است که : «هیات عامل سازمان بنادر و دریانوردی موظّف است به منظور سیاستگذاری لازم برای کاهش انتظار نوبت کشتیها و تسهیل ورود کشتیهای بزرگ تجاری به بنادر کشور، تعرفه حقوق، عوارض و هزینه‌های خدمات بندری و دریایی را به نحوی تعیین و ابلاغ نماید که ورود کشتیهای موصوف به بنادر ایران افزایش یافته و همزمان، مدت ماندگاری کالا در بنادر کشور کاهش یابد.» بنابراین، هرچند تا قبل از تصویب این بند، تعیین تعرفه‌های فوق در صلاحیت مرجعی غیر از هیات عامل بوده، ولی با تصویب بند یادشده این صلاحیت به هیات عامل واگذار شده است و طرح شکایت به خواسته ابطال مصوبه سال ۱۳۷۹ فاقد توجیه منطقی است و حتی در فرض ابطال آن نیز براساس ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، اثر ابطال از زمان صدور رای بوده و در نتیجه، رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری فاقد اثر حقوقی خواهد بود. ضمن آنکه برخلاف ادعای سازمان بازرسی کل کشور، عبارت «تعیین و ابلاغ» در بند ۱ ماده واحده قانون تسریع در امر تخلیه و بارگیری کشتیها در بنادر، صرفاً به معنای ارایه پیشنهاد تصویب آن به شورای عالی سازمان بنادر و دریانوردی نمی‌باشد، زیرا در صورت چنین برداشتی، عمل قانونگذار در وضع بند فوق، عملی لغو و فاقد اثر حقوقی خواهد بود و قبل از وضع این قانون نیز براساس بند ۷ ماده ۹ آیین‌نامه سازمان بنادر و کشتیرانی مصوب ۱۳۴۸، تهیه و پیشنهاد تعرفه‌های مذکور برعهده هیات عامل سازمان بنادر بود. در ماده ۴ قانون حمایت از صنعت برق کشور، تبصره ۱۱ الحاقی به ماده ۱۴ قانون معادن و برخی موازین قانونی دیگر نیز عبارت «تعیین و ابلاغ» در معنای «تصویب و ابلاغ» به کار رفته است و لذا رد شکایت مطروحه مورد تقاضا می‌باشد. نظریه تهیه کننده گزارش : درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال مصوبه مورخ ۱۳۷۹/۱۲/۳ شورای عالی سازمان بنادر و کشتیرانی در رابطه با واگذاری اختیارات این شورا به هیات عامل سازمان بنادر و کشتیرانی، براساس بند ۱ ماده واحده قانون تسریع در امر تخلیه و بارگیری کشتیها در بنادر مقرر شده است که : «هیات عامل سازمان بنادر و دریانوردی موظّف است به منظور سیاستگذاری لازم برای کاهش انتظار نوبت کشتیها و تسهیل ورود کشتیهای بزرگ تجاری به بنادر کشور، تعرفه حقوق، عوارض و هزینه‌های خدمات بندری و دریایی را به نحوی تعیین و ابلاغ نماید که ورود کشتیهای موصوف به بنادر ایران افزایش یافته و همزمان، مدت ماندگاری کالا در بنادر کشور کاهش یابد.» نظر به اینکه برمبنای قانون یادشده، تعیین تعرفه حقوق، عوارض و هزینه‌های خدمات بندری و دریایی به هیات عامل سازمان بنادر و دریانوردی واگذار شده و شکایت فوق نیز به خواسته ابطال مصوبه مورخ ۱۳۷۹/۱۲/۳ شورای عالی سازمان بنادر و کشتیرانی از زمان تصویب آن مطرح نشده، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : صفدر محققی رای هیات تخصصی درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال مصوبه مورخ ۱۳۷۹/۱۲/۳ شورای عالی سازمان بنادر و کشتیرانی در رابطه با واگذاری اختیارات این شورا به هیات عامل سازمان بنادر و کشتیرانی، براساس بند ۱ ماده واحده قانون تسریع در امر تخلیه و بارگیری کشتیها در بنادر مقرر شده است که : «هیات عامل سازمان بنادر و دریانوردی موظّف است به منظور سیاستگذاری لازم برای کاهش انتظار نوبت کشتیها و تسهیل ورود کشتیهای بزرگ تجاری به بنادر کشور، تعرفه حقوق، عوارض و هزینه‌های خدمات بندری و دریایی را به نحوی تعیین و ابلاغ نماید که ورود کشتیهای موصوف به بنادر ایران افزایش یافته و همزمان، مدت ماندگاری کالا در بنادر کشور کاهش یابد.» نظر به اینکه برمبنای قانون یادشده، تعیین تعرفه حقوق، عوارض و هزینه‌های خدمات بندری و دریایی به هیات عامل سازمان بنادر و دریانوردی واگذار شده و شکایت فوق نیز به خواسته ابطال مصوبه مورخ ۱۳۷۹/۱۲/۳ شورای عالی سازمان بنادر و کشتیرانی از زمان تصویب آن مطرح نشده، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۲۸۹۵دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۰/۱۰
معتبر
اعمال ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 نسبت به رأی شماره 1396/5/10-432 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و عدم ابطال بخشنامه 9253 مورخ 1390/7/9 سازمان امور مالیاتی
دادنامه آرای هیأت عمومی کلاسه پرونده: 9800048 شاکی: رئیس سازمان امور مالیاتی کشور موضوع: اعمال ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 نسبت به رأی شماره 1396/5/10-432 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و عدم ابطال بخشنامه 9253 مورخ 1390/7/9 سازمان امور مالیاتی تاریخ رأی: یکشنبه 29 دی 1398 شماره دادنامه: 2895 بسم الله الرحمن الرحیم شماره دادنامه : 2895 تاریخ دادنامه: 1398/10/10 شماره پرونده: 9800048 مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: رئیس سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: اعمال ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 نسبت به رأی شماره 1396/5/10-432 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری گردش کار:الف- هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به موجب رأی شماره 1396/5/10-432 قسمتی از بخشنامه شماره 1390/7/9-9253 سازمان امور مالیاتی کشور را ابطال کرده است. متن رأی شماره 1396/5/10-432 هیأت عمومی به قرار زیر است: " مطابق بند 9 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده، انواع دارو و لوازم مصرفی درمانی، خدماتی درمانی (انسانی، حیوانی و گیاهی) و خدمات توانبخشی و حمایتی از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف اعلام شده است. نظر به اینکه در سطر آخر بخشنامه مورد اعتراض، پرداخت خدمات بیمه، درمان و تکمیل درمان از معافیت مذکور در حکم قانون پیش گفته خارج شده است، بنابراین این قسمت از بخشنامه مغایر قانون یاد شده بوده و تصویب آن از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی خارج می باشد و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود. اعضاء هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با اعمال ماده 13 قانون اخیرالذکر و تسری ابطال بخشنامه به زمان تصویب آن فقط نسبت به پرداخت کنندگان مستقیم مالیات بر ارزش افزوده موافقت کردند." ب- رئیس سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره /200/12835ص-1397/6/14به رئیس دیوان عدالت اداری اعلام می کند که رأی شماره 1396/5/10-432 هیأت عمومی واجد ایراد قانونی است و تقاضا می کند در اجرای ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 رأی مذکور نقض شود. مفاد لایحه یاد شده به قرار زیر است: " در خصوص پرونده کلاسه 618,94 موضوع دادخواست اداره کل منابع طبیعی و آبخیزداری استان گلستان به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور، به خواسته ابطال قسمتی از بخشنامه شماره 1390/7/9-9253 سازمان امور مالیاتی کشور راجع به مشمولیت مالیات بر ارزش افزوده به بیمه تکمیلی درمان که منتهی به صدور دادنامه شماره 1396/5/10-432 هیأت عمومی آن دیوان دایر بر ابطال قسمتی از بخشنامه در خصوص مشمولیت مالیات بر ارزش افزوده به بیمه تکمیلی درمان گردیده است به استحضار می رساند: ضمن استدعای امعان نظر نسبت به توضیحات ذیل الذکر، خواهشمند است دستور فرمایید در اجرای ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری با طرح رأی مذکور در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری موجبات رسیدگی مجدد فراهم شود. الف- توضیحات درباره دلایل مغایرت نداشتن بخشنامه با قانون در قسمت مورد شکایت: 1- خدمات بیمه ای شامل انواع رسته های مختلف بیمه حمل و نقل، بیمه محصولات کشاورزی، بیمه بار، بیمه مسئولیت، بیمه خودرو، بیمه عمر و پس انداز، بیمه درمان، بیمه مکمل درمان، بیمه فعالیتهای آموزشی و پژوهشی و ... می باشد و معافیت های تعیین شده در ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده بابت کالاها و خدمات، به خدمات بیمه ای آنها نظیر خدمات بیمه محصولات کشاورزی، خدمات بیمه درمانی ، خدمات بیمه حمل و نقل و بار و ... که به نوعی مرتبط با خدمات و کالاهای معاف تعیین شده در قانون می باشد، قابل تسری نخواهد بود و در صورتی که معافیت تمام یا بخشی از خدمات بیمه ای از جمله خدمات بیمه درمان، خدمات بیمه محصولات کشاورزی، خدمات بیمه حمل و نقل مسافر مد نظر قانونگذار بود، در فصل معافیتهای قانون مالیات بر ارزش افزوده و اصلاحات بعدی آن منظور می گردید. چرا که مطابق اصل 51 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران موارد معافیت و بخشودگی می بایست به موجب قانون مشخص گردد. 2- معافیتهای تعیین شده در ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده، صرفا در مقطع عرضه کالاها و ارائه خدمات به خریداران کالا و خدمات موضوعیت دارد و نمی توان معافیت آن کالاها و خدمات را به نهاده ها و خدمات به کار رفته در آنها تسری داد، مگر آن که به موجب قانون صراحتا در شمار کالاها و خدمات معاف قرار گیرد، بنابراین در چارچوب مفاد این ماده انواع دارو و لوازم مصرفی درمانی، ارائه خدمات درمانی و خدمات توانبخشی و حمایتی از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف می باشد و این معافیت به نهاده ها و سایر خدمات و عوامل تولید که در عرضه انواع دارو مصرفی درمانی و ارائه خدمات درمانی و ... به کار رفته، قابل تسری نمی باشد. زیرا صرفا در مقطع عرضه انواع دارو و ارائه خدمات درمانی توسط مراکز درمانی به بیماران، چنین معافیتی موضوعیت دارد و خدمات بیمه درمان و بیمه تکمیلی درمان که از انواع خدمات بیمه ای می باشد، به لحاظ عدم تصریح در قانون مشمول این معافیت نمی گردد. همان گونه که معافیت خدمات حمل و نقل مسافر (موضوع بند 12 ماده 12 همان قانون) را نمی توان به خدمات بیمه حمل و نقل عمومی مسافری، قابل تسری دانست. ب- بیان پیامدهای اعمال شدن ماده 13 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و معاذیر اجرایی مربوط: نظر به اینکه مالیات بر ارزش افزوده از انواع مالیاتهای غیرمستقیم تلقی می گردد که مودی (شرکتهای بیمه گر) با وصول آن از اشخاص ثالث به عنوان خریداران خدمات بیمه پس از کسر مالیات و عوارض پرداختی خود به حسابهای مربوط واریز می نمایند از طرفی بابت خدمات مذکور خریداران خدمات بیمه ای نیز خود مادامی که مودی مالیات بر ارزش افزوده باشند، مالیات و عوارض پرداختی را از مالیات و عوارض دریافتی خود کسر می نمایند و صرفا مانده آن را پرداخت نمایند. در ارتباط با اعمال ماده 13 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و تسری آن به گذشته نسبت به پرداخت کنندگان مستقیم مالیات بر ارزش افزوده و استرداد مالیاتهای دریافتی موضوع بند 9 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده به مودیان مالیاتی و نهادهای پرداخت کننده به استحضار می رساند: در مورد مودیانی که قبلا از اعتبار مالیاتی مزبور استفاده کرده اند و یا مودیانی که پرونده مالیات بر ارزش افزوده آنها قطعی شده و بیمه گذارانی که تاکنون در نظام مالیات بر ارزش افزوده فراخوان نشده اند و اعتبار مربوط به آنها وفق تبصره 5 ماده 17 به عنوان هزینه قابل قبول پرداخت شده است و همچنین در مورد ارگانهایی که از اعتبارات بودجه سنواتی استفاده می نمایندو در سنوات قبل، در محاسبات مربوطه منظور شده است این سازمان از حیث چگونگی اجرای رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری معاذیر اجرایی فراوان می باشد. با عنایت به مراتب فوق، خواهشمند است دستور فرمایید از نتیجه هرگونه تصمیم اتخاذی درباره درخواست اجرای ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری در مورد دادنامه صدرالاشاره این سازمان را آگاه نمایند." ج- رئیس دیوان عدالت اداری با پذیرش استدلال مذکور در لایحه موصوف، در اجرای ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 به رأی شماره 1396/5/10-432 هیأت عمومی اعتراض می کند. رسیدگی به موضوع در اجرای ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 در دستور کار هیأت عمومی قرار گرفت. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1398/10/10 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است. رأی هیأت عمومی بر اساس مواد 1و 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387، عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران مشمول مالیات بر ارزش افزوده بوده و کلیه اشخاصی که به عرضه کالاها و ارائه خدمات و واردات و صادرات آنها مبادرت می کنند، مودی محسوب می شوند. از سوی دیگر با وجود اینکه به موجب بند 9 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده، انواع دارو، لوازم مصرفی درمانی، خدمات درمانی و خدمات توانبخشی و حمایتی از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف هستند، ولی با توجه به اینکه اموری مانند خدمات بیمه درمان، تکمیل درمان و ارائه خدمات مدیریت و نظارت بر امور درمانی برخلاف موارد مقرر در بند 9 ماده 12 قانون فوق الذکر ارتباط مستقیمی با روند درمان نداشته و از مصادیق موارد مقرر در بند فوق به شمار نمی آیند،لذا مشمول پرداخت مالیات بر ارزش افزوده می باشند و معافیت مقرر در بند 9 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده قابل تسری به آنها نیست. بنا به مراتب فوق، رأی شماره1396/5/10-432 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری که بر اساس آن حکم به ابطال قسمتی از بخشنامه شماره1390/7/9-9253 سازمان امور مالیاتی کشور به دلیل عدم تسری معافیت مقرر در بند 9 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده به خدمات بیمه درمان، تکمیل درمان و ارائه خدمات مدیریت و نظارت بر امور درمانی صادر شده، با موازین قانونی یاد شده مغایرت دارد و در اجرای حکم ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ضمن نقض رأی شماره 1396/5/10-432 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، رأی بر عدم ابطال فراز پایانی بخشنامه شماره 1390/7/9-9253 سازمان امور مالیاتی که قبلا ابطال شده بود صادر می شود./ محمدکاظم بهرامی رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
۲۶۱۷دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۰۹/۰۵
نامشخص
رای شماره ۲۶۱۷ مورخ ۱۳۹۸/۰۹/۰۵ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۰۳/۰۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د- ۱۳۹۴/۰۳/۰۴ سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۲۶۱۷ مورخ ۱۳۹۸/۰۹/۰۵ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۰۳/۰۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د- ۱۳۹۴/۰۳/۰۴ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۸/۰۹/۰۵ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۲۶۱۷ تاریخ دادنامه: ۱۳۹۸/۹/۵ شماره پرونده: ۹۶/۱۷۴۸ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: انجمن صنفی کارفرمایی دفاتر پیشخوان خدمات دولت و بخش عمومی غیردولتی استان البرز با وکالت آقای نادر قویدل موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۰۳/۰۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د- ۱۳۹۴/۰۳/۰۴ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: آقای نادر قویدل به وکالت از انجمن صنفی کارفرمایی دفاتر پیشخوان خدمات دولت و بخش عمومی غیردولتی استان البرز به موجب دادخواستی ابطال دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: «احتراماً به وکالت از انجمن دفاتر پیشخوان استان البرز به استحضار می رساند مدتی است که صنف کافی نت داران استان البرز بدون توجه به مقررات موجود در خصوص منع ارایه خدمات باجه ای توسط آنها اقدام به ارایه خدمات مذکور خصوصاً تنظیم اظهارنامه مالیاتی برای اشخاص کرده اند این در حالی است که ارایه این خدمات توسط دفاتر پیشخوان پس از دریافت ۱۳۰ ساعت آموزش و به شکل تخصصی انجام می پذیرد و دخالت صنف مذکور بدون دارا بودن تخصص و مسیولیت پذیری لازم اشکالات عدیده ای را در سیستم مالیاتی کشور به وجود آورده است. مضافاً اینکه خدمات ارایه شده بر اساس مقررات قانونی ذیل الذکر مختص دفاتر پیشخوان بوده و کافی نت ها حق ادامه این خدمات را ندارند ( مقررات مربوط به لزوم برون سپاری خدمات دستگاه های دولتی از طریق دفاتر پیشخوان و منع مداخله سایر دفاتر موازی): ۱- مواد ۳۷ و ۳۸ قانون مدیریت خدمات کشوری ۲- بند (پ) ماده ۶۷ قانون برنامه ششم توسعه ۳- تبصره ذیل بند ۵ تصویب نامه هیات وزیران در خصوص لزوم برون سپاری خدمات دستگاه های دولتی از طریق دفاتر پیشخوان و عدم ایجاد هر گونه دفاتر موازی ۴- ماده ۴ آیین نامه اجرایی در خصوص نحوه عملکرد دستگاه های اجرایی موضوع ماده ۵ قانون مدیریت خدمات کشوری ۵- بند ۵ و ۶ بخشنامه پلیس فتا به کافی نت ها ۶- ماده ۱ آیین نامه اجرایی قانون اصناف ۷- ماده ۲۸ قانون نظام صنفی ۸- نامه استانداری البرز خطاب به مدیرکل امور مالیاتی استان البرز مبنی بر ممانعت از مداخله کافی نت ها در امور مربوط به دفاتر پیشخوان لذا با عنایت به مقررات فوق الذکر نظر به اینکه مداخله غیر قانونی کافی نت ها در امور مربوط به دفاتر پیشخوان که بر اساس دستورالعمل شماره ۴۶۴۶/۲۲۰/د سازمان امور مالیاتی استان البرز صورت می گیرد به جهت نداشتن تخصصی و تعهد لازم موجبات ورود زیان به نظام اقتصادی و صنف پیشخوان را فراهم کرده مستنداً به ماده ۳۴ قانون دیوان عدالت اداری نظر به فوریت امر به منظور جلوگیری از ورود زیان به نظام مالیاتی کشور و صنف شاکی تقاضا دارم بدواً نسبت به صدور دستور موقت مبنی بر جلوگیری از ارایه خدمات باجه ای (تنظیم اظهار نامه مالیاتی) توسط کافی نت ها از طریق اداره کل امور مالیاتی استان البرز اقدام متعاقباً نسبت به ابطال دستورالعمل شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ در مورد آموزش کافی نت ها که مغایر با مقررات قانونی فوق الذکر است تصمیم شایسته اتخاذ فرمایید.» متن دستورالعملهای مورد اعتراض به قرار زیر است: الف: دستورالعمل شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ سازمان امور مالیاتی کشور: « احتراماً به پیوست تصویر صورتجلسه مورخ ۱۳۹۴/۳/۲ در خصوص «تنظیم برنامه زمان بندی آموزش کاربران دفاتر پست، پیشخوان خدمات دولت و کافی نت ها برای تکمیل و ارسال الکترونیکی اظهارنامه به سازمان امور مالیاتی کشور» جهت استحضار و صدور دستور اقدام، ارسال می گردد. » ب: دستورالعمل شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ سازمان امور مالیاتی کشور: « مدیر کل محترم امور مالیاتی استان .... با سلام احتراماً با عنایت به تصمیمات متخذه در جلسه مورخ ۱۳۹۴/۳/۲ با موضوع تنظیم برنامه زمانبندی آموزش کاربران دفاتر پست، پیشخوان خدمات دولت و کافی نت ها برای تکمیل و ارسال الکترونیکی اظهارنامه به سازمان امور مالیاتی کشور مقتضی است ضمن مد نظر قرار دادن مصوبات صورتجلسه مذکور دستور فرمایید در خصوص بندهای ذیل به قید فوریت اقدام گردد: ۱- در راستای بند ۱۱ صورتجلسه پیوست حداکثر تا تاریخ ۱۳۹۴/۳/۷ با اتحادیه صنف کافی نت ها در سطح استان جلسات هماهنگی برگزار و نمایندگان مربوط تا پایان وقت اداری روز دوشنبه ۱۳۹۴/۳/۱۱ جهت آموزش به مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات اعلام گردد. ۲- در خصوص بندهای ۷ و ۸ ضمن رعایت زمانبندی اعلامی هماهنگی لازم با دفتر آموزش به عمل آمده و نتیجه اقدامات انجام شده به دفتر پژوهش و برنامه ریزی اعلام گردد.- معاون پژوهش، برنامه ریزی و امور بین الملل ۱) نماینده تام الاختیار دستگاه های مجری ارایه خدمات به مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات سازمان امور مالیاتی معرفی گردند. ۲) مدرسین دستگاه های مجری خدمات جهت شرکت در دوره آموزشی به دفتر آموزش سازمان امور مالیاتی معرفی گردند و مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات نام کاربری و رمز عبور به سیستم را تعریف و به نمایندگان تام الاختیار دستگاه های مجری ارایه نماید. ( ۴۰ نفر مدرس در کل کشور ) ۳) جهت هماهنگی برای استفاده از اینترانت پست و پیشخوان نمایندگان فناوری اطلاعات دستگاه های مجری ارایه خدمات به مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات سازمان امور مالیاتی معرفی گردند. ۴) اطلاعات هویتی نمایندگان مندرج در بندهای ۱ ، ۲ و ۳ در سامانه سازمان امور مالیاتی ثبت شود. ۵) اطلاعات مربوط به دفاتر متقاضی شرکت در دوره های آموزشی شامل افراد متقاضی و اطلاعات مربوط به مجوز دفتر حداکثر ۴۸ ساعت پیش از برگزاری دوره در سیستم ثبت گردد. ۶) تعهدنامه از افراد شرکت کننده در دوره های آموزشی در خصوص رعایت ضوابط و قوانین، صحت و کامل بودن اطلاعات ارسالی و عدم امکان اعتراض شرکت کنندگان دوره به قطع سرویس ارایه خدمات توسط سازمان امور مالیاتی دریافت گردد و MAC ADDRESS IP ADRESS دفاتر افراد مجاز در سامانه ثبت گردد. ۷) اقدامات لازم در خصوص معرفی نمایندگان ادارات کل امور مالیاتی جهت نظارت بر برگزاری دوره های آموزشی انجام شود. ۸) ناظرها نسبت انجام بازدید و صدور تاییدیه برگزاری دوره آموزشی اقدام نموده و نتیجه را به دفتر آموزش اعلام نمایند. ۹) نمایندگان معاونت مالیاتهای مستقیم، مالیات بر ارزش افزوده و مرکز فناوری اطلاعات طی جلسه ای نسبت به تعیین سرفصل های آموزشی و تهیه سایر مستندات لازم جهت برگزاری دوره آموزشی اقدام نمایند. ۱۰) گواهی نامه شرکت کنندگان در دوره آموزشی پس از امضاء توسط مجری ارایه خدمات برای دفتر آموزش ارسال و دفتر مذکور پس از دریافت تاییدیه ناظر اداره کل امور مالیاتی استان مربوطه نسبت به تایید گواهینامه اقدام می نماید لازم به ذکر است اعتبار گواهینامه ها تا پایان سال ۱۳۹۴ می باشد. ۱۱) با توجه به عدم وجود کانون مرکزی برای صنف کافی نت ها، نامه به ادارات کل امور مالیاتی ارسال شود تا آنها نسبت به معرفی نمایندگان مذکور در بندهای ۱، ۲ و ۳ این صورت جلسه در استان مربوطه اقدام نمایند و نتیجه را به مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات اعلام نمایند. ( هر بند یک نفر ) ۱۲) دوره آموزشی برای مدرسین مجری ارایه خدمات بر اساس جدول ذیل برگزار گردد. ردیف نام دستگاه روز تاریخ ۱ اتحادیه فناوران رایانه چهارشنبه ۱۳۹۴/۳/۶ ۲ شرکت پست شنبه و یک شنبه ۹ و ۱۳۹۴/۳/۱۰ ۳ کانون دفاتر پیشخوان دوشنبه و سه شنبه ۱۱ و ۱۳۹۴/۳/۱۲ ۴ مدرسینی که از حضور در دوره ها جا مانده اند یک شنبه و دوشنبه ۱۷ و ۱۳۹۴/۳/۱۸ در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۳۸۷۱/۲۱۲/ص-۱۳۹۷/۱۱/۱ توضیح داده است که: « در خصوص کلاسه پرونده ۹۶۰۱۷۴۸ به شماره پرونده ۹۶۰۹۹۸۰۹۰۵۸۰۱۶۱۱ موضوع دادخواست انجمن صنفی کارفرمایی دفاتر پیشخوان دولت استان البرز به خواسته ابطال دستورالعمل اجرایی سازمان امور مالیاتی کشور به شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ ضمن ارسال تصویر دستورالعمل مذکور به استحضار می رساند: ۱- به موجب مواد ۳۷ و ۳۸ قانون مدیریت خدمات کشوری دستگاه های اجرایی جهت بهبود کیفیت و کمیت خدمات به مردم به دادن خدمات به شهروندان به صورت الکترونیکی و ایجاد واحدهای خدمات رسانی الکترونیکی توسط بخش دولتی و غیردولتی در مراکز شهرستانها به منظور ارایه خدمات به شیوه الکترونیکی مکلف شده اند. مقررات آیین نامه توسعه خدمات الکترونیکی دستگاه های اجرایی (مصوب شورای عالی اداری) به ویژه بند (ج) ماده ۴ آن هدف از الکترونیکی کردن خدمات را حذف لزوم مراجعه حضوری مردم به دستگاههای اجرایی برای دریافت خدمات دانسته است با اجرای مقررات مذکور در واقع دریافت خدمات الکترونیک از طریق گوناگون (درگاه دستگاه و درگاههای محلی و سایر ابزارهای الکترونیکی) در مکانهای مختلف از جمله محل کار، منزل، کافی نت ها، دفاتر پست و دفاتر پیشخوان دولت برای مردم امکان پذیر است. بر این اساس، از هر طریق از جمله توسط کافی نت ها امکان ارایه ابزارهای ارتباطات الکترونیکی به مودیان برای ارایه خدمات مذکور فراهم می باشد. با توجه به امکان مراجعه مودی مالیاتی به کافی نت ها به جای استفاده از کامپیوتر شخصی، به منظور پیشگیری از اشتباهات احتمالی طی صورتجلسه پیوست شده به نامه مورد شکایت به شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ برگزاری دوره آموزشی برای کاربران دفاتر پست، پیشخوان خدمات دولت و همچنین کافی نت ها پیش بینی شده است. ۲- در بند ۲ ماده ۴۶ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران دستگاه های اجرایی مکلف گردیده اند « کلیه خدمات قابل ارایه در خارج از محیط اداری خود قابل واگذاری یا برون سپاری را به دفاتر پستی و پیشخوان خدمات دولت که توسط بخشهای غیر دولتی اعم از خصوصی یا تعاونی ایجاد و مدیریت می شود، واگذار کنند ...» و ماده ۶۷ برنامه پنجساله ششم توسعه دستگاه های اجرایی را به واگذاری خدمات قابل ارایه در خارج از محیط اداری و قابل واگذاری با برون سپاری به دفاتر پستی و پیشخوان خدمات دولت ودفاتر ارتباطات و فناوری اطلاعات (ICT) روستایی (حسب مورد) مکلف کرده و همچنین برابر ماده ۱۴ آیین نامه توسعه خدمات الکترونیکی، اولاً امکان واگذاری خدمات قابل برون سپاری علاوه بر دفاتر پیشخوان به دفاتر پستی و دفاتر ارتباطات و فناوری اطلاعات (ICT) نیز وجود دارد، ثانیاً: همان گونه که در بند اول این لایحه توضیح داده شد باتوجه به هدف الکترونیکی کردن ارایه خدمات در تسهیل ارایه خدمات و امکان مراجعه مودیان مالیاتی به کافی نت ها به جای استفاده از کامپیوتر شخصی و به لحاظ نبود مانع قانونی در این خصوص، به منظور جلوگیری از بروز اشتباهات مودیان مالیاتی که برای انجام تکالیف قانونی و ایفای خدمات که به کافی نت مراجعه می کنند، برای فراهم شدن امکان راهنمایی مودیان ارایه آموزش لازم به واحدهای خدمات اینترنت (کافی نت) جلسه ای با حضور مسیولین و نمایندگان واحدهای آموزش، پژوهش، فناوری اطلاعات و ارتباطات سازمان امور مالیاتی کشور، شرکت پست جمهوری اسلامی ایران، کانون دفاتر پیشخوان دولت و بخش عمومی غیردولتی و اتحادیه فناوران رایانه برگزار شد. تصمیمات اتخاذی در صورتجلسه منضم به نامه مورد شکایت قید شده است. ۳- به موجب ماده ۷ تصویب نامه شماره ۶۶۱۱/ت۵۵۲۲۹ه-۱۳۹۷/۱/۲۸ هیات وزیران در اجرای تبصره ۲ ماده ۲۶ قانون اساسنامه شرکت ملی پست جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۹۵ آیین نامه ایجاد بهره برداری از دفاتر پیشخوان خدمات دولت و بخش عمومی غیردولتی موضوع تصمیم نامه شماره ۶۱۱۱۶/۴۲۴۰۱-۱۳۸۹/۳/۱۸ لغو شده است. ۴- با توجه به اینکه به موجب بند ۵۳ قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ تبصره هایی به ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم الحاق گردیده از جمله در تبصره ۲ الحاقی مقرر شد سازمان امور مالیاتی کشور مجاز است به منظور تسهیل در انجام امور مالیاتی مودیان، قسمتی از فعالیتهای خود را به استثنای تشخیص و تعیین ماخذ مالیات، دادرسی مالیاتی و عملیات اجرایی وصول مالیات به بخش غیردولتی واگذار کند. آیین نامه اجرایی موضوع تبصره یاد شده از ماده مذکور، نحوه واگذاری و انجام دادن تکالیف را مقرر کرده است. تبصره ۲ ماده ۲۱۹ این قانون به صورت مطلق اجازه واگذاری فعالیتهای قابل برون سپاری به بخش غیردولتی را به سازمان داده و بند ب ماده ۱ آیین نامه اجرایی موضوع این ماده اشخاص حقیقی و حقوقی خصوصی و تعاونی و موسسات عمومی غیر دولتی یا مجامع حرفه ای و تشکلهای صنفی را که طبق قوانین تشکیل شده اند در شمول تعریف بخش غیردولتی دانسته است. بنابراین از یک طرف با توجه به حکم تبصره ۲ماده مذکور از قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص برون سپاری فعالیتهای خود به جز امور احصا شده و همچنین تعریف آیین نامه اجرایی آن تبصره از بخش غیردولتی به لحاظ گستره فعالیتهای قابل برون سپاری امکان انجام آن فعالیتها را به دفاتر پیشخوان منحصر نکرده است و از طرف دیگر خاص بودن قانون مالیاتهای مستقیم و مقررات مالیاتی نسبت به سایر قوانین و مقررات مربوط به برون سپاری در خصوص خدمات مالیاتی اظهارات شاکی مبنی بر اینکه سازمان امور مالیاتی کشور مجاز است فعالیتهای قابل برون سپاری را صرفاً به دفاتر پیشخوان واگذار نماید، فاقد وجاهت قانونی می باشد. ۶- بر اساس بند ۱ مصوبه شماره ۶۶۱۱/ت۵۵۲۲۹ه-۱۳۹۷/۱/۲۸ هیات وزیران «سازمان اداری و استخدامی کشور موظف است با توجه به قوانین و مقررات مربوط در دوره های زمانی شش ماهه، فهرست، شرایط و برنامه زمانبندی خدمات قابل برون سپاری به دفاتر پیشخوان دولت و بخش عمومی غیر دولتی را با همکاری دستگاههای اجرایی خدمات دهنده، احصا و به دستگاه های اجرایی ذی ربط و سازمان تنظیم مقررات و ارتباطات رادیویی ابلاغ نماید. این برون سپاری نباید مانع ارایه خدمت دستگاه ها از طریق سایر کانالهای دسترسی الکترونیکی گردد.» از آنجا که هدف از الکترونیکی کردن خدمات حذف لزوم مراجعه حضوری مردم به دستگاه های اجرایی برای دریافت خدمات و در واقع فراهم آوردن موجبات تسهیل ارایه خدمات بوده و در فراز اخیر مصوبه مذکور هیات وزیران نیز تصریح شده است: واگذاری ارایه خدمات الکترونیک از طریق برون سپاری به دفاتر پیشخوان دولت و بخش عمومی غیردولتی نباید مانع ارایه خدمت دستگاه مالیاتی از طریق سایر کانالهای دسترسی الکترونیکی گردد، بنابراین ارایه خدمات الکترونیکی به اشخاص از طریق کافی نت ها به منظور ارسال اظهارنامه مالیاتی مودیان به سازمان امور مالیاتی کشور مغایرتی با قوانین و مقررات مذکور ندارد. با توجه به توضیحات پیش گفته تعیین وظایف برای دفاتر آموزش، پژوهش و برنامه ریزی همچنین مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات سازمان امور مالیاتی کشور به موجب نامه شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ معاونت پژوهش، برنامه ریزی و امور بین الملل و در راستای اجرایی کردن تصمیمات اتخاذی مندرج در بندهای ۷ و ۸ و ۱۱ صورت جلسه مورد اشاره و به منظور پیشگیری از حدوث اشتباهات مودیان مالیاتی در انجام وظیفه ارسال اظهارنامه مالیاتی به صورت الکترونیکی مغایر با قوانین و مقررات نبوده است لذا تقاضای رسیدگی و رد شکایت شاکی را دارد.» هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۸/۹/۵ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر اساس جزء ۲ از بند (ج) ماده ۴۶ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران، کلیه دستگاه های اجرایی مکلّفند تا پایان برنامه، خدمات قابل ارایه خود را به صورت الکترونیکی از طریق شبکه ملّی اطلاعات عرضه نمایند و نیز کلیه خدمات قابل ارایه در خارج از محیط اداری خود و قابل واگذاری یا برون سپاری را به دفاتر پستی و پیشخوان خدمات دولت که توسط بخشهای غیر دولتی اعم از خصوصی یا تعاونی ایجاد و مدیریت می شود، واگذار کنند. از این رو بر مبنای حکم قانونی فوق که در ماده ۱۴ آیین نامه توسعه خدمات الکترونیکی دستگاه های اجرایی مصوب ۱۳۹۳/۴/۱۰ شورای عالی اداری و بند (پ) ماده ۶۷ قانون برنامه پنجساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مورد تاکید قرار گرفته، واگذاری خدمات قابل برون سپاری دستگاه های اجرایی صرفاً به دفاتر پستی و دفاتر پیشخوان خدمات دولت امکان پذیر است. بنابراین واگذاری خدمات قابل برون سپاری به کافی نت ها که در دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ سازمان امور مالیاتی کشور پیش بینی شده، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. محمدکاظم بهرامی-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۹۸۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۶۱۷دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۰۹/۰۵
معتبر
ابطال دستورالعملهای شماره 220/6648/د-1394/03/04 و شماره /220/6646د-1394/03/04 سازمان امور مالیاتی کشور
رای شماره ۲۶۱۷ مورخ ۱۳۹۸/۰۹/۰۵ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۰۳/۰۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د- ۱۳۹۴/۰۳/۰۴ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۸/۰۹/۰۵ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۲۶۱۷ تاریخ دادنامه: ۱۳۹۸/۹/۵ شماره پرونده: ۹۶/۱۷۴۸ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: انجمن صنفی کارفرمایی دفاتر پیشخوان خدمات دولت و بخش عمومی غیردولتی استان البرز با وکالت آقای نادر قویدل موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۰۳/۰۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د- ۱۳۹۴/۰۳/۰۴ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: آقای نادر قویدل به وکالت از انجمن صنفی کارفرمایی دفاتر پیشخوان خدمات دولت و بخش عمومی غیردولتی استان البرز به موجب دادخواستی ابطال دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: «احتراماً به وکالت از انجمن دفاتر پیشخوان استان البرز به استحضار می رساند مدتی است که صنف کافی نت داران استان البرز بدون توجه به مقررات موجود در خصوص منع ارایه خدمات باجه ای توسط آنها اقدام به ارایه خدمات مذکور خصوصاً تنظیم اظهارنامه مالیاتی برای اشخاص کرده اند این در حالی است که ارایه این خدمات توسط دفاتر پیشخوان پس از دریافت ۱۳۰ ساعت آموزش و به شکل تخصصی انجام می پذیرد و دخالت صنف مذکور بدون دارا بودن تخصص و مسیولیت پذیری لازم اشکالات عدیده ای را در سیستم مالیاتی کشور به وجود آورده است. مضافاً اینکه خدمات ارایه شده بر اساس مقررات قانونی ذیل الذکر مختص دفاتر پیشخوان بوده و کافی نت ها حق ادامه این خدمات را ندارند ( مقررات مربوط به لزوم برون سپاری خدمات دستگاه های دولتی از طریق دفاتر پیشخوان و منع مداخله سایر دفاتر موازی): ۱- مواد ۳۷ و ۳۸ قانون مدیریت خدمات کشوری ۲- بند (پ) ماده ۶۷ قانون برنامه ششم توسعه ۳- تبصره ذیل بند ۵ تصویب نامه هیات وزیران در خصوص لزوم برون سپاری خدمات دستگاه های دولتی از طریق دفاتر پیشخوان و عدم ایجاد هر گونه دفاتر موازی ۴- ماده ۴ آیین نامه اجرایی در خصوص نحوه عملکرد دستگاه های اجرایی موضوع ماده ۵ قانون مدیریت خدمات کشوری ۵- بند ۵ و ۶ بخشنامه پلیس فتا به کافی نت ها ۶- ماده ۱ آیین نامه اجرایی قانون اصناف ۷- ماده ۲۸ قانون نظام صنفی ۸- نامه استانداری البرز خطاب به مدیرکل امور مالیاتی استان البرز مبنی بر ممانعت از مداخله کافی نت ها در امور مربوط به دفاتر پیشخوان لذا با عنایت به مقررات فوق الذکر نظر به اینکه مداخله غیر قانونی کافی نت ها در امور مربوط به دفاتر پیشخوان که بر اساس دستورالعمل شماره ۴۶۴۶/۲۲۰/د سازمان امور مالیاتی استان البرز صورت می گیرد به جهت نداشتن تخصصی و تعهد لازم موجبات ورود زیان به نظام اقتصادی و صنف پیشخوان را فراهم کرده مستنداً به ماده ۳۴ قانون دیوان عدالت اداری نظر به فوریت امر به منظور جلوگیری از ورود زیان به نظام مالیاتی کشور و صنف شاکی تقاضا دارم بدواً نسبت به صدور دستور موقت مبنی بر جلوگیری از ارایه خدمات باجه ای (تنظیم اظهار نامه مالیاتی) توسط کافی نت ها از طریق اداره کل امور مالیاتی استان البرز اقدام متعاقباً نسبت به ابطال دستورالعمل شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ در مورد آموزش کافی نت ها که مغایر با مقررات قانونی فوق الذکر است تصمیم شایسته اتخاذ فرمایید.» متن دستورالعملهای مورد اعتراض به قرار زیر است: الف: دستورالعمل شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ سازمان امور مالیاتی کشور: « احتراماً به پیوست تصویر صورتجلسه مورخ ۱۳۹۴/۳/۲ در خصوص «تنظیم برنامه زمان بندی آموزش کاربران دفاتر پست، پیشخوان خدمات دولت و کافی نت ها برای تکمیل و ارسال الکترونیکی اظهارنامه به سازمان امور مالیاتی کشور» جهت استحضار و صدور دستور اقدام، ارسال می گردد. » ب: دستورالعمل شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ سازمان امور مالیاتی کشور: « مدیر کل محترم امور مالیاتی استان .... با سلام احتراماً با عنایت به تصمیمات متخذه در جلسه مورخ ۱۳۹۴/۳/۲ با موضوع تنظیم برنامه زمانبندی آموزش کاربران دفاتر پست، پیشخوان خدمات دولت و کافی نت ها برای تکمیل و ارسال الکترونیکی اظهارنامه به سازمان امور مالیاتی کشور مقتضی است ضمن مد نظر قرار دادن مصوبات صورتجلسه مذکور دستور فرمایید در خصوص بندهای ذیل به قید فوریت اقدام گردد: ۱- در راستای بند ۱۱ صورتجلسه پیوست حداکثر تا تاریخ ۱۳۹۴/۳/۷ با اتحادیه صنف کافی نت ها در سطح استان جلسات هماهنگی برگزار و نمایندگان مربوط تا پایان وقت اداری روز دوشنبه ۱۳۹۴/۳/۱۱ جهت آموزش به مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات اعلام گردد. ۲- در خصوص بندهای ۷ و ۸ ضمن رعایت زمانبندی اعلامی هماهنگی لازم با دفتر آموزش به عمل آمده و نتیجه اقدامات انجام شده به دفتر پژوهش و برنامه ریزی اعلام گردد.- معاون پژوهش، برنامه ریزی و امور بین الملل ۱) نماینده تام الاختیار دستگاه های مجری ارایه خدمات به مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات سازمان امور مالیاتی معرفی گردند. ۲) مدرسین دستگاه های مجری خدمات جهت شرکت در دوره آموزشی به دفتر آموزش سازمان امور مالیاتی معرفی گردند و مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات نام کاربری و رمز عبور به سیستم را تعریف و به نمایندگان تام الاختیار دستگاه های مجری ارایه نماید. ( ۴۰ نفر مدرس در کل کشور ) ۳) جهت هماهنگی برای استفاده از اینترانت پست و پیشخوان نمایندگان فناوری اطلاعات دستگاه های مجری ارایه خدمات به مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات سازمان امور مالیاتی معرفی گردند. ۴) اطلاعات هویتی نمایندگان مندرج در بندهای ۱ ، ۲ و ۳ در سامانه سازمان امور مالیاتی ثبت شود. ۵) اطلاعات مربوط به دفاتر متقاضی شرکت در دوره های آموزشی شامل افراد متقاضی و اطلاعات مربوط به مجوز دفتر حداکثر ۴۸ ساعت پیش از برگزاری دوره در سیستم ثبت گردد. ۶) تعهدنامه از افراد شرکت کننده در دوره های آموزشی در خصوص رعایت ضوابط و قوانین، صحت و کامل بودن اطلاعات ارسالی و عدم امکان اعتراض شرکت کنندگان دوره به قطع سرویس ارایه خدمات توسط سازمان امور مالیاتی دریافت گردد و MAC ADDRESS IP ADRESS دفاتر افراد مجاز در سامانه ثبت گردد. ۷) اقدامات لازم در خصوص معرفی نمایندگان ادارات کل امور مالیاتی جهت نظارت بر برگزاری دوره های آموزشی انجام شود. ۸) ناظرها نسبت انجام بازدید و صدور تاییدیه برگزاری دوره آموزشی اقدام نموده و نتیجه را به دفتر آموزش اعلام نمایند. ۹) نمایندگان معاونت مالیاتهای مستقیم، مالیات بر ارزش افزوده و مرکز فناوری اطلاعات طی جلسه ای نسبت به تعیین سرفصل های آموزشی و تهیه سایر مستندات لازم جهت برگزاری دوره آموزشی اقدام نمایند. ۱۰) گواهی نامه شرکت کنندگان در دوره آموزشی پس از امضاء توسط مجری ارایه خدمات برای دفتر آموزش ارسال و دفتر مذکور پس از دریافت تاییدیه ناظر اداره کل امور مالیاتی استان مربوطه نسبت به تایید گواهینامه اقدام می نماید لازم به ذکر است اعتبار گواهینامه ها تا پایان سال ۱۳۹۴ می باشد. ۱۱) با توجه به عدم وجود کانون مرکزی برای صنف کافی نت ها، نامه به ادارات کل امور مالیاتی ارسال شود تا آنها نسبت به معرفی نمایندگان مذکور در بندهای ۱، ۲ و ۳ این صورت جلسه در استان مربوطه اقدام نمایند و نتیجه را به مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات اعلام نمایند. ( هر بند یک نفر ) ۱۲) دوره آموزشی برای مدرسین مجری ارایه خدمات بر اساس جدول ذیل برگزار گردد. ردیف نام دستگاه روز تاریخ ۱ اتحادیه فناوران رایانه چهارشنبه ۱۳۹۴/۳/۶ ۲ شرکت پست شنبه و یک شنبه ۹ و ۱۳۹۴/۳/۱۰ ۳ کانون دفاتر پیشخوان دوشنبه و سه شنبه ۱۱ و ۱۳۹۴/۳/۱۲ ۴ مدرسینی که از حضور در دوره ها جا مانده اند یک شنبه و دوشنبه ۱۷ و ۱۳۹۴/۳/۱۸ در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۳۸۷۱/۲۱۲/ص-۱۳۹۷/۱۱/۱ توضیح داده است که: « در خصوص کلاسه پرونده ۹۶۰۱۷۴۸ به شماره پرونده ۹۶۰۹۹۸۰۹۰۵۸۰۱۶۱۱ موضوع دادخواست انجمن صنفی کارفرمایی دفاتر پیشخوان دولت استان البرز به خواسته ابطال دستورالعمل اجرایی سازمان امور مالیاتی کشور به شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ ضمن ارسال تصویر دستورالعمل مذکور به استحضار می رساند: ۱- به موجب مواد ۳۷ و ۳۸ قانون مدیریت خدمات کشوری دستگاه های اجرایی جهت بهبود کیفیت و کمیت خدمات به مردم به دادن خدمات به شهروندان به صورت الکترونیکی و ایجاد واحدهای خدمات رسانی الکترونیکی توسط بخش دولتی و غیردولتی در مراکز شهرستانها به منظور ارایه خدمات به شیوه الکترونیکی مکلف شده اند. مقررات آیین نامه توسعه خدمات الکترونیکی دستگاه های اجرایی (مصوب شورای عالی اداری) به ویژه بند (ج) ماده ۴ آن هدف از الکترونیکی کردن خدمات را حذف لزوم مراجعه حضوری مردم به دستگاههای اجرایی برای دریافت خدمات دانسته است با اجرای مقررات مذکور در واقع دریافت خدمات الکترونیک از طریق گوناگون (درگاه دستگاه و درگاههای محلی و سایر ابزارهای الکترونیکی) در مکانهای مختلف از جمله محل کار، منزل، کافی نت ها، دفاتر پست و دفاتر پیشخوان دولت برای مردم امکان پذیر است. بر این اساس، از هر طریق از جمله توسط کافی نت ها امکان ارایه ابزارهای ارتباطات الکترونیکی به مودیان برای ارایه خدمات مذکور فراهم می باشد. با توجه به امکان مراجعه مودی مالیاتی به کافی نت ها به جای استفاده از کامپیوتر شخصی، به منظور پیشگیری از اشتباهات احتمالی طی صورتجلسه پیوست شده به نامه مورد شکایت به شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ برگزاری دوره آموزشی برای کاربران دفاتر پست، پیشخوان خدمات دولت و همچنین کافی نت ها پیش بینی شده است. ۲- در بند ۲ ماده ۴۶ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران دستگاه های اجرایی مکلف گردیده اند « کلیه خدمات قابل ارایه در خارج از محیط اداری خود قابل واگذاری یا برون سپاری را به دفاتر پستی و پیشخوان خدمات دولت که توسط بخشهای غیر دولتی اعم از خصوصی یا تعاونی ایجاد و مدیریت می شود، واگذار کنند ...» و ماده ۶۷ برنامه پنجساله ششم توسعه دستگاه های اجرایی را به واگذاری خدمات قابل ارایه در خارج از محیط اداری و قابل واگذاری با برون سپاری به دفاتر پستی و پیشخوان خدمات دولت ودفاتر ارتباطات و فناوری اطلاعات (ICT) روستایی (حسب مورد) مکلف کرده و همچنین برابر ماده ۱۴ آیین نامه توسعه خدمات الکترونیکی، اولاً امکان واگذاری خدمات قابل برون سپاری علاوه بر دفاتر پیشخوان به دفاتر پستی و دفاتر ارتباطات و فناوری اطلاعات (ICT) نیز وجود دارد، ثانیاً: همان گونه که در بند اول این لایحه توضیح داده شد باتوجه به هدف الکترونیکی کردن ارایه خدمات در تسهیل ارایه خدمات و امکان مراجعه مودیان مالیاتی به کافی نت ها به جای استفاده از کامپیوتر شخصی و به لحاظ نبود مانع قانونی در این خصوص، به منظور جلوگیری از بروز اشتباهات مودیان مالیاتی که برای انجام تکالیف قانونی و ایفای خدمات که به کافی نت مراجعه می کنند، برای فراهم شدن امکان راهنمایی مودیان ارایه آموزش لازم به واحدهای خدمات اینترنت (کافی نت) جلسه ای با حضور مسیولین و نمایندگان واحدهای آموزش، پژوهش، فناوری اطلاعات و ارتباطات سازمان امور مالیاتی کشور، شرکت پست جمهوری اسلامی ایران، کانون دفاتر پیشخوان دولت و بخش عمومی غیردولتی و اتحادیه فناوران رایانه برگزار شد. تصمیمات اتخاذی در صورتجلسه منضم به نامه مورد شکایت قید شده است. ۳- به موجب ماده ۷ تصویب نامه شماره ۶۶۱۱/ت۵۵۲۲۹ه-۱۳۹۷/۱/۲۸ هیات وزیران در اجرای تبصره ۲ ماده ۲۶ قانون اساسنامه شرکت ملی پست جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۹۵ آیین نامه ایجاد بهره برداری از دفاتر پیشخوان خدمات دولت و بخش عمومی غیردولتی موضوع تصمیم نامه شماره ۶۱۱۱۶/۴۲۴۰۱-۱۳۸۹/۳/۱۸ لغو شده است. ۴- با توجه به اینکه به موجب بند ۵۳ قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ تبصره هایی به ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم الحاق گردیده از جمله در تبصره ۲ الحاقی مقرر شد سازمان امور مالیاتی کشور مجاز است به منظور تسهیل در انجام امور مالیاتی مودیان، قسمتی از فعالیتهای خود را به استثنای تشخیص و تعیین ماخذ مالیات، دادرسی مالیاتی و عملیات اجرایی وصول مالیات به بخش غیردولتی واگذار کند. آیین نامه اجرایی موضوع تبصره یاد شده از ماده مذکور، نحوه واگذاری و انجام دادن تکالیف را مقرر کرده است. تبصره ۲ ماده ۲۱۹ این قانون به صورت مطلق اجازه واگذاری فعالیتهای قابل برون سپاری به بخش غیردولتی را به سازمان داده و بند ب ماده ۱ آیین نامه اجرایی موضوع این ماده اشخاص حقیقی و حقوقی خصوصی و تعاونی و موسسات عمومی غیر دولتی یا مجامع حرفه ای و تشکلهای صنفی را که طبق قوانین تشکیل شده اند در شمول تعریف بخش غیردولتی دانسته است. بنابراین از یک طرف با توجه به حکم تبصره ۲ماده مذکور از قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص برون سپاری فعالیتهای خود به جز امور احصا شده و همچنین تعریف آیین نامه اجرایی آن تبصره از بخش غیردولتی به لحاظ گستره فعالیتهای قابل برون سپاری امکان انجام آن فعالیتها را به دفاتر پیشخوان منحصر نکرده است و از طرف دیگر خاص بودن قانون مالیاتهای مستقیم و مقررات مالیاتی نسبت به سایر قوانین و مقررات مربوط به برون سپاری در خصوص خدمات مالیاتی اظهارات شاکی مبنی بر اینکه سازمان امور مالیاتی کشور مجاز است فعالیتهای قابل برون سپاری را صرفاً به دفاتر پیشخوان واگذار نماید، فاقد وجاهت قانونی می باشد. ۶- بر اساس بند ۱ مصوبه شماره ۶۶۱۱/ت۵۵۲۲۹ه-۱۳۹۷/۱/۲۸ هیات وزیران «سازمان اداری و استخدامی کشور موظف است با توجه به قوانین و مقررات مربوط در دوره های زمانی شش ماهه، فهرست، شرایط و برنامه زمانبندی خدمات قابل برون سپاری به دفاتر پیشخوان دولت و بخش عمومی غیر دولتی را با همکاری دستگاههای اجرایی خدمات دهنده، احصا و به دستگاه های اجرایی ذی ربط و سازمان تنظیم مقررات و ارتباطات رادیویی ابلاغ نماید. این برون سپاری نباید مانع ارایه خدمت دستگاه ها از طریق سایر کانالهای دسترسی الکترونیکی گردد.» از آنجا که هدف از الکترونیکی کردن خدمات حذف لزوم مراجعه حضوری مردم به دستگاه های اجرایی برای دریافت خدمات و در واقع فراهم آوردن موجبات تسهیل ارایه خدمات بوده و در فراز اخیر مصوبه مذکور هیات وزیران نیز تصریح شده است: واگذاری ارایه خدمات الکترونیک از طریق برون سپاری به دفاتر پیشخوان دولت و بخش عمومی غیردولتی نباید مانع ارایه خدمت دستگاه مالیاتی از طریق سایر کانالهای دسترسی الکترونیکی گردد، بنابراین ارایه خدمات الکترونیکی به اشخاص از طریق کافی نت ها به منظور ارسال اظهارنامه مالیاتی مودیان به سازمان امور مالیاتی کشور مغایرتی با قوانین و مقررات مذکور ندارد. با توجه به توضیحات پیش گفته تعیین وظایف برای دفاتر آموزش، پژوهش و برنامه ریزی همچنین مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات سازمان امور مالیاتی کشور به موجب نامه شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ معاونت پژوهش، برنامه ریزی و امور بین الملل و در راستای اجرایی کردن تصمیمات اتخاذی مندرج در بندهای ۷ و ۸ و ۱۱ صورت جلسه مورد اشاره و به منظور پیشگیری از حدوث اشتباهات مودیان مالیاتی در انجام وظیفه ارسال اظهارنامه مالیاتی به صورت الکترونیکی مغایر با قوانین و مقررات نبوده است لذا تقاضای رسیدگی و رد شکایت شاکی را دارد.» هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۸/۹/۵ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر اساس جزء ۲ از بند (ج) ماده ۴۶ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران، کلیه دستگاه های اجرایی مکلّفند تا پایان برنامه، خدمات قابل ارایه خود را به صورت الکترونیکی از طریق شبکه ملّی اطلاعات عرضه نمایند و نیز کلیه خدمات قابل ارایه در خارج از محیط اداری خود و قابل واگذاری یا برون سپاری را به دفاتر پستی و پیشخوان خدمات دولت که توسط بخشهای غیر دولتی اعم از خصوصی یا تعاونی ایجاد و مدیریت می شود، واگذار کنند. از این رو بر مبنای حکم قانونی فوق که در ماده ۱۴ آیین نامه توسعه خدمات الکترونیکی دستگاه های اجرایی مصوب ۱۳۹۳/۴/۱۰ شورای عالی اداری و بند (پ) ماده ۶۷ قانون برنامه پنجساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مورد تاکید قرار گرفته، واگذاری خدمات قابل برون سپاری دستگاه های اجرایی صرفاً به دفاتر پستی و دفاتر پیشخوان خدمات دولت امکان پذیر است. بنابراین واگذاری خدمات قابل برون سپاری به کافی نت ها که در دستورالعملهای شماره ۶۶۴۸/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ و شماره ۶۶۴۶/۲۲۰/د-۱۳۹۴/۳/۴ سازمان امور مالیاتی کشور پیش بینی شده، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. محمدکاظم بهرامی-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۲۴۶۱-۲۴۶۲-۲۴۶۳دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۰۸/۲۸
معتبر
ابطال بند ج ماده 9 آیین نامه اجرایی تبصره 3 ماده 169 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم
رای شماره ۲۴۶۱ تا ۲۴۶۳ مورخ ۱۳۹۸/۰۸/۲۸ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ج ماده ۹ آیین نامه اجرایی تبصره ۳ ماده ۱۶۹ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۵) ۱۳۹۸/۰۸/۲۸ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۲۴۶۳-۲۴۶۲-۲۴۶۱ تاریخ دادنامه: ۲۸؍۸؍۱۳۹۸ شماره پرونده: ۹۷؍۳۷۰۲، ۹۷؍۱۰۶، ۹۶؍۱۷۴۹ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: آقایان محمد زارعی و عیسی عباسی و انجمن صنفی کارفرمایی دفاتر پیشخوان دولت استان البرز با وکالت آقای نادر قویدل موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ج ماده ۹ آیین نامه اجرایی تبصره ۳ ماده ۱۶۹ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۵ گردش کار: شاکیان به موجب دادخواستها و لوایح تقدیمی ابطال بند ج ماده ۹ آیین نامه اجرایی تبصره ۳ ماده ۱۶۹ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۵ را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده اند که: « ۱- به موجب مقرره مورد اعتراض، دارندگان دفاتر پیشخوان به جهت شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده بر آنها ملزم به ارایه فهرست معاملات فصلی شده اند. این در حالی است که بر اساس ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم، مودیان مکلفند سالی یک مرتبه نسبت به تسلیم اظهارنامه مالیاتی اقدام نمایند و به لحاظ ماهیت فعالیت دفاتر پیشخوان امکان انجام چنین امر وجود ندارد. ۲- بر اساس ماده ۳۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده، احکام برخی مواد قانون مالیاتهای مستقیم را نسبت به مالیات بر ارزش افزوده جاری اعلام شده است. در حالی که ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم در میان مواد فوق وجود ندارد. بنابراین سازمان امور مالیاتی کشور، صلاحیت وضع مقرره مورد شکایت را که بر اساس آن مالیاتهای بر ارزش افزوده مشمول دستورالعمل اجرایی ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم قرار گرفته، ندارد. ۳- هیات عمومی دیوان عدالت اداری به موجب برخی آرای خود از جمله دادنامه شماره ۸۱۳ و ۸۱۴-۲۰؍۱۱؍۱۳۸۷ برخی مقررات سازمان امور مالیاتی را که بر اساس آن مودیان ملزم به ارایه خلاصه عملیات سه ماهه شده اند، ابطال کرده است و مقرره مورد شکایت مغایر با آرای فوق می باشد. ۴- هیات عمومی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه ۲۰۵ الی ۲۰۸-۴؍۳؍۱۳۹۴ آیین نامه های مشابه مبنی بر الزام دفاتر اسناد رسمی به ارسال فهرست معاملات فصلی را ابطال کرده است و مقرره مورد شکایت مغایر با دادنامه فوق و مشمول حکم ماده ۹۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری می باشد. ۵- در ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اشاره به «معاملات» شده است و در مقابل در بند «ح» ماده ۱ آیین نامه اجرایی این ماده به «خدمت» هم اشاره شده و با توجه به خروج عنوان «خدمت» از شمول مصادیق عنوان «معاملات» مقرره مورد شکایت در رابطه با الزام به ارسال فهرست معاملات فصلی خارج از حدود اختیارات مرجع وضع، تصویب شده است. در نهایت ابطال بند ج ماده ۹ آیین نامه اجرایی تبصره ۳ ماده ۱۶۹ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۵ از تاریخ تصویب مورد تقاضاست.» متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است: « ماده ۹) اشخاص زیر مشمول ارسال فهرست معاملات می باشند: .... ج) صاحبان مشاغل مشمول اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده » در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره ۱۰۹۵۰۵؍۹۱-۲۸؍۵؍۱۳۹۸ توضیح داده است که: « ۱- استناد شاکی به رای شماره ۸۱۴-۸۱۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری موجه نیست. زیرا آیین نامه موضوع آن دادنامه (آیین نامه تبصره ۲ ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم) با هدف قانونگذار در ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم) با هدف قانونگذار در ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم متفاوت و مغایر است. ۲- در بند (د) ماده ۱ آیین نامه، عبارت «صاحبان مشاغل» که در بند (ب) و (ج) ماده ۹ آیین نامه به آن اشاره شده، تعریف گردیده و منظور از آن، کلیه اشخاص حقیقی مشمول فصل چهارم باب سوم قانون عنوان شده است که صاحبان مشاغل موضوع این فصل مشمول آیین نامه اجرایی ماده ۹۵ قانون محسوب می گردند و با عنایت به این موضوع در آیین نامه مورد ایراد شاکی هم صاحبان مشاغل مشمول آیین نامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مکلف به ارسال فهرست معاملات گردیده اند و هم افرادی که مشمول اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده می باشند و بدین ترتیب انتخاب صاحبان مشاغل مشمول اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده صرفاً یکی از ملاکها برای تعیین مودیان مشمول اجرای تکلیف ارسال فهرست معاملات بوده است و ایجاد مقررات یاد شده مغایرتی با قانون ندارد. احکام قانون مالیاتهای مستقیم به قانون مالیات بر ارزش افزوده تسری نیافته است. ۳- انجام تکالیف مربوط به تسلیم اظهارنامه مالیات بر درآمد مشاغل (موضوع ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم) با تکالیف مقرر در ماده ۱۶۹ قانون یاد شده در رابطه با ارایه فهرست معاملات که به منظور تعیین و تشخیص درآمد مشمول مالیات دریافت می شود، متفاوت است.» همچنین مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی (وزارت امور اقتصادی و دارایی) به موجب لایحه شماره ۹۲۴۰؍۲۱۲؍ص-۳؍۵؍۱۳۹۷ توضیح داده است که: « ۱- به موجب ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم، اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل مکلف به ارایه فهرست معاملات خود به سازمان امور مالیاتی شده اند و طبق تبصره ۳ این ماده وضع آیین نامه اجرایی آن به وزیر امور اقتصادی و دارایی محول شده است. ۲- معنای اصطلاح «صاحبان مشاغل» در بند (د) ماده ۱ آیین نامه یاد شده « کلیه اشخاص حقیقی مشمول فصل چهارم باب سوم آن» ذکر شده است. برابر بندهای (ب) و (ج) ماده ۹ آن آیین نامه از میان صاحبان مشاغل مذکور، هم اشخاصی که حسب نوع یا حجم فعالیت جزء گروه اول موضوع ماده ۲ آیین نامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مذکور محسوب می شوند و هم افرادی که مشمول اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده می باشند، در شمار مشمولین ارسال فهرست مطالعات قرار گرفته اند. لذا بند (ج) ماده ۹ آیین نامه مورد شکایت صرفاً یکی از ملاکها را برای تعیین مودیان مشمول اجرای تکلیف ارسال فهرست معاملات بیان کرده است و در نتیجه احکام قانون مالیاتهای مستقیم به قانون مالیات بر ارزش افزوده تسری نیافته است. ۳- انجام تکلیف مقرر در ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم که مربوط به ارایه فهرست معاملات می باشد با اجرای تکلیف مقرر در ماده ۱۰۰ آن قانون متفاوت می باشد و بهره برداری از اطلاعات واصله در اجرای ماده ۱۶۹ قانون مذکور در تعیین نوع و میزان فعالیت اقتصادی دیگر افراد می تواند کاربرد داشته باشد.» هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۸؍۸؍۱۳۹۸ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر اساس ماده ۳۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ مقرر شده است: « احکام مربوط به فصول هشتم و نهم باب چهارم و فصل سوم باب پنجم و مواد ۱۶۷، ۱۹۱، ۲۰۲، ۲۳۰ تا ۲۳۳ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۲۷؍۱۱؍۱۳۸۰ در مورد مالیاتهای مستقیم و مالیاتهای این قانون جاری است ...» نظر به اینکه به موجب بند (ج) ماده ۹ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴، صاحبان مشاغل مشمول اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده نیز موظف به ارسال فهرست معاملات خود شده و با وجود عدم تصریح ماده ۳۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده به تسری احکام مقرر در ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم نسبت به آنها، مکلف به انجام تکالیف مقرر در ماده ۱۶۹ قانون یاد شده شده اند، بنابراین بند (ج) ماده ۹ آیین نامه اجرایی تبصره ۳ ماده ۱۶۹ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات مقام واضع تصویب شده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۸۸ و ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می شود. محمدکاظم بهرامی-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۲۴۳۲دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۰۸/۲۱
معتبر
ابطال ردیف 5 از بند (ب) ماده 2 «آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم»
بسم الله الرحمن الرحیم شماره دادنامه: 2432 تاریخ دادنامه: 1398/08/21 شماره پرونده: 1800/97 مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال ردیف 5 از بند (ب) ماده 2 «آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم» گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال ردیف 5 از بند (ب) ماده 2 «آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم» را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " ریاست محترم هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با سلام و احترام، ضمن تقدیم آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1394/04/31 که توسط وزیر امور اقتصادی و دارایی تصویب گردیده، به استحضار می رساند قانونگذار در تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم که این آیین نامه جهت اجرای آن تصویب شده، برای رعایت دقیق حقوق متقابل مودیان مالیاتی و دولت، سه مورد خاص « تشخیص و تعیین ماخذ مالیات، دادرسی مالیاتی و عملیات اجرایی وصول مالیات» را از میان فعالیتهایی که «سازمان امور مالیاتی کشور مجاز است به منظور تسهیل در انجام امور مالیاتی مودیان» به «بخش غیر دولتی واگذار کند» مستثنی کرده است. با این همه در ردیف 5 از بند ب ماده 2 آیین نامه برون سپاری « ارائه خدمات به منظور وصول مالیات در مواردی که مالیات به صورت مقطوع می باشد.» مجاز اعلام شده که در مغایرت کامل با متن تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم که «عملیات اجرایی وصول مالیات» را به طور مطلق غیر قابل واگذاری به بخش غیردولتی دانسته و نتیجتا مغایر قانون و خارج از اختیاراتی است که در تبصره مذکور، جهت تصویب آیین نامه اجرایی، به وزیر امور اقتصادی و دارایی تفویض شده است، لذا با عنایت به این دفاعیات و از آنجا که واگذاری عملیات اجرایی وصول به هر صورتی خلاف نظر قانونگذار بوده از آن مقام عالی درخواست ابطال این فراز از آیین نامه اجرایی مذکور، یعنی بند مشتمل بر عبارت « ارائه خدمات به منظور وصول مالیات در مواردی که مالیات به صورت مقطوع می باشد.» را دارم." متن آیین نامه مورد اعتراض به قرار زیر است: آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1394/04/31: " ب) امور غیر نهادی ...... ارائه خدمات به منظور وصول مالیات در مواردی که مالیات به صورت مقطوع می باشد." در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/17634/ص- 1397/08/12 توضیح داده است که: " مدیرکل محترم هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با سلام و احترام در خصوص کلاسه 9701800 و به شماره پرونده 9709980905801191 موضوع دادخواست آقای بهمن زبردست به خواسته ابطال ردیف 5 از بند (ب) ماده 2 آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1394/04/01، به استحضار می رساند: به لحاظ آن که آیین نامه اجرایی مورد شکایت به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی رسیده، نسخه ای از درخواست مطابق ماده 83 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری باید به مرجع تصویب کننده (وزارت مذکور) ابلاغ شود با این همه پاسخ این سازمان به شرح زیر ارائه می شود: بر اساس تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم « سازمان امور مالیاتی کشور مجاز است به منظور تسهیل در انجام امور مالیاتی مودیان، قسمتی از فعالیتهای خود به استثنای تشخیص و تعیین ماخذ مالیات، دادرسی مالیاتی و عملیات اجرایی وصول مالیات را به بخش غیر دولتی واگذار کند. نحوه واگذاری و انجام دادن تکالیف طبق آیین نامه اجرایی است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تهیه می شود...» بند (ب) ماده 2 آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 فعالیتهای قابل واگذاری به بخش غیر دولتی را با عنوان « امور غیر نهادی» مشخص کرده است در تبصره 2 ماده صدرالذکر، سه مورد از فعالیتهای سازمان از شمول فعالیتهای قابل برون سپاری مستثنی شده است. « عملیات اجرایی وصول مالیات» از جمله فعالیتهایی می باشد که قابل واگذاری به بخش غیردولتی نیست. ردیف 5 بند (ب) ماده 2 آیین نامه اجرایی « ارائه خدمات به منظور وصول مالیات در مواردی که مالیات به صورت مقطوع می باشد» را جزء امور غیرنهادی و در شمار فعالیت قابل واگذاری موضوع ماده 2 آیین نامه آورده است این خدمت در مواقعی ارائه می شود که اشخاص حقیقی و حقوقی داوطلبانه خواستار خدمات می باشند. به نحوی ارائه می شود که موجبات واریز مستقیم وجوه مالیاتی به حساب درآمدهای مالیاتی بدون مراجعه حضوری مودیان فراهم شود. این خدمات شامل مواردی نخواهد بود که به استناد مواد 210 تا 218 (فصل نهم از باب چهارم) قانون مالیاتی مستلزم انجام عملیات اجرایی برای وصول مالیات باشد. بنابراین ردیف 5 از بند (ب) ماده 2 آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم با تبصره مذکور مغایر نبوده و خارج از حدود اختیار این تبصره نیست. با توجه به مراتب فوق رسیدگی و صدور رأی شایسته مبنی بر رد شکایت شاکی، مورد درخواست می باشد." سرپرست دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی نیز به موجب لایحه شماره 91/187322-1397/9/6 توضیح داده است که: " در خصوص پرونده شماره 9709980905801191 به کلاسه 9701800 موضوع « دادخواست آقای بهمن زبردست به خواسته ابطال ردیف 5 از بند (ب) ماده 2 آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1394/04/31» ضمن تایید نامه شماره 212/17634/ص-1397/08/12 سازمان امور مالیاتی کشور به استحضار می رساند: ردیف 5 از بند (ب) ماده 2 آیین نامه مذکور، یکی از موارد احصاء شده مربوط به امور غیرنهادی بوده که قابلیت واگذاری توسط سازمان امور مالیاتی را خواهد داشت و همان گونه که در بند (ج) ماده 1 همین آیین نامه اشاره شده است، امور غیرنهادی به امور اطلاق می گردد که جزو تکالیف یا مربوط به درخواستهای مودیان مالیاتی بوده و انجام آن توسط بخش غیر دولتی مشمول پرداخت کارمزد می گردد. بنابراین ردیف یاد شده نمی تواند در عداد استثنائات مقرر در تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم قرار گیرد، چرا که اساسا این فعالیت خارج از موضوعات « تشخیص و تعیین ماخذ مالیات، دادرسی مالیات و عملیات اجرایی وصول مالیات» است. بنا به مراتب فوق و مفاد پاسخ مشروح و مستدل سازمان امور مالیاتی کشور و با استناد به مفهوم مخالف بند 1 ماده 12 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری به دلیل عدم نقض قوانین و مقررات، رد شکایت شاکی مورد استدعا می باشد. " هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1398/08/21 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است. رأی هیأت عمومی بر اساس تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که: « سازمان امور مالیاتی کشور مجاز است به منظور تسهیل در انجام امور مالیاتی مودیان، قسمتی از فعالیتهای خود به استثنای تشخیص و تعیین ماخذ مالیات، دادرسی مالیاتی و عملیات اجرایی وصول مالیات را به بخش غیر دولتی واگذار کند. نحوه واگذاری و انجام دادن تکالیف طبق آیین نامه اجرایی است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تهیه می شود و ظرف مدت شش ماه از تاریخ لازم الاجرا شدن این قانون (1395/01/01) به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می رسد.» بر مبنای ردیف 5 از بند «ب» ماده 2 آیین نامه اجرایی تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم، « ارائه خدمات به منظور وصول مالیات در مواردی که مالیات به صورت مقطوع می باشد.» در شمار فعالیتهای قابل واگذاری به بخش غیر دولتی قرار داده شده است که این امر مغایر با حکم مقرر در تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم است که بر اساس آن عملیات اجرایی وصول مالیات قابل واگذاری به بخش غیر دولتی نیست. بنا بر مراتب اطلاق ردیف 5 از بند «ب» ماده 2 آیین نامه اجرایی تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم از این جهت که از آن عملیات اجرایی وصول مالیات از ناحیه سازمان امور مالیاتی استنباط می شود به دلیل مغایرت با قانون مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود./ محمدکاظم بهرامی رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۲۷۸دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۰۶/۱۷
معتبر
رای شماره 278 مورخ 1398/06/17 هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری
شماره پرونده: ه- ع/97/964 شماره دادنامه: 9809970906010278 تاریخ:1398/06/17 شاکی: تعاونی 68 مرغداری باغ ملک طرف شکایت: وزارت امور اقتصاد و دارایی - سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل شماره 91518 س سازمان امور مالیاتی کشور (معاونت مالیاتهای مستقیم) شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصاد و دارایی - سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال دستورالعمل شماره 91518 س سازمان امور مالیاتی کشور (معاونت مالیات های مستقیم) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد: عدم تسلیم اظهارنامه از طرف مودیانی که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی میباشند، در موارد مذکور به شرح جدول زیر موجب محرومیت از برخورداری از معافیتهای مورد اشاره برای عملکرد سالهای 1390 لغایت 1394 خواهد بود. ردیف اشخاص مکلف به تسلیم اظهارنامه نوع اظهارنامه محرومیت از معافیت 5 کلیه اشخاص حقوقی موضوع ماده 110 قانون مالیات های مستقیم اشخاص حقوقی معافیت حاصل از فعالیت های موضوع ماده 81 قانون مالیات های مستقیم دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای شکایت خود اعلام کرده است: 1- به موجب مقرره مورد شکایت، عدم تسلیم اظهارنامه از طرف مودیانی که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی میباشند، در موارد مذکور در جدول موجب محرومیت از برخورداری از معافیت های مورد اشاره برای عملکرد سال های 1390 لغایت 1394 خواهد بود. هر چند این حکم در تبصره 2 ماده 119 قانون برنامه پنجم توسعه نیز مورد اشاره قرار گرفته، ولی در متن ماده 119 قانون برنامه پنجم تکالیفی نیز برای دولت تعیین شده است که جایگزینی سیاست اعتبار مالیاتی با نرخ صفر به جای معافیت های قانونی مالیاتی و ثبت معافیت های مالیاتی مذکور به صورت جمعی - خرجی در قوانین بودجه سالانه از جمله آنها می‌باشد. دولت بدون انجام تکالیف مقرر در این ماده، نمی تواند اجرای تبصره های آن را در قالب بخشنامه مورد شکایت مقرر کند و بر اساس اصل استصحاب، معافیت های مالیاتی شهروندان باید تا زمان فراهم شدن امکان اجرای ماده فوق، موجود و ثابت فرض گردد. 2- بر اساس ماده 81 قانون مالیاتهای مستقیم، درآمد حاصل از کلیه فعالیتهای کشاورزی، دامپروری، پرورش ماهی از پرداخت مالیات معاف میباشند و طبق ماده 141 همین قانون، جمع درآمد حاصل از صادرات محصولات بخش کشاورزی از پرداخت مالیات معاف است. از این رو، مقرره مورد شکایت که فعالیت های موضوع ماده 81 قانون مالیاتهای مستقیم را در صورت عدم تسلیم اظهار نامه، از معافیت های مالیاتی محروم می داند، با موازین قانونی فوق الذکر مغایرت دارد. 3- به موجب ماده 105 قانون مالیات های مستقیم، جمع درآمد شرکت ها مشمول نرخ مالیات 25 درصد اعلام شده است. شرکت های تعاونی از مصادیق شرکت های مورد اشاره در این ماده به شمار نمی روند، زیرا در شرکت های تعاونی، سهام به طور مساوی بوده و بر خلاف سایر شرکت ها متغیر نمی‌باشد و در مناطق محروم و کمتر توسعه یافته تشکیل می‌شوند. از این رو، مقرره مورد شکایت به دلیل خارج کردن شرکت های تعاونی کشاورزی از شمول معافیت مالیاتی با ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم مغایرت دارد. خلاصه مدافعات طرف شکایت: با وجود این که نسخه دوم دادخواست به موجب نامه شماره 48380 - 1397/05/07 و در تاریخ 1397/05/22 به طرف شکایت ابلاغ شده، ولی تاکنون پاسخی واصل نشده است و با توجه به گذشتن مهلت مقرر قانونی (یک ماه) در اجرای حکم ماده 83 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، پرونده مهیای اظهار نظر و اتخاذ تصمیم می‌باشد. نظریه تهیه کننده گزارش: برمبنای دستورالعمل مورد شکایت (دستورالعمل شماره 13750/230/د مورخ 1391/04/17معاونت مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور) مقرر شده است که: «عدم تسلیم اظهارنامه از طرف مودیانی که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی میباشند، در موارد مذکور به شرح جدول پیوست موجب محرومیت از معافیتهای مورد اشاره برای عملکرد سالهای 1390 لغایت 1394 خواهد بود.» شاکی اجمالا مدعی است که دولت به تکالیف مقرر در ماده 119 قانون برنامه پنجم توسعه که در رابطه با هدفمندسازی معافیتهای مالیاتی و شفاف‌سازی حمایتهای مالی بوده و شامل مواردی چون جایگزینی سیاست اعتبار مالیاتی با نرخ صفر به جای معافیتهای قانونی مالیاتی و ثبت معافیتهای مالیاتی مذکور به صورت جمعی - خرجی در قوانین بودجه سالانه می‌باشد؛ عمل نکرده است و از سوی دیگر فعالیتهای کشاورزی دامپروری و... براساس ماده 81 قانون مالیاتهای مستقیم از پرداخت مالیات معاف هستند. لذا مقرره مورد شکایت مغایر با قوانین فوق‌الذکر است. در این رابطه باید گفت که براساس تبصره 2 ماده 119 قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران که در زمان وضع دستورالعمل مورد شکایت حاکمیت داشته: «تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی است» و مطابق دادنامه شماره 316- 1394/08/16 هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری: «اطلاق حکم مذکور در تبصره 2 ماده 219 قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران شامل کلیه معافیتهای مالیاتی می‌گردد.» لذا بنا به مراتب فوق، دستورالعمل مورد شکایت که براساس آن شرط برخوداری از معافیتهای مالیاتی موضوع قانون مالیاتهای مستقیم، تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر می‌باشد، منطبق با حکم مقرر در تبصره 2 ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم بوده و با توجه به اینکه برمبنای دستورالعمل مورد شکایت، بازه زمانی اجرای این دستورالعمل در فاصله سالهای 1390 تا 1394 می‌باشد که در بازه زمانی اجرای قانون برنامه پنجم توسعه قرار دارد، از این جهت نیز مغایرتی میان دستورالعمل مورد شکایت و قانون برنامه پنجم توسعه وجود ندارد و لذا مستند به بند «ب» ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رد شکایت مطروحه پیشنهاد می‌گردد. دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی براساس تبصره 2 ماده 119 قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران که در زمان وضع دستورالعمل شماره 13750/230/د مورخ 1391/04/17 سازمان امور مالیاتی کشور حاکمیت داشته: «تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی است.» و مطابق دادنامه شماره 316 مورخ 16/8/1394 هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری: «اطلاق حکم مذکور در تبصره 2 ماده 119 قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران شامل کلیه معافیتهای مالیاتی می‌گردد.» لذا بنا به مراتب فوق، دستورالعمل مورد شکایت که براساس آن شرط برخوداری از معافیتهای مالیاتی موضوع قانون مالیاتهای مستقیم، تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر، منطبق با حکم مقرر در تبصره 2 ماده 119 قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران بوده و برمبنای دستورالعمل مورد شکایت، بازه زمانی اجرای این دستورالعمل در فاصله سالهای 1390 تا 1394 بوده که در بازه زمانی اجرای قانون برنامه پنجم توسعه قرار داشته و در نتیجه از این جهت نیز مغایرتی میان دستورالعمل مورد شکایت و قانون برنامه پنجم توسعه وجود ندارد، لذا به استناد بند «ب» ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392، رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین‌العابدین تقوی رئیس هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری
نمایش:از ۱٬۲۰۱ بخشنامه
برو به:از ۴۱
