۱ فیلتر فعال
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
۱۵۱دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۳۱
نامشخص
رای شماره ۱۵۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۵۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۸/۳۳۳۰ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۵۱ تاریخ: ۳۱/۳/۹۹ شاکی : خانم لیلا جعفرپور ذوالبین طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۳۷/۹۸/۲۰۰ ص مورخ ۱۳۹۸/۵/۱ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۳۷/۹۸/۲۰۰ ص مورخ ۱۳۹۸/۵/۱ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : به استناد مفاد قسمت اخیر تبصره ماده ۹۷ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ و در اجرای مقررات بند (ب) ماده ۱۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ به پیوست یک عدد لوح فشرده (CD) مجموعه ضرایب مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۷ حوزه تهران مصوب کمیسیون بند (الف) ماده مذکور به انضمام فهرست اصلاحات و تغییرات ضرایب مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۷ نسبت به عملکرد سال ۱۳۹۶ (در قالب ۱۳۷ ردیف و ۲۸ صفحه) به منظور تشکیل کمیسیونهای بند (ب) ماده ۱۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم در شهرستانهای استان تهران و همچنین مراکز استانها و شهرستانهای تابعه آنها (با رعایت موارد ذیل) ارسال می-گردد. ۱- با توجه به تعدیل و اصلاح ساختار ضرایب مالیاتی بیش از ۱۶۰ مورد از فعالیتهای اقتصادی توسط کمیسیون موضوع بند (الف) ماده مذکور در راستای تحقّق اهداف سیاستهای کلّی اقتصاد مقاومتی، حمایت از تولید و کالای ایرانی و به ویژه افزایش شفافیت در فعالیتهای اقتصادی در اجرای مقررات مواد ۱۶۹ و ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ (از طریق تراکنشهای بانکی، صورت معاملات فصلی و سایر پایگاههای اطلاعاتی)، ضمن تاکید بر لزوم دقت نظر کامل ادارات امور مالیاتی در رعایت نکات و ضوابط اجرایی مندرج در مقدمه مجموعه مذکور و نیز استخراج و اعمال دقیق ضرایب مالیاتی فعالیتها، ادارات مزبور موظّفند با رعایت کلّیه جوانب امر و با توجه کامل به دلایل و اسناد و مدارک مودی و اهمیت موضوع از طریق تحقیق و رسیدگی و نه صرفاً هدف قرار دادن ضریب مالیاتی نسبت به تعیین درآمد مشمول مالیات واقعی و مالیات عادلانه مودی اقدام و حتی‌الامکان از اعلام نظر غیرکارشناسی و یا ارایه دلایل ضعیف در امور گزارشگری مالیاتی خودداری نمایند. ضروری است اقدامات فوق به نحوی مدیریت شود که با توجه به اینکه مطابق حکم مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون یادشده، ضرایب مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۷ آخرین دوره تدوین جدول ضرایب مالیاتی میباشد، مودیان محترم مالیاتی به رعایت انضباط مالی و نگهداری و ارایه به موقع دفاتر و اسناد و مدارک ترغیب و موجبات رضایت، اعتماد و تشویق آنان به انجام تکالیف قانونی و زمینه-های گسترش تشخیص مالیات مستند به اسناد و مدارک لازم و براساس واقعیات را فراهم نماید. ۲- نظر به تعدیلات و اصلاحات صورت گرفته در مجموعه ضرایب مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۷ به شرح بند یک و نیز تشابه ساختاری فعالیتهای اقتصادی در حوزه‌های جغرافیایی همجوار، ضروری است ادارات کل امور مالیاتی ترتیبی اتّخاذ نمایند تا مصوبات کمیسیونهای بند (ب) ماده یادشده و اصلاحات پیشنهادی آنان (با توجه به تعدیلات صورت گرفته توسط کمیسیون موضوع بند (الف) ماده مذکور طی سالهای ۱۳۹۵ تاکنون، واجد حداقل تغییرات پیشنهادی در مجموعه مذکور و بیشترین هماهنگی میان تصمیمات کمیسیونهای ضرایب مالیاتی شهرستانهای تابعه استان باشد. ۳- با توجه به موارد فوق، مقتضی است ادارات کل امور مالیاتی با رعایت مفاد بند (ب) و تبصرههای ۱، ۲ و ۴ ماده فوق‌الاشاره نسبت به تشکیل کمیسیونهای مربوط در مرکز استان و ادارات امور مالیاتی شهرستانهای تابعه اقدام و ضمن انجام بررسیهای کارشناسی و توجه به اوضاع و احوال اقتصادی خاص حوزه جغرافیایی، با رعایت مفاد بند دو این بخشنامه، در صورت نیاز تغییرات لازم را در اقلام آن با ذکر دلایل مستند و کافی به عمل آورده و صورتجلسات مربوط و اصلاحات پیشنهادی را صرفاً مطابق صفحه و ردیف مندرج در فایل کتاب ضرایب مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۷ و در قالب فرمهای پیوست شماره (یک و دو) تنظیم و به صورت متمرکز از طریق آن اداره کل حداکثر تا ۱۵ مرداد ماه، نسبت به ارسال آن به دفتر پژوهش و برنامه‌ریزی از طریق بارگذاری بر روی FTP استان اقدام نمایند، تا اقدامات قانونی بعدی به عمل آید. موکداً اعلام میگردد پیشنهادهای کمیسیونهای بند (ب) ماده ۱۵۴ قانون بایستی در قالب فرمهای پیوست به صورت مرتب و مطابق طبقه‌بندی مندرج در کتاب تهیه و منضم به دلایل کافی و مستند بوده و به امضای اعضای کمیسیون موصوف رسیده باشد. شایان ذکر است با توجه به تصمیمات ستاد درآمدهای مالیاتی سازمان متبوع مبنی بر تسریع در رسیدگی به پرونده‌های بارگذاری شده در سامانه سنیم، ضروری است صورتجلسات و اصلاحات پیشنهادی حداکثر تا تاریخ اعلام شده به دفتر پژوهش و برنامه‌ریزی ارسال شود. ۴- ضمن تاکید بر لزوم توجه نمایندگان هیاتهای حل اختلاف مالیاتی (موضوع تبصره ۳ ماده ۱۵۴ق.م.م) به نحوه اجرای صحیح حکم قسمت اخیر مقررات یادشده مبنی بر تعیین ضرایب مالیاتی با توجه به مشاغل مشابه، ادارات کل امور مالیاتی مکلّفند فهرست مواردی که در اجرای مقررات تبصره ۳ ماده ۱۵۴ قانون مالیاتها تعیین ضرایب مالیاتی آنها به هیات حل اختلاف مالیاتی احاله میگردد را به انضمام تصاویر آراء هیاتهای مزبور، هر سه ماه یکبار به دفتر پژوهش و برنامه‌ریزی ارسال نمایند. مزید اطلاع، کتاب ضرایب مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۷ در دست چاپ میباشد که به محض چاپ به تعداد مورد نیاز ادارات امور مالیاتی آن اداره کل، ارسال خواهد شد. مدیران کل امور مالیاتی، مسیول حسن اجرای مفاد این بخشنامه و اعلام موارد تخلّف از آن به دادستانی انتظامی مالیاتی میباشند. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که براساس ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم : «درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی موضوع این قانون که مکلّف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی میباشند به استناد اظهارنامه مالیاتی مودی که با رعایت مقررات مربوط تنظیم و ارایه شده و مورد پذیرش قرارگرفته باشد، خواهد بود. سازمان امور مالیاتی کشور میتواند اظهارنامه‌های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول و تعدادی از آنها را براساس معیارها و شاخصهای تعیین شده و یا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات مورد رسیدگی قرار دهد. در صورتی که مودی از ارایه اظهارنامه مالیاتی در مهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به تهیه اظهارنامه مالیاتی برآوردی براساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب‌شده مودیان از طرح جامع مالیاتی و مطالبه مالیات متعلّق به موجب برگ تشخیص مالیات اقدام می‌کند.» همچنین به موجب تبصره همین ماده مقرر شده است که : «سازمان امور مالیاتی کشور موظّف است حداکثر ظرف مدت سه سال از تاریخ ابلاغ این قانون، بانک اطلاعات مربوط به نظام جامع مالیاتی را در سراسر کشور مستقر و فعال نماید. در طی این مدت، در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به صورت کامل به اجرا درنیامده است، مواد (۹۷)، (۹۸)، (۱۵۲)، (۱۵۳)، (۱۵۴) و (۲۷۱) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ مجری خواهد بود.» بنابراین، برمبنای مفاد تبصره فوق، مواد ۹۷ و ۱۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ که در سال ۱۳۹۴ اصلاح و یا حذف شده‌اند، در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به صورت کامل در آنها به اجرا درنیامده است، برای مدت سه سال مجری خواهند بود و با توجه به اینکه قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم در تاریخ ۱۳۹۴/۵/۲۹ در روزنامه رسمی منتشر شده، بنابراین حکم مقرر در تبصره ماده ۹۷ آن قانون پس از سه سال یعنی در تاریخ ۱۳۹۷/۵/۲۹ منقضی شده و لذا صدور بخشنامه مورد شکایت به منظور اجرایی ساختن مواد ۹۷ و ۱۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰، با حکم تبصره ماده ۹۷ قانون فوق مغایرت دارد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۹۶۷۷/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۸/۱۰/۲۸ در پاسخ به شکایت مطروحه به طور خلاصه اعلام کرده است که : براساس ماده ۱۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم : «سال مالیاتی عبارت است از یک سال شمسی که از اول فروردین ماه هر سال شروع و به آخر اسفند ماه همان سال ختم میشود، لکن در مورد اشخاص حقوقی مشمول مالیات که سال مالی آنها به موجب اساسنامه با سال مالیاتی تطبیق نمی‌کند، درآمد سال مالی آنها به جای سال مالیاتی مبنای تشخیص مالیات قرار میگیرد و موعد تسلیم اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زیان و سررسید پرداخت مالیات آنها چهار ماه شمسی پس از سال مالی میباشد.» بنابراین کسانی که سال مالیاتی آنها قبل از پایان مهلت سه ساله پیشبینی شده در تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم شروع شده باشد، مشمول مقررات قبل از اصلاحیه خواهند بود و بدیهی است که مودیانی که تاریخ شروع سال مالیاتی آنها پس از مهلت تعیین شده مزبور میباشد، مشمول مقررات اصلاحیه اخیر خواهند بود. این موضوع در تبصره ماده ۱۷ آییننامه اجرایی ماده ۹۵ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم با این شرح مورد تاکید قرار گرفته است : «در اجرای مقررات تبصره ماده ۳۷ قانون، مفاد این فصل به مدت سه سال (عملکرد سال ۱۳۹۵ لغایت ۱۳۹۷) و صرفاً در ادارات امور مالیاتی که طرح جامع مالیاتی به صورت کامل اجرا نشده است، جاری میباشد.» بخشنامه مورد شکایت نیز برمبنای ضرورت فوق و به منظور پیشبینی جدول ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات صادر شده و لغو آن موجب اختلال در رسیدگی به مالیات عملکرد بسیاری از مشاغل و اشخاص حقوقی خواهد شد. نظریه تهیه‌کننده گزارش : اولاً قایم مقام دبیر شورای نگهبان به موجب نامه شماره ۹۶۹۰/۱۰۲/۹۸ مورخ ۱۳۹۸/۲/۳ در پاسخ به استعلام صورت گرفته درخصوص ادعای مغایرت مقررات مورد شکایت با موازین شرعی اعلام کرده است که : «با توجه به عدم مخالفت شورای نگهبان با وجه التزام تاخیر تادیه دین، مصوبه مذکور خلاف شرع دانسته نشد.» بنابراین در اجرای حکم مقرر در مواد ۸۴ و ۸۷ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲، موجبی برای ابطال مقررات مورد شکایت از بعد شرعی وجود ندارد. ثانیاً در مقام بررسی و تحلیل حقوقی موضوع شکایت، پیش از بررسی ماهوی مقرره موضوع شکایت، ذکر این نکته لازم است که از لحاظ شکلی، براساس تبصره ماده ۲۳ قانون بهبود مستمر محیط کسب و کار، شورای پول و اعتبار دارای صلاحیت تصویب «فرم قرارداد مشارکت مدنی» میباشد و همچنین اقدام بانک مرکزی در صدور بخشنامه درخصوص ابلاغ این فرم به شبکه بانکی جهت اجرا نیز مطابق ماده ۳۷ قانون پولی و بانکی کشور بوده و ایراد صلاحیت به آن وارد نیست. ثالثاً درخصوص تحلیل و ارزیابی ماهوی محتوا و مفاد مقرره موضوع شکایت، می‌توان ایرادات مطروحه توسط شاکی را به چند دسته تقسیم کرد که هریک نیاز به بررسی جداگانه دارد: ۱- ایرادات ناظر به مغایرت فرمول مذکور در قرارداد با قوانین و مقررات مربوط که در این رابطه باید گفت اولاً تبصرههای ۱ و ۲ ماده ۱۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا (بهره)، مطالبه و دریافت خسارت را درخصوص تسهیلات اعطایی بانکی، چه در فرض عدم بازپرداخت وجوه و تسهیلات دریافتی در سررسید معین و چه در فرض بهره‌مندی غیرمجاز از وجوه و منابع مالی بانکها، به شرط پیشبینی در قرارداد تنظیمی، به ترتیب مقرر شده در قرارداد مجاز اعلام کرده است. ثانیاً ماده ۵۲۲ قانون آیین دادرسی دادگاههای عمومی و انقلاب در امور مدنی نیز که مبنای تعیین خسارت را نرخ تورم اعلامی بانک مرکزی دانسته است، گذشته از استنادپذیر بودن یا نبودن آن در امور بانکی، جنبه امری نداشته و قاعده‌ای تکمیلی است و در انتهای ماده مذکور، به‌صراحت اجازه توافق دو طرف برخلاف آن داده شده است. با این حال، به نظر می‌رسد که فرمول تعیین شده در مقررات مورد شکایت با مواد ۱۲ و ۱۳ آییننامه وصول مطالبات سررسیدگذشته، معوق و مشکوک‌الوصول موسسات اعتباری (ریالی و ارزی) مصوب ۱۳۸۸/۷/۱ هیات وزیران مغایر بوده و وضع آن خارج از اختیار صادرکنندگان بخشنامه معترض‌عنه میباشد. زیرا در مواد ۱۲ و ۱۳ آییننامه یادشده، میزان وجه التزام تاخیر تادیه در حالتهای مختلف با درصدهای مشخصی تعیین شده و طراحی فرمول جدید برای محاسبه میزان خسارت تاخیر تادیه که بر مبنای مقررات مورد شکایت صورت گرفته با سازوکار مقرر در مواد ۱۲ و ۱۳ آییننامه فوق‌الاشاره در تعارض است. ۲- ایرادات ناظر به لزوم طی تشریفات قضایی جهت وصول مطالبات که مستند به برخی آیین‌نامه‌های مصوب ریاست محترم قوه قضاییه است. در این خصوص باید توجه داشت که این امر نافی پیشبینی موضوع در قرارداد و عمل به آن بدون مراجعه به مراجع قضایی نیست. چنانکه در ماده ۱۶ فرم قرارداد مشارکت مدنی نیز به این موضوع اشاره شده است. تهیه کننده گزارش : غلامعلی آریافر رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس ماده ۱۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم : «سال مالیاتی عبارت است از یک سال شمسی که از اول فروردین ماه هر سال شروع و به آخر اسفند ماه همان سال ختم میشود، لکن در مورد اشخاص حقوقی مشمول مالیات که سال مالی آنها به موجب اساسنامه با سال مالیاتی تطبیق نمی‌کند، درآمد سال مالی آنها به جای سال مالیاتی مبنای تشخیص مالیات قرار میگیرد و موعد تسلیم اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زیان و سررسید پرداخت مالیات آنها چهار ماه شمسی پس از سال مالی میباشد.» بنابراین کسانی که سال مالیاتی آنها قبل از پایان مهلت سه ساله پیشبینی شده در تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم شروع شده باشد، مشمول مقررات قبل از اصلاحیه خواهند بود، بدیهی است مودیانی که تاریخ شروع سال مالیاتی آنها پس از مهلت تعیین شده مزبور میباشد، مشمول مقررات اصلاحیه اخیر خواهند بود و این موضوع در تبصره ماده ۱۷ آییننامه اجرایی ماده ۹۵ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم با این شرح مورد تاکید قرار گرفته است : «در اجرای مقررات تبصره ماده ۳۷ قانون، مفاد این فصل به مدت سه سال (عملکرد سال ۱۳۹۵ لغایت ۱۳۹۷) و صرفاً در ادارات امور مالیاتی که طرح جامع مالیاتی به صورت کامل اجرا نشده است، جاری میباشد.» بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۱۵۰دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۳۱
نامشخص
رای شماره ۱۵۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۵۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۷۰۳۶۸۳ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۵۰ تاریخ: ۳۱/۳/۹۹ شاکی : آقای بهمن زبر دست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال ردیف ۸-۴ فهرست عناوین ضمیمه بخشنامه شماره ۱۶۹/۹۶/۲۶۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۳ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال ردیف ۸-۴ فهرست عناوین ضمیمه بخشنامه شماره ۱۶۹/۹۶/۲۶۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۳ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ۸-۴ شیر شیر به استثنای انواع شیرهای طعم دار ۰۴۰۲۹۱۰۰ فقط شیر دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : در بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، معافیت عرضه و واردات « آرد خبازی، نان، گوشت، قند، شکر، برنج، حبوبات و سویا، شیر، پنیر، روغن نباتی و شیر خشک مخصوص تغذیه کودکان» به طور مطلق اعلام شده و این معافیت مطلق در مواردی از جمله رای شماره ۴۸ مورخ ۱۳۹۶/۱/۲۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز مورد تاکید قرار گرفته است. با این حال، در فهرست عناوین پیوست بخشنامه مورد اعتراض به معافیت مالیاتی شیر به استثناء انواع شیرهای طعم دارد اشاره شده که تعیین این استثناء برای معافیت مالیاتی شیر، تجاوز از حکم مقنن و نیز مغایر با رای شماره ۴۸ مورخ ۱۳۹۶/۱/۲۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری می باشد. لذا با عنایت به مغایرت ردیف ۸-۴ فهرست عناوین فوق با رای یاد شده هیات عمومی و با استناد به ماده ۹۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، درخواست ابطال مقرره مورد اعتراض را دارم. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۶۹۹۶/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۴/۹ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است که : پیش تر همین خواسته (ابطال ردیف ۸-۴) از فهرست ضمیمه بخشنامه شماره ۳۱۰۹۱ مورخ ۱۳۸۸/۱۲/۲۶ توسط شاکی مطرح شده که معاون محترم قضایی دیوان به اشتباه با استناد به دادنامه شماره ۴۸-۱۳۹۶/۱/۲۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، موضوع را مشمول اعتبار امر مختوم تلقی کرده است. در عین حال، آنچه از کلمه «شیر» مذکور در بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده استنباط می شود و در عرف عام مصرف همگانی دارد، شیر در حالت اولیه آن است و سایر شیرهایی که با افزودن مواد دیگر از حالت اولیه خارج می گردند (از جمله شیر موز و شیر توت)، شیر تلقی نمی شوند و با توجه به حصری بودن موارد معافیت از ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، معافیت این ماده به موجب بخشنامه مورد شکایت به آنها تسری نیافته است. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷، عرضه شیر و واردات آن از پرداخت مالیات موضوع این قانون معاف است. نظر به اینکه معافیتهای مقرر در ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده جنبه حصری داشته و تعمیم و تسری آن به محصولات و فرآورده‌های مرتبط با کالاها و خدمات مشمول این ماده، مبنای قانونی ندارد، لذا مقرره مورد شکایت که براساس آن انواع شیرهای طعم‌دار از شمول معافیت موضوع این ماده خارج شده‌اند، در اجرای حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده بنابراین خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد.تهیه کننده گزارش : دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس بند ۴ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷، عرضه شیر و واردات آن از پرداخت مالیات موضوع این قانون معاف است. نظر به اینکه معافیتهای مقرر در ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده جنبه حصری داشته و تعمیم و تسری آن به محصولات و فرآورده‌های مرتبط با کالاها و خدمات مشمول این ماده، مبنای قانونی ندارد، لذا مقرره مورد شکایت که براساس آن انواع شیرهای طعم‌دار از شمول معافیت موضوع این ماده خارج شده‌اند، در اجرای حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده بنابراین خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۱۴۹دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۳۱
نامشخص
رای شماره ۱۴۹ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۴۹ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۳/۳۱ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۸۰۲۳۰۵ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۴۹ تاریخ: ۳۱/۳/۹۹ شاکی : آقای بهمن زبر دست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال رای اکثریت شورای عالی مالیاتی در فراز دوم رای شماره ۳۵-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۶/۹/۱ شورای عالی مالیاتی کشور و بخشنامه شماره ۱۴۶۴۹/۲۳۰/ص مورخ ۱۳۹۶/۹/۸ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال رای اکثریت شورای عالی مالیاتی در فراز دوم رای شماره ۳۵-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۶/۹/۱ شورای عالی مالیاتی کشور و بخشنامه شماره ۱۴۶۴۹/۲۳۰/ص مورخ ۱۳۹۶/۹/۸ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : فراز دوم صورتجلسه مورخ ۱۳۹۶/۸/۹ شورای عالی مالیاتی (موضوع رای شماره ۳۵-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۶/۹/۱) ابهام دوم : آیا مفاد تبصره ۲ ماده ۱۹۰ قانون مذکور در موارد ابلاغ قانونی طبق مقررات تبصره های ماده (۲۰۳) و (۲۰۸) این قانون جاری می باشد یا خیر ؟ در صورت جاری بودن مبنای شروع محاسبه یکسال موصوف چه تاریخی می باشد؟ بلی، جاری می باشد. با توجه به اینکه طبق تبصره ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم در مواردی که برگ تشخیص مالیات طبق مقررات تبصره ۱ ماده (۲۰۳) و ماده (۲۰۸) این قانون ابلاغ شده باشد و مودی به شرح مقررات این ماده اقدام نکرده باشد، در حکم معترض به برگ تشخیص مالیات شناخته می شود. بنابراین در مواردی که برگ تشخیص مالیات در اجرای مقررات تبصره ماده ۲۰۳ و ماده ۲۰۸ ق.م.م ابلاغ نشده باشد (ابلاغ قانونی)، در صورت عدم اقدام مودی به شرح مقررات ماده ۲۳۹ قانون، آخرین مهلت اعتراض به برگ تشخیص مالیات، مبنای اعمال مقررات تبصره ۲ ماده ۱۹۰ خواهد بود. بخشنامه شماره ۱۴۶۴۹/۲۳۰/ص مورخ ۱۳۹۶/۹/۸ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور : به پیوست تصویر صورتجلسه شماره ۳۵-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۶/۹/۱ شورای عالی مالیاتی در خصوص مبدا احتساب جریمه دیرکرد موضوع ماده ۱۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم با توجه به ابلاغ برگ قطعی مالیات نسبت به مدت زمان بیش از یک سال از تاریخ وصول اعتراض مودی نسبت به برگ تشخیص مالیات تا تاریخ قطعی شدن مالیات موضوع تبصره ۲ ماده ۱۹۰ قانون یاد شده که در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مذکور صادر و به تنفیذ رییس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور رسیده است، جهت اطلاع و اقدام لازم ارسال می گردد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام داشته است که حکم تبصره های مواد ۲۰۳ و ۲۰۸ قانون مالیاتهای مستقیم ناظر بر ابلاغ غیر حضوری اوراق مالیاتی از طریق پست سفارشی و روزنامه کثیرالانتشار در موارد حاضر نبودن یا استنکاف مودی از دریافت این اوراق است. قانونگذار برای حفظ حقوق مودیان و با پیش بینی این احتمال که ممکن است علی رغم ابلاغ طبق مواد فوق، مودی از آن مطلع نشده و اعتراضی نکرده باشد، در تبصره ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر کرده است که : «در مواردی که برگ تشخیص مالیات طبق مقررات تبصره ماده (۲۰۳) و ماده (۲۰۸) این قانون ابلاغ شده باشد و مودی به شرح مقررات این ماده اقدام نکرده باشد، در حکم معترض به برگ تشخیص مالیات شناخته می شود.» حکم مقرر در این تبصره دلالت بر آن دارد که در فرض مورد اشاره در این تبصره، مودی «در حکم معترض به برگ تشخیص مالیات» شناخته می شود و این امر متفاوت از وضعیتی است که مودی به طور رسمی نسبت به برگ تشخیص مالیات اعتراض می نماید و از این رو، نمی توان مواردی مانند حکم مقرر در تبصره ۲ ماده ۱۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم را که با در برداشتن عباراتی مانند «تاریخ وصول اعتراض مودی» و «تسلیم اعتراض» دلالت بر اعتراض رسمی و عملی مودیان دارند، شامل موارد مقرر در مواد ۲۰۳ و ۲۰۸ قانون مالیاتهای مستقیم دانست که اصولاً مربوط به «در حکم معترض بودن مودی مالیاتی» هستند. لذا مقررات مورد شکایت مغایر با تبصره ۲ ماده ۱۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم بوده و ابطال آنها مورد تقاضاست. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۳۴۵۴۹/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۷/۱۵ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است که : اولاً قانونگذار به صراحت در قسمت آخر تبصره ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم مواردی را که برگ تشخیص مالیات مطابق مقررات تبصره های ۲۰۳ و ۲۰۸ قانون مذکور ابلاغ شده و مودی به شرح مقرر در صدر ماده ۲۲۹ قانون پیش گفته اقدام نکرده باشد، در حکم معترض به برگ تشخیص مالیات شناخته است و تفاوتی از حیث اجرای مقررات دادرسی مالیاتی بین اشخاص یاد شده در فراز اول تبصره ماده ۲۳۹ و افراد ذکر شده در فراز پایانی ماده ۲۳۷۸ و قسمت اخیر تبصره ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم قایل نشده است. ثانیاً تکلیف سازمان امور مالیاتی به شرح مقرر در تبصره ۲ ماده ۱۹۰ در مورد اشخاص موضوع این تبصره، خصوصیتی ندارد و رعایت اصل عدالت مالیاتی و حقوق مودیان اقتضاء دارد که چنانچه رسیدگی مرجع حل اختلاف مالیاتی از یک سال تجاوز نمود، مودی برای تادیه جریمه موضوع ماده ۱۹۰ نسبت به زمان بیش از یک سال تکلیفی نداشته باشد و در صورت عدم تسری حکم تبصره ۲ ماده ۱۹۰ نسبت به مواردی که ابلاغ قانونی شده و اعتراضی تسلیم نگردیده، مودی مشمول جریمه موضوع ماده ۱۹۰ می شود که این امر با عدالت مالیاتی سازگار نیست. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده اولاً : قانونگذار در قسمت اخیر تبصره ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم مواردی را که برگ تشخیص مالیات مطابق مقررات تبصرههای ۲۰۳ و ۲۰۸ قانون مذکور ابلاغ شده و مودی به شرح مقرر در صدر ماده ۲۳۹ قانون پیش‌گفته اقدام نکرده باشد، در حکم اعتراض به برگ تشخیص مالیات شناخته و تفاوتی از حیث اجرای مقررات دادرسی مالیاتی بین اشخاص یادشده در فراز اول تبصره ماده ۲۳۹ و افراد ذکر شده در فراز پایانی ماده ۲۳۸ و قسمت اخیر تبصره ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم قایل نشده است. ثانیاً : تکلیف سازمان امور مالیاتی کشور به شرح مقرر در تبصره ۲ ماده ۱۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم برمبنای قاعده الغای خصوصیت و اصل عدالت مالیاتی و رعایت حقوق مودیان اقتضاء دارد که چنانچه رسیدگی مرجع حل اختلاف مالیاتی از یک سال تجاوز نمود، مودی برای تادیه جریمه موضوع ماده ۱۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم نسبت به زمان بیش از یک سال تکلیفی نداشته باشد. بنا بر مراتب فوق، مقررات مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده اولاً : قانونگذار در قسمت اخیر تبصره ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم مواردی را که برگ تشخیص مالیات مطابق مقررات تبصرههای ۲۰۳ و ۲۰۸ قانون مذکور ابلاغ شده و مودی به شرح مقرر در صدر ماده ۲۳۹ قانون پیش‌گفته اقدام نکرده باشد، در حکم اعتراض به برگ تشخیص مالیات شناخته و تفاوتی از حیث اجرای مقررات دادرسی مالیاتی بین اشخاص یادشده در فراز اول تبصره ماده ۲۳۹ و افراد ذکر شده در فراز پایانی ماده ۲۳۸ و قسمت اخیر تبصره ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم قایل نشده است. ثانیاً : تکلیف سازمان امور مالیاتی کشور به شرح مقرر در تبصره ۲ ماده ۱۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم برمبنای قاعده الغای خصوصیت و اصل عدالت مالیاتی و رعایت حقوق مودیان اقتضاء دارد که چنانچه رسیدگی مرجع حل اختلاف مالیاتی از یک سال تجاوز نمود، مودی برای تادیه جریمه موضوع ماده ۱۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم نسبت به زمان بیش از یک سال تکلیفی نداشته باشد. بنا بر مراتب فوق، مقررات مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۴۶۴دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۶۴ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۲۷ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۸۸۲۰-۱۳۷۵/۰۳/۰۲ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۴۶۴ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۲۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۸۸۲۰-۱۳۷۵/۰۳/۰۲ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۹/۰۳/۲۷ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۴۶۴ تاریخ دادنامه: ۱۳۹۹/۳/۲۷ شماره پرونده: ۹۷۰۲۵۸۰ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۸۸۲۰-۱۳۷۵/۳/۲ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار : شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۸۸۲۰-۱۳۷۵/۳/۲ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: "براساس ماده ۲۴۷ قانون مالیات های مستقیم، آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی قطعی و لازم‌الاجراء است، مگر اینکه ظرف مدت بیست روز از تاریخ ابلاغ رای، از طرف ماموران مالیاتی مربوط یا مودیان مورد اعتراض کتبی قرار بگیرد. از آنجا که مودی در پذیرفته شدن اعتراضش نفع مشخص مادی داشته، قانونگذار جهت رعایت حقوق دولت و جلوگیری از اعتراض بدون دلیل قانونی مودی که با هدف به تعویق انداختن پرداخت مالیات، باعث اتلاف وقت هیاتهای حل اختلاف مالیاتی و تضییع حقوق دولت میگردد، در تبصره ۶ همین ماده مقرر داشته که در مواردی که شکایت مودیان مالیاتی از آراء هیاتهای بدوی و هیاتهای تجدیدنظر مردود اعلام شود، برای هر مرحله معادل یک درصد تفاوت مالیات موضوع رای مورد شکایت و مالیات ابرازی مودی در اظهارنامه تسلیمی، هزینه رسیدگی در نظرگرفته میشود و با همین منطق، از آنجا که ماموران مالیاتی مربوط، نفع مشخص مادی در این خصوص نداشته و از به تعویق افتادن پرداخت مالیات هم سودی نمی‌برند، بالطبع در صورت رد شدن اعتراضشان هم تبعات قانونی متوجهشان نگردیده است. معهذا در بخشنامه شماره ۸۸۲۰ مقرر شده است که در صورت رد اعتراض ماموران مالیاتی نیز، دادستانی انتظامی مالیاتی مامورین فوق را به علّت اعتراض غیرموجه تحت پیگرد قانونی قرار خواهد داد و ممیز کل مالیاتی هم که مفاد اعتراض را تایید کرده است، مواخذه خواهد شد و البته در این گونه موارد، همان طور که مودیان مالیاتی به حکم ماده ۲۶۰ به علّت رد شکایت مشمول پرداخت هزینه رسیدگی می شوند، دادستانی انتظامی مالیاتی نیز ممیزین کل مالیاتی را به علّت شکایت غیرموجه و اتلاف وقت و تاخیر در مختومه شدن پرونده امر، تحت تعقیب قانونی قرار خواهد داد. ضمن آن که مشخص نیست که بدون وجود قوانین معین، دادستانی انتظامی مالیاتی براساس چه قانونی مامورانی را که اعتراضشان رد شده، تحت تعقیب قانونی قرار خواهد داد. لذا با عنایت به قاعده قبح عقاب بلابیان و اصل قانونی بودن جرم و مجازات، به دلیل مغایرت این دو فراز نقل شده از بخشنامه شماره ۸۸۲۰ با ماده ۲۴۷ قانون مالیات های مستقیم، درخواست حذف و ابطال این دو فراز از بخشنامه مذکور را دارم." متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است: "به طوری که ملاحظه می شود اکثر قریب به اتفاق مامورین تشخیص (ممیز و سر ممیز مالیاتی) همین که به موجب رای هیات حل اختلاف بدوی مبنای مالیات (درآمد یا ارزش دارایی) موضوع برگ تشخیص بیش از ۲۰۰ درصد تعدیل می شود، به استناد بند ۲ ماده ۲۴۷ قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ۱۳۶۶ و اصلاحیه بعدی آن مبادرت به اعتراض و ارجاع پرونده به هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر می نمایند، در صورتی که: اولاً: از صدر ماده ۲۴۷ و بند ۲ آن لزوم قانونی مبنی بر اعتراض مامورین تشخیص به رای هیات حل اختلاف بدوی مستفاد نمی شود. ثانیا:ً آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی، به ویژه آرایی که دلالت دقیق به مفاد اعتراضات و عنداللزوم تحقیقات کافی در خصوص آنها و با توجه به ماهیت موضوعات مورد اختلاف و به نحو مستدل و منطقی و توجیهات کافی و رعایت قسمت اخیر ماده ۲۲۹ از حیث تعیین درآمد واقعی صادر می گردد. بنابراین قانونی و صحیح و موجه نیست که مورد اعتراض واقع شوند، زیرا به طور مسلّم هیاتهای حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر آراء هیاتهای حل اختلاف بدوی را که با اوصاف فوق صادر شده اند، تایید خواهند نمود و امور، کاهش سرعت مختومه شدن پرونده‌ها و قطعیت مالیات و تاخیر غیرموجه و اجتناب از بروز مشکلات یاد شده و برقراری و حفظ انتظام امور و اتّخاذ رویه واحد مقرر می دارد: ۱- مامورین تشخیص مالیات (ممیز و سر ممیز مالیاتی بر حسب مورد) وفق ماده ۲۴۶ در هیات حل اختلاف مالیاتی شرکت و دفاع از برگهای تشخیص صادره را که به منزله دفاع از شیون و حیثیت شغلی خودشان نیز می باشد به خصوص در مواردی که مبلغ مالیات حایز اهمیت است، عهده دار شوند و متعاقباً از اعتراض به صرف تعدیل بیش از ۲۰% بدون دلایل موجه و قانونی اکیداً خودداری نمایند. ۲- هرگاه به نظر مامورین تشخیص اعتراض به آراء هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی به لحاظ عدم رعایت قوانین موضوعه (قانون مالیات های مستقیم و سایر قوانین و مقررات بر حسب مورد و نوع پرونده) و عدم توجه به ماهیت موضوع اختلاف و عدم احراز واقعیت امر از طرف هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی ضروری و قانوناً اجتناب ناپذیر باشد، الزاماً اعتراض باید کاملاً به نحو مستدل و موجه و مستند به قوانین موضوعه و دلایل و مدارک کافی و اطلاعات متقن و غیر قابل تردید و انکار تهیه و ممیز کل مالیاتی ذیربط نیز که حسب قسمت اخیر ماده ۲۲۳ مسیولیت حسن اجرای قانون را به عهده دارد باید مفاد آن را با دلایل موجه و قانونی تایید نماید. بدیهی است هیاتهای حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر اعتراضاتی راکه واجد اوصاف فوق نباشند، به ویژه اگر مامورین تشخیص در هیات حل اختلاف بدوی حاضر نشده و از تشخیص خود دفاع نکرده و توضیحات لازم را به طور مکتوب نداده باشند، مورد توجه قرار نخواهد داد و در نتیجه آراء صادره از هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی را تایید خواهد نمود. در این صورت همان طورکه مودیان مالیاتی به موجب تبصره ۱ ماده ۲۴۷ به لحاظ اعتراض غیرموجه مشمول پرداخت جریمه می شوند، دادستانی انتظامی مالیاتی نیز مامورین را به علّت اعتراض غیرموجه تحت پیگرد قانونی قرار خواهد داد و ممیز کل مالیاتی هم که مفاد اعتراض را تایید کرده است، مواخذه خواهد شد. ۳- ممیزین کل مالیاتی نیز نباید بر حسب عادت و رویه مرسوم بدون دلایل موجه و قانونی و با کاربرد الفاظ و عبارات کلّی و مبهم از آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر به شورای عالی مالیاتی شکایت نمایند، بلکه به لحاظ تجربیات و آگاهی کاملی که از قوانین موضوعه دارند و با ملاحظه اینکه هیاتهای حل اختلاف مالیاتی به حکم قانون مکلّف به ورود در ماهیت و احراز واقعیت و صدور رای براساس آن هستند، شکایات واصله از طرف آنها به شورای عالی مالیاتی الزاماً باید از کلّیه شرایط و اوصاف مقرر در مواد ۲۵۱ و ۲۵۶ برخوردار و به نقض قوانین و مقررات موضوعه با قید عنوان قوانین و مواد تبصره های مربوط و یا نقض رسیدگی با مشخص کردن اینکه رای در چه قسمتی و از چه جهاتی نقض رسیدگی دارد، ضمن شکایات تصریح شده باشد. مسلّماً هرگاه شکایات واصله از طرف ممیزین کل به شورای عالی مالیاتی واجد اوصاف فوق نباشد، شعب شورای عالی مالیاتی رد شکایات و استواری آراء هیات حل اختلاف مالیاتی را اعلام خواهند نمود. البته در این گونه موارد همان طور که مودیان مالیاتی به حکم ماده ۲۶۰ به علّت رد شکایت مشمول پرداخت هزینه رسیدگی می شوند، دادستانی انتظامی مالیاتی نیز ممیزین کل مالیاتی را به علّت شکایت غیرموجه و اتلاف وقت و تاخیر در مختومه شدن پرونده امر تحت تعقیب قانونی قرار خواهد داد." در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۴۷۹۸/۲۱۲/ص-۱۳۹۷/۱۱/۱۰ توضیح داده است که: "براساس مفاد ماده ۲۳۷ قانون مالیات های مستقیم، برگ تشخیص مالیات باید متکی به دلایل و اطلاعات کافی باشد و با اتّخاذ وحدت ملاک از بند ۱ و قسمت اخیر بند ۲ ماده ۲۷۰ همین قانون، اقدامات ماموران مالیاتی باید با استناد به اسناد و مدارک و دلایل کافی انجام شود. بر همین اساس، با توجه به اینکه اکثریت قریب به اتفاق ماموران تشخیص به صرف اینکه به موجب رای هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی، مبنای مالیات (درآمد یا ارزش دارایی) موضوع برگ تشخیص بیش از ۲۰ درصد تعدیل شده است، بدون ارایه دلایل موجه قانونی مبادرت به اعتراض نموده و پرونده را به هیات حل اختلاف تجدیدنظر ارجاع می دهند و لذا در این بخشنامه مقرر شده است که در صورت طرح اعتراض غیرموجه، دادستان انتظامی مالیاتی اقدام به تعقیب مامورین مالیاتی می نماید و برخلاف استنباط شاکی، مبنای تعقیب ماموران فوق صرفاً رد شدن اعتراض آنها در هیات تجدیدنظر مالیاتی نیست و در بند ۳ بخشنامه مورد شکایت هم به لزوم ارایه دلیل تصریح شده است. ضمن آن که، به موجب اصل ۴۰ قانون اساسی، هیچ کس نمی‌تواند اعمال حق خویش را وسیله اضرار به غیر قرار دهد و طبق ماده ۹۰ قانون مدیریت خدمات کشوری بر رعایت انصاف و تبعیت از قوانین و مقررات عمومی و اختصاصی دستگاه های اجرایی در هنگام انجام وظایف تاکید شده و به همین دلیل، در بخشنامه مورد اعتراض با توجه به اینکه مامورین مالیاتی نمی توانند به بهانه اعمال حق منجر به اتلاف وقت و اطاله دادرسی شوند، مقرراتی در خصوص جلوگیری از این موارد پیش بینی شده است." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۹/۳/۲۷ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی به موجب ماده ۲۴۷ قانون مالیات های مستقیم: «آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی قطعی و لازم‌الاجرا است، مگر اینکه ظرف مدت بیست روز از تاریخ ابلاغ رای براساس ماده (۲۰۳) این قانون و تبصره های آن به مودی، از طرف ماموران مالیاتی مربوط یا مودیان مورد اعتراض کتبی قرار گیرد که در این صورت پرونده جهت رسیدگی به هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر احاله خواهد شد...» همچنین برمبنای تبصره ۶ همین ماده: «در مواردی که شکایت مودیان مالیاتی از آراء هیاتهای بدوی از طرف هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر رد شود و همچنین شکایت از آراء هیاتهای تجدیدنظر از طرف شعب شورای عالی مالیاتی مردود اعلام شود، برای هر مرحله معادل یک درصد تفاوت مالیات موضوع رای مورد شکایت و مالیات ابرازی مودی در اظهارنامه تسلیمی، هزینه رسیدگی تعلّق می گیرد که مودی مکلّف به پرداخت آن خواهد بود.» نظر به اینکه براساس تبصره فوق، صرفاً در صورت رد شکایت مطرح شده توسط مودیان مالیاتی هزینه رسیدگی مشخصی از آنها دریافت میشود و در قوانین و مقررات مربوطه به اعمال مجازات یا اخذ جریمه از ماموران مالیاتی در صورت رد اعتراض آنها تصریحی نشده، لذا مقرره مورد شکایت که برمبنای آن مقرر شده است که در صورت رد اعتراض ماموران مالیاتی، دادستانی انتظامی مالیاتی مامورین فوق را به علّت اعتراض غیرموجه تحت پیگرد قانونی قرار خواهد داد و ممیز کل مالیاتی هم به دلیل تایید مفاد اعتراض مواخذه خواهد شد، خلاف قانون و خارج از اختیار مرجع صادرکننده آن است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. محمدکاظم بهرامی-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۴۶۶-۴۶۷دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۶۶ و۴۶۷ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۲۷ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۱۰ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۲/۵/۱۳۸۹ معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۴۶۶ و۴۶۷ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۲۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۱۰ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۲/۵/۱۳۸۹ معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۹/۰۳/۲۷ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۴۶۷-۴۶۶ تاریخ دادنامه: ۱۳۹۹/۳/۲۷ شماره پرونده: ۹۸۰۰۳۸۷ و ۹۷۰۲۸۰۶ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقایان بهمن زبردست و حسین عبداللهی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۱۰ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۱۳۸۹/۵/۲ معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: الف- آقای بهمن زبردست به موجب دادخواستی ابطال بندهای ۱ و ۱۰ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۱۳۸۹/۵/۲ معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: "شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود به موارد زیر استناد نموده است: ۱- براساس بند ۱ بخشنامه مورد شکایت: «ماخذ محاسبه جرایم موضوع ماده (۲۲) قانون در موارد بندهای ششگانه ماده مزبور، مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها یا ارایه خدمات طی دوره، قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره خواهد بود.» با توجه به اینکه ماخذ جرایم موضوع بندهای ۲، ۳ و ۴ ماده ۲۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، مالیات متعلق صورتحساب می باشد، در این موارد بند ۱ بخشنامه مورد شکایت بلامصداق و اجرا نشدنی است. در جرایم موضوع بندهای ۱، ۵ و ۶ ماده ۲۲ قانون فوق نیز که به عدم ثبت نام، عدم تسلیم اظهارنامه و عدم ارایه اسناد و مدارک توسط مودی مربوط می باشد، مالیات متعلق براساس عرضه کالاها و خدمات و بعد از کسر مالیات و عوارض پرداختی در یک دوره محاسبه می شود و همین مالیات محاسبه شده ماخذ جرایم مودی به دلیل عدم انجام تکالیف قانونی قرار می گیرد و از این رو اجرای بند ۱ بخشنامه منجر به افزایش غیرقانونی جرایم به دلیل کسر نشدن مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها و خدماتی خواهد شد که ماخذ محاسبه مالیات قرارگرفته اند. ۲- براساس بند ۱۰ بخشنامه مورد شکایت مقرر شده است که: «به استناد بند (۶) ماده (۲۲)، جریمه عدم ارایه دفاتر معادل (۲۵%) مالیات متعلق و جریمه عدم ارایه اسناد و مدارک نیز معادل (۲۵%) مالیات متعلق خواهد بود. بنابراین در صورتی که مودیان از ارایه دفاتر و اسناد و مدارک خودداری نمایند، مشمول پرداخت جریمه جمعاً معادل (۵۰%) مالیات متعلق می باشند.» این در حالی است که منظور قانونگذار از عبارت «عدم ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد معادل بیست و پنج درصد (۲۵%) مالیات متعلق» این بوده که اگر مودی به هر دلیل هر یک از مستندات مورد نیاز کارشناسان سازمان امور مالیاتی اعم از دفاتر، اسناد و مدارک را ارایه نکند حتی در صورت ارایه کامل بقیه موارد باز مشمول جریمه (۲۵%) مالیات متعلق شود. نه اینکه در صورت عدم ارایه اسناد و مدارک جریمه (۵۰%) به وی تعلق بگیرد و اگر قانونگذار چنین منظوری داشت آن را بیان می کرد و عدم ارایه دفاتر و مدارک و اسناد را در ردیفهای جداگانه ذکر می نمود." ب- آقای حسین عبداللهی به موجب لایحه ای که به شماره ۲۰۲/۱۰۳۸۹/۹۰۰۰-۱۳۹۸/۱/۲۴ ثبت دبیرخانه حوزه ریاست دیوان عدالت اداری شده اعلام کرده است که: "احتراماً با توجه به نکات ذیل درخواست ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۱۳۸۹/۵/۲ سازمان امور مالیاتی تقدیم می گردد: الف- به موجب ماده ۲۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مودیان مالیاتی در صورت انجام ندادن تکالیف مقرر در این قانون و یا در صورت تخلف از مقررات این قانون، علاوه بر پرداخت «مالیات متعلق» و جریمه تاخیر، مشمول جریمه ای به شرح زیر خواهد بود: ۱- عدم ثبت نام مودیان در مهلت مقرر معادل هفتاد وپنج درصد (۷۵%) مالیات متعلق تا تاریخ ثبت نامه یا شناسایی حسب مورد. ۲- عدم صدور صورتحساب معادل یک برابر مالیات متعلق. ۳- عدم درج صحیح قیمت در صورتجلسات معادل یک برابر مابه التفاوت مالیات متعلق. ۴- عدم درج و تکمیل اطلاعات صورتحساب طبق نمونه اعلام شده معادل بیست و پنج درصد (۲۵%) مالیات متعلق. ۵- عدم تسلیم اظهارنامه از تاریخ ثبت نام یا شناسایی به بعد حسب مورد، معادل پنجاه درصد (۵۰%) مالیات متعلق. ۶- عدم ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد معادل بیست و پنج درصد (۲۵%) مالیات متعلق. ب- مطابق بند ۱ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۱۳۸۹/۵/۲ سازمان امور مالیاتی، مراد از «مالیات متعلق» که پرداخت آن به عنوان اولین تکلیف مودی و همچنین ماخذ محاسبه جرایم موضوع ماده ۲۲ قانون تعیین شده است: «مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها یا ارایه خدمات طی دوره، قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره» خواهد بود. ج- مستفاد از تعریف ارایه شده از «مالیات متعلق» در بخشنامه فوق، مودی، مکلف به پرداخت «مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها یا ارایه خدمات طی دوره» است که به معنای مالیات و عوارضی است که وی هنگام عرضه کالا یا ارایه خدمت، از مشتری دریافت نموده است که این تکلیف صحیح و قانونی تلقی می شود، لکن در ادامه تعریف، به «قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره» تصریح شده است، بدین ترتیب، مالیات و عوارضی که مودی جهت تحصیل کالا یا خدمات در همان دوره، پرداخت نموده است در تعیین «مالیات متعلق» منظور نشده و از آن کسر نخواهد شد. بر این اساس، اعتبار مالیاتی – موضوع ماده ۲۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده- که در نتیجه پرداخت مالیات توسط مودی کسب شده از بین خواهد رفت، در حالی که نمی توان ماهیت این گونه محاسبه مالیات متعلق را «جریمه» تلقی نمود چرا که مقنن در ماده ۲۲ قانون مذکور، پس از الزام مودی به پرداخت««مالیات متعلق» به صراحت به موجب بندهای شش گانه، «جرایم» را احصاء نموده و حتی « جریمه تاخیر» را نیز مقرر نموده است. د- لازم به ذکر است مطابق آنچه از منطوق و مفهوم قانون مالیات بر ارزش افزوده، خصوصاً ماده ۲۱ این قانون استنباط می گردد «مالیات متعلق» به معنای مالیاتی است که به مودی «تعلق» گرفته و وی ملزم به استرداد آن می باشد که میزان آن طبق نص ماده مذکور، «پس از کسر مالیات های پرداختی و قابل کسر» به دست می آید. چنانچه سازمان امور مالیاتی مدعی عدم امکان محاسبه دقیق مالیات های پرداختی مودی به دلایلی چون «عدم صدور صورتحساب، عدم درج صحیح قیمت، عدم ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک و ...» (موضوع بندهای ۷، ۳، ۲ ماده مذکور) باشد نیز قابل پذیرش نیست چرا که این تعریف، به نحو «مطلق» ذکر شده و حتی شامل مواردی که پرداخت مالیات توسط مودی مطابق اسناد و مدارک ابرازی، محرز و قطعی است نیز خواهد شد. با توجه به نکات مارالذکر چون در شیوه محاسبه « مالیات متعلق» موضوع بند ۱ بخشنامه معترض عنه، «مالیات متعلق» را به نحو مطلق، « قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره» تعیین نموده است که این شیوه به مواردی که «محاسبه قطعی مالیات های پرداختی توسط مودی، ممکن باشد» نیز تسری می یابد لذا «اطلاق» آن به دلیل « وضع جرایم مالی، اضافه بر جرایم ماده ۲۱ قانون مذکور» مغایر اصل ۳۶ قانون اساسی (مشعر بر لزوم قانونی بودن مجازاتها) بوده و ثانیاً: به دلیل « عدم احتساب مالیات های پرداختی به عنوان اعتبار مالیاتی» مغایر اصل ۴۶ قانون اساسی (مشعر بر حرمت مالکیت مشروع اشخاص) به شمار می رود. همچنین به دلیل «عدم رعایت شیوه محاسبه مالیات متعلق» مذکور در ماده ۲۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، مغایر نص این ماده است، از این رو تقاضای ابطال آن می گردد." متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است: "براساس بند ۱۰ بخشنامه مورد شکایت مقرر شده است که: «به استناد بند (۶) ماده (۲۲)، جریمه عدم ارایه دفاتر معادل (۲۵%) مالیات متعلق و جریمه عدم ارایه اسناد و مدارک نیز معادل (۲۵%) مالیات متعلق خواهد بود. بنابراین در صورتی که مودیان از ارایه دفاتر و اسناد و مدارک خودداری نمایند، مشمول پرداخت جریمه جمعاً معادل (۵۰%) مالیات متعلق می باشند.» بدیهی است عدم ارایه صورتحساب، در حکم عدم صدور آن بوده و در صورتی که مودیان از ارایه صورتحساب خودداری، لیکن دفاتر و دیگر اسناد و مدارک درخواستی مامورین مالیاتی را ارایه نمایند وصول جریمه موضوع بند (۲) ماده (۲۲) کفایت داشته و در این حالت وصول جریمه بند (۶) موضوعیت نخواهد داشت.-معاون مالیات بر ارزش افزوده" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۵۸۱۳/۲۱۲/ص-۱۳۹۷/۱۱/۲۷ توضیح داده است که: " ۱- قانونگذار در ماده ۲۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، صرفاً «مالیات متعلق» را مبنای محاسبه جریمه عدم انجام تکالیف مقرر در آن ماده در نظر گرفته است و این امر را می‌توان از مواد ۱۴، ۱۸، ۱۹، ۲۰ و ۲۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده استنباط نمود. آنچه از مواد فوق و مشخصاً از ماده ۲۱ استنباط می گردد این است که منظور از«مالیات متعلق»، مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها و ارایه خدمات طی دوره قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره است. زیرا در صورتی که منظور از «مالیات متعلق» مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها یا ارایه خدمات پس از کسر مالیات و عوارض پرداختی می بود، لزومی نداشت که قانونگذار در ماده فوق مودیان مالیاتی را مکلّف نماید که «مالیات متعلق» به دوره را پس از کسر مالیاتهایی که طبق این قانون پرداخت کرده اند و قابل کسر می باشد، به حساب تعیین شده واریز نمایند. ۲- به موجب بند ۶ ماده ۲۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عدم ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد معادل بیست و پنج درصد (۲۵%) مالیات متعلق {مشمول جریمه خواهد بود} برخلاف ادعای شاکی، قانونگذار با به کارگیری کلمه «یا» و «حسب مورد» در بند فوق قایل به تفکیک بین «دفاتر» و «اسناد و مدارک» بوده است. از لحاظ مفهومی نیز بین «دفاتر» و «اسناد و مدارک» تفاوت وجود دارد. زیرا منظور از دفاتر، دفاتر مخصوصی است که تجار تمام امور مربوط به داد و ستدهای خود را در آن درج می نمایند و طبق ماده ۶ قانون تجارت، شامل دفتر روزنامه، دفتر کل و دفتر دارایی و دفتر کپیه میباشد و منظور از اسناد و مدارک نیز کلّیه اسناد حسابداری، گزارش مالی، بارنامه ها، صورتحسابها و سوابق شغلی است که فعالان اقتصادی نگهداری می نمایند و از این رو در صورت عدم ارایه هریک از آنها مودی مشمول جریمه معادل ۲۵ درصد خواهد شد که جمعاً معادل ۵۰ درصد می باشد." در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ پرونده به هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و هیات مذکور به موجب دادنامه شماره ۶۶۵ و ۶۶۴-۱۳۹۸/۱۰/۲ بند ۱ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۱۳۸۹/۵/۲ معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور را قابل ابطال تشخیص نداد و رای به رد شکایت صادر کرد. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت. رسیدگی به بند ۱۰ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۱۳۸۹/۵/۲ معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور در دستور کار هیات عمومی قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۹/۳/۲۷ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس بند ۶ ماده ۲۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، مودیان مالیاتی در صورت عدم ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد مشمول جریمه‌ای معادل ۲۵% مالیات متعلّق خواهند شد. نظر به اینکه مستفاد از بند قانونی فوق این است که در صورت عدم ارایه هر یک از موارد مقرر در بند فوق و یا عدم ارایه کلّیه این موارد، جریمه ۲۵% مقرر قابل اعمال خواهد بود، لذا بند ۱۰ بخشنامه شماره ۷۸۲۱-۱۳۸۹/۵/۲ سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن در صورت عدم ارایه هر یک از موارد مقرر در بند ۶ ماده ۲۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده، جریمه موضوع این بند به طور جداگانه بر آنها اعمال میشود و مجموع این جریمه می تواند به ۵۰% مالیات متعلّق نیز بالغ گردد، خلاف قانون و خارج از اختیارات وضع شده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. محمدکاظم بهرامی-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۱۱۱-۱۱۵دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۲۵
نامشخص
رای شماره ۱۱۱ تا ۱۱۵ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۲۵ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۱۱ تا ۱۱۵ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۲۵ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۳/۲۵ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده:ه ع /۹۵/۶۲۷، ۹۶/۹۵۲ و ۹۶/۹۵۰ و ۹۷/۳۳ و ۹۶/۱۵۳۶ شماره دادنامه :۱۱۵- ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۱۱ تاریخ: ۲۵/۳/۹۹ شاکی : آقای حسین لطفی خواه - آقای رجبعلی رهبری کرویه، سازمان بازرسی کل کشور، آقای حسن محمدی طرف شکایت : سازمان هدفمند کردن یارانه ها – وزارت نیرو موضوع شکایت و خواسته : ابطال مصوبه شماره ۱۰۵۹۷۶ مورخ ۱۲/۹/۹۳ سازمان هدفمند کردن یارانه ها و نامه شماره ۱۰۰/۳۰/۵۱۴۴۷/۹۳ مورخ ۲۰/۱۲/۹۳ وزارت نیرو متن مقرره مورد شکایت : از مصوبه شماره ۱۰۵۹۷۶ مورخ ۱۲/۹/۹۳ که در صفحه ۳۵ تا ۳۷ پرونده ۹۵/۶۲۷ قرار دارد این بخش (بند ۸ ) مد نظر می باشد: «با توجه به بررسی های انجام شده توسط دبیرخانه موضوع اصلاح اطلاعیه شماره ۶ ستاد هدفمند سازی یارانه ها به منظور برقراری آبونمان در قبوض آب و برق و فاضلاب و همچنین دریافت تبصره های قانونی در قبوض مشترکین مقرر گردید : برقراری آبونمان و دریافت تبصره های قانونی در قبوض مشترکین آب، برق و فاضلاب مورد تایید است و ستاد هدفمند سازی یارانه ها با اعمال آن در قبوض مشترکین همراه با تغییر قیمت آب، برق و فاضلاب در مرحله بعدی ( سال ۹۴ ) موافقت نمود.» نامه شماره ۱۰۰/۳۰/۵۱۴۴۷/۹۳ مورخ ۲۰/۱۲/۹۳ : «با عنایت به مصوبه شماره ۱۰۵۹۷۶ مورخ ۱۳۹۳/۹/۱۲ ستاد هدفمند سازی یارانه ها در خصوص اصلاح اطلاعیه شماره ۶ ستاد مذکور و تصویب برقراری آبونمان در قبوض برق مشترکین، بدین وسیله برقراری آبونمان برق در قبوض برق مشترکین بر اساس بند ۸ مصوبه مذکور و جدول زیر جهت اجرا از تاریخ ۱۳۹۴/۱/۱ ابلاغ می گردد : کلیه مشترکین با قدرت ۳۰ کیلو وات و بیشتر ۹۰۰۰۰ ریال در ماه و کلیه مشترکین با قدرت کمتر از ۳۰ کیلو وات ۱۰۰۰۰ ریال در ماه.» دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شکات به موجب دادخواست هایی تقاضای ابطال مصوبه شماره ۱۰۵۹۷۶ مورخ ۱۲/۹/۹۳ سازمان هدفمند کردن یارانه ها و نامه شماره ۱۰۰/۳۰/۵۱۴۴۷/۹۳ مورخ ۲۰/۱۲/۹۳ وزارت نیرو را مطرح نموده و در تبیین خواسته خود به موارد زیر استناد کرده اند : ۱- بر اساس اصول بیست و دوم، چهلم، پنجاه و دوم و پنجاه و سوم قانون اساسی و ماده ۴ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت و تبصره ۳ ماده ۶۲ قانون برنامه پنجم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران، اخذ هرگونه وجه و کسورات از اشخاص حقیقی و حقوقی منوط به تجویز قانونگذار است و از این رو مقررات مورد شکایت که فاقد مجوز قانونی برای برقراری آبونمان هستند، مغایر با مستندات قانونی فوق الذکر بوده و وجاهت قانونی ندارند. ۲- مقررات مورد شکایت به دلیل مغایرت با تبصره های ماده ۱ قانون هدفمند کردن یارانه ها مصوب ۱۳۸۸، مستند به این تبصره ها نبوده و نمی توانند مبنای اخذ آبونمان قرار بگیرند و با توجه به اینکه در قانون بودجه سال ۱۳۹۴ نیز چنین مجوزی برای اخذ آبونمان ذکر نشده است، با مواد قانون بودجه سال ۱۳۹۴ نیز مغایرت دارد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی وزارت نیرو به موجب لایحه شماره ۴۱۰/۴۳۹۳۲/۹۸ مورخ ۱۳۹۸/۱۰/۱۴ در خصوص ابطال بند ۸ مصوبه ستاد هدفمندی یارانه ها راجع به برقراری آبونمان آب و فاضلاب و برق به طور خلاصه توضیح داده است که : بر مبنای مواد ۱ و۳ قانون هدفمند کردن یارانه ها، دولت مکلف است برای تعیین قیمت تمام شده برق و آب و دفع فاضلاب، هزینه های تامین، انتقال و توزیع برق و آب و هزینه های نگهداری و بهره مندی شبکه فاضلاب را لحاظ نماید و در عین حال دستگاه های خدمات رسان مکلف هستند تاسیسات آب رسانی و خدمات برق را همواره آماده نگه دارند که این امر مستلزم هزینه هایی است و به همین دلیل در مواردی که برخی از مشترکین به مدت طولانی از خدمات آب و برق استفاده نکنند، هزینه های فوق پرداخت نشده و قیمت تمام شده آب و برق برای سایر مشترکین افزایش خواهد یافت و برای کسانی که استفاده از آب و برق نمی کنند، مصداقی از « دارا شدن ناروا » ایجاد خواهد شد. قبل از اجرایی شدن قانون هدفمند کردن یارانه ها نیز در برخی قوانین از جمله ماده ۹ قانون تشکیل شرکتهای آب و فاضلاب، مواد ۷ و ۹ قانون سازمان برق ایران و بند « د » تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۳۸۵ آبونمان پیش بینی شده بود و در دادنامه های شماره ۱۵۶۱ مورخ ۱۳۸۶/۱۲/۲۶ و شماره ۵۸ – ۵۷۹/۸۵ مورخ ۱۳۸۵/۸/۲۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری به طور ضمنی مورد تایید قرار گرفته است. لذا رد شکایت مطروحه مورد تقاضا می باشد. نظریه تهیه کننده گزارش : برمبنای مواد ۱ و ۳ قانون هدفمند کردن یارانه‌ها، دولت مکلّف است برای تعیین قیمت تمام‌شده آب و برق و دفع خدمات فاضلاب، اقدام به محاسبه مواردی مانند هزینههای تامین و انتقال و توزیع آب و برق و هزینههای نگهداری و بهره‌برداری از شبکه فاضلاب نماید و محاسبه این موارد با توجه به تکالیف وزارت نیرو و سایر دستگاههای خدمات‌رسان در زمینه نگهداری از خطوط انتقال آب و شبکه‌های توزیع برق و دفع فاضلاب، اجتناب‌ناپذیر میباشد. با توجه به ضرورت فوق که مبتنی بر موازین قانونی یادشده است و با عنایت به اینکه برمبنای ماده ۹ قانون تشکیل شرکتهای آب و فاضلاب و مواد ۷ و ۹ قانون سازمان برق ایران امکان اخذ هزینههای یادشده از مشترکین آب و برق پیشبینی شده است، بنابراین بند ۸ مصوبه شماره ۱۰۵۹۷۶ مورخ ۱۳۹۳/۹/۱۲ ستاد هدفمندسازی یارانه‌ها و نامه شماره ۱۰۰/۳۰/۵۱۴۴۷/۹۳ مورخ ۱۳۹۳/۱۲/۲۰ وزیر نیرو خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد.تهیه کننده گزارش : دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری برمبنای مواد ۱ و ۳ قانون هدفمند کردن یارانه‌ها، دولت مکلّف است برای تعیین قیمت تمام‌شده آب و برق و دفع خدمات فاضلاب، اقدام به محاسبه مواردی مانند هزینههای تامین و انتقال و توزیع آب و برق و هزینههای نگهداری و بهره‌برداری از شبکه فاضلاب نماید و محاسبه این موارد با توجه به تکالیف وزارت نیرو و سایر دستگاههای خدمات‌رسان در زمینه نگهداری از خطوط انتقال آب و شبکه‌های توزیع برق و دفع فاضلاب، اجتناب‌ناپذیر میباشد. با توجه به ضرورت فوق که مبتنی بر موازین قانونی یادشده است و با عنایت به اینکه برمبنای ماده ۹ قانون تشکیل شرکتهای آب و فاضلاب و مواد ۷ و ۹ قانون سازمان برق ایران امکان اخذ هزینههای یادشده از مشترکین آب و برق پیشبینی شده است، بنابراین بند ۸ مصوبه شماره ۱۰۵۹۷۶ مورخ ۱۳۹۳/۹/۱۲ ستاد هدفمندسازی یارانه‌ها و نامه شماره ۱۰۰/۳۰/۵۱۴۴۷/۹۳ مورخ ۱۳۹۳/۱۲/۲۰ وزیر نیرو خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین‌العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۴۳۹دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۲۰
معتبر
اعمال ماده 91 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 نسبت به رای شماره 286-287 مورخ 1399/02/16 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۲۸۶ و ۲۸۷ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۱۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۱۳ «آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۱۳۹۵/۰۱/۲۱ هیات وزیران) ۱۳۹۹/۰۲/۱۶ : تاریخ تصویب این دادنامه طی رای ۴۳۹مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۲۰نقض گردیده است. شماره دادنامه : ۲۸۶ - ۲۸۷ تاریخ دادنامه: ۱۶؍۲؍۱۳۹۹ شماره پرونده: ۹۸۰۲۳۰۴ و ۹۷۰۱۴۵۴ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقایان محمدرضا سماواتی و حمیدرضا فتاحی موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۱۳ «آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران گردش کار: الف) آقای محمدرضا سماواتی به موجب دادخواستی ابطال مواد ۸ و ۱۳ «آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " مستنداً به مطالب مشروحه در این دادخواست تقاضای ابطال مواد ۸ و ۱۳ مصوبه هیات وزیران به شماره ۵۲۸۸۵ه-/۳۸۶۹ [۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه]-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ مورد استدعاست. مقدمتاً به جهت تشحیذ اذهان قضات به استحضار می رساند: ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ ناظر برتکلیف مراجعی است که مجاز نیستند قبل از اخذ گواهی پرداخت مالیات بر ارث اموال متوفی را به وراث وی تحویل دهند، مانند: بانکها، ادارات ثبت، دفاتر اسناد رسمی، شرکتهایی که متوفی در آن سهام یا سهم الشرکه دارد و همچنین صندوقهای دادگستری و ثبت. همچنین تبصره ۲ ماده مرقوم مقرر می دارد: « آیین نامه اجرایی ماده فوق الاشعار به پیشنهاد وزارت امور اقتصادی ظرف شش ماه تهیه و به تصویب هیات وزیران برسد» که قاعدتاً تایید می فرمایید که آیین نامه اجرایی می باید در مسیر حکم اصل ماده یعنی تکلیف ادارات احصاء شده و جزییات مربوطه تصویب گردد لکن آیین نامه مذکور که طی شماره ۵۲۸۸۵ه؍۳۸۶۹ [۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه]-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ به تصویب هیات وزیران می رسد خلاف قانون بوده و خارج از صلاحیت مقام تصویب کننده بوده است: ۱- طبق ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم به جهت حفظ حقوق مودیان مالیاتی مقرر گردیده است: « برگ تشخیص مالیات باید بر اساس ماخذ صحیح و متکی بر دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیتهای مربوط و درآمدهای حاصل از آن به طور صریح در آن قید و برای مودی روشن باشد...» و حتی در قسمت اخیر ماده آمده که در صورت ابهام مودی مکلفند جزییات گزارش منتج به صدور برگ تشخیص را به مودی اعلام نمایند. ۲- از طرفی طبق ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم مودی می تواند در صورتی که به برگ تشخیص صادره توسط ممیز معترض باشد، ظرف ۳۰ روز از تاریخ ابلاغ شخصاً یا توسط وکیل، تقاضای رسیدگی مجدد نموده و مالاً در صورت عدم توافق ارجاع پرونده به هیات حل اختلاف را خواستار شود. حکم مذکور یعنی همان حق اعتراض مودی مالیاتی در درجه ای از اهمیت قرار دارد که مطابق تبصره همان ماده در صورت عدم ابلاغ واقعی برگ تشخیص به مودی، مودی معترض تلقی پرونده به طور اتوماتیک به هیات حل اختلاف مالیاتی ارسال خواهد شد. لکن طبق ماده ۸ و ۱۳ آیین نامه اجرایی ماده ۳۴: اولاً: برگ تشخیص موضوع ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم به کاربرگ تغییر نام یافته و تکالیفی که در ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص ضرورت اتکاء برگ تشخیص به دلایل متقن بر عهده سازمان مالیاتی بوده در تحریر و تنظیم کاربرگ از ماموران سازمان مالیاتی ساقط گردیده و حذف شده است. ثانیاً: طبق ماده ۱۳ آیین نامه فوق الاشعار در صورتی که مودی بر مالیات تعیینی معترض باشد، مکلف است بدواً مالیات را تماماً پرداخته و سپس اعتراض نماید. لذا هرچند علی الظاهر ماده ۱۳ صریحاً حق اعتراض مودی را لغو ننموده است، لکن تکلیفی مالایطاق بر دوش مودیان مالیاتی نهاده است. زیرا دلیلی وجود ندارد وقتی مودی بر میزان مالیات معترض است بدواً مکلف به پرداخت آن و سپس استفاده از حق اعتراض خود به مالیات تعیینی باشد. مقرره مندرج در ماده ۱۳ از جهات مختلفی با اصول قانون اساسی، احکام شرعی و همچنین مقررات موضوعه در تعارض می باشد. ثالثاً: کلیات مواد آیین نامه از شان نزول ماده خروج موضوعی دارد و همان طور که گفته شد خارج از حدود اختیارات بوده و نوعی با تدوین این آیین نامه اقدام به قانونگذاری نموده اند. لذا با عنایت به مراتب مذکور با توجه به اینکه آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۲ ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ ضمن اینکه با شان وضع حکم مندرج در اصل ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم انطباق نداشته، خارج از حدود اختیارات مقام تصویب کننده بوده و با مقررات قانون مالیاتهای مستقیم من جمله مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ و همچنین اصول قانون اساسی در تعارض بوده و مستلزم تضییع حقوق مودیان مالیاتی و ایجاد تکلیف مالایطاق بر عهده ایشان می باشد وفق ماده ۸۰ قانون آیین دادرسی تقاضای ابطال آن را از هیات عمومی دیوان عدالت اداری خواستارم." در پی اخطار رفع نقصی که از دفتر هیات عمومی برای شاکی ارسال شده بود، وی به موجب لایحه ای که به شماره ۹۷-۱۴۵۴-۲ مورخ ۱۱؍۱۲؍۱۳۹۷ ثبت دفتر اداره کل هیات عمومی و هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری شده اعلام کرده است که: " در قسمت پایانی ماده ۱۳ آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ که ابطال آن درخواست شده مقرر گردیده است: « در صورتی که طبق رای قطعی مراجع مذکور مشخص شود مالیات اضافه پرداخت شده است، اضافه پرداختی با رعایت مقررات مسترد خواهد شد» در اینجا به نظر می رسد دریافت اضافه مبلغ از مودی بدون رعایت حق اعتراض ایشان و سپس ابهام در چگونگی بازپرداخت مبلغ اضافه دریافت شده از مودی ( با سود یا بدون آن) می تواند از مصادیق شرعی اکل مال به باطل باشد، زیرا در مصوبه تصریحی به اینکه اضافه دریافتی از موکل با سود قانونی ظرف چه مدتی و با چه نرخی به مودی مسترد می گردد، صحبتی به میان نیامده است. مع الذالک با عنایت به ضرورت اتخاذ تصمیم فوری در مورد مصوبه، انصراف خویش را از بررسی وجوه شرعی قضیه اعلام و تقاضا دارد پرونده جهت بررسی جهات قانونی به هیاتهای تخصصی و نهایتاً هیات عمومی دیوان عدالت اداری ارسال گردد." متن مصوبات در قسمتهای مورد اعتراض به قرار زیر است: آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴: " ماده ۸- در موارد درخواست گواهی موضوع ماده ۳۴ قانون، اداره امور مالیاتی موظف است پس از بررسی و رسیدگی های لازم نتیجه رسیدگی را در قالب کاربرگی (فرمی) که حداقل دربرگیرنده اطلاعات هویتی، نوع و ارزش اموال و دارایی ها، نرخ و مبلغ مالیات متعلق باشد به مودی ابلاغ و در صورت پرداخت مالیات، گواهی موضوع ماده مذکور را جهت ارایه به مرجع ذی ربط صادر کند. ماده۱۳- چنانچه در خصوص میزان مالیات مشخصه بین مودی و اداره امور مالیاتی اختلاف باشد، پس از پرداخت مالیات تعیین شده ضمن صدور گواهی موضوع ماده ۳۴ قانون، اعتراض مودی قابل طرح در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده ۲۱۶، ۲۳۸، ۲۴۴، ۲۴۷، ۲۵۱ و ۲۵۱ مکرر قانون می باشد. در صورتی که طبق رای قطعی مراجع مذکور، مشخص شود مالیاتی اضافه پرداخت شده است، اضافه پرداختی مالیات با رعایت مقررات مسترد خواهد شد.- معاون اول رییس جمهور" در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت (حوزه معاونت حقوقی رییس جمهور) به موجب لایحه شماره ۶۶۰۹۲؍۳۷۱۵۷-۲۸؍۵؍۱۳۹۸ توضیح داده است که: " ۱- شاکی با استناد به مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم و قیاس مفاد این دو ماده با مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه مورد اعتراض، مدعی تعارض آنها با یکدیگر شده و در نتیجه خواستار ابطال دو ماده اخیرالذکر شده است. حال آن که اولاً: مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم در مقام بیان چگونگی صدور برگ تشخیص مالیات و نحوه اعتراض به آن بوده است، در حالی که مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه در مقام بیان صدور گواهی تجویز نقل و انتقال و سایر تصرفات در ماترک است. بنابراین موضوع مورد حکم مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ قانون و مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه متفاوت بوده و در نتیجه بروز تعارض و مغایرت میان آنها ممتنع و منتفی است. ثانیاً: مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه به هیچ وجه دلالتی بر عدم رعایت مفاد قانون مالیاتهای مستقیم از جمله مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ آن نداشته و از عدم ذکر اوصاف، لوازم و تکالیف مندرج در ماده ۲۳۷ قانون و مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه، به هیچ وجه نمی توان ساقط شدن این اوصاف، لوازم و تکالیف را نتیجه گرفت. ۲- در بخشی از دادخواست ارایه شده از سوی شاکی ادعای تعارض ماده ۱۳ آیین نامه با « اصول قانون اساسی، احکام شرعی و همچنین مقررات موضوعه» طرح شده اما مبنای این تعارض بیان نشده است و معلوم نیست که این تعارض با کدام اصول قانون اساسی و موازین شرعی بوده و دلیل آن از نظر شاکی چیست. علاوه بر آن منوط نمودن اعتراض احتمالی مودی به پرداخت مالیات تعیین شده که از نظر شاکی برخلاف ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم است، به هیچ وجه تعارض با ماده ۲۳۸ نداشته چرا که همان گونه که در بند پیشین معروض گردیده مقام و مورد ابتلا این مواد با هم متفاوت است و ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم و آیین نامه اجرایی آن ناظر بر مواردی است که وراث یا سایر اشخاص ذینفع، خواستار تصرف و یا نقل و انتقال در اموالی از ماترک باشند که وفق ماده ۲۶ قانون نسبت به تعیین مالیات و اخذ آن اقدام نشده باشد که در این خصوص ساز و کارهایی در آیین نامه پیش بینی شده است و این فرایند به هیچ وجه قابل انطباق و قیاس با فرایند تشخیص مالیات و اعتراض به آن ( موضوع مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم) نیست. نظر به مراتب فوق و با عنایت به اینکه در تصویب آیین نامه ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ هیچ گونه خروجی از مقررات و مفاد قانون صورت نپذیرفته و تعارضی میان مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه با احکام مندرج در قانون وجود ندارد، اتخاذ تصمیم شایسته دایر بر رد شکایت مطروحه مورد تقاضاست." ب) آقای حمیدرضا فتاحی به موجب دادخواستی ابطال ماده ۱۳ « آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " بند ۱۳ مقررات تصویب آیین نامه هیات وزیران به شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ موسوم به آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ که مشعر بر این است: « چنانچه در خصوص میزان مالیات مشخصه بین مودی و اداره امور مالیاتی اختلاف باشد، پس از پرداخت مالیات تعیین شده، ضمن صدور گواهی موضوع ماده ۳۴ قانون، اعتراض مودی قابل طرح در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع مواد ۲۱۶، ۲۳۸، ۲۴۴، ۲۴۷، ۲۵۱ و ۲۵۱ مکرر قانون می باشد در صورتی که طبق رای قطعی مراجع مذکور، مشخص شود مالیاتی اضافه پرداخت شده است، اضافه پرداختی مالیات با رعایت مقررات مسترد خواهد شد.» بی گمان یکی از حقوق مودیان مالیاتی برخورداری از دادخواهی مالیاتی عادلانه می باشد زیرا مودیان در مقابل دستگاه مالیات ستانی کشور از موقعیت ضعیف تری قرار دارند اما دستگاه مالیات ستانی از اقتدار و اختیارات گسترده و منحصر به فردی در زمینه تشخیص و وصول مالیات برخوردار است. این امتیاز ویژه و برخورداری از قدرت عمومی برای دستگاه مالیات ستانی کشور، این نگرانی را برای مودیان مالیاتی به وجودمی آورد که حقوق مودیان مالیاتی در مراجعه به این دستگاه توسط مامورین مالیاتی تضییع گردد بر همین اساس قانونگذار با عنایت به اینکه دادرسی مالیاتی یکی از مولفه های اساسی در کارکرد مطلوب یک نظام مالیاتی است در ماده ۲۴۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳؍۱۲؍۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی، مرجع رسیدگی و حل و فصل کلیه اختلافات مالیاتی را هیاتهای حل اختلاف مالیاتی (در دو مرحله بدوی و تجدیدنظر) تعیین نموده است. مقررات بند ۱۳ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب تیر ماه ۱۳۹۴ که بررسی تقاضای تجدید رسیدگی توسط اداره امور مالیاتی ( موضوع ماده ۲۳۸ قانون مذکور) یا طرح پرونده مودی در هیات حل اختلاف مالیاتی را (موضوع ماده ۲۴۴ قانون مذکور) اناطه به پرداخت مالیات مشخص (قطعی نشده) نموده مغایر با قواعد عمومی دادرسی در قانون مالیاتهای مستقیم و خلاف اصول دادرسی عادلانه می باشد. اولاً: سازمان امور مالیاتی نمی تواند هیچ گونه مالیاتی را قبل از قطعیت به حیطه وصول درآورد. بنابر مدلول ماده ۲۱۰ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی، مالیات قطعی شده با صدور برگ قطعی از سوی واحد مالیاتی باید ظرف ۱۰ روز پرداخت گردد. اگر مودی مالیاتی ظرف ده روز از پرداخت مالیات قطعی شده استنکاف نماید برگ اجرایی صادر می گردد. بنابراین تا زمانی که مالیات تعیین شده برای یک مالیات دهنده، قطعی نشده باشد سازمان امور مالیاتی برای مطالبه مالیات تعیین شده و اقدامات اجرایی در جهت وصول آن با محدودیتهای قانونی مواجه است. ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم به مالیات دهنده حق داده است که از ماخذ تشخیص مالیات، دلایل و اطلاعاتی که مبنای تشخیص مالیات قرار گرفته، چگونگی محاسبه مالیات و روش و مستندات آن آگاه شود و حتی به مودی حق داده است که بداند چه کسانی با چه هویت و مشخصات و سمتی، برگ تشخیص مالیات را صادر کرده اند. این تاکیدات برای آن است که مالیات دهنده بتواند در صورت لزوم، مانع قطعی شدن مالیاتی شود که مبنای قانونی ندارد یا فاقد مستندات و مدارک و ماخذ قانونی است. همچنین بنا بر مقررات ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص مودی حق دارد ظرف سی روز با ارایه دلایل و اسناد و مدارک کتباً از اداره امور مالیاتی تقاضای رسیدگی مجدد نماید. اداره امور مالیاتی چنانچه ادله و اسناد و مدارک ابرازی مودی را وارد تشخیص دهد جهت تعدیل مالیات مشخص مراتب را ظهر برگ تشخیص منعکس و به امضای مسیول مربوط و مودی می رسد و درآمد مشمول مالیات مستنداً به ماده ۲۳۹ همان قانون مختومه تلقی می گردد. اما اگر دلایل مودی برای تعدیل مالیات از کفایت لازم برخوردار نباشد پرونده امر بدون هیچ گونه قیدی- من جمله پرداخت مالیات به هیات حل اختلاف مالیاتی ارجاع می گردد. ثانیاً: پرداخت مالیات توسط مودی موجب مختومه شدن پرونده می گردد. نفس پرداخت یا ترتیب پرداخت مالیات توسط مودیان مالیاتی دلالت بر قبولی مالیات مشخصه از سوی اداره امور مالیاتی را دارد و موجب «مختومه» گردیدن پرونده می گردد. مستنداً به مقررات ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم در صورتی که مودی ظرف ۳۰ روز از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص، مالیات مشخصه را «پرداخت یا ترتیب پرداخت» آن را بدهد پرونده امر از لحاظ میزان درآمد مشمول مالیات مختومه تلقی می گردد. همچنین مستنداً به ماده ۲۷۰ قانون مذکور« ... ماموران مالیاتی که امر مالیاتی مختوم را مجدداً مورد اقدام قرار دهند به موجب حکم هیات رسیدگی به تخلفات به انفصال از خدمات دولت از یک الی چهار سال محکوم می شوند...». ثالثاً: حتی مالیات قطعی شده نیز قابلیت تقسیط را دارد. بنابر مقررات ماده ۱۶۷ قانون مالیاتهای مستقیم «سازمان امور مالیاتی می تواند نسبت به مودیانی که قادر به پرداخت بدهی مالیاتی خود اعم از اصل و جریمه به طور یک جا نیستند از تاریخ ابلاغ مالیات قطعی بدهی مربوط را حداکثر به مدت سه سال تقسیط نمایند.» دادنامه شماره ۱۳۲۶-۲۳؍۵؍۱۳۹۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز در مورد مشابه بند ۳ بخشنامه شماره ۵۱۰۷۶-۲۷؍۴؍۱۳۸۸ را که مودی جهت تجدیدنظر خواهی ( موضوع ماده ۲۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم) الزام به پرداخت مالیات مورد قبول می نمود، ابطال نموده است. رابعاً: با تفسیر موسع از اصل ۳۴ قانون اساسی دادخواهی مالیاتی در مراجع اختصاصی شبه قضایی که قانون تعیین نموده از مصادیق اصل مذکور می باشد و اشخاص می توانند جهت حل و فصل اختلافات مالیاتی تقاضای طرح پرونده را در این مراجع مالیاتی درخواست نمایند. بنابراین اناطه پرداخت مالیات جهت طرح پرونده در هیات حل اختلاف فاقد وجاهت قانونی می باشد. اعتراض به مالیات مشخصه و تقاضای دادرسی عادلانه در مراجع قانونی از حقوق بنیادین مودیان و منبعث از اصل ۳۴ قانون اساسی است که مقید به هیچ پیش شرطی نشده است. اصل ۳۴ قانون اساسی به صراحت اعلام داشته « دادخواهی حق مسلم هر فرد است و هر کس می تواند به منظور دادخواهی به دادگاه های صالح رجوع نماید. همه افراد ملت حق دارند این گونه دادگاه ها را در دسترس داشته باشند و هیچ کس را نمی توان از دادگاهی که به موجب قانون حق مراجعه به آن را دارد منع کرد.» با عنایت به اینکه هیاتهای حل اختلاف مالیاتی که به موجب ماده ۲۴۴ مرجع رسیدگی به کلیه اختلافات مالیاتی می باشد بنا بر تفسیر موسع از اصل ۳۴ هیاتهای حل اختلاف مالیاتی نیز از مصادیق این اصل می باشند، قانونگذار در قانون مالیاتهای مستقیم در مواد ۲۳۸، ۲۴۴، ۲۴۷، ۲۱۶، ۲۵۱ و ۲۵۱ مکرر مراحل دادرسی مالیاتی را تبیین نموده است. حضور در این مراجع مالیاتی به هیچ وجه مشروط به پرداخت مالیات نشده است. خامساً: مشروط نمودن پرداخت مالیات قطعی نشده جهت طرح در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی، یا تجدید رسیدگی توسط اداره امور مالیاتی موضوع ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم علاوه بر اینکه خلاف قانون می باشد و می تواند موجب توالی فساد گردد اطاله دادرسی را به همراه خواهد داشت. اناطه به پرداخت مالیات قطعی نشده جهت درخواست تجدید کارشناسی توسط اداره امور مالیاتی مربوطه (موضوع ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم) و یا طرح پرونده در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی موضوع مادتین ۲۴۴ و ۲۴۷ قانون مذکور و سپس فرایند استرداد مالیات در اجرای مقررات مواد ۲۴۲ و ۲۴۳ قانون مورد بحث، منصرف از مغایرت آن با قوانین مالیاتی و اصول دادرسی موجب اطاله دادرسی می شود. طولانی شدن فرایند دادرسی گذشته از اینکه نارضایتی مردم و مراجعان به نظام مالیاتی را به دنبال دارد محظوراتی در پرداخت مالیات مشخص (قطعی نشده) که محتمل است در تجدید قرار کارشناسی توسط اداره امور مالیاتی مربوطه یا طرح پرونده هیاتهای حل اختلاف مالیاتی ( بدوی و تجدیدنظر) رفع تعرض یا حداقل تعدیل گردد به وجود می آورد و مودیان را جهت استرداد مالیات پرداخت شده گرفتار بورکراسی اداری می نماید که احتمال توالی فساد در فرایند استرداد نیز وجود دارد. همچنین با عنایت به اینکه غالب مودیان به مالیات تشخیص شده توسط ادارات امور مالیاتی معترض می باشد مشروط نمودن اجابت درخواست تجدید رسیدگی یا طرح پرونده در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی به پرداخت بلاوجه مالیات و سپس فرایند استرداد آن موجب اختلال در نظم مالی و مالیاتی کشور و ایجاد کار مضاعف برای کارمندان اداری سازمان مالیاتی می گردد. مضافاً اینکه مقررات بند ۱۳ آیین نامه مورد بحث مخالف «اصل صرفه جویی» که یکی از اصول چهارگانه در اخذ مالیات است می باشد. منظور از اصل فوق آن است که در مالیاتها بایستی حتی مخارج وصول به حداقل تقلیل داده شود و به هر حال مخارج وصول فقط جزیی از مبلغ وصول مالیات باشد. اصل صرفه جویی در وصول مالیاتها و برقراری مالیات بر طبق اصول اقتصادی است که از یک طرف ناظر بر سازمان وصولی دولت بوده و از طرف دیگر نوع مالیاتها را در سیستم مالیاتی دولت مورد توجه قرار می دهد. بنابراین اصل مالیات و طریقه وصول آن باید طوری تنظیم شده باشد که تفاوت بین اصل مالیات پرداختی توسط مالیات دهنده و آنچه پس از کسر هزینه های مربوط تحویل خزانه دولت می گردد حداقل باشد. به عبارت دیگر مالیات باید طوری وصول شود که هزینه وصول آن نسبت ناچیزی از اصل مالیات باشد. یکی از علل مهمی که در ازدیاد هزینه وصول موثر است وجود افرادی است که به منظور برقراری و یا وصول یک مالیات در سازمان دولت انجام وظیفه می نمایند و قسمت اعظم وصولی مالیات صرف پرداخت حقوق و مستمری آنها می شود. با توجه به اینکه غالب پرونده های مالیاتی در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی منتهی به تعدیل و درصدی از آنها نیز منتهی به رفع تعرض می گردد فرایند استرداد مالیات اخذ شده مستلزم صرف وقت و هزینه های قابل توجهی برای سازمان امور مالیاتی می باشد که این امر به خودی خود نقض غرض و مغایر با اصل صرفه جویی می باشد. سادساً: قواعد آمره حاکم بر دادرسی مالیاتی در قانون مالیاتهای مستقیم تفکیک نگردیده و برای مالیات بر ارث و سایر مالیاتهای دیگر یکسان عمل می گردد. با توجه به اینکه قانونگذار در صدر ماده ۲۴۴ قانون مالیاتهای مستقیم تصریح نموده که هیاتهای حل اختلاف « مرجع حل و فصل کلیه اختلافات مالیاتی» می باشند. این قاعده قابل تسری به کلیه اختلافات مالیاتی اعم از مالیات بر اشخاص حقوقی، مشاغل، مستغلات، حق تمبر، درآمدهای اتفاقی، ارث، جرایم مالیاتی و سایر موارد نیز می باشد و فرقی بین اختلاف مالیاتی در موضوع مالیات بر ارث و غیر آن نمی باشد. بنابراین وضع قاعده خاص و مقید نمودن حکم مزبور به پرداخت مالیات صرفاً برای مودیان مالیات بر ارث جهت طرح پرونده و حل و فصل اختلاف در اداره امور مالیاتی (موضوع ماده ۲۳۸) یا هیاتهای حل اختلاف مالیاتی) موضوع مادتین ۲۴۴ و ۲۴۷ با موازین قانونی سازگاری ندارد. سابعاً: فلسفه وجودی هیات موضوع ماده ۲۱۶ شکایت مودی از اقدامات اجرایی می باشد. بنابراین زمانی که مالیات پرداخت شده باشد اساساً اقدام اجرایی صورت نگرفته که مودی بتواند از آن شکایت نماید و پرونده قابلیت طرح در این هیات را ندارد. منصرف از مواردی که ذکر شد مقررات بند ۱۳ آیین نامه مورد بحث دارای نوعی آشفتگی و تناقض می باشد که مبین این است تهیه کنندگان پیش نویس این آیین نامه در سازمان امور مالیاتی فاقد اطلاعات حقوقی و مالیاتی بوده اند به نحوی که حتی توجه ننموده اند مقررات ماده ۲۱۶ قانون مالیاتهای مستقیم ناظر به شکایت از اقدامات اجرایی می باشد ولاغیر. وقتی به موجب مقررات بند ۱۳ آیین نامه مورد بحث پرداخت مالیات صورت گرفته باشد دیگر اقدامات اجرایی علیه مودی صورت نگرفته که برای مودی طرح شکایت در هیات موضوع ماده ۲۱۶ موضوعیت داشته باشد. با فرض طرح پرونده در هیات موضع ۲۱۶ به علت فقد هرگونه عملیات اجرایی شکایت مودی مسموع نمی باشد. آنچه که در ترتیبات قانون برای حل و فصل اختلافهای مالیاتی مقرر گردیده این است که اگر مودی به تعیین مالیات مشخصه معترض باشد در اداره امور مالیاتی تقاضای تجدید رسیدگی می کند (موضوع ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم) چنانچه اعتراض مودی وارد تشخیص داده شد اختلاف در همان اداره امور مالیاتی حل و فصل و پرونده مختومه می گردد. اما اگر اداره امور مالیاتی اعتراض مودی را وارد نداند پرونده امر را به هیات حل اختلاف ( موضوع ماده ۲۴۴) ارجاع می دهد. رای صادره از هیات حل اختلاف قطعی می باشد مگر اینکه ظرف ۲۰ روز از سوی اداره امور مالیاتی یا مودی مورد اعتراض قرار گیرد. در صورت اعتراض یکی از طرفین و تقاضای تجدیدنظر خواهی پرونده امر در هیات حل اختلاف تجدیدنظر (موضوع ماده ۲۴۷) رسیدگی می گردد. آراء صادره هیاتهای تجدیدنظر قطعی و لازم الاجرا می باشد. بعد از رای اصداری هیات تجدیدنظر مودی یا اداره امور مالیاتی می تواند به علت «نقض رسیدگی» یا «نقض مقررات» ظرف یک ماه به شورای عالی مالیاتی شکایت و نقض رای تجدیدنظر را درخواست نماید. شکایت به شورای عالی مالیاتی موجب توقف اقدامات اجرایی نمی گردد. لکن اگر مودی از اقدامات اجرایی شکایت داشته باشد مراتب در هیات موضوع ماده ۲۱۶ قابل رسیدگی می باشد. آراء صادره از هیات مزبور قطعی و لازم الاجرا می باشد. تهیه کنندگان پیش نویس این آیین نامه در سازمان امور مالیاتی توجه نداشته اند که طرح پرونده در هیات موضوع ماده ۲۱۶ قانون مالیاتهای مستقیم مستلزم اقدامات اجرایی توسط اداره وصول اجرا و شکایت مودی از اقدامات اجرایی می باشد. این امر زمانی متصور است که فرایند قطعیت پرونده انجام شده باشد و برگ قطعی نیز با ترتیبات مقرر در ماده ۲۱۰ صادر و به مودی ابلاغ شده باشد و مودی مالیاتی نیز از پرداخت مالیات متعلقه در موعد مقرر ( ۱۰ روز) استنکاف نموده باشد که متعاقب آن برگ اجرایی توسط اداره وصول اجرا صادر و مراتب طبق ترتیباتی که در قانون مشخص شده از طریق قوه قهریه مالیات قطعی شده به حیطه وصول درآید. بنابراین با فرض رعایت بند ۱۳ آیین نامه مبنی بر اناطه پرداخت مالیات، طرح پرونده در هیات موضوع ماده ۲۱۶ دیگر موضوعیت نخواهد داشت. زیرا فلسفه وجودی هیات موضوع ماده ۲۱۶ رسیدگی به «شکایات از اقدامات اجرایی می باشد» زمانی که هیچ گونه اقدام اجرایی صورت نگرفته طرح پرونده در هیات موضوع ۲۱۶ سالبه به انتفاء موضوع خواهد بود. بنا بر موارد اشعاری و با پرهیز از تکرار مکررات همچنین با تاکید بر اینکه اناطه پرداخت مالیات قطعی نشده جهت طرح پرونده در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی خلاف قوانین مالیاتی و اصول دادرسی عادلانه، همچنین مخالف اصول حاکم بر حقوق اداری من جمله اصل انتظارات مشروع و اصل معقول بودن می باشد و برای مودیان مالیات بر ارث تکلیف مالایطاق است ابطال بند ۱۳ تصویب نامه هیات وزیران به شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ موسوم به آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ مورد استدعاست." در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ پرونده به هیات تخصصی اقتصادی، مالی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و هیات مذکور در خصوص خواسته شاکی مبنی بر تقاضای ابطال ماده ۸ « آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران، آن را خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات ندانسته است و به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ به موجب دادنامه شماره ۷۲۸ و ۷۲۷-۲۱؍۱۰؍۱۳۹۸ رای به رد شکایت شاکی صادر کرده است. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافته است. رسیدگی به ماده ۱۳ « آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران در دستور کار هیات عمومی دیوان عدالت اداری قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۶؍۲؍۱۳۹۸ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر مبنای ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی سال ۱۳۹۴، اشخاص موضوع این ماده مجاز نیستند قبل از اخذ گواهی پرداخت مالیات مربوط موضوع این قانون، اموال و دارایی های متوفی را به وراث یا موصی له تسلیم کنند و یا به نام آنها ثبت و یا معاملاتی راجع به اموال و دارایی های مزبور انجام دهند. نظر به اینکه آیین نامه اجرایی تبصره ۲ ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً در راستای اجرای حکم مقرر در ماده ۳۴ قانون فوق الذکر وضع شده و در ماده یاد شده نیز تسلیم اموال و دارایی های متوفی به وراث یا موصی له و یا ثبت و انجام معاملات راجع به اموال و دارایی های آنها منوط به پرداخت مالیات شده است، لذا حکم مقرر در ماده ۱۳ آیین نامه اجرایی تبصره ۲ ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مبنی بر طرح اعتراض مودّی در هیات حل اختلاف مالیاتی پس از پرداخت مالیات متعلقه، مغایر با قوانین و خارج از حدود اختیارات مرجع تصویب نبوده و ابطال نشد. محمدکاظم بهرامی- رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۴۰۱دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۱۳
نامشخص
رای شماره ۴۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۱۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۳۹۷/۰۶/۱۷ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۴۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۱۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۳۹۷/۰۶/۱۷ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۹/۰۳/۱۳ : تاریخ تصویب شماره دادنامه : ۴۰۱ تاریخ دادنامه: ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ شماره پرونده: ۹۷۰۲۵۸۱ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۷؍۶؍۱۳۹۷ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۷؍۶؍۱۳۹۷ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " وفق ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم، مالیات سازمانها و موسسات وابسته به شهرداریها که به موجب قانون برای انجام وظایف ذاتی شهرداری در امور عمومی، شهری و خدماتی تشکیل و صد درصد سرمایه و دارایی آن متعلّق به شهرداری است، با نرخ صفر میباشد. به بیان روشنتر، براساس بند «ب» ماده ۱۳۲ همین قانون، مودیان مشمول آن مکلّف به تسلیم اظهارنامه، دفاتر قانونی، اسناد و مدارک حسابداری به ترتیب مقرر در این قانون و در مواعد مشخص‌شده به سازمان امور مالیاتی کشور می باشند و سازمان مذکور نیز مکلّف به بررسی اظهارنامه و تعیین درآمد مشمول مالیات مودیان براساس مستندات، مدارک و اظهارنامه آنان است و پس از تعیین درآمد مشمول مالیات مودیان، مالیات آنها با نرخ صفر محاسبه می شود. با این همه، در بخشنامه مورد اعتراض، با این استدلال که سازمانهای وابسته به شهرداری از هر حیث وابسته به شهرداری می باشند و پیش بینی اساسنامه به مثابه شیوه نامه اداره سازمانهای وابسته به شهرداری است و شخصیت حقوقی مستقلی از شهرداری برای آنها ایجاد نمی کند،این سازمانها را کلاً از شمول مقررات قسمت اخیر ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم و محاسبه مالیات با نرخ صفر خارج نموده است. در حالی که در هیچ جای ماده ۲۸۰ قانون مذکور، اشاره ای به الزام سازمانهای وابسته به شهرداری به برخورداری از شخصیت مستقل حقوقی نسبت به شهرداری نشده و این ماده صرفاً تشکیل به موجب قانون برای انجام وظایف ذاتی شهرداری در امور عمومی، شهری و خدماتی و تعلّق صد درصد سرمایه و دارایی آنها به شهرداری را به عنوان دو شرط لازم برای محاسبه مالیات با نرخ صفر این سازمانها ذکر نموده است. لذا به دلیلمغایرت بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د با ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم،درخواست حذف و ابطال این بخشنامه را دارم. " متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است: " امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی ..... براساس مفاد نامه شماره ۲۳۵۶۹-۲۰؍۵؍۱۳۹۷ سازمان شهرداریها و دهیاریهای کشور، به موجب اختیارات ناشی از ماده ۵۴ قانون شهرداری، الگوی اساسنامه سازمانهای وابسته به شهرداریها تغییر یافته و سازمانهای ایجاد شده با الگوی مذکور فاقد شخصیت حقوقی مستقل می باشند. در تبصره ۱ ماده ۱ الگوی اساسنامه ابلاغی به صراحت قید گردیده است که سازمان از هر حیث وابسته به شهرداری می باشد. پیش بینی اساسنامه به مثابه شیوه نامه اداره سازمانهای وابسته در چارچوب اختیارات قانونی آن است و شخصیت حقوقی مستقلی از شهرداری برای سازمان ایجاد نمی کند.بنابراین از تاریخ اعمال مقررات اساسنامه جدید که به تایید سازمان شهرداری ها و دهیاری های کشور رسیده باشد، به دلیل عدم وجود شخصیت حقوقی مستقل، سازمانهای مذکور مشمول مقررات قسمت اخیر ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ نبوده و به عنوان بخشی از بدنه شهرداری فعالیت می نمایند.-معاون مالیاتهای مستقیم " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۴۷۱۳؍۲۱۲؍ص-۱۰؍۱۱؍۱۳۹۷ اعلام کرده است که: " به موجب ماده ۵۸۷ قانون تجارت: «موسسات و تشکیلات دولتی و بلدی به محض ایجاد و بدون احتیاج به ثبت، دارای شخصیت حقوقی می شوند.» با توجه به وجود این ماده، قانونگذار نیازی به بیان این شرط (دارا بودن شخصیت حقوقی مستقل) در ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم نداشته و به صورت مطلق مالیات موسسات و سازمانهای وابسته به شهرداری را با نرخ صفر در نظر گرفته است. با توجه به بند ۳ ماده ۲ قانون مالیاتهای مستقیم که شهرداریها براساس آن در شمار نهادهای خارج از شمول مالیاتهای موضوع این قانون آورده شده اند و مفاد نامه شماره ۲۳۵۶۹-۲۰؍۵؍۱۳۹۷ سازمان شهرداریها و دهیاریهای کشور مبنی بر اینکه الگوی اساسنامه سازمانهای وابسته به شهرداریها تغییر یافته و سازمانهایی که اساسنامه آنها منطبق با الگوی مذکور تصویب شده باشد، فاقد شخصیت حقوقی مستقل و در واقع به عنوان بخشی از بدنه شهرداری بوده و جزء بند ۳ ماده ۲ قانون مورد اشاره به شمار می‌آیند، بنابراین حکم مقرر در پاراگراف دوم ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم، سازمانها و موسساتی را شامل می شود که دارای شخصیت حقوقی مستقل از شهرداری بوده و سازمانها و موسساتی که جزء شهرداری و فاقد شخصیت حقوقی مستقل می باشند، مشمول عناوین مقرر در بند ۳ ماده ۲ قانون یاد شده تلقّی می گردند." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر اساس ماده ۲۸۰ قانون مالیات های مستقیم « مالیات سازمان ها و موسسات وابسته به شهرداری ها که به موجب قانون برای انجام وظایف ذاتی شهرداری در امور عمومی، شهری و خدماتی تشکیل و صد درصد سرمایه و دارایی آن متعلّق به شهرداری است، با نرخ صفر می باشد» نظر به اینکه برخلاف حکم مقرر در ماده ۲۸۰ قانون مالیات های مستقیم، به موجب بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۷؍۶؍۱۳۹۷ معاون مالیات های مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور، اعلام شده است که سازمانهای وابسته به شهرداریهابه دلیل عدم برخورداری از شخصیت حقوقی مستقل، مشمول مقررات قسمت اخیر ماده ۲۸۰ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ نمی باشد، بخشنامه مذکور خلاف قانون است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. مرتضی علی اشراقی- هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۴۰۰دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۱۳
نامشخص
رای شماره ۴۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۱۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: حذف عبارت «صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی» از ماده ۱ ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم (ابلاغ شده به موجب بخشنامه شماره ۴۱۶۷؍۲۰۰-۱۳۹۱/۰۳/۰۱) رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۴۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۱۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: حذف عبارت «صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی» از ماده ۱ ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم (ابلاغ شده به موجب بخشنامه شماره ۴۱۶۷؍۲۰۰-۱۳۹۱/۰۳/۰۱) رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۹/۰۳/۱۳ : تاریخ تصویب شماره دادنامه : ۴۰۰ تاریخ دادنامه: ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ شماره پرونده: ۹۷۰۲۷۸۶ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: حذف عبارت «صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی» از ماده ۱ ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم (ابلاغ شده به موجب بخشنامه شماره ۴۱۶۷؍۲۰۰-۱؍۳؍۱۳۹۱) رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی حذف عبارت «صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی» از ماده ۱ ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم (ابلاغ شده به موجب بخشنامه شماره ۴۱۶۷؍۲۰۰-۱؍۳؍۱۳۹۱)» رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " برمبنای ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم،اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانکها و سایر موسسات اعتباری منوط به اخذ گواهیهای مشخصی خواهد بود و براساس تبصره ذیل همین ماده: «ضوابط اجرایی این تبصره توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین و ابلاغ خواهد شد.» در ماده ۱ ضوابط اجرایی مربوطه،اعطای هرگونه تسهیلات و یا ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی یا صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی منوط به اخذ گواهیهای ذکر شده در تبصره گردیده که حتی اگر با تفسیر موسعی از قانون، «ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبار اسنادی» را هم به عنوان نوعی تسهیلات بانکی محسوب کنیم، باز هم نمی توان صدور ضمانت نامه های بانکی را اعطای تسهیلات بانکی محسوب داشت. لذا از آنجا که افزودن عبارت «صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی و ریالی»، مصداق بارز تجاوز از حکم مقنّن و مغایر با مفادتبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم می باشد،درخواست حذف عبارت مذکور از ماده ۱ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم ارایه می گردد. " متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است: " ماده ۱-اعطای هرگونه تسهیلات و یا ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی یا صدورضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی یا ریالی، توسط بانکها و موسسات اعتباری غیربانکی که از این پس به اختصار موسسه اعتباری نامیده می شوند، به کلّیه اشخاص حقوقی و حقیقی (صاحبان مشاغل) موضوع قانون مالیاتهای مستقیم، برای اشخاص حقوقی از مبلغ سه میلیارد ریال و بالاتر و برای اشخاص حقیقی از مبلغ یک میلیارد ریال و بالاتر ظرف مدت یک سال شمسی، مقررات تبصره یک ماده ۱۸۶ قانون مذکور می باشد. " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۳۲۴۰؍۲۱۲؍د-۳۱؍۱؍۱۳۹۸ توضیح داده است: " به موجب تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم، اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانکها و سایر موسسات اعتباری منوط به اخذ گواهی های ذیل خواهد بود: الف- گواهی پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده. ب- گواهی اداره امور مالیاتی مربوط، مبنی بر وصول نسخه ای از صورتهای مالی ارایه شده به بانکها و سایر موسسات اعتباری. بر این اساس سازمان امور مالیاتی کشور بر پایه اختیار و صلاحیت قانونی حاصل از آیین نامه اجرایی بند (الف) ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه جمهوری اسلامی ایران، با همکاری بانک مرکزی اقدام به صدور ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم نموده است و همان گونه که مستحضرید بانکها پس از اعتبارسنجی مشتریان خود اقدام به صدور ضمانت نامه در وجه آنان می نمایند. حال با لحاظ فلسفه وضع ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ۱ آن، بدیهی است که امکان صدور این ضمانت نامه ها برای اشخاص بدهکار مالیاتی از سوی بانکها وجود دارد و این پرسش از شاکی مطرح میگردد که چرا سازمان امور مالیاتی نباید هیچ نقشی در فرآیند بررسی اعتبار مشتریان بانک، لاقل از حیث مالیاتی داشته باشد. ضمن آن که بدون اعمال نظارت این سازمان از طریق صدور مفاصاحساب موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم و ضوابط اجرایی تبصره مذکور، امکان پی بردن به تمکن و اعتبار ارایه دهندگان اسناد یاد شده وجود ندارد و از راه الزام اشخاص به اخذ مفاصاحساب می توان مانع ازفرار مالیاتی و شرکت بدهکاران مالیاتی در معاملات دولتی گردید. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر مبنای تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیات های مستقیم،اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانکها و سایر موسسات اعتباری به اخذ گواهی پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده و اخذ گواهی اداره امور مالیاتی مربوط مبنی بر وصول نسخه ای از صورتهای مالی ارایه شده به بانکها و سایر موسسات اعتباری منوط شده است. نظر به اینکه به موجب بند ۱ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم، ایجادتعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی یا صدور ضمانت نامه‌های بانکی اعم از ارزی یا ریالی توسط بانکها و موسسات اعتباری غیربانکی نیز مشمول مقررات تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مذکور اعلام شده و این امر به منزله توسعه دامنه شمول حکم مقرر در تبصره قانونی فوق می باشد، بنابراین عبارت مورد شکایت در بخشنامه شماره ۴۱۶۷؍۲۰۰-۱؍۳؍۱۳۹۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی خلاف قانون و خارج از اختیارات و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. مرتضی علی اشراقی- هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۴۰۱دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۳/۱۳
معتبر
ابطال بخشنامه شماره /230/30660د-1397/06/17 معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور
رای شماره ۴۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۱۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۳۹۷/۰۶/۱۷ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۹/۰۳/۱۳ : تاریخ تصویب شماره دادنامه : ۴۰۱ تاریخ دادنامه: ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ شماره پرونده: ۹۷۰۲۵۸۱ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۷؍۶؍۱۳۹۷ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۷؍۶؍۱۳۹۷ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " وفق ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم، مالیات سازمانها و موسسات وابسته به شهرداریها که به موجب قانون برای انجام وظایف ذاتی شهرداری در امور عمومی، شهری و خدماتی تشکیل و صد درصد سرمایه و دارایی آن متعلّق به شهرداری است، با نرخ صفر میباشد. به بیان روشنتر، براساس بند «ب» ماده ۱۳۲ همین قانون، مودیان مشمول آن مکلّف به تسلیم اظهارنامه، دفاتر قانونی، اسناد و مدارک حسابداری به ترتیب مقرر در این قانون و در مواعد مشخص‌شده به سازمان امور مالیاتی کشور می باشند و سازمان مذکور نیز مکلّف به بررسی اظهارنامه و تعیین درآمد مشمول مالیات مودیان براساس مستندات، مدارک و اظهارنامه آنان است و پس از تعیین درآمد مشمول مالیات مودیان، مالیات آنها با نرخ صفر محاسبه می شود. با این همه، در بخشنامه مورد اعتراض، با این استدلال که سازمانهای وابسته به شهرداری از هر حیث وابسته به شهرداری می باشند و پیش بینی اساسنامه به مثابه شیوه نامه اداره سازمانهای وابسته به شهرداری است و شخصیت حقوقی مستقلی از شهرداری برای آنها ایجاد نمی کند،این سازمانها را کلاً از شمول مقررات قسمت اخیر ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم و محاسبه مالیات با نرخ صفر خارج نموده است. در حالی که در هیچ جای ماده ۲۸۰ قانون مذکور، اشاره ای به الزام سازمانهای وابسته به شهرداری به برخورداری از شخصیت مستقل حقوقی نسبت به شهرداری نشده و این ماده صرفاً تشکیل به موجب قانون برای انجام وظایف ذاتی شهرداری در امور عمومی، شهری و خدماتی و تعلّق صد درصد سرمایه و دارایی آنها به شهرداری را به عنوان دو شرط لازم برای محاسبه مالیات با نرخ صفر این سازمانها ذکر نموده است. لذا به دلیلمغایرت بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د با ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم،درخواست حذف و ابطال این بخشنامه را دارم. " متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است: " امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی ..... براساس مفاد نامه شماره ۲۳۵۶۹-۲۰؍۵؍۱۳۹۷ سازمان شهرداریها و دهیاریهای کشور، به موجب اختیارات ناشی از ماده ۵۴ قانون شهرداری، الگوی اساسنامه سازمانهای وابسته به شهرداریها تغییر یافته و سازمانهای ایجاد شده با الگوی مذکور فاقد شخصیت حقوقی مستقل می باشند. در تبصره ۱ ماده ۱ الگوی اساسنامه ابلاغی به صراحت قید گردیده است که سازمان از هر حیث وابسته به شهرداری می باشد. پیش بینی اساسنامه به مثابه شیوه نامه اداره سازمانهای وابسته در چارچوب اختیارات قانونی آن است و شخصیت حقوقی مستقلی از شهرداری برای سازمان ایجاد نمی کند.بنابراین از تاریخ اعمال مقررات اساسنامه جدید که به تایید سازمان شهرداری ها و دهیاری های کشور رسیده باشد، به دلیل عدم وجود شخصیت حقوقی مستقل، سازمانهای مذکور مشمول مقررات قسمت اخیر ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ نبوده و به عنوان بخشی از بدنه شهرداری فعالیت می نمایند.-معاون مالیاتهای مستقیم " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۴۷۱۳؍۲۱۲؍ص-۱۰؍۱۱؍۱۳۹۷ اعلام کرده است که: " به موجب ماده ۵۸۷ قانون تجارت: «موسسات و تشکیلات دولتی و بلدی به محض ایجاد و بدون احتیاج به ثبت، دارای شخصیت حقوقی می شوند.» با توجه به وجود این ماده، قانونگذار نیازی به بیان این شرط (دارا بودن شخصیت حقوقی مستقل) در ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم نداشته و به صورت مطلق مالیات موسسات و سازمانهای وابسته به شهرداری را با نرخ صفر در نظر گرفته است. با توجه به بند ۳ ماده ۲ قانون مالیاتهای مستقیم که شهرداریها براساس آن در شمار نهادهای خارج از شمول مالیاتهای موضوع این قانون آورده شده اند و مفاد نامه شماره ۲۳۵۶۹-۲۰؍۵؍۱۳۹۷ سازمان شهرداریها و دهیاریهای کشور مبنی بر اینکه الگوی اساسنامه سازمانهای وابسته به شهرداریها تغییر یافته و سازمانهایی که اساسنامه آنها منطبق با الگوی مذکور تصویب شده باشد، فاقد شخصیت حقوقی مستقل و در واقع به عنوان بخشی از بدنه شهرداری بوده و جزء بند ۳ ماده ۲ قانون مورد اشاره به شمار می‌آیند، بنابراین حکم مقرر در پاراگراف دوم ماده ۲۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم، سازمانها و موسساتی را شامل می شود که دارای شخصیت حقوقی مستقل از شهرداری بوده و سازمانها و موسساتی که جزء شهرداری و فاقد شخصیت حقوقی مستقل می باشند، مشمول عناوین مقرر در بند ۳ ماده ۲ قانون یاد شده تلقّی می گردند." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر اساس ماده ۲۸۰ قانون مالیات های مستقیم « مالیات سازمان ها و موسسات وابسته به شهرداری ها که به موجب قانون برای انجام وظایف ذاتی شهرداری در امور عمومی، شهری و خدماتی تشکیل و صد درصد سرمایه و دارایی آن متعلّق به شهرداری است، با نرخ صفر می باشد» نظر به اینکه برخلاف حکم مقرر در ماده ۲۸۰ قانون مالیات های مستقیم، به موجب بخشنامه شماره ۳۰۶۶۰؍۲۳۰؍د-۱۷؍۶؍۱۳۹۷ معاون مالیات های مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور، اعلام شده است که سازمانهای وابسته به شهرداریهابه دلیل عدم برخورداری از شخصیت حقوقی مستقل، مشمول مقررات قسمت اخیر ماده ۲۸۰ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ نمی باشد، بخشنامه مذکور خلاف قانون است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود. مرتضی علی اشراقی- هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۳۳۱-۱۳۹۹دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۳۰
معتبر
رای شماره ۳۳۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم و بندهای ۳ و ۲ طرح شماره ۷۶/۱۶۵/۲۰-۱۳۸۳/۰۶/۲۹ شورای اسلامی شهر اهواز)
رای شماره ۳۳۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم و بندهای ۳ و ۲ طرح شماره ۷۶/۱۶۵/۲۰-۱۳۸۳/۰۶/۲۹ شورای اسلامی شهر اهواز) ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۳۳۱ تاریخ دادنامه: ۱۳۹۹/۲/۳۰ شماره پرونده: ۹۸۰۱۰۵۱ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: خانم ناهید ارفع موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم و بندهای ۳ و ۲ طرح شماره ۷۶/۱۶۵/۲۰-۱۳۸۳/۶/۲۹ شورای اسلامی شهر اهواز گردش کار: ۱- شاکی ابتدایاً درخواست ابطال ماده ۶۴ قانون مالیات های مستقیم را تقاضا کرده است و در پاسخ به اخطاریه رفع نقص مورخ ۱۳۹۸/۴/۱۷ مدیر دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری، ابطال بندهای ۳ و ۲ از مصوبه شورای اسلامی شهر اهواز را به جهت مغایرت با قانون مدیریت پسماند و آیین نامه اجرایی آن درخواست کرده است و در راستای تبیین خواسته خود، اعلام کرده است که شهرداری اهواز هم زمان با وصول عوارض نوسازی و عوارض بهای خدمات پسماند، عوارض بهای خدمات شهری را نیز اخذ می کند که این موضوع غیر قانونی می باشد. متن مقرره های مورد اعتراض به شرح زیر است: " ماده ۶۴ قانون مالیات های مستقیم: تعیین ارزش معاملاتی املاک بر عهده کمیسیون تقویم املاک می باشد. کمیسیون مذکور موظف است ارزش معاملاتی موضوع این قانون را در سال اول معادل ۲ درصد میانگین قیمت های روز منطقه با لحاظ ملاک های زیر تعیین کند. این شاخص هر سال به میزان دو واحد درصد افزایش می یابد تا زمانی که ارزش معاملاتی هر منطقه به بیست درصد میانگین قیمت های روز املاک برسد. بند ۲ مصوبه شورای اسلامی شهر اهواز: صاحبان املاک که بهای خدمات و عوارض نوسازی خود را در سال تحقق به شهرداری پرداخت نمایند بهای خدمات سالیانه آنها معادل یک برابر عوارض نوسازی محاسبه و اخذ خواهد شد. بند ۳ مصوبه شورای اسلامی شهر اهواز: در صورتی که بهای خدمات و عوارض نوسازی اعم از مسکونی و غیر مسکونی محقق شود و مودی نسبت به پرداخت آنها در سال مزبور اقدام نکند هر سال معادل ۵۰% مبلغ عوارض نوسازی به بهای خدمات مربوطه افزوده خواهد شد." ۳- رسیدگی به این درخواست به هیات عمومی ارجاع می شود و با توجه به حدود صلاحیت و اختیارات هیات عمومی دیوان عدالت اداری پرونده در دستور کار هیات عمومی دیوان عدالت اداری قرار می گیرد. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۹/۲/۳۰ با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی نظر به اینکه مطابق ماده ۹۸ قانون آیین دادرسی دادگاه های عمومی و انقلاب در امور مدنی، « تغییر خواسته بدون منشا واحد با خواسته اولیه» قابل پذیرش نیست و در پرونده حاضر، شاکی در دادخواست تقدیمی، ابطال ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم را درخواست کرده است که با لحاظ اصول ۱۷۳ و ۱۷۰ قانون اساسی و مواد ۱۲ و ۱۰ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ قابل رسیدگی در دیوان عدالت اداری و هیات عمومی آن نیست و با توجه به اینکه شاکی متعاقب دادخواست اولیه، خواسته را به ابطال موادی از مصوبه شورای اسلامی شهر اهواز تغییر داده است، بنابراین چون اساساً موضوع مشمول حکم ماده ۹۸ قانون آیین دادرسی دادگاه های عمومی و انقلاب در امور مدنی قرار نمی گیرد و خواسته اولیه نیز قابل استماع در دیوان عدالت اداری نیست، موضوع در وضعیت فعلی قابل طرح و رسیدگی در هیات عمومی دیوان عدالت اداری تشخیص نشد. مرتضی علی اشراقی-معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۳۳۴دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۳۰
نامشخص
رای شماره ۳۳۴ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه های شماره ۴۰۹۵۸/۲۴۳/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۰ و ۱۸۰۹۰/۲۵۰/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۴ و مصوبه کمیته تخصصی سرمایه انسانی سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۳۳۴ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه های شماره ۴۰۹۵۸/۲۴۳/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۰ و ۱۸۰۹۰/۲۵۰/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۴ و مصوبه کمیته تخصصی سرمایه انسانی سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ : تاریخ تصویب شماره دادنامه: ۳۳۴ تاریخ دادنامه: ۱۳۹۹/۲/۳۰ شماره پرونده: ۹۷۰۱۳۳۷ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای احمد عموزاده خلیلی با وکالت آقای ناصر یوسفی هزاری موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه های شماره ۴۰۹۵۸/۲۴۳/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۰ و ۱۸۰۹۰/۲۵۰/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۴ و مصوبه کمیته تخصصی سرمایه انسانی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: ۱- آقای ناصر یوسفی هزاری به وکالت از آقای احمد عموزاده خلیلی به موجب دادخواستی ابطال نامه های شماره ۴۰۹۵۸/۲۴۳/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۰ و ۱۸۰۹۰/۲۵۰/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۴ و مصوبه کمیته تخصصی سرمایه انسانی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " شاکی مدعی است بر اساس اعلام موافقت کمیته سرمایه انسانی سازمان امور مالیاتی در مقطع کارشناسی ارشد ثبت نام نموده لیکن چهار ماه بعد از موافقت آن کمیته نامه ای مبنی بر اعلام مخالفت صادر می گردد که مخالفت به ایشان اعلام نشده و هزینه صرف ادامه تحصیل نموده و اعلام موافقت اولیه برای وی حق مکتسب ایجاد نموده ولیکن مخالفت بعدی موجب ورود ضرر و زیان مادی به وی شده است ضمن اینکه ادعا گردیده که اعلام مخالفت با ماده ۶۱، بند ۵ ردیف (ب) ماده ۱۱۶ و ماده ۷۰ قانون مدیریت خدمات کشوری مغایرت دارد. " ۲- رسیدگی به این درخواست به هیات عمومی ارجاع می شود و با توجه به حدود صلاحیت و اختیارات هیات عمومی دیوان عدالت اداری پرونده در دستور کار هیات عمومی قرار می گیرد. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۹/۲/۳۰ با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی نظر به اینکه ابطال نامه های شماره ۴۰۹۵۸/۲۴۳/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۰ و ۱۸۰۹۰/۲۵۰/د-۱۳۹۴/۱۱/۱۴ و مصوبه کمیته تخصصی سرمایه انسانی سازمان امور مالیاتی کشور راجع به آقای احمد عموزاده خلیلی ، از مصادیق مقررات موضوع بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ محسوب نمی شود، لذا موضوع شکایت و خواسته شاکی قابل رسیدگی و اتّخاذ تصمیم در هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیست و پرونده جهت رسیدگی موردی به شعبه دیوان عدالت اداری ارجاع می شود. مرتضی علی اشراقی-معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۳۴۴دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۳۰
نامشخص
رای شماره ۳۴۴ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال مکاتبه های شماره ۲۵۶۰۷؍۲۳۲؍ص-۱۳۹۱/۱۲/۲۰ و ۷۲۵۸؍۲۳۰؍د-۱۳۹۲/۰۳/۲۲ سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۳۴۴ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال مکاتبه های شماره ۲۵۶۰۷؍۲۳۲؍ص-۱۳۹۱/۱۲/۲۰ و ۷۲۵۸؍۲۳۰؍د-۱۳۹۲/۰۳/۲۲ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۳۹۹/۰۲/۳۰ : تاریخ تصویب شماره دادنامه : ۳۴۴ تاریخ دادنامه: ۳۰؍۲؍۱۳۹۹ شماره پرونده: ۹۷۰۰۹۲۷ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای علی اصغر کاشفی موضوع شکایت و خواسته: ابطال مکاتبه های شماره ۲۵۶۰۷؍۲۳۲؍ص-۱۳۹۱/۱۲/۲۰ و ۷۲۵۸؍۲۳۰؍د-۱۳۹۲/۰۳/۲۲ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال مکاتبه های شماره ۲۵۶۰۷؍۲۳۲؍ص-۲۰؍۱۲؍۱۳۹۱ و ۷۲۵۸؍۲۳۰؍د-۲۲؍۳؍۱۳۹۲ سازمان امور مالیاتی کشور از تاریخ تصویب را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " ۱- طبق مکاتبات مورد شکایت، معافیت مالیاتی موضوع ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران شامل دستگاه های اجرایی مستقر در مناطق آزاد تجاری–صنعتی نیز شده است. این امر خلاف منطوق ماده ۱۳ قانون یاد شده است. زیرا طبق این ماده، اشخاص حقیقی و حقوقی در صورتی که در منطقه آزاد فعالیت اقتصادی داشته باشند و برای آنها مجوز فعالیت صادر شده باشد، مشمول معافیت موضوع این ماده می گردند. این در حالی است که براساس ماده ۱۱ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی، فعالیت اقتصادی فعالیتی است که برای آن مجوز صادر می شود و با توجه به اینکه دستگاه های اجرایی برای فعالیت خود نیاز به اخذ مجوز از مناطق آزاد ندارند، نمی توان آنها را مشمول عنوان فعالیت اقتصادی دانست. از سوی دیگر صدور مجوز توسط سازمان منطقه آزاد طبق ماده ۱۱ قانون فوق برای مشاغلی است که متصدی مستقیم ندارند. در حالی که دستگاه های اجرایی متصدی مستقیم داشته و تابع قوانین استخدامی هستند. بنابراین صدور مجوز هم برای آنها عملاً امکان پذیر نیست. ۲- طبق بند «ت» ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم: «شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی فعال در مناطق آزاد و سایر مناطق کشور تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موقع مقرر قانونی است.» و از سوی دیگر حکم ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم ناظر به اشخاص حقوقی غیردولتی است. بنابراین سازمان مناطق آزاد با ماهیت دولتی خود نمی تواند اظهارنامه مالیاتی تسلیم و در نتیجه نمی تواند مشمول معافیت مالیاتی شود و مکاتبات مورد شکایت از این جهت نیز خلاف قانون است. " در پی اخطار رفع نقصی که از طرف دفتر هیات عمومی و هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری، برای شاکی ارسال شده بود، وی به موجب لایحه ای که به شماره ۹۷-۹۲۷-۱ مورخ ۱؍۵؍۱۳۹۷ ثبت این دفتر شده پاسخ داده است که: " بازگشت به ایراد رفع نقص مربوط به پرونده کلاسه شماره ۹۷۰۹۹۸۰۹۰۵۸۰۰۳۶۶ به شماره پیگیری ۹۷۰۰۹۲۷ بدین وسیله مراتب به شرح ذیل جهت دستور الحاق به پرونده به حضور تقدیم می گردد. با عنایت به رای شماره ۲۰۹۰؍۴؍۳۰-۲۴؍۳؍۱۳۷۴ شورای عالی مالیاتی به این شرح: گزارش شماره ۳۵۵۴-۵؍۳۰-۱۶؍۹؍۱۳۷۲ و ۳۶۸۱-۵؍۳۰-۷؍۱۰؍۱۳۷۲ دفتر فنی مالیاتی عنوان معاونت درآمدهای مالیاتی در خصوص ابهامات مربوط به موارد شمول یا عدم شمول معافیت موضوع ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۷؍۲؍۱۳۷۲ مجلس شورای اسلامی حسب ارجاع معاونت مذکور در جلسه مورخ ۲۰؍۳؍۱۳۷۴ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی که خلاصه موارد ابهام به شرح زیر می باشد مطرح است: «۱- آیا حقوق بگیران صاحبان مشاغل که در منطقه آزاد تجاری به فعالیت اقتصادی اشتغال دارند مشمول معافیت مقرر در ماده قانونی یاد شده می باشند یا خیر؟ ۲- در مورد شخص حقیقی که حایز شرایط به شرح مذکور در صدر ماده قانونی فوق است در صورت فوت آیا به دارایی های وی در این مناطق مالیات بر ارث تعلق می گیرد؟ ۳- آیا شخص حقوقی حایز شرایط مذکور در صدر ماده ۱۳ قانون اشاره شده در صورت انحلال مشمول مالیات بر درآمد دوره انحلال خواهد شد؟ ۴- سرمایه شرکتهای سهامی و مختلف سهامی حایز شرایط به شرح مذکور در صدر ماده ۱۳ قانون فوق در موقع تاسیس شرکت یا افزایش سرمایه مشمول حق تمبر موضوع ماده ۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم می گردد یا خیر؟ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی پس از بحث و مشاوره نسبت به موارد یاد شده شرح آتی اعلام رای می نماید: با توجه به مفاد ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مبنی بر معافیت هر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ مندرج در مجوز به طور کلی هر نوع فعالیت اقتصادی اشخاص حقیقی یا حقوقی که صرفاً در حدود مجوزهای کسب و کار صادره مربوط اعم از شغلی یا استخدامی و یا بر اساس پروانه های تاسیس و یا بهره برداری واحدهای تولیدی و صنعتی در مناطق مذکور انجام می پذیرد از پرداخت مالیات بر درآمد در مقرر مدت معاف می باشد همچنین کلیه اموال و دارایی های اشخاص مزبور نیز که منحصراً در ارتباط با فعالیت اقتصادی موصوف آنها بوده و ضمناً در مناطق یاد شده مستقر باشند از معافیت مقرر برخوردار خواهند بود.» همان گونه که در سوال ۱ مندرج در این رای مشخص شده است حقوق بگیران صاحبان مشاغل مخاطب برای معافیت مالیاتی موضوع ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران محسوب شده اند و عنوان حقوق بگیران صاحبان مشاغل نمی توان بر شاغلین دستگاه های اجرایی تسری یابد زیرا صاحبان مشاغل در قانون مالیات های مستقیم مانند ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ توصیف شده اند. از این رو صرف صدور مجوز سازمانهای مناطق آزاد مستندی به منظور اعمال معافیت یاد شده برای حقوق بگیران دستگاه های اجرایی به حساب نمی آید کما اینکه هم اکنون نیز سازمان های مناطق آزاد برای برخی از واحدهای تابعه دستگاه های اجرایی واقع در محدوده مجوز فعالیت اقتصادی صادر و به تبع آن شاغلین آنها را از مالیات حقوق معاف می سازند. علیهذا با توجه به موارد مطروحه تاکید می گردد اگر چه تصویب نامه یا آیین نامه ای مختص شمولیت دستگاه های اجرایی و واحدهای وابسته به آنان از معافیت مالیاتی حقوق بگیران صاحبان مشاغل در دست نمی باشد اما مکاتبه شماره ۷۲۵۸؍۲۳۰؍د-۲۲؍۳؍۱۳۹۲ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به ویژه در پاراگراف دوم که عنوان می دارد: « بنابراین درآمد حقوق کارکنان واحدهایی که با کسب مجوز در مناطق مذکور ایجاد و بابت اشتغال در مناطق موصوف حقوق دریافت می دارند به مدت ۲۰ سال از تاریخ مندرج در مجوز مذکور معاف خواهند بود.» با نظر به اطلاق عام عنوان «درآمد حقوق کارکنان واحدهایی که با مجوز ...» بر کلیه کارکنان اعم از دولتی و غیر دولتی، تسری معافیت بر درآمد حقوق دستگاه های اجرایی را متبادر ساخته و اقدام مشترک ادارات امور مالیاتی ( در حوزه جغرافیایی مناطق آزاد تجاری- صنعتی) در این خصوص به طور عام الشمول فعلیت یافتن معافیت حقوق بگیران دستگاه های اجرایی را مستند می سازد و نشان دهنده نظامات استقرار یافته و رویه ای مشترک در این خصوص می باشد که مستفاد از ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری قابل رسیدگی در هیات عمومی دیوان عدالت اداری است." متن مقرره های مورد اعتراض به شرح زیر است: " مکاتبه شماره ۲۵۶۰۷؍۲۳۲؍ص-۲۰؍۱۲؍۱۳۹۱ مدیرکل دفتر تشخیص و حسابرسی سازمان امور مالیاتی کشور: معاون محترم سرمایه‌های انسانی بانک تجارت احتراماً عطف به نامه شماره ۱۵۰۴۵۷۴-۳۰؍۱۱؍۱۳۹۱ درخصوص مناطقی که ۱۰۰% و یا ۵۰% مالیات حقوق کارکنان در آن از پرداخت مالیات معاف است به آگاهی می‌رساند: ۱- به موجب ماده ۱۳قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۷؍۶؍۱۳۷۲ مجلس شورای اسلامی، درآمد حقوق کارکنان واحدهایی که با کسب مجوز در مناطق مذکور ایجاد و براساس مجوزهای استخدامی و حکم رسمی بابت اشتغال در مناطق موصوف پرداخت میگردد از تاریخ صدور مجوز توسط منطقه به مدت ۲۰ سال از پرداخت مالیات معاف می باشد. ۲- براساس ماده ۹۲ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۲۷؍۱۱؍۱۳۸۰ پنجاه درصد مالیات حقوق کارکنان شاغل در مناطق کمتر توسعه یافته طبق فهرست سازمان مدیریت و برنامه ریزی کشور بخشوده می شود. فهرست مذکور به موجب تصویب نامه شماره ۷۶۲۲۹؍ت ۴۰۹۹۶ ه-۱۰؍۴؍۱۳۸۸ برای برنامه چهارم توسعه اقتصادی به تصویب هیات وزیران رسیده و طی بخشنامه شماره ۵۴۸۲۹؍۲۱۰-۳۱؍۵؍۱۳۸۸ این سازمان ابلاغ گردید. مکاتبه شماره ۷۲۵۸؍۲۳۰؍د-۲۲؍۳؍۱۳۹۲ معاون مالیاتهای مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور: احتراماً به منظور هماهنگی در رسیدگی به پرونده های مالیاتی مودیان مستقر در مناطق آزاد تجاری مراتب زیر را به آگاهی می رساند: با عنایت به رای شماره ۲۰۹۰؍۴؍۳۰-۲۴؍۳؍۱۳۷۴ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی، با توجه به مفاد ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی جمهوری اسلامی ایران مبنی بر معافیت هر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ مندرج در مجوز، به طور کلّی هر نوع فعالیت اقتصادی اشخاص حقیقی یا حقوقی که صرفاً در حدود مجوزهای کسب و کار صادره مربوط اعم از شغلی یا استخدامی و یا بر اساس پروانه های تاسیس و یا بهره برداری واحدهای تولیدی و صنعتی در مناطق مذکور انجام می پذیرد از پرداخت مالیات بر درآمد در مدت مقرر (۲۰ سال از تاریخ صدور مجوز) معاف می باشد. بنابراین درآمد حقوق کارکنان واحدهایی که با کسب مجوز در مناطق مذکور ایجاد و بابت اشتغال در مناطق موصوف حقوق دریافت می دارند به مدت ۲۰ سال از تاریخ مندرج در مجوز مذکور معاف خواهند بود. شایان ذکر است معافیت مالیاتی مورد نظر ناظر به مواردی است که حقوق بگیر صرفاً در محدوده جغرافیایی مناطق آزاد تعیین شده اشتغال داشته باشد. " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۰۲۷۷؍۲۱۲؍ص-۱۷؍۹؍۱۳۹۷، نامه های شماره ۳۱۷۶۷؍۲۳۲؍د-۲۱؍۶؍۱۳۹۷ و ۴۶۷۷۵؍۲۳۲؍د-۶؍۹؍۱۳۹۷ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی را ارسال کرده است که متن نامه ها به قرار زیر است: الف- متن نامه شماره ۳۱۷۶۷؍۲۳۲؍د-۲۱؍۶؍۱۳۹۷: " بر اساس ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۷؍۶؍۱۳۷۲ و قانون اصلاح ماده مذکور مصوب ۶؍۳؍۱۳۸۸، اشخاص حقیقی و حقوقی که در منطقه به انواع فعالیتهای اقتصادی اشتغال دارند، نسبت به هر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ بهره برداری مندرج در مجوز فعالیت به مدت بیست سال از پرداخت مالیات بر درآمد و دارایی موضوع قانون مالیاتهای مستقیم معاف خواهند بود. مطابق مفاد رای مشاره ۲۰۹۰؍۴؍۳۰-۲۴؍۳؍۱۳۷۴ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی، معافیت موصوف در مورد هر نوع فعالیت اقتصادی اشخاص حقیقی یا حقوقی که صرفاً در حدود مجوزهای کسب و کار صادره مربوط، اعم از شغلی یا استخدامی و یا بر اساس پروانه های تاسیس و یا بهره برداری واحدهای تولیدی و صنعتی در مناطق مذکور انجام می پذیرد خواهد بود. با عنایت به مراتب فوق و با ملحوظ نظر قرار دادن اینکه فعالیت اقتصادی به یک سلسله عملیات و خدمات مشخص که منجر به کسب درآمد گردد اطلاق می شود لذا به طور کلی اشخاص اعم از حقیقی و حقوقی نسبت به درآمدهای حاصل از فعالیت اقتصادی خود در منطقه آزاد تجاری- صنعتی از جمله درآمد حقوق، حداکثر به مدت بیست سال، امکان برخورداری از معافیت موضوع ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران را با رعایت سایر مقررات، خواهند داشت. ضمن آن که به طور کلی اعمال معافیت مالیاتی موضوع ماده ۱۳ اصلاحی قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری – صنعتی به درآمد حقوق بگیران واحدهای دارای مجوز در مناطق آزاد، صرفاً ناظر به مواردی است که حقوق بگیران موصوف بر اساس احکام اداری صادره و یا قراردادهای کار صرفاً در محدوده جغرافیایی تعیین شده مناطق آزاد تجاری- صنعتی اشتغال داشته باشد. " ب- متن نامه شماره ۴۶۷۷۵؍۲۳۲؍د-۶؍۹؍۱۳۹۷: " بازگشت به نامه شماره ۱۹۳۱۳؍۲۱۲؍ص-۳۰؍۸؍۱۳۹۷ در خصوص دادخواست آقای علی اصغر کاشفی به خواسته ابطال اقدامات سازمان متبوع در اعطاء معافیت مالیاتی به کارکنان دستگاه های اجرایی مستقر در منطقه و سازمانهای مناطق آزاد به آگاهی می رساند: همان طور که طی نامه شماره ۳۱۷۶۷؍۲۳۲؍د-۲۱؍۶؍۱۳۹۷ این دفتر اعلام گردید، به طور کلی اعمال معافیت مالیاتی موضوع ماده ۱۳ اصلاحی قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی به درآمد حقوق بگیران واحدهای دارای مجوز در مناطق آزاد (فارغ از اینکه حقوق بگیران دستگاه های اجرایی یا بخش خصوصی باشند)، صرفاً ناظر به مواردی است که حقوق بگیر موصوف بر اساس احکام اداری صادره و یا قراردادهای کار صرفاً در محدوده جغرافیایی تعیین شده مناطق آزاد تجاری- صنعتی اشتغال داشته باشد." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳۰؍۲؍۱۳۹۹ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر اساس ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری – صنعتی جمهوری اسلامی ایران: « اشخاص حقیقی و حقوقی که در منطقه به انواع فعالیتهای اقتصادی اشتغال دارند، نسبت به هر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ بهره برداری مندرج در مجوز به مدت بیست سال از پرداخت مالیات بر درآمد و دارایی موضوع قانون مالیاتهای مستقیم معاف خواهند بود...» نظر به اینکه معافیت مقرر در این ماده ناظر بر کسانی است که متصدی انجام فعالیتهای اقتصادی در مناطق آزاد تجاری- صنعتی هستند و منصرف از حقوق بگیرانی است که تحت نظر صاحبان مشاغل و فعالان اقتصادی به انجام اموری اشتغال دارند، لذا مقررات مورد شکایت شامل مکاتبه شماره ۲۵۶۰۷؍۲۳۲؍ص-۲۰؍۱۲؍۱۳۹۱ مدیرکل تشخیص و حسابرسی سازمان امور مالیاتی کشور و مکاتبه شماره ۷۲۵۸؍۲۳۰؍د-۲۲؍۳؍۱۳۹۲ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آنها حکم به تسری معافیت مالیات مقرر در ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران به درآمد حقوق کارکنان واحدهای مستقر در مناطق آزاد تجاری – صنعتی صادر شده، مغایر با مقررات ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران است و ابطال می شود. با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ و ابطال مقررات مورد شکایت از زمان صدور و تصویب آنها موافقت نشد. محمدکاظم بهرامی- رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۳۴۰دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۳۰
معتبر
ابطال مکاتبه های شماره 25607/232/ص مورخ 1391/12/20 ، 7258/230/د مورخ 1392/03/22 سازمان امور مالیاتی کشور
تاریخ: 1399/02/30 شماره: 9909970905810344 بسم الله الرحمن الرحیم تاریخ دادنامه: 1399/02/30 شماره پرونده: 9700927 مرجع رسیدگی : هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی : آقای علی اصغر کاشفی موضوع شکایت و خواسته: ابطال مکاتبه های شماره 25607/232/ص مورخ 1391/12/20 ، 7258/230/د مورخ 1392/03/22 سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال مکاتبه های شماره 25607/232/ص مورخ 1391/12/20 ، 7258/230/د مورخ 1392/03/22 سازمان امور مالیاتی کشور از تاریخ تصویب را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که : «1. طبق مکاتبات مورد شکایت، معافیت مالیاتی موضوع ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران شامل دستگاه های اجرایی مستقر در مناطق آزاد تجاری- صنعتی نیز شده است . این امر خلاف منطوق ماده 13 قانون یاد شده است. زیرا طبق این ماده ، اشخاص حقیقی و حقوقی در صورتی که در منطقه آزاد فعالیت اقتصادی داشته باشند و برای آنها مجوز فعالیت صادر شده باشد، مشمول معافیت موضوع این ماده می گردند. این در حالی است که بر اساس ماده 11 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی، فعالیت اقتصادی فعالیتی است که برای آن مجوز صادر می شود و با توجه به اینکه دستگاه های اجرایی برای فعالیت خود نیاز به اخذ مجوز از مناطق آزاد ندارند، نمی توان آنها را مشمول عنوان فعالیت اقتصادی دانست. از سوی دیگر صدور مجوز توسط سازمان منطقه آزاد طبق ماده 11 قانون فوق برای مشاغلی است که متصدی مستقیم ندارد. در حالی که دستگاه های اجرایی متصدی مستقیم داشته و تابع قوانین استخدامی هستند. بنابر این صدور مجوز هم برای آنها عملا امکان پذیرنیست. 2. طبق بند «ت» ماده 132 قانون مالیات های مستقیم: «شرط برخورداری از هر گونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی فعال در مناطق آزاد و سایر مناطق کشور تسلیم اظهار نامه مالیاتی در موقع مقرر قانونی است.» و از سوی دیگر حکم ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم ناظر به اشخاص حقوقی غیر دولتی است. بنابراین سازمان مناطق آزاد با ماهیت دولتی خود نمی تواند اظهارنامه مالیاتی تسلیم و در نتیجه نمی تواند مشمول معافیت مالیاتی شود و مکاتبات مورد شکایت از این جهت نیز خلاف قانون است . در پی اخطار رفع نقصی که از طرف دفتر هیأت عمومی و هیات های تخصصی دیوان عدالت اداری، برای شاکی ارسال شده بود، وی به موجب لایحه ای که به شماره 1-927-97 مورخ 1397/05/01 ثبت این دفتر شده پاسخ داده است که : "بازگشت به ایراد رفع نقص مربوط به پرونده کلاسه شماره 9709980905800366 به شماره پیگیری 9700927 بدین وسیله مراتب به شرح ذیل جهت دستور الحاق به پرونده به حضور تقدیم می گردد. با عنایت به رای شماره 1374/03/24-30/4/2090 شورای عال مالیاتی به این شرح ، گزارش شماره 1372/09/16-30/5-3554 و 1372/10/07-30/5-3681 دفتر فنی مالیاتی عنوان معاونت درآمدهای مالیاتی در خصوص ابهامات مربوط به موارد شمول یا عدم شمول معافیت موضوع ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب 1372/02/07 مجلس شورای اسلامی حسب ارجاع معاونت مذکور در جلسه مورخ 1374/03/20 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی که خلاصه موارد ابهام به شرح زیر می باشد مطرح است: « 1- آیا حقوق بگیران صاحبان مشاغل که در منطقه آزاد تجاری به فعالیت اقتصادی اشتغال دارند مشمول معافیت مقرر در ماده قانونی یاد شده می باشند یا خیر؟ 2. درمورد شخص حقیقی که حائز شرایط به شرح مذکور در صدر ماده قانونی فوق است در صورت فوت آیا به دارایی های وی در این مناطق مالیات بر ارث تعلق می گیرد؟ 3. آیا شخص حقوقی حائز شرایط مذکور در صدر ماده 13 قانون اشاره شده در صورت انحلال مشمول مالیات بر درآمد دوره انحلال خواهد شد؟ 4. سرمایه شرکتهای سهامی و مختلف سهامی حائز شرایط به شرح مذکور در صدر ماده 13 قانون فوق در موقع تأسیس شرکت یا افزایش سرمایه مشمول حق تمبر موضوع ماده 48 قانون مالیات های مستقیم می گردد یا خیر؟ هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی پس از بحث و مشاوره نسبت به موارد یاد شده شرح آتی اعلام رأی می نماید: با توجه به مفاد ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مبنی بر معافیت هر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ مندرج در مجوز به طور کلی هر نوع فعالیت اقتصادی اشخاص حقیقی یا حقوقی که صرفا در حدود مجوزهای کسب وکار صادره اعم از شغلی یا استخدامی و یا براساس پروانه های تاسیس و یا بهره برداری واحدهای تولیدی و صنعتی در مناطق مذکور انجام می پذیرد از پرداخت مالیات بر درآمد در مقرر مدت معاف می باشد همچنین کلیه اموال و دارایی های اشخاص مزبور نیز که منحصرا در ارتباط با فعالیت اقتصادی موصوف آنها بوده و ضمنا در مناطق یاد شده مستقر باشند از معافیت مقرر برخوردار خواهند بود. » همان گونه که در سوال 1 مندرج در این رأی مشخص شده است حقوق بگیران صاحبان مشاغل مخاطب برای معافیت مالیاتی موضوع ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران محسوب شده اند و با عنایت به رأی شماره 1374/03/24-30/4/2090 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی، با توجه به مفاد ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مبنی بر معافیت هر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ مندرج در مجوز، به طور کلی هر نوع فعالیت اقتصادی اشخاص حقیقی یا حقوقی که صرفا در حدود مجوزهای کسب و کار صادره مربوط اعم از شغلی یا استخدامی و یا براساس پروانه های تاسیس و یا بهره برداری واحدهای تولیدی و صنعتی در مناطق مذکور انجام می پذیرد از پرداخت مالیات بر درآمد در مدت مقرر (20 سال از تاریخ صدور مجوز) معاف می باشد . بنابراین درآمد حقوق کارکنان واحدهایی که با کسب مجوز در مناطق مذکور ایجاد و بابت اشتغال در مناطق موصوف حقوق دریافت می دارند به مدت 20 سال از تاریخ مندرج در مجوز مذکور معاف خواهند بود. شایان ذکر است معافیت مالیاتی مورد نظر ناظر به مواردی است که حقوق بگیر صرفا در محدوده جغرافیایی مناطق آزاد تعیین شده اشتغال داشته باشد." در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 20277/212/ص مورخ 1397/09/17 ، نامه های شماره 31767/232/د -1397/06/21; و 46775/232/د -1397/09/06 مدیر کل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی را ارسال کرده است که متن نامه ها به قرار زیر است : الف- متن نامه شماره 31767/232/د -1397/06/21: "بر اساس ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب 1372/06/07 و قانون اصلاح ماده مذکور مصوب1388/03/06 ، اشخاص حقیقی و حقوقی که در منطقه به انواع فعالیت های اقتصادی اشتغال دارند، نسبت به هر نوع فعالیت اقتصادی درمنطقه آزاد از تاریخ بهره برداری مندرج در مجوز فعالیت به مدت بیست سال از پرداخت مالیات بر درآمد و دارایی موضوع قانون مالیات های مستقیم معاف خواهند بود. مطابق مفاد رای مشاور 1374/03/24-30/4/2090 هیات عمومی شورای عالی مالیاتی، معافیت موصوف در مورد هر نوع فعالیت اقتصادی اشخاص حقیقی یا حقوقی که صرفا در حدود مجوزهای کسب و کار صادره مربوط، اعم از شغلی یا استخدامی و یا بر اساس پروانه های تأسیس و یا بهره برداری واحدهای تولیدی و صنعتی در مناطق مذکور انجام می پذیرد خواهد بود . با عنایت به مراتب فوق و یا ملحوظ نظر قراردادن اینکه فعالیت اقتصادی به یک سلسله عملیات و خدمات مشخص که منجر به کسب درآمد گردد اطلاق می شود لذا به طور کلی اشخاص اعم از حقیقی و حقوقی نسبت به درآمدهای حاصل از فعالیت اقتصادی خود در منطقه آزاد تجاری- صنعتی از جمله درآمد حقوق، حداکثر به مدت بیست سال، امکان برخورداری از معافیت موضوع ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران را با رعایت سایر مقررات، خواهند داشت . ضمن آن که به طور کلی اعمال معافیت مالیاتی موضوع ماده 13 اصلاحی قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی به درآمد حقوق بگیران واحدهای دارای مجوز در مناطق آزاد صرفا ناظر به مواردی است که حقوق بگیران موصوف بر اساس احکام اداری صادره و یا قراردادهای کار صرفا در محدوده جغرافیایی تعیین شده مناطق آزاد تجاری- صنعتی اشتغال داشته باشد ." ب- متن نامه شماره 46775/232/د مورخ 1397/09/06 : 'بازگشت به نامه شماره 19313/212/ص مورخ 1397/08/30 درخصوص دادخواست آقای علی اصغر کاشفی به خواسته ابطال اقدامات سازمان متبوع در اعطاء معافیت مالیاتی به کارکنان دستگاه های اجرایی مستقر در منطقه و سازمانهای مناطق آزاد به آگاهی می رساند: همان طور که طی نامه شماره 31767/232/د -1397/06/21 این دفتر اعلام گردید، به عنوان حقوق بگیران صاحبان مشاغل نمی توان بر شاغلین دستگاه های اجرایی تسری یابد زیرا صاحبان مشاغل در قانون مالیات های مستقیم مانند ماده 95 قانون مالیات های مستقیم اصلاحی 1394/04/31 توصیف شده اند. از این رو صرف صدور مجوز سازمانهای مناطق آزاد مستندی به منظور اعمال معافیت یاد شده برای حقوق بگیران دستگاه های اجرایی به حساب نمی آید کما اینکه هم اکنون نیز سازمان های مناطق آزاد برای برخی از واحدهای تابعه دستگاه های اجرایی واقع در محدوده مجوز فعالیت اقتصادی صادر و به تبع آن شاغلین آنها را از مالیات حقوق معاف می سازند. علیهذا با توجه به موارد مطروحه تاکید می گردد اگرچه تصویب نامه یا آیین نامه ای مختص شمولیت دستگاه های اجرایی و واحدهای وابسته به آنان از معافیت مالیاتی حقوق بگیران صاحبان مشاغل در دست نمی باشد اما مکاتبه شماره 7258/230/د 1392/03/22- معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به ویژه در پاراگراف دوم که عنوان می دارد: «بنابراین درآمد حقوق کارکنان واحدهایی که با کسب مجوز در مناطق مذکور ایجاد و بابت اشتغال در مناطق موصوف حقوق دریافت می دارند به مدت 20 سال از تاریخ مندرج در مجوز مذکور معاف خواهند بود.» با نظر به اطلاق عام عنوان «درآمد حقوق کارکنان واحدهایی که با مجوز...» بر کلیه کارکنان اعم از دولتی و غیر دولتی، تسری معافیت بر درآمد حقوق دستگاه های اجرایی را متبادر ساخته و اقدام مشترک ادارات امور مالیاتی( در حوزه جغرافیایی مناطق آزاد تجاری- صنعتی) در این خصوص به طور عام المشمول فعلیت یافتن معافیت حقوق بگیران دستگاه های اجرایی را مستند می سازد و نشان دهنده نظامات استقرار یافته و رویه ای مشترک در این خصص می باشد که مستفاد از ماده 12 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری قابل رسیدگی در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری است ." متن مقرره های مورد اعتراض به شرح زیر است : مکاتبه شماره 25607/232/ص- 1391/12/20 مدیر کل دفتر تشخیص و حسابرسی سازمان امور مالیاتی کشور، معاون محترم سرمایه های انسانی بانک تجارت احتراما عطف به نامه شماره 1504574-1391/11/30 درخصوص مناطقی که %100 و یا %50 مالیات حقوق کارکنان در آن از پرداخت مالیات معاف است به آگاهی می رساند: 1. به موجب ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب 1372/06/07 مجلس شورای اسلامی درآمد حقوق کارکنان واحدهایی که با کسب مجوز در مناطق مذکور ایجاد و براساس مجوزهای استخدامی و حکم رسمی بابت اشتغال در مناطق موصوف پرداخت می گردد از تاریخ صدور مجوز توسط منطقه به مدت 20 سال از پرداخت مالیات معاف می باشد . 2. بر اساس ماده 92 قانون مالیات های مستقیم اصلاحی مصوب 1380/11/27 پنجاه درصد مالیات حقوق کارکنان شاغل در مناطق کمتر توسعه یافته طبق فهرست سازمان مدیریت و برنامه ریزی کشور بخشوده می شود . فهرست مذکور به موجب تصویب نامه شماره 76229/ت 540996 – 1388/04/10 برای برنامه چهارم توسعه اقتصادی به تصویب هیات وزیران رسیده و طی بخشنامه شماره 54829/210-1388/05/31 این سازمان ابلاغ گردید. مکاتبه شماره 7258/230/د1392/03/22 - معاون مالیات های مستقیم سازمان امور مالیاتی کشور: احتراما به منظور هماهنگی در رسیدگی به پرونده های مالیاتی مودیان مستقر در مناطق آزاد تجاری مراتب زیر را به آگاهی می رساند : به طور کلی اعمال معافیت مالیات موضوع ماده 13 اصلاحی قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی به درآمد حقوق بگیران واحدهای دارای مجوز در مناطق آزاد (فارغ از اینکه حقوق بگیران دستگاه های اجرایی یا بخش خصوصی باشند)، صرفا ناظر به مواردی است که حقوق بگیر موصوف بر اساس احکام اداری صادره و یا قراردادهای کار صرفا در محدوده جغرافیایی تعیین شده مناطق آزاد تجاری- صنعتی اشتغال داشته باشد .» هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1399/02/30 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آرا به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است . رأی هیات عمومی بر اساس ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران: « اشخاص حقیقی و حقوقی که در منطقه به انواع فعالیت های اقتصادی اشتغال دارند . نسبت به هر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ بهره برداری مندرج در مجوز به مدت بیست سال از پرداخت مالیات بر درآمد و دارایی موضوع قانون مالیات های مستقیم معاف خواهند بود ..» نظر به اینکه معافیت مقرر در این ماده ناظر بر کسانی است که متصدی انجام فعالیت های اقتصادی در مناطق آزا تجاری- صنعتی هستند و منصرف از حقوق بگیرانی است که تحت نظر صاحبان مشاغل و فعالان اقتصادی به انجام اموری اشتغال دارند. لذا مقررات مورد شکایت شامل مکاتبه شماره 25607/232/ص -1391/12/20 مدیر کل تشخیص و حسابرسی سازمان امور مالیاتی کشور و مکاتبه شماره 7258/230/د – 1392/03/22 معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آنها حکم به تسری معافیت مالیات مقرر در ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران به درآمد حقوق کارکنان واحدهای مستقر در مناطق آزاد تجاری- صنعتی صادر شده ، مغایر با مقررات ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی جمهوری اسلامی ایران است و ابطال می شود . با اعمال ماده 13 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 و ابطال مقررات مورد شکایت از زمان صدور و تصویب آن ها موافقت نشد. محمد کاظم بهرامی رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
۴۷دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۷ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۷ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۸۰۰۰۰۶ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۷ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای محمدرضا محمدی طرف شکایت : اداره نظارت بر موسسات پولی غیربانکی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران موضوع شکایت و خواسته : ابطال تبصره ۱ ردیف ۳-۲ و ردیف ۱۲-۲ از ماده ۲ شیوه‌نامه تسویه و پرداخت وجوه سپرده‌های تعاونی اعتباری ثامن‌الحجج (ع) شاکی دادخواستی به طرفیت اداره نظارت بر موسسات پولی غیربانکی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به خواسته ابطال تبصره ۱ ردیف ۳-۲ و ردیف ۱۲-۲ از ماده ۲ شیوه‌نامه تسویه و پرداخت وجوه سپرده‌های تعاونی اعتباری ثامن‌الحجج (ع) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : تبصره ۱ ردیف ۳-۲) منظور از مبلغ خالص قابل پرداخت برای سپرده‌گذاران برمبنای مانده سپرده‌های آنان تا تاریخ ۱۳۹۴/۱۱/۱ میباشد. ردیف ۱۲-۲) در صورت عدم مغایرت در اطلاعات مشتریان از قبیل اطلاعات هویتی، شماره حساب، مبلغ قابل پرداخت و کامل بودن مدارک هویتی، مشتری نسبت به تکمیل دقیق بخش تعهدنامه گواهی تسویه حساب، اقدام و اعلام می‌نماید که تمامی حقوق خود را بابت تسویه و بستن حساب نزد تعاونی دریافت کرده و حق طرح هیچگونه ادعایی درخصوص حساب تسویه شده در تعاونی مذکور و بانک پارسیان نخواهد داشت. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است: ۱- در ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور، موارد نظارت بر بانکها و موسسات اعتباری برشمرده شده و اعمال اختیارات مقرر در آن ماده منوط به تصویب شورای پول و اعتبار است. ولی اختیارات فوق ارتباطی با صدور شیوه‌نامه مورد شکایت ندارد. ضمن آنکه براساس بند «ه» ماده ۳۹ قانون پولی و بانکی کشور، در صورتی که قدرت پرداخت بانکی به خطر بیفتد یا سلب شود، با پیشنهاد بانک مرکزی و تصویب شورای پول و اعتبار اداره بانک برعهده بانک مرکزی قرار میگیرد و یا ترتیب دیگری برای اداره آن تعیین میشود. با توجه به اینکه شورای پول و اعتبار به موجب مصوبه‌ای بانک پارسیان را به عنوان مرجع اداره موسسه ثامن‌الحجج انتخاب کرده، مبنایی برای وضع شیوه‌نامه مورد شکایت توسط بانک مرکزی وجود ندارد و بانک مرکزی از حدود اختیارات خود خارج شده است. ۲- طبق ماده ۹۲ قانون برنامه سوم توسعه، تبصره ۲ ماده ۱ قانون تنظیم بازار غیرمتشکل پولی و ماده ۱۸ ضوابط سیاستی و نظارتی شبکه بانکی کشور در سال ۱۳۸۸ مصوب شورای پول و اعتبار، بانک مرکزی موظّف به جلوگیری از ادامه فعالیت موسسات غیرمجاز میباشد و بر همین اساس، صدور شیوه‌نامه مورد شکایت بدون عمل به وظیفه فوق، مبنایی ندارد. ۳- به موجب قانون اصلاح ماده ۱۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا و الحاق دو تبصره به آن، کلّیه قراردادهای منعقده بین مشتری و بانک در حکم اسناد لازم‌الاجرا و تابع مفاد آییننامه اجرایی اسناد رسمی میباشد. ولی بانک مرکزی با صدور مقرره مورد شکایت عملاً قراردادهای منعقده بین موسسه ثامن‌الحجج و مشتریان را از تاریخ ۱۳۹۴/۱۱/۱ فسخ کرده است. در پاسخ به شکایت مذکور معاون دادستان عمومی و انقلاب تهران و رییس هیات تصفیه تعاونی اعتباری ثامن‌الحجج به موجب لایحه شماره ۳۹۹/۹۷/ص ح مورخ ۱۳۹۷/۴/۶ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است که: مصوبات و دستورالعملهای صادره از سوی بانک مرکزی برای کلّیه بانکها و تعاونی‌های اعتباری لازم‌الرعایه میباشد و تنها زمانی قابل ابطال است که خلاف شرع و قوانین موضوعه باشد. این در حالی است که وفق ماده ۱۱ قانون عملیات بانکی بدون ربا و قانون پولی و بانکی کشور، نظارت بر بانکها و موسسات اعتباری از وظایف بانک مرکزی است و شیوه‌نامه مورد اعتراض درخصوص موسسه اعتباری ثامن‌الحجج نیز در راستای موازین قانونی فوق صادر شده است. نظریه تهیه کننده گزارش : با امعان نظر به ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور بر چگونگی نظارت بر بانکها و موسسات اعتباری و لزوم تصویب شورای پول و اعتبار و توجهاً به بند (ه) ماده ۳۹ قانون پولی و بانکی کشور و عدم توجه به جایگاه نهاد فوق الاشعار در تصویب مصوبه مورد شکایت و با لحاظ ماده ۱۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا و عدم توجه به اعتبار اسناد رسمی لازم الاجرا در ما نحن فیه اعتقاد به ابطال آن را دارم. تهیه کننده گزارش : جواد سپهری کیا رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری بر اساس بند (ب) ماده ۱۱ قانون پولی و بانکی کشور، بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به عنوان تنظیم کننده نظام پولی و اعتباری کشور موظف به نظارت بر بانکها و موسسات اعتباری طبق مقررات این قانون می باشد و در چهارچوب صلاحیت فوق به ساماندهی وضعیت تعاونی اعتباری ثامن الحجج (ع) در قالب انجام اقداماتی مانند صدور شیوه نامه مورد شکایت پرداخته است و با عنایت به اینکه شورای پول و اعتبار نیز در جلسات مختلف خود از جمله در یکهزار و دویست و سیزدهمین جلسه این شورا در تاریخ ۱۳۹۴/۱۰/۲۹ به تایید اقدامات بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران در خصوص تعاونی اعتباری ثامن الحجج (ع) پرداخته، بنابراین مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند (ب) ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۶دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۶ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۶ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۸۰۰۲۹۴ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۶ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال صورتجلسه شماره ۲۱-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۷/۸/۱۹ شورای عالی مالیاتی و بخشنامه شماره ۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۲/۲ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال صورتجلسه شماره ۲۱-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۷/۸/۱۹ شورای عالی مالیاتی و بخشنامه شماره ۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۲/۲ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : صورتجلسه مورخ ۱۳۹۷/۸/۱۹ شورای عالی مالیاتی : نامه شماره ۲۶۰/۴۲۵۷/د مورخ ۱۳۹۷/۶/۱۷ معاون محترم مالیات بر ارزش افزوده حسب ارجاع مورخ ۱۳۹۷/۶/۲۰ رییس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم در جلسه شورای عالی مالیاتی مطرح گردید. ابهام مطرح شده مشعر بر این است که آیا کمکهای شهرداریها به سازمانهای وابسته، مشمول مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده میباشد یا خیر؟ اظهارنظر شورای عالی مالیاتی : با توجه به ابهام مطرح شده به شرح فوق، شورای عالی مالیاتی در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی آن پس از بررسیهای لازم و شور و تبادل نظر درخصوص موضوع مطروحه به شرح زیر اعلام نظر می‌نماید: چنانچه وجوه دریافتی سازمانهای مذکور از شهرداری به موجب قوانین و یا بودجه مصوب شهرداریها انجام گیرد (به استثنای وجوه دریافتی که در قبال انجام خدمات مشخص میباشد) دریافتی مذکور در انطباق با تعاریف مقرر در مواد ۱، ۳، ۵ و سایر مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده نبوده و لذا مشمول پرداخت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی‌باشد. بخشنامه شماره ۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۲/۲ : مخاطبین/ ذینفعان رییس محترم امور مالیاتی شهر و استان تهران مدیران کل محترم مالیات بر ارزش افزوده شهر و استان تهران مدیرکل محترم امور مالیاتی مودیان بزرگ مدیران کل محترم امور مالیاتی استانها موضوع معافیت از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده نسبت به کمکهای شهرداریها (که در قبال انجام خدمات مشخص نباشد) به سازمانهای وابسته به شهرداری نظر به ابهام مطرح شده درخصوص مشمولیت یا عدم مشمولیت کمکهای شهرداریها به سازمانهای وابسته از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده، به پیوست صورتجلسه شماره ۲۱-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۷/۸/۱۹ شورای عالی مالیاتی دراجرای بند (۳) ماده (۲۵۵) قانون مالیاتهای مستقیم مبنی بر اینکه : «چنانچه وجوه دریافتی سازمانهای مذکور از شهرداری به موجب قوانین یا بودجه مصوب شهرداریها انجام گیرد (به استثنای وجوه دریافتی که در قبال انجام خدمات مشخص میباشد) دریافتی مذکور در انطباق با تعاریف مقرر در مواد ۱، ۳ و ۵ و سایر مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده نبوده و لذا مشمول پرداخت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی‌باشد» جهت بهره‌برداری و اقدام مقتضی ابلاغ میگردد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شورای عالی مالیاتی به موجب صورتجلسه مورد شکایت درخصوص شمول یا عدم شمول مالیات بر ارزش افزوده نسبت به کمکهای شهرداریها به سازمانهای وابسته به خود اعلام کرده است که : «چنانچه وجوه دریافتی سازمانهای مذکور از شهرداری به موجب قوانین و یا بودجه مصوب شهرداریها انجام گیرد (به استثنای وجوه دریافتی که در قبال انجام خدمات مشخص میباشد) دریافتی مذکور در انطباق با تعاریف مقرر در مواد ۱، ۳، ۵ و سایر مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده نبوده و لذا مشمول پرداخت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی‌باشد.» این در حالی است که شورای عالی مالیاتی به موجب صورتجلسه دیگری به شماره ۴-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۲/۳/۲۸ اعلام کرده است که : «با توجه به اساسنامه سازمانهای وابسته به شهرداری از جمله سازمان آتش نشانی و خدمات ایمنی، وجوه دریافتی آنها از شهرداریها در قبال خدماتی که در اصل از وظایف شهرداریها میباشد (ماده ۵۵ قانون شهرداریها) در موقع تشخیص علیالراس درآمد مشمول مالیات آنها از طریق اعمال ضریب موضوع ماده ۱۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم تعیین میگردد.» بنابراین، در رای اخیر و با استدلالی درست، وجوه دریافتی سازمانهای وابسته به شهرداری از این نهاد درآمدی در قبال انجام خدمات دانسته شده و کمک بلاعوض تلقّی نشده است و لذا صورتجلسه مورخ ۱۳۹۷ شورای عالی مالیاتی و بخشنامه مربوط به آن مغایر با مواد ۵ و۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده بوده و تقاضای ابطال آن مطرح میگردد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۴۱۴/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۵ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است که : طبق ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات مشمول مقررات این قانون میباشد و مطابق صورتجلسه سال ۱۳۹۷ شورای عالی مالیاتی، وجوه دریافتی سازمانهای وابسته به شهرداری از شهرداریها که به موجب قوانین و یا بودجه مصوب شهرداریها دریافت میشود، از مصادیق مواد ۱، ۴ و ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی‌باشد، مگر اینکه پرداختی مذکور بابت ارایه خدمات مشخص توسط شهرداری انجام گیرد که در این صورت مابه ازاء خدمت ارایه شده، طبق مقررات مشمول مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود و این موضوع در صورتجلسه سال ۱۳۹۷ شورای عالی مالیاتی نیز قید گردیده است. در مقابل، با توجه به حکم مقرر در ماده ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده و با عنایت به مفاد دادنامه‌های شماره ۲۳۸- ۱۳۸۸/۳/۳ و ۶۶۵-۱۳۹۱/۹/۲۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، صورتجلسه سال ۱۳۹۲ شورای عالی مالیاتی در رابطه با وجوه دریافتی سازمانهای وابسته به شهرداری از شهرداریها بابت انجام خدماتی است که در اصل از وظایف شهرداری میباشد و چون این وجوه در قبال خدمات بوده، مشمول مالیات اعلام شده است و طبعاً در مواردی که درآمد این سازمانها جنبه عوارض داشته و نوعاً مابه ازای خدمات تلقّی نشود، مشمول مالیات نخواهد بود. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، برمبنای ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات مشمول مقررات این قانون میباشد و مطابق صورتجلسه سال ۱۳۹۷ شورای عالی مالیاتی، وجوه دریافتی سازمانهای وابسته به شهرداری از شهرداریها که به موجب قوانین و یا بودجه مصوب شهرداریها دریافت میشود، از مصادیق مواد ۱، ۴ و ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی‌باشد، مگر اینکه پرداختی مذکور بابت ارایه خدمات مشخص توسط شهرداری انجام گیرد که در این صورت مابه ازاء خدمت ارایه شده، طبق مقررات مشمول مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود و این موضوع در صورتجلسه سال ۱۳۹۷ شورای عالی مالیاتی نیز قید گردیده است. در مقابل، با توجه به حکم مقرر در ماده ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده و با عنایت به مفاد دادنامه‌های شماره ۲۳۸- ۱۳۸۸/۳/۳ و ۶۶۵-۱۳۹۱/۹/۲۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، صورتجلسه سال ۱۳۹۲ شورای عالی مالیاتی در رابطه با وجوه دریافتی سازمانهای وابسته به شهرداری از شهرداریها بابت انجام خدماتی است که در اصل از وظایف شهرداری میباشد و چون این وجوه در قبال خدمات بوده، مشمول مالیات اعلام شده است و طبعاً در مواردی که درآمد این سازمانها جنبه عوارض داشته و نوعاً مابه ازای خدمات تلقّی نشود، مشمول مالیات نخواهد بود. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : غلامعلی آریافر رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، برمبنای ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات مشمول مقررات این قانون میباشد و مطابق صورتجلسه سال ۱۳۹۷ شورای عالی مالیاتی، وجوه دریافتی سازمانهای وابسته به شهرداری از شهرداریها که به موجب قوانین و یا بودجه مصوب شهرداریها دریافت میشود، از مصادیق مواد ۱، ۴ و ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی‌باشد، مگر اینکه پرداختی مذکور بابت ارایه خدمات مشخص توسط شهرداری انجام گیرد که در این صورت مابه ازاء خدمت ارایه شده، طبق مقررات مشمول مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود و این موضوع در صورتجلسه سال ۱۳۹۷ شورای عالی مالیاتی نیز قید گردیده است. در مقابل، با توجه به حکم مقرر در ماده ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده و با عنایت به مفاد دادنامه‌های شماره ۲۳۸- ۱۳۸۸/۳/۳ و ۶۶۵-۱۳۹۱/۹/۲۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، صورتجلسه سال ۱۳۹۲ شورای عالی مالیاتی در رابطه با وجوه دریافتی سازمانهای وابسته به شهرداری از شهرداریها بابت انجام خدماتی است که در اصل از وظایف شهرداری میباشد و چون این وجوه در قبال خدمات بوده، مشمول مالیات اعلام شده است و طبعاً در مواردی که درآمد این سازمانها جنبه عوارض داشته و نوعاً مابه ازای خدمات تلقّی نشود، مشمول مالیات نخواهد بود. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۵دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۵ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۵ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۷۰۳۴۰۹ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۵ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : هیات وزیران موضوع شکایت و خواسته : ابطال تصویب‌نامه شماره ۱۳۸۳۸/ت ۵۵۳۲۴ ه مورخ ۱۳۹۷/۲/۱۱ هیات وزیران شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال تصویب‌نامه شماره ۱۳۸۳۸/ت ۵۵۳۲۴ ه مورخ ۱۳۹۷/۲/۱۱ هیات وزیران به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : هیات وزیران در جلسه ۱۳۹۷/۲/۹ به پیشنهاد مشترک وزارتخانه‌های امور اقتصادی و دارایی، کشور، جهاد کشاورزی، راه و شهرسازی و سازمان ثبت اسناد و املاک کشور و به استناد تبصره (۳) ماده (۶۴) اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ تصویب کرد: ماخذ محاسبه سایر عوارض و وجوه موضوع تبصره (۳) ماده (۶۴) اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم- مصوب ۱۳۹۴- در سال ۱۳۹۷، معادل چهل و پنج درصد (%۴۵) ارزش معاملاتی ملاک عمل در سال ۱۳۹۷ که با رعایت نصاب مقرر در ماده مذکور برای سال ۱۳۹۶ تعیین گردیده است، میباشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : براساس تبصره ۳ ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم : «در مواردی که ارزش معاملاتی موضوع این ماده مطابق دیگر قوانین و مقررات، ماخذ محاسبه سایر عوارض و وجوه قرار میگیرد، ماخذ محاسبه عوارض و وجوه یادشده برمبنای درصدی از ارزش معاملاتی موضوع این ماده میباشد که با پیشنهاد مشترک وزارت امور اقتصادی و دارایی و دستگاه ذیربط به تصویب هیات وزیران یا مراجع قانونی مرتبط می‌رسد. درصد مذکور باید به نحوی تعیین گردد که ماخذ محاسبه عوارض و وجوه یادشده بیش از نرخ تورم رسمی اعلامی از طرف مراجع قانونی ذیربط افزایش نیافته باشد.» با وجود حکم فوق، به سادگی می‌توان دریافت که شرط مذکور رعایت نشده و افزایش درصد یادشده به مراتب بیش از نرخ تورم رسمی میباشد. برای نمونه، اگر اولین ارزش معاملاتی دفترچه، یعنی بلوک ۰۱-۱ را که در صفحه ۳ دفترچه ارزش معاملاتی سال ۹۵، برای املاک مسکونی۱.۴۸۰.۰۰۰ ریال در هر متر مربع ذکر شده در نظر بگیریم، ارزش اداری املاک این بلوک براساس ضریب ۲/۱ در جدول صفحه (ل) دفترچه برابر با ۱.۷۷۶.۰۰۰ و ارزش تجاری املاک این بلوک براساس ضریب ۵/۱ همان جدول، برابر با ۲.۲۲۰.۰۰۰ ریال خواهد بود. حال اگر این مبالغ را ضرب در ضریب ۸۵% مصوب هیات محترم وزیران برای ماخذ محاسبه سایر عوارض و وجوه موضوع تبصره ۳ ماده مذکور در سال ۹۶ کنیم، به مبالغ ۱.۲۵۸.۰۰۰ ریال برای املاک مسکونی، ۱.۵۰۹.۶۰۰ ریال برای املاک اداری و ۱.۸۸۷.۰۰۰ ریال برای املاک تجاری خواهیم رسید. حال اگر به ارزش معاملاتی همین بلوک ۰۱-۱ در صفحه ۳ دفترچه ارزش معاملاتی سال ۹۶ رجوع کنیم، می‌بینیم ارزش معاملاتی برای املاک مسکونی ۳.۰۵۰.۰۰۰ ریال در هر متر مربع، ۵.۰۹۰.۰۰۰ ریال برای املاک اداری و ۶.۴۱۰.۰۰۰ ریال برای املاک تجاری است که اگر این مبالغ را ضرب در ضریب ۴۵% مصوبه مورد اعتراضِ این لایحه کنیم، به مبالغ ۱.۳۷۲.۵۰۰ ریال برای املاک مسکونی، ۲.۲۹۰.۵۰۰ ریال برای املاک اداری و ۲.۸۸۴.۵۰۰ ریال برای املاک تجاری به عنوان ماخذ محاسبه سایر عوارض و وجوه موضوع تبصره (۳) ماده ۶۴ در سال ۹۷ خواهیم رسید که به ترتیب دارای افزایشهایی به میزان ۹% برای املاک مسکونی، ۵۲% برای املاک اداری و ۵۳% برای املاک تجاری میباشند که درخصوص املاک اداری و تجاری، قطعاً بیش از هر نرخ تورمی و بالطبع برخلاف شرط مندرج در تبصره (۳) ماده ۶۴ خواهد بود. نرخ تورم سنوات مربوطه که از سایت بانک مرکزی اخذ شده، جهت مزید استحضار به پیوست تقدیم میگردد و بر این اساس، درخواست ابطال تصویب‌نامه مورد اعتراض به دلیل مغایرت آن با تبصره (۳) ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم مطرح میگردد. در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت به موجب لایحه شماره ۶۰۸۸۰/۳۸۴۳۹ مورخ ۱۳۹۸/۵/۱۶ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است که : به موجب ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده که : «تعیین ارزش معاملاتی املاک برعهده کمیسیون تقویم املاک میباشد. کمیسیون مزبور موظّف است ارزش معاملاتی موضوع این قانون را در سال اول معادل دو درصد میانگین قیمتهای روز منطقه با لحاظ ملاکهای زیر تعیین کند. این شاخص هر سال به میزان دو واحد درصد افزایش مییابد تا زمانیکه ارزش معاملاتی هر منطقه به بیست درصد میانگین قیمتهای روز املاک برسد. الف- قیمت ساختمان با توجه به مصالح (اسکلت فلزی یا بتون آرمه یا اسکلت بتونی و سوله و غیره) و قدمت و تراکم و طریقه استفاده از آن (مسکونی، تجاری، اداری، آموزشی، بهداشتی، خدماتی و غیره) و نوع مالکیت ب- قیمت اراضی با توجه به نوع کاربری و موقعیت جغرافیایی از لحاظ تجاری، صنعتی، مسکونی، آموزشی، اداری و کشاورزی» همچنین براساس تبصره ۳ همین ماده : «در مواردی که ارزش معاملاتی موضوع این ماده مطابق دیگر قوانین و مقررات، ماخذ محاسبه سایر عوارض و وجوه قرار میگیرد، ماخذ محاسبه عوارض و وجوه یادشده برمبنای درصدی از ارزش معاملاتی موضوع این ماده میباشد که با پیشنهاد مشترک وزارت امور اقتصادی و دارایی و دستگاه ذیربط به تصویب هیات وزیران یا مراجع قانونی مرتبط می‌رسد. درصد مذکور باید به نحوی تعیین گردد که ماخذ محاسبه عوارض و وجوه یادشده بیش از نرخ تورم رسمی اعلامی از طرف مراجع قانونی ذیربط افزایش نیافته باشد.» بنا بر حکم فوق، ارزش معاملاتی باید هم براساس عرصه و هم براساس اعیانی با توجه به متغیرهای مذکور در این ماده تعیین شود و برمبنای تبصره ۳ ماده مزبور درصدی از مجموع معیارهای مذکور ملاک عمل خواهد بود و نه صرفاً ارزش معاملاتی عرصه. مضافاً اینکه به موجب ماده ۶۴ قانون مزبور، ملاک تعیین ارزش معاملاتی میانگین قیمتهای روز منطقه برای سنوات بعد با احتساب دو درصد افزایش است و در نتیجه، اعمال درصدهای تعیین شده نسبت به سنوات قبل کمتر از نرخ تورم میباشد. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، برمبنای ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم تعیین ارزش معاملاتی املاک برعهده کمیسیون تقویم املاک میباشد و کمیسیون مزبور موظّف است ارزش معاملاتی موضوع این قانون را در سال اول معادل دو درصد میانگین قیمتهای روز منطقه با لحاظ ملاکهای مقرر در این ماده تعیین کند. این شاخص هر سال به میزان دو واحد درصد افزایش مییابد تا زمانیکه ارزش معاملاتی هر منطقه به بیست درصد میانگین قیمتهای روز املاک برسد. همچنین براساس تبصره ۳ همین ماده : «در مواردی که ارزش معاملاتی موضوع این ماده مطابق دیگر قوانین و مقررات، ماخذ محاسبه سایر عوارض و وجوه قرار میگیرد، ماخذ محاسبه عوارض و وجوه یادشده برمبنای درصدی از ارزش معاملاتی موضوع این ماده میباشد که با پیشنهاد مشترک وزارت امور اقتصادی و دارایی و دستگاه ذیربط به تصویب هیات وزیران یا مراجع قانونی مرتبط می‌رسد. درصد مذکور باید به نحوی تعیین گردد که ماخذ محاسبه عوارض و وجوه یادشده بیش از نرخ تورم رسمی اعلامی از طرف مراجع قانونی ذیربط افزایش نیافته باشد.» بنا بر حکم فوق، ارزش معاملاتی باید هم براساس عرصه و هم براساس اعیانی با توجه به متغیرهای مذکور در این ماده تعیین شود و برمبنای تبصره ۳ ماده مزبور درصدی از مجموع معیارهای مذکور ملاک عمل خواهد بود و نه صرفاً ارزش معاملاتی عرصه. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، برمبنای ماده ۶۴ قانون مالیاتهای مستقیم تعیین ارزش معاملاتی املاک برعهده کمیسیون تقویم املاک میباشد و کمیسیون مزبور موظّف است ارزش معاملاتی موضوع این قانون را در سال اول معادل دو درصد میانگین قیمتهای روز منطقه با لحاظ ملاکهای مقرر در این ماده تعیین کند. این شاخص هر سال به میزان دو واحد درصد افزایش مییابد تا زمانیکه ارزش معاملاتی هر منطقه به بیست درصد میانگین قیمتهای روز املاک برسد. همچنین براساس تبصره ۳ همین ماده : «در مواردی که ارزش معاملاتی موضوع این ماده مطابق دیگر قوانین و مقررات، ماخذ محاسبه سایر عوارض و وجوه قرار میگیرد، ماخذ محاسبه عوارض و وجوه یادشده برمبنای درصدی از ارزش معاملاتی موضوع این ماده میباشد که با پیشنهاد مشترک وزارت امور اقتصادی و دارایی و دستگاه ذیربط به تصویب هیات وزیران یا مراجع قانونی مرتبط می‌رسد. درصد مذکور باید به نحوی تعیین گردد که ماخذ محاسبه عوارض و وجوه یادشده بیش از نرخ تورم رسمی اعلامی از طرف مراجع قانونی ذیربط افزایش نیافته باشد.» بنا بر حکم فوق، ارزش معاملاتی باید هم براساس عرصه و هم براساس اعیانی با توجه به متغیرهای مذکور در این ماده تعیین شود و برمبنای تبصره ۳ ماده مزبور درصدی از مجموع معیارهای مذکور ملاک عمل خواهد بود و نه صرفاً ارزش معاملاتی عرصه. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۴دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۴ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۴ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۷۰۱۰۰۶ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۴ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۲۰۹۴۴/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۸۹/۷/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۲۰۹۴۴/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۸۹/۷/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : موضوع حق عضویت انجمنهای صنفی، مجامع حرفه‌ای و سایر تشکلهای قانونی نظر به اینکه در رابطه با اجرای مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده توسط انجمنهای صنفی و مجامع حرفه‌ای سوالاتی مطرح و اخیراً نیز اظهارنظرهای متفاوتی از طرف مسیولین محترم امور اقتصادی و دارایی از طریق رسانه‌های عمومی منتشر شده است، لذا به منظور وحدت رویه مقرر می‌دارد: کلّیه انجمنهای صنفی، مجامع حرفه‌ای و دیگر تشکلهای قانونی واجد شرایط ثبت نام و مشمول اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده مکلّفند، در صورت عرضه کالا و یا ارایه خدمات نسبت به انجام تکالیف مقرر قانونی از جمله درج مالیات و عوارض ذیل صورتحسابهای صادره، مطالبه و وصول آن از مشتریان اقدام و سپس وفق مقررات قانونی اظهارنامه‌های مالیاتی موضوع ماده (۲۱) قانون فوقالذکر را تسلیم و همزمان مالیاتهای متعلّقه را پس از کسر مالیاتهای پرداختی قابل کسر به حسابهای سازمان امور مالیاتی واریز نمایند. در این چارچوب صرفاً وجوه دریافتی از اعضاء تحت عنوان حق عضویت مشمول مالیات و عوارض موضوعه نخواهد بود. بدیهی است کلّیه خریداران کالا و خدمات از جمله انجمنهای صنفی و مجامع حرفه‌ای و تشکلهای قانونی موظّفند هنگام خرید کالا و خدمات از مودیان مشمول اجرای قانون نسبت به پرداخت مالیات و عوارض مندرج در صورتحسابهای صادره اقدام نمایند. رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال بخشنامه مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام داشته است: معافیتهای قانون مالیات بر ارزش افزوده در ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مشخص شده است و در این ماده از حق عضویتهای دریافتی انجمنهای صنفی و مجامع حرفه‌ای ذکری نرفته است. لذا بخشنامه مورد شکایت از جهت معاف کردن حق عضویت انجمنهای صنفی و مجامع حرفه‌ای از شمول مالیات بر ارزش افزوده، مغایر با ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده میباشد و ابطال آن مورد تقاضاست. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۳۹۱۳/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۷/۶/۲۶ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است: ۱- براساس ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون میباشد. به موجب مواد ۴ و ۵ قانون مزبور، عرضه کالا عبارت است از انتقال کالاها از طریق هر نوع معامله (اعم از صلح، هبه و ...) و ارایه خدمت نیز به استثنای موارد مندرج در فصل نهم، انجام خدمت برای غیر در قبال مابه ازاء میباشد. در نتیجه، صرفاً عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات مالیات بر ارزش افزوده تلقّی گردیده و انواع حقوق از جمله حق عضویت در عداد موارد مشمول مالیات (عرضه کالاها و ارایه خدمات) احصاء نشده است. ۲- انجمنهای صنفی، مجامع حرفه‌ای و دیگر تشکلهای قانونی بابت خدمات ارایه شده (صدور و تمدید مجوز فعالیت، برگزاری سمینار و...) کارمزد مجزا دریافت می‌دارند و حق عضویت پرداختی از سوی اعضا بابت خرید خدمت نمی‌باشد. بنابراین، سازمان امور مالیاتی صرفاً وجوه دریافتی از اعضا تحت عنوان حق عضویت را مشمول معافیت از مالیات و عوارض موضوعه نموده است و بر همین اساس، انجمنهای صنفی، مجامع حرفه‌ای و دیگر تشکلهای قانونی در صورت برخورداری از شرایط ثبت نام در نظام مالیات بر ارزش افزوده و از بابت ارایه خدمات در قبال مابه ازاء و عرضه کالا، مودی شناخته شده و مشمول مقررات قانون یادشده بوده و عهده‌دار انجام تکالیف مقرر در مواد ۱۹، ۲۰، ۲۱ و ۳۹ آن قانون در رابطه با مالیات و عوارض میباشند و عدم شمول مالیات و عوارض قانون مذکور صرفاً در رابطه با حق عضویتهای دریافتی است. نظریه تهیه‌کننده گزارش : براساس ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، ارایه خدمات در ایران مشمول مقررات این قانون است و طبق ماده ۵ همین قانون، ارایه خدمات در این قانون به استثناء موارد مندرج در فصل نهم، انجام خدمات برای غیر در قبال مابه‌ازاء میباشد. دریافت حق عضویت در انجمنهای صنفی و مجامع حرفه‌ای نوعاً به منظور تامین بخشی از هزینههای آن انجمن صنفی و مجمع حرفه‌ای صورت میگیرد و در ماده ۲ آییننامه اجرایی منابع مالی اتحادیههای صنفی نیز مقرر شده است که : «حق عضویت افراد صنفی عبارت است از مبالغی که هر عضو اتحادیه به منظور تامین هزینههای اتحادیه، به صورت سالانه مکلّف به پرداخت آن میباشد.» برهمین اساس، خدمات ارایه شده در ازای دریافت مبالغ فوق، معمولاً جزء خدماتی میباشند که انجمنهای صنفی و مجامع حرفه‌ای قانوناً موظّف به ارایه آنها هستند و نمونه این خدمات، صدور و تمدید پروانه کسب واحدهای صنفی (موضوع تبصره ۱ ماده ۳۱ قانون نظام صنفی) میباشد. از این رو، به نظر می‌رسد که به غیر از خدماتی از قبیل صدور و تمدید پروانه کسب که اتحادیه‌ها و مجامع صنفی و حرفه‌ای قانوناً موظّف به ارایه آن هستند، خدمت دیگری در ازای دریافت حق عضویت به اعضا ارایه نمی‌گردد تا مشمول عنوان خدمات برای غیر در قبال مابه‌ازاء بوده و در نتیجه حق عضویتهای دریافتی را مشمول مالیات بر ارزش افزوده گرداند. لذا بنا به مراتب فوق، بخشنامه مورد شکایت که حق عضویتهای دریافتی را از شمول مالیات بر ارزش افزوده معاف نموده، مغایرتی با قوانین و مقررات ندارد و رد شکایت مطروحه قابل پیشنهاد است. تهیه کننده گزارش : ابوالقاسم رادنیا رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون است و به موجب مواد ۴ و ۵ قانون مزبور، عرضه کالا عبارت است از انتقال کالاها از طریق هر نوع معامله (اعم از صلح، هبه و ...) و ارایه خدمت نیز به استثنای موارد مندرج در فصل نهم، انجام خدمت برای غیر در قبال مابه ازاء میباشد. در نتیجه، صرفاً عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات مالیات بر ارزش افزوده تلقّی گردیده و انواع حقوق از جمله حق عضویت در عداد موارد مشمول مالیات (عرضه کالاها و ارایه خدمات) احصاء نشده است. انجمنهای صنفی، مجامع حرفه‌ای و دیگر تشکلهای قانونی بابت خدمات ارایه شده (صدور و تمدید مجوز فعالیت، برگزاری سمینار و...) کارمزد مجزا دریافت می‌دارند و حق عضویت پرداختی از سوی اعضا بابت خرید خدمت نمی‌باشد. بنابراین، برمبنای بخشنامه شماره ۲۰۹۴۴/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۸۹/۷/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور، صرفاً وجوه دریافتی از اعضا تحت عنوان حق عضویت را مشمول معافیت از مالیات و عوارض موضوعه نموده است و بر همین اساس، انجمنهای صنفی، مجامع حرفه‌ای و دیگر تشکلهای قانونی در صورت برخورداری از شرایط ثبت نام در نظام مالیات بر ارزش افزوده و از بابت ارایه خدمات در قبال مابه ازاء و عرضه کالا، مودی شناخته شده و مشمول مقررات قانون یادشده بوده و عهده‌دار انجام تکالیف مقرر در مواد ۱۹، ۲۰، ۲۱ و ۳۹ آن قانون در رابطه با مالیات و عوارض میباشند و عدم شمول مالیات و عوارض قانون مذکور صرفاً در رابطه با حق عضویتهای دریافتی است. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۰دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۰ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۷۰۲۳۱۳ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۰ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : هیات وزیران موضوع شکایت و خواسته : ابطال ماده ۱۱ آییننامه شماره ۱۶۵۳۱۱/ث ۵۲۶۴۲ ه مورخ ۱۳۹۴/۱۲/۱۶ هیات وزیران شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال ماده ۱۱ آییننامه شماره ۱۶۵۳۱۱/ث ۵۲۶۴۲ ه مورخ ۱۳۹۴/۱۲/۱۶ هیات وزیران به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ماده ١١- واحدهای تولیدی، معدنی و خدماتی بیمارستانها، هتل‌ها و مراکز اقامتی گردشگری که با استفاده از مشوق موضوع بند (ث) ماده (۱۳۲) اصلاحی قانون ایجاد شده‌اند، امکان برخورداری از نرخ صفر صدر ماده مذکور را نخواهند داشت. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که برمبنای بند (ث) ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم و جزء ۱ و جزء ۲ این بند، مشوقهای مالیاتی موضوع بند فوق همگی مشوقهایی هستند که علاوه بر امتیاز دوره حمایت از طریق مالیات با نرخ صفر که در صدر ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم پیشبینی شده، در مناطق کمتر توسعه یافته و سایر مناطق به افراد تعلّق می‌گیرند و احکام مقرر در آنها دلالت بر اضافی بودن مشوقهای موضوع بند (ث)، علاوه بر دوره حمایت از طریق مالیات با نرخ صفر در صدر ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم دارد. با این حال، در ماده ۱۱ آییننامه مورد اعتراض، مقرر گردیده که «واحدهای تولیدی، معدنی و خدماتی بیمارستانها، هتل‌ها و مراکز اقامتی گردشگری که با استفاده از مشوق موضوع بند (ث) ماده ۱۳۲ اصلاحی قانون ایجاد شده‌اند، امکان برخورداری از نرخ صفر صدر ماده مذکور را نخواهند داشت.» بدین ترتیب با تصویب این ماده از آییننامه فوق، برخلاف متن صریح بند (ث) ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم که مشوقهای مالیاتی این بند را علاوه بر دوره حمایت از طریق مالیات با نرخ صفر صدر ماده ۱۳۲ مقرر داشته، مودیان مربوطه از امکان برخورداری از نرخ صفر صدر ماده مذکور محروم شده‌اند و لذا ابطال مقرره فوق مورد تقاضا میباشد. خلاصه مدافعات طرف شکایت : با وجود اینکه نسخه دوم دادخواست در تاریخ ۱۳۹۷/۸/۲۸ به طرف شکایت ابلاغ شده، ولی تاکنون پاسخی واصل نشده است و با توجه به گذشتن مهلت مقرر قانونی (یک ماه)، در اجرای حکم مقرر در ماده ۸۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، پرونده مهیای اظهارنظر و اتّخاذ تصمیم میباشد. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس بند «ث» ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم، به منظور تشویق و افزایش سرمایهگذاریهای اقتصادی در واحدهای موضوع این ماده علاوه بر دوره حمایت از طریق مالیات با نرخ صفر حسب مورد، سرمایه‌گذاری در مناطق کمترتوسعه‌یافته و سایر مناطق مشمول حمایتهای مقرر در این بند میباشد. نظر به اینکه در این بند به حمایت از طریق اعمال مالیات با نرخ صفر تصریح شده، لذا مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس بند «ث» ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم، به منظور تشویق و افزایش سرمایهگذاریهای اقتصادی در واحدهای موضوع این ماده علاوه بر دوره حمایت از طریق مالیات با نرخ صفر حسب مورد، سرمایه‌گذاری در مناطق کمترتوسعه‌یافته و سایر مناطق مشمول حمایتهای مقرر در این بند میباشد. نظر به اینکه در این بند به حمایت از طریق اعمال مالیات با نرخ صفر تصریح شده، لذا مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۳دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۳ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۳ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۸۰۲۳۰۹ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۳ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : هیات وزیران موضوع شکایت و خواسته : ابطال تبصره ۳ ماده ۷ آییننامه اجرایی ماده ۷۷ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال تبصره ۳ ماده ۷ آییننامه اجرایی ماده ۷۷ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : تبصره ۳- درآمد ناشی از حق واگذاری محل نیز مشمول مالیات ساخت و فروش است. در این صورت حق واگذاری محل مشمول مالیات موضوع ماده (۵۹) قانون نخواهد بود. در صورت عدم شمول مالیات ساخت و فروش در مورد اشخاص حقیقی، انتقال حق واگذاری محل، مشمول مالیات موضوع ماده (۵۹) قانون خواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : به موجب ماده ۵۲ قانون مالیاتهای مستقیم : «درآمد شخص حقیقی یا حقوقی ناشی از واگذاری حقوق خود نسبت به املاک واقع در ایران پس از کسر معافیتهای مقرر در این قانون مشمول مالیات بر درآمد املاک میباشد» و براساس ماده ۵۹ همین قانون نیز : «...انتقال حق واگذاری محل به ماخذ وجوه دریافتی مالک یا صاحب حق و به نرخ دو درصد در تاریخ انتقال از طرف مالکان عین یا صاحبان حق مشمول مالیات میباشد.» از سوی دیگر، ماده ۷۷ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر می‌دارد که : «درآمد اشخاص حقیقی و حقوقی ناشی از ساخت و فروش هر نوع ساختمان حسب مورد مشمول مقررات مالیات بر درآمد موضوع فصول چهارم و پنجم باب سوم این قانون خواهد بود.» بنابراین، ماده ۵۲ قانون مالیاتهای مستقیم درخصوص مالیات مربوط به حق واگذاری محل بوده و ماده ۷۷ این قانون به درآمد فوق ارتباطی ندارد و اگر مقنّن قصد شمول ماده ۷۷ به درآمد ناشی از حق واگذاری محل را داشت، مشخصاً این شمول را در خود ماده ۷۷ ذکر می‌نمود. با توجه به توضیحات فوق، حکم مقرر در تبصره مورد شکایت مبنی بر اینکه «درآمد ناشی از حق واگذاری محل نیز مشمول مالیات ساخت و فروش است. در این صورت، حق واگذاری محل مشمول مالیات موضوع ماده (۵۹) قانون نخواهد بود»، مغایر با مادتین ۵۹ و ۷۷ قانون مالیاتهای مستقیم بوده و لذا ابطال آن مورد تقاضا میباشد. خلاصه مدافعات طرف شکایت : با وجود اینکه نسخه دوم دادخواست در تاریخ ۱۳۹۸/۶/۴ و به موجب نامه شماره ۹۸۰۹۹۸۰۹۰۵۸۰۱۶۸۹ مورخ ۱۳۹۸/۵/۲۶ مدیر دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری به طرف شکایت ابلاغ شده، ولی تاکنون پاسخی واصل نشده است و با توجه به گذشتن مهلت مقرر قانونی (یک ماه) در اجرای حکم مقرر در ماده ۸۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، پرونده مهیای اظهارنظر و اتّخاذ تصمیم میباشد. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً براساس تبصره ۵ ماده ۷۷ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که : «آییننامه اجرایی این ماده در مورد نحوه تعیین درآمد مشمول مالیات و چگونگی تسویه علی‌الحساب مالیاتی با پیشنهاد وزارت امور اقتصادی و دارایی ظرف مدت سه ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیات وزیران می‌رسد.» ثانیاً مستفاد از ماده ۷۷ قانون مالیاتهای مستقیم این است که حکم مالیات ساخت و فروش هر نوع ساختمان مقید به فروش اعیانی نیست و اطلاق حکم مزبور ناظر به فروش حقوق مربوط نیز میباشد. بنا بر مراتب فوق، حکم مقرر در تبصره ۳ ماده ۷ آییننامه اجرایی ماده ۷۷ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مبنی بر شمول حکم مالیات ساخت و ساز به درآمد ناشی از حق واگذاری محل خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : محمدعلی برومند زاده رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً براساس تبصره ۵ ماده ۷۷ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که : «آییننامه اجرایی این ماده در مورد نحوه تعیین درآمد مشمول مالیات و چگونگی تسویه علی‌الحساب مالیاتی با پیشنهاد وزارت امور اقتصادی و دارایی ظرف مدت سه ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیات وزیران می‌رسد.» ثانیاً مستفاد از ماده ۷۷ قانون مالیاتهای مستقیم این است که حکم مالیات ساخت و فروش هر نوع ساختمان مقید به فروش اعیانی نیست و اطلاق حکم مزبور ناظر به فروش حقوق مربوط نیز میباشد. بنا بر مراتب فوق، حکم مقرر در تبصره ۳ ماده ۷ آییننامه اجرایی ماده ۷۷ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مبنی بر شمول حکم مالیات ساخت و ساز به درآمد ناشی از حق واگذاری محل خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۸بخشنامه‌های نظارت، دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۸ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۸ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۸۰۰۵۴۱ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۸ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال صورتجلسه شماره ۱۷۲۹۳-۲۰۱ مورخ ۱۳۸۹/۱۰/۲۷ شورای عالی مالیاتی و بخشنامه شماره ۸۷۹۶/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۹۰/۴/۱۴ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال صورتجلسه شماره ۱۷۲۹۳-۲۰۱ مورخ ۱۳۸۹/۱۰/۲۷ شورای عالی مالیاتی و بخشنامه شماره ۸۷۹۶/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۹۰/۴/۱۴ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : صورتجلسه شماره ۱۷۲۹۳-۲۰۱ مورخ ۱۳۸۹/۱۰/۲۷ شورای عالی مالیاتی : نامه شماره ۲۲۷۸۰/۲۱۰/د مورخ ۱۳۸۹/۹/۹ معاونت فنی و حقوقی عنوان جناب آقای دکتر عسکری رییس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور حسب ارجاع مورخ ۱۳۸۹/۹/۱۴ مقام مزبور جهت اعلام نظر شورای عالی مالیاتی مطرح است: گزارش یادشده مشعر بر طرح موضوع راجع به لزوم تعیین تکلیف واحدهای وصول و اجراء ادارات امور مالیاتی در مواجهه با آن گروه از بدهکاران مالیاتی که عنوان وزارتخانه یا موسسه دولتی را دارا بوده و از بودجه دولتی استفاده می‌نمایند و اشخاص مزبور با استناد به مفاد ماده واحده قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی مصوب ۱۳۶۵/۵/۱۸، مدعی هستند که توقیف و برداشت از حساب بانکی آنها توسط ادارات امور مالیاتی بابت بدهی مالیاتی دستگاه دولتی مربوط مجاز نبوده و مقررات مواد ۲۱۰ الی ۲۱۸ قانون مالیاتهای مستقیم و آیین‌نامه‌های اجرایی ماده ۲۱۸ قانون اخیرالذکر دایر بر امکان توقیف و تامین و برداشت از اموال منقول و غیرمنقول نسبت به اشخاص دولتی مجری نمی‌باشد. معاون فنی و حقوقی سازمان در این مورد مفاد ماده واحده فوقالذکر را تنها در رابطه با «محکوم‌به» مندرج در احکام و دادنامه‌های قطعی مراجع قضایی جاری دانسته و آن را قابل تسری به مالیات به عنوان یک حق عمومی دولت نمی‌داند. علاوه بر آن قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶/۱۲/۳ و اصلاحیه‌های بعدی آن به عنوان قانون خاص لاحق را ناقض ماده واحده یادشده به عنوان قانون عام سابق و مخصص آن اعلام و بر این اساس به لازم‌الاجرا بودن مقررات تبصره ۶ ماده ۱۰۴ و مواد ۱۹۹،۱۹۸ و ۲۱۱ قانون مالیاتها و مواد ۲۷ و ۲۸ آییننامه ماده ۲۱۸ همان قانون در این خصوص و النهایه به جواز ادارات امور مالیاتی در امکان توقیف اموال منقول و غیرمنقول اشخاص دولتی در قبال بدهی مالیاتی آنها نظر داده است. جلسه شورای عالی مالیاتی در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم با حضور رییس شورا و روسای شعب به نمایندگی اعضای مربوطه در تاریخ ۱۳۸۹/۱۰/۸ تشکیل و پس از مداقه و بررسی مبانی قانونی ذیربط و شور و مشورت نظر خود را به شرح ذیل اعلام می‌نماید: اولاً بدیهی است که دامنه و مفاد شمول ماده واحده موصوف عمدتاً مرتبط با محکوم‌به دولت در مورد احکام قطعی دادگاهها بوده و با عنایت به مفاد مواد ۳ و ۴ قانون محاسبات عمومی کشور، اصولاً قابل تسری به شرکتهای دولتی، موسسات دولتی که از بودجه دولت استفاده نمی‌نمایند و همچنین نهادهای عمومی غیردولتی، نمیباشند. ثانیاً نظر به اینکه به موجب ماده ۲۷۳ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ از تاریخ اجرای قانون مذکور کلّیه قوانین و مقررات مغایر به استثنای احکام مالیاتی مقرر در قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران در دوران برنامه مزبور و نیز ماده (۱۳) قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۷۲/۶/۷ و استفساریه مصوب ۱۳۷۴/۱/۲۱ قانون اخیرالذکر، لغو گردیده و حکم ذکر شده قوانین و مقررات مغایری که شمول قوانین و مقررات عمومی به آنها مستلزم ذکر نام یا تصریح نام بوده نیز تسری یافته است، فلذا به تبع آن ماده واحده «قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی» مصوب ۱۳۶۵/۸/۱۵، در امور مالیاتی، ملغی گردیده و در این خصوص نافذ نمی‌باشد. نتیجتاً احکام مقرر در مواد ۲۱۰ الی ۲۱۸ قانون مالیاتهای مستقیم و آییننامه اجرایی ماده ۲۱۸ قانون مزبور قابل اعمال نسبت به کلّیه بخشها اعم از دولتی، تعاونی و خصوصی خواهد بود. بخشنامه شماره ۸۷۹۶/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۹۰/۴/۱۴ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور : به پیوست تصویر صورتجلسه شماره ۱۷۲۹۳- ۲۰۱ مورخ ۱۳۸۹/۱۰/۲۷ شورای عالی مالیاتی راجع به تعیین تکلیف واحدهای وصول و اجراء ادارات امور مالیاتی در مواجهه با آن گروه از بدهکاران مالیاتی که عنوان وزارتخانه یا موسسه دولتی را دارا بوده و از بودجه دولتی استفاده می‌نمایند، مبنی بر اینکه «احکام مقرر در مواد ۲۱۰ الی ۲۱۸ قانون مالیاتهای مستقیم و آییننامه اجرایی ماده ۲۱۸ قانون مزبور اعمال نسبت به کلّیه بخشها اعم از دولتی، تعاونی و خصوصی خواهد بود» جهت اقدام و بهره‌برداری لازم ارسال میگردد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که شورای عالی مالیاتی در رای خود درخصوص امکان توقیف و برداشت از حساب بدهکاران مالیاتی که به «ماده واحده قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی» استناد می‌نمایند، اعلام کرده است که : «احکام مقرر در مواد ۲۱۰ الی ۲۱۸ قانون مالیاتهای مستقیم و آییننامه اجرایی ماده ۲۱۸ قانون مزبور قابل اعمال نسبت به کلّیه بخشها اعم از دولتی، تعاونی و خصوصی خواهد بود» و در اعلام این نظر به دو استدلال متوسل شده است که هریک به دلیلی مخدوش و خلاف قانون میباشد: ۱) استدلال اول : «دامنه و مفاد شمول ماده واحده موصوف عمدتاً مرتبط با محکوم‌به دولت در مورد احکام قطعی دادگاهها بوده و با عنایت به مفاد مواد ۳ و ۴ قانون محاسبات عمومی کشور، اصولاً قابل تسری به شرکتهای دولتی، موسسات دولتی که از بودجه دولت استفاده نمی‌نمایند و همچنین نهادهای عمومی غیردولتی نمیباشند.» این در حالی است که ذکر عبارت «سایر مراجع قانونی» و «موسسات دولتی که درآمد و مخارج آنها در بودجه کل کشور منظور میشود» در ماده واحده فوق دلالت بر آن دارد که حکم این ماده واحده قابل تسری به شرکتها و موسسات دولتی است. ۲) استدلال دوم : «نظر به اینکه به موجب ماده ۲۷۳ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ از تاریخ اجرای قانون مذکور کلّیه قوانین و مقررات مغایر به استثنای احکام مالیاتی مقرر در قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران در دوران برنامه مزبور و نیز ماده (۱۳) قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۷۲/۶/۷ و استفساریه مصوب ۱۳۷۴/۱/۲۱ قانون اخیرالذکر لغو گردیده و حکم ذکر شده قوانین و مقررات مغایری که شمول قوانین و مقررات عمومی به آنها مستلزم ذکر نام یا تصریح نام بوده نیز تسری یافته است، فلذا به تبع آن ماده واحده قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی مصوب ۱۳۶۵/۸/۱۵، در امور مالیاتی ملغی گردیده و در این خصوص نافذ نمی‌باشد.» این استدلال نیز از این جهت مخدوش است که اولاً در ماده ۲۷۳ قانون مالیاتهای مستقیم به «لغو قوانین» تصریح شده و نه «لغو قوانین در امور مالیاتی» و اگر به موجب حکم ماده ۲۷۳ قانون مالیاتهای مستقیم، ماده واحده فوق لغو شود، باید کل ماده واحده لغو گردد، نه آنکه ماده واحده معتبر باشد و صرفاً از اعمال آن در حوزه قوانین مالیاتی جلوگیری شود. لذا مقررات مورد شکایت به دلیل مغایرت با ماده واحده قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی و خروج سازمان امور مالیاتی از حدود اختیارات خود با تفسیر یک قانون غیرمالیاتی، قابل ابطال میباشند. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۹۹۸۲/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۴/۲۴ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است که : اولاً با توجه به عبارت «محکوم‌به دولت» در ماده واحده قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی، این قانون در رابطه با احکام مراجع قضایی بوده و آرای صادره از مراجع اختصاصی غیرقضایی خارج از این عنوان میباشد. ثانیاً با توجه به وجود تفاوت میان شرکت دولتی و موسسه دولتی در قانون محاسبات عمومی، حکم ماده واحده قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی منصرف از شرکتهای دولتی و آن دسته از موسسات دولتی است که درآمد و مخارج آنها در بودجه کشور منظور نمی‌شود. ثالثاً با توجه به ذکر عبارت «احکام مالیاتی مقرر» در ماده ۲۷۳ قانون مالیاتهای مستقیم و توجه به این موضوع که در قانون مالیاتهای مستقیم محملی برای تصریح به الغای کلّی قوانین وجود ندارد، روشن است که الغای احکام مالیاتیِ قوانین، مدنظر قانونگذار در ماده ۲۷۳ بوده است. رابعاً با توجه به مغایرت قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی با قانون مالیاتهای مستقیم و حکم مقرر در ماده ۲۷۳ قانون مالیاتهای مستقیم مبنی بر لغو کلّیه قوانین و مقررات مغایر با قانون مالیاتهای مستقیم از تاریخ اجرای این قانون (سال ۱۳۸۱)، رای شورای عالی مالیاتی در راستای قانون صادر شده است. نظریه تهیه کننده گزارش : با توجه به عدم مغایرت رای شورای عالی مالیاتی با قانون عقیده به رد شکایت شاکی دارم. تهیه کننده گزارش : غلامعلی آریافر رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً با توجه به عبارت «محکوم‌به دولت» در ماده واحده قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی، این قانون در رابطه با احکام مراجع قضایی بوده و آرای صادره از مراجع اختصاصی غیرقضایی خارج از این عنوان میباشد. ثانیاً با توجه به وجود تفاوت میان شرکت دولتی و موسسه دولتی در قانون محاسبات عمومی، حکم ماده واحده قانون نحوه پرداخت محکوم‌به دولت و عدم تامین و توقیف اموال دولتی منصرف از شرکتهای دولتی و آن دسته از موسسات دولتی است که درآمد و مخارج آنها در بودجه کشور منظور نمی‌شود. ثالثاً با توجه به ذکر عبارت «احکام مالیاتی مقرر» در ماده ۲۷۳ قانون مالیاتهای مستقیم و توجه به این موضوع که در قانون مالیاتهای مستقیم محملی برای تصریح به الغای کلّی قوانین وجود ندارد، مشخص میگردد که الغای احکام مالیاتیِ قوانین، مدنظر قانونگذار در ماده ۲۷۳ قانون مالیاتهای مستقیم بوده است. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۲بخشنامه‌های مزدی وزارت کار، دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۲ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۲ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۸۰۲۶۵۳ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۲ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : شرکت احیا فولاد اراک طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۱۶۴۳۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۳ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۱۶۴۳۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۱۳ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ۲- فاکتورهای مربوط به فروش و خرید مودیانی که مالیات آنها از طریق رسیدگی به دفاتر انجام میشود، از اشخاص مندرج در فهرست مودیان فاقد اعتبار (موسوم به کد فروش) دقیقاً کنترل نمی‌گردد. در صورتی که به استناد بند ۱۶ ماده ۲۰ آییننامه تحریر دفاتر، ثبت هزینه‌ها و درآمدها و هر نوع اعمال و اقلام مالی غیرواقع در دفاتر مودی موجب رد دفاتر خواهد بود. همچنین در صورتی که صحت اجزای معامله به صورت دقیق قابل اثبات نباشد، به علّت عدم امکان رسیدگی موضوع قابل طرح در هیات بند ۳ ماده ۹۷ خواهد بود. لذا در این خصوص اطلاع‌رسانی و آموزشهای لازم و نظارت کافی توسط ادارات کل امور مالیاتی ضروری میباشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام نموده است که طبق اصل ۱۳۸ قانون اساسی، هر یک از وزیران دارای حق وضع آییننامه و صدور بخشنامه میباشد. بر این اساس، به موجب ماده ۱۶ آییننامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم، موارد رد دفاتر مشخص شده است. این در حالی است که برمبنای مقرره مورد شکایت اعلام شده است که به استناد بند ۱۶ ماده ۲۰ آییننامه تحریر دفاتر، ثبت هزینه‌ها و درآمدها و هر نوع اعمال و اقلام مالی غیرواقع در دفاتر مودی موجب رد دفاتر خواهد بود. ایراد وارده بر این قسمت از بخشنامه فوق این است که اولاً آییننامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم، ماده ۲۰ ندارد و ثانیاً اگر هم منظور بخشنامه، ماده ۱۶ آییننامه اجرایی فوق‌الاشاره باشد، مورد ذکر شده در بخشنامه معترض‌عنه از موارد مقرر در ماده ۱۶ آییننامه یادشده نبوده و لذا تقاضای ابطال این مقرره مطرح میگردد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۳۹۳۹۰/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۸/۱۳ به طور خلاصه اعلام داشته است که : براساس فراز آخر آییننامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۱۲/۴ وزیر امور اقتصادی و دارایی مقرر شده است که : «...مقررات آییننامه از ۱۳۹۵/۱/۱ لازم‌الاجرا بوده و نسبت به اشخاص حقوقی که سال مالی آنها با سال شمسی منطبق نباشد، در مورد سال مالی که از ۱۳۹۵/۱/۱ به بعد آغاز میگردد، جاری بوده و نسبت به سال مالی قبل از آن مفاد آییننامه قبلی مجری میباشد.» با لحاظ ماده ۱۵۶ قانون مالیاتهای مستقیم و پیشبینی موعد یکساله از تاریخ انقضای مهلت مقرر برای تسلیم اظهارنامه، جهت رسیدگی به اظهارنامه‌های مالیاتی تسلیم شده در موعد مقرر، بی تردید بند ۲ بخشنامه مورد شکایت درخصوص رسیدگی به اظهارنامه‌های مالیاتی اشخاص حقوقی است که سال مالی آنها قبل از تاریخ ۱۳۹۵/۱/۱ شروع شده و در نتیجه، مفاد آن مشمول حکم مقرر در فراز آخر آییننامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ بوده و به استناد بند ۱۶ ماده ۲۰ تصویب‌نامه اصلاحیه آییننامه موضوع تبصره ۲ ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مورخ ۱۳۸۴/۴/۱۱ صادر شده است که مقرر می‌دارد ثبت هزینه‌ها و درآمدها و هر نوع اعمال و اقلام مالی غیرواقع در دفاتر موجب رد دفاتر میشود. لذا رد شکایت مطروحه مورد تقاضا میباشد. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس فراز آخر آییننامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۱۲/۴ وزیر امور اقتصادی و دارایی مقرر شده است که : «...مقررات آییننامه از ۱۳۹۵/۱/۱ لازم‌الاجرا بوده و نسبت به اشخاص حقوقی که سال مالی آنها با سال شمسی منطبق نباشد، در مورد سال مالی که از ۱۳۹۵/۱/۱ به بعد آغاز میگردد، جاری بوده و نسبت به سال مالی قبل از آن مفاد آییننامه قبلی مجری میباشد.» با لحاظ ماده ۱۵۶ قانون مالیاتهای مستقیم و پیشبینی موعد یکساله از تاریخ انقضای مهلت مقرر برای تسلیم اظهارنامه، جهت رسیدگی به اظهارنامه‌های مالیاتی تسلیم شده در موعد مقرر، بند ۲ بخشنامه مورد شکایت درخصوص رسیدگی به اظهارنامه‌های مالیاتی اشخاص حقوقی است که سال مالی آنها قبل از تاریخ ۱۳۹۵/۱/۱ شروع شده و در نتیجه مفاد آن مشمول حکم مقرر در فراز آخر آییننامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ بوده و به استناد بند ۱۶ ماده ۲۰ تصویب‌نامه اصلاحیه آییننامه موضوع تبصره ۲ ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مورخ ۱۳۸۴/۴/۱۱ صادر شده است که مقرر می‌دارد ثبت هزینه‌ها و درآمدها و هر نوع اعمال و اقلام مالی غیرواقع در دفاتر موجب رد دفاتر میشود. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : محمد علی برومند زاده رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس فراز آخر آییننامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۱۲/۴ وزیر امور اقتصادی و دارایی مقرر شده است که : «...مقررات آییننامه از ۱۳۹۵/۱/۱ لازم‌الاجرا بوده و نسبت به اشخاص حقوقی که سال مالی آنها با سال شمسی منطبق نباشد، در مورد سال مالی که از ۱۳۹۵/۱/۱ به بعد آغاز میگردد، جاری بوده و نسبت به سال مالی قبل از آن مفاد آییننامه قبلی مجری میباشد.» با لحاظ ماده ۱۵۶ قانون مالیاتهای مستقیم و پیشبینی موعد یکساله از تاریخ انقضای مهلت مقرر برای تسلیم اظهارنامه، جهت رسیدگی به اظهارنامه‌های مالیاتی تسلیم شده در موعد مقرر، بند ۲ بخشنامه مورد شکایت درخصوص رسیدگی به اظهارنامه‌های مالیاتی اشخاص حقوقی است که سال مالی آنها قبل از تاریخ ۱۳۹۵/۱/۱ شروع شده و در نتیجه مفاد آن مشمول حکم مقرر در فراز آخر آییننامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ بوده و به استناد بند ۱۶ ماده ۲۰ تصویب‌نامه اصلاحیه آییننامه موضوع تبصره ۲ ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مورخ ۱۳۸۴/۴/۱۱ صادر شده است که مقرر می‌دارد ثبت هزینه‌ها و درآمدها و هر نوع اعمال و اقلام مالی غیرواقع در دفاتر موجب رد دفاتر میشود. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۹دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۹ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۹ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۸۰۱۰۴۵ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۹ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای حسین عبداللهی طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۵۲/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۵/۱۳ شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۵۲/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۵/۱۳به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ۲- با توجه به صراحت تبصره (۶) ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم، درآمد مشمول مالیات ابرازی شرکتها و اتحادیههای تعاونی متعارف و شرکتهای تعاونی سهامی عام مشمول بیست و پنج درصد تخفیف از نرخ موضوع ماده مذکور میباشد و درآمدهای کتمان شده، هزینههای برگشتی و سایر مواردی که براساس مقررات به درآمد مشمول مالیات ابرازی شرکت اضافه میشود، مشمول تخفیف مذکور نبوده و به نرخ مقرر در ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم مشمول مالیات میباشد. در مواردی هم که درآمد شرکت و اتحادیه به روش علیالراس تعیین میگردد، درآمد مشمول مالیات ابرازی اشخاص مذکور، مشمول تخفیف یادشده خواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که براساس تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم : «درآمد مشمول مالیات ابرازی شرکتها و اتحادیههای تعاونی متعارف و شرکتهای تعاونی سهامی عام مشمول بیست و پنج درصد تخفیف از نرخ موضوع این ماده میباشد.» با وجود حکم مقرر در این تبصره، برمبنای مقرره مورد شکایت اقدام به تفکیک هزینههای برگشتی از درآمدهای ابرازی شده که این امر مغایر با اصل ۵۱ قانون اساسی و تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم و دادنامه شماره ۱۰۵۱ مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری است. خلاصه مدافعات طرف شکایت : مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۵۱۷۲/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۵/۲۶ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است که با توجه به حکم مقرر در اصل ۵۱ قانون اساسی و لزوم اعمال معافیتها و بخشودگیهای مالیاتی براساس قانون و با عنایت به اینکه در تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً به اعمال تخفیف نسبت به «درآمد مشمول مالیات ابرازی» تصریح شده است، بنابراین هزینههای غیرقابل قبول و برگشتی خارج از شمول حکم مقرر در تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم بوده و اعمال تخفیف مالیاتی نسبت به این هزینه‌ها تعدی از حکم قانونگذار است. ضمناً دادنامه شماره ۱۰۵۱ مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز با مقرره مورد شکایت در این پرونده ارتباط ندارد. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، برمبنای اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران اعمال معافیتها و بخشودگیهای مالیاتی باید براساس قانون باشد و با عنایت به اینکه در تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً به اعمال تخفیف نسبت به «درآمد مشمول مالیات ابرازی» تصریح شده است، بنابراین هزینههای غیرقابل قبول و برگشتی از شمول حکم مقرر در تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم خارج بوده و اعمال تخفیف مالیاتی نسبت به این هزینه‌ها تعدی از حکم قانونگذار است. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : محمد علی برومند زاده رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، برمبنای اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران اعمال معافیتها و بخشودگیهای مالیاتی باید براساس قانون باشد و با عنایت به اینکه در تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً به اعمال تخفیف نسبت به «درآمد مشمول مالیات ابرازی» تصریح شده است، بنابراین هزینههای غیرقابل قبول و برگشتی از شمول حکم مقرر در تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم خارج بوده و اعمال تخفیف مالیاتی نسبت به این هزینه‌ها تعدی از حکم قانونگذار است. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۱دیوان عدالت اداری، بخشنامه‌های مزدی وزارت کار۱۳۹۹/۰۲/۲۷
نامشخص
رای شماره ۴۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۴۱ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۲۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع /۹۸۰۰۰۴۹ شماره دادنامه : ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۱ تاریخ: ۲۷/۲/۹۹ شاکی : آقای هادی زارعی طرف شکایت : بانک مسکن موضوع شکایت و خواسته : ابطال دستورالعمل اجرایی حساب صندوق پسانداز مسکن یکم بانک مسکن شاکی دادخواستی به طرفیت بانک مسکن به خواسته ابطال ابطال دستورالعمل اجرایی حساب صندوق پسانداز مسکن یکم بانک مسکن به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : دستورالعمل اجرایی حساب صندوق پسانداز مسکن یکم بانک مسکن براساس مصوبه شورای محترم پول و اعتبار مقرر گردید بانک مسکن تسهیلات خرید و ساخت مسکن را تحت عنوان صندوق پسانداز مسکن یکم به اشخاصی که برای اولین بار اقدام به تهیه واحد مسکونی می‌نمایند، پرداخت نماید. در این راستا دستورالعمل پرداخت تسهیلات خرید و احداث واحد مسکونی از محل حساب صندوق پسانداز مسکن یکم به شرح ذیل اعلام میگردد: الف. ضوابط و شرایط اختصاصی حساب : ۱- حساب صندوق پسانداز مسکن یکم (خانه اولی‌ها) به منظور فراهم شدن امکان اعطای تسهیلات خرید و ساخت واحد مسکونی افتتاح میگردد. توضیح : در صورت استفاده از تسهیلات در قالب ساخت، سهم تسهیلات‌گیرنده/گیرندگان باید یک واحد مستقل باشد. ۲- سقف فردی تسهیلات قابل اعطاء بر روی هر واحد در شهر تهران ۸۰۰ میلیون ریال، در شهرهای بزرگ بالای ۲۰۰ هزار نفر جمعیت ۶۰۰ میلیون ریال و سایر مناطق شهری معادل ۴۰۰ میلیون ریال تعیین میگردد. ۳- حداقل متوسط موجودی در هر دوره ۶ ماهه برای کسب سقفهای تسهیلاتی ۸۰۰ میلیون ریال، ۶۰۰ میلیون ریال و ۴۰۰ میلیون ریال، به ترتیب ۱۳۵ میلیون ریال، ۱۰۰ میلیون ریال و ۶۷ میلیون ریال تعیین میگردد. بنابراین چنانچه سپرده‌گذاران اقدام به افتتاح حساب با حداقلهای اعلام شده نموده و در طول مدت سپرده‌گذاری موجودی حساب خود را افزایش ندهند، پس از شش دوره انتظار شش ماهه معادل سه سال می‌توانند از سقفهای تعیین‌شده بهرمند گردند. ۴- دارندگان حسابهای صندوق پسانداز مسکن یکم قادر خواهند بود پس از گذشت حداقل ۱۲ ماه (۲ دوره) از تاریخ افتتاح حساب خود با رعایت متوسط موجودیهای لازم، از سقف تسهیلات با سپرده طرح برخوردار گردند. بنابراین چنانچه سپرده‌گذاران شهر تهران قصد دریافت تسهیلات ۸۰۰ میلیون ریالی را داشته باشند، باید مبلغ ۴۰۰ میلیون ریال، سپرده‌گذاران شهرهای بالای ۲۰۰ هزار نفر جمعیت جهت دریافت تسهیلات ۶۰۰ میلیون ریالی باید مبلغ ۳۰۰ میلیون ریال و سپرده‌گذاران شهرهای کمتر از ۲۰۰ هزار نفر جمعیت جهت اخذ تسهیلات ۴۰۰ میلیون ریالی باید مبلغ ۲۰۰ میلیون ریال را به مدت یک سال در حساب صندوق پس انداز مسکن یکم سپرده‌گذاری نمایند. ۵- کسب حداقل متوسط موجودی تعیین شده برای هر سقف تسهیلاتی، طی حداقل مدت انتظار اولیه (دو دوره شش ماهه ابتدایی مورد محاسبه) جهت بهره‌مندی از تسهیلات الزامی میباشد. ۶- حداقل مبلغ جهت افتتاح حسابهای صندوق پسانداز مسکن یکم در شهر تهران، شهرهای بالای ۲۰۰ هزار نفر جمعیت و سایر شهرها معادل ۶۷ میلیون ریال تعیین میگردد. بدیهی است واریز به/برداشت از حساب آزاد بوده، در محاسبه متوسط موجودی هر دوره، حداقل موجودی روزانه ملاک عمل خواهد بود. ۷- نرخ سود تسهیلات فروش اقساطی اعطایی از محل این حساب معادل نرخ سود تسهیلات با سپرده در زمان اعطای تسهیلات تعیین و با توجه به مصوبه شورای پول و اعتبار در حال حاضر ۱۳ درصد میباشد. ۸- نرخ سود تسهیلات احداث واحد مسکونی در دوران مشارکت و بازپرداخت همانند نرخ سود تسهیلات خرید خانه (در حال حاضر ۱۳ درصد) میباشد. ۹- حداکثر مدت بازپرداخت تسهیلات اعطایی از محل حساب صندوق پسانداز مسکن یکم ۱۲ سال (۱۴۴ ماه) میباشد. نکته: در صورتی که پرداخت تسهیلات در قالب مشارکت مدنی صورت پذیرد و طول دوران مشارکت مدنی (دوره مشارکت و دوره تاخیر بعد از مشارکت) از ۱۲ ماه تجاوز نماید، مدت بازپرداخت تسهیلات فروش اقساطی ناشی از سهم‌الشرکه با احتساب مدت مازاد بر ۱۲ ماه، حداکثر ۱۴۴ ماه تعیین خواهد گردید. جدول سقف تسهیلاتی از محل حساب صندوق پسانداز یکم و مدت انتظار منطقه وقوع ملک حداقل مبلغ جهت افتتاح حداقل مدت انتظار اولیه (ماه) ضرایب برابری حداکثر ضرایب برابری حداقل متوسط موجودی در هر دوره به طور جداگانه سقف تسهیلات حداکثر مدت بازپرداخت نرخ سود سالانه تهران (کد حساب۸۳۶۸) ۶۷ ۱۲ ۶ ماه یک برابر ۶ دوره ۱۳۵ ۸۰۰ ۱۴۴ ماه ۱۳% شهرهای بالای ۲۰۰هزار نفر جمعیت (کد حساب ۸۳۶۹) ۱۲ ۶ ماه یک برابر ۶ دوره ۱۰۰ ۶۰۰ سایر مناطق شهری (کد حساب ۸۳۶۷) ۱۲ ۶ ماه یک برابر ۶ دوره ۶۷ ۴۰۰ توضیح: بدیهی است در شهر تهران و شهرهای بالای ۲۰۰ هزار نفر جمعیت پرداخت تسهیلات با سقفهای پایین‌تر (۶۰۰ میلیون ریال و یا ۴۰۰ میلیون ریال) امکانپذیر بوده، حداقل متوسط موجودی لازم برای دوره‌های شش ماهه با توجه به سقف تسهیلاتی انتخابی تعیین خواهد گردید. ب. متقاضیان واجد شرایط (خانه اولی) : ۱- متقاضی اعم از متاهل یا مجرد باید ۱۸ سال تمام داشته و دارای درآمد مستقل باشند. ۲- متقاضی از تسهیلات بانک مسکن و سایر بانکها جهت خرید، احداث واحد مسکونی، انتقال سهم‌الشرکه یا تعمیر واحد مسکونی استفاده نکرده باشد. ۳- متقاضی از امکانات دولتی برای تهیه مسکن استفاده نکرده باشد. (استعلام فرم (ج) از وزارت راه و شهرسازی مبنی بر عدم استفاده متقاضی از تسهیلات دولتی شامل زمین، مسکن، تسهیلات یارانه‌ای و...) نکته ۱ : در زمان افتتاح حساب صندوق پسانداز مسکن یکم الزامی به قرمز شدن یا ارایه فرم «ج» نبوده، اقرارنامه کتبی مبنی بر عدم استفاده از امکانات مذکور و سلب مسیولیت از بانک در صورت وجود سابقه در زمان پرداخت تسهیلات -که در نمونه فرم افتتاح حساب پیشبینی گردیده- از افتتاح‌کننده حساب اخذ میگردد. نکته ۲ : دارندگان حسابی که از دریافت تسهیلات انصراف می‌دهند (و یا طبق مقررات مشمول دریافت تسهیلات طرح نمی‌گردند) در زمان فسخ حساب، از سودی معادل سود سپرده‌های کوتاه مدت عادی دوره متناظر (در حال حاضر ۱۰ درصد) بهره‌مند می‌گردند. نکته ۳ : در صورتی که دارنده حساب صندوق پسانداز مسکن یکم واجد شرایط تسهیلات طرح خانه اولی نباشد، میتواند از مزایای تسهیلاتی حساب صندوق پسانداز مسکن (خرید و احداث واحد مسکونی) تا سقفهای مقرر در حساب صندوق پسانداز مسکن عادی بهره‌مند گردد. ج. ویژگیهای ملک مورد معرفی : ملک مورد معرفی متقاضی جهت دریافت تسهیلات خرید ضمن دارا بودن شرایط و مشخصات لازم (از جمله رعایت آییننامه ۲۸۰۰ و تایید استحکام بنا مطابق سایر تسهیلات مشابه) باید : از تاریخ صدور جواز ساخت آن بیش از ۱۵ سال سپری نگردیده باشد. د. شرایط استفاده از سقفهای تسهیلاتی پسانداز مسکن یکم توام با انواع حسابهای تعهدی مسکن قبلی (شامل حساب صندوق پسانداز مسکن، صندوق ساخت مسکن) و اوراق گواهی حق تقدم استفاده از تسهیلات مسکن : مدل تجمیع : ۱- تجمیع امتیاز صندوق پسانداز مسکن یکم با اوراق گواهی حق تقدم استفاده از تسهیلات مسکن تا سقف ۳۵۰ میلیون ریال و برای زوجین تا سقف ۵۰۰ میلیون ریال با رعایت ضوابط و مقررات مربوطه امکانپذیر میباشد. ۲-دارندگان حسابهای صندوق پسانداز مسکن (شامل حساب صندوق پسانداز ساخت مسکن (صرفاً برای ساخت مسکن) و صندوق پسانداز مسکن و حساب پسانداز مسکن جوانان) با شرایط زیر می‌توانند از سقف تسهیلات جدید بهره‌مند گردند: ۲-۱- از تاریخ افتتاح حساب قبلی آنان تا تاریخ ابلاغ بخشنامه (۱۶/۳/۹۴) حداقل یک سال سپری شده باشد. ۲-۲- حداقل متوسط موجودی حساب آنان در دوره‌های سپرده‌گذاری منطبق با شرایط حساب صندوق مسکن یکم باشد. ۲-۳- باید یک فقره حساب صندوق مسکن یکم افتتاح نموده و حداقل یک دوره ۶ ماهه سپری نمایند. ۲-۴- حداقل متوسط موجودی هر دوره در حساب جدید نیز مطابق با سقف تسهیلات درخواستی رعایت شود. توضیح ۱ : در صورت وجود حسابهای متعدد صندوق پسانداز مسکن، صرفاً یک فقره حساب صندوق قبلی در قاعده تجمیع قابل پذیرش میباشد. ه. سایر شرایط و ضوابط : ۱- به سپرده صندوق پسانداز مسکن یکم هیچگونه سودی (مگر در حالت فسخ حساب و انصراف از دریافت تسهیلات) تعلّق نمی‌گیرد. ۲- تسهیلات‌گیرنده بایستی توانایی پرداخت اقساط را داشته و این موضوع به طرق مقتضی (حکم استخدامی، فیش حقوقی، گردش حساب بانکی و...) توسط شعبه محرز گردد. ۳- دارندگان حسابهای صندوق پسانداز مسکن یکم می‌توانند صرفاً با بستگان نزدیک خود (پدر، مادر، همسر، فرزند، خواهر، برادر، نوه، پدربزرگ، مادربزرگ) افتتاح حساب، اخذ تسهیلات یا درخواست انتقال حساب فیمابین خود را بنمایند. ۴- انتقال حساب صندوق پسانداز مسکن یکم به سایر مناطق شهری جهت استفاده از تسهیلات خرید یا ساخت مسکن با رعایت کمترینِ سقفهای مقرر در منطقه افتتاح حساب اولیه یا منطقه استفاده از تسهیلات (هرکدام کمتر بود)، مطابق ضوابط حسابهای صندوق پسانداز مسکن میسر میباشد. ۵- هرگونه تغییر در ضوابط و تسهیلات این حسابها که از طرف شورای پول و اعتبار و بانک مرکزی تصویب و ابلاغ گردد، مورد قبول سپرده‌گذار میباشد. ۶- هر فرد تنها مجاز به استفاده از یک فقره تسهیلات در قالب صندوق پسانداز مسکن یکم میباشد. ۷- جهت اطمینان از اینکه متقاضی تسهیلات حایز شرایط لازم برای استفاده از تسهیلات میباشد، استعلام از سامانه‌های اطلاعاتی سازمان ملّی زمین و مسکن برای متقاضی، همچنین استعلام از سامانه اطلاعاتی بانک مسکن و بانک مرکزی برای متقاضی در زمان استفاده از تسهیلات الزامی است. ۸- سپرده‌پذیری و پرداخت تسهیلات از محل حسابهای تعهدی مسکن قبلی و تا سقفهای مقرر قبلی و با همان مقررات، کماکان به قوت و اعتبار خود باقی میباشد. ۹- بازپرداخت تسهیلات طبق درخواست کتبی گیرنده تسهیلات به صورت ساده یا پلکانی (سالانه و دوره‌ای) امکانپذیر میباشد. ۱۰- خرید مشترک واحد مسکونی مطابق ضوابط حسابهای صندوق پسانداز مسکن و با رعایت شرایط و ضوابط اختصاصی این طرح امکانپذیر میباشد. ۱۱- پرداخت تسهیلات موضوع طرح صندوق پسانداز مسکن یکم صرفاً در مناطق شهری امکانپذیر بوده، در مناطق خارج از محدوده خدمات شهری میسر نخواهد بود. ۱۲- اعطای تسهیلات جعاله به گیرندگان تسهیلات خانه اولی، مطابق ضوابط و مقررات ذیربط از محل اوراق گواهی حق تقدم استفاده از تسهیلات مسکن یا سایر انواع صندوق پسانداز مسکن امکانپذیر میباشد. ۱۳- اعطای تسهیلات در طرح خانه اولی‌ها به اتباع خارجی امکانپذیر نمی‌باشد. ۱۴- سایر ضوابط و شرایط استفاده از تسهیلات مذکور براساس آییننامه و دستورالعملهای داخلی بانک در مورد انواع حسابهای پسانداز مسکن میباشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که دستورالعمل مورد شکایت مغایر با نظم عمومی و اخلاق حسنه و حقوق و مصالح سپرده‌گذاران و در تعارض با بند ۴ ماده ۱۸ قانون پولی و بانکی کشور میباشد که مقرر داشته رسیدگی و تصویب آیین‌نامه‌ها و به تبع آن دستورالعملهای بانکی می‌بایست توسط شورای پول و اعتبار و به منظور مطالعه و اتّخاذ تصمیم درباره سیاستهای کلّی بانکی توسط بانک مرکزی صورت بگیرد. از سوی دیگر، اخذ ضامن معتبر صرفاً می‌بایست ترهین ملک خریداری شده باشد که در این مورد بانک مربوطه متقاضیان را مکلّف به معرفی کارمند رسمی به عنوان ضامن نموده است که این امر نیز برخلاف مقررات مربوطه میباشد. در پاسخ به شکایت مذکور، معاون اداره کل حقوقی بانک مسکن به موجب لایحه شماره ۳۳۵۰/۶۹ مورخ ۱۳۹۸/۴/۶ در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام کرده است که : برخلاف ادعای شاکی، یک نسخه از دستورالعمل اجرایی صندوق پسانداز مسکن یکم به بانک مرکزی ارسال شده و به موجب نامه شماره ۶۳۲۰۶/۹۴ مورخ ۱۳۹۴/۳/۱۲ مورد تایید آن بانک قرار گرفته است. ثانیاً با مدنظر قرار دادن تعهد بانک به سپرده‌گذاران انواع صندوقهای پسانداز از جمله صندوق پسانداز مسکن یکم مبنی بر اعطای تسهیلات همزمان با پایان دوره یکساله سپرده‌گذاری و کسب امتیاز لازم و با لحاظ شرایط و ضوابط مقرر و همچنین عدم امکان برآورد دقیق از تعداد متقاضیان دریافت تسهیلات، کنترل تعهدات بانک جهت حفظ توان ایفای تعهدات خود امری ضروری میباشد و لذا برمبنای دستورالعمل مورد شکایت مقرر گردیده است که به منظور حفظ توان مالی بانک برای ایفای تعهدات خود، متقاضی استفاده از تسهیلات پس از پایان دوره سپرده‌گذاری و برداشت مبلغ سپرده خود از بانک باید حداقل ظرف مدت یک سال جهت دریافت تسهیلات به بانک مراجعه نماید که این مهلت زمانی عرفاً برای یافتن واحد مسکونی براساس توان مالی متقاضیان مسکن میباشد و بنابراین، چنانچه متقاضیان قصد استفاده از تسهیلات را تا حداکثر یک سال پس از کسب امتیاز مورد نظر داشته باشند، حفظ حداقل متوسط موجودی فاقد موضوعیت بوده تا توان مالی متقاضیان جهت انعقاد مبایعه‌نامه با فروشندگان تا حد ممکن افزایش یابد. ضمن آنکه براساس دستورالعمل فوق، معرفی ضامن و ارایه گواهی کسر از حقوق درخصوص آن دسته از گیرندگان تسهیلات که واحد خریداری شده را در رهن بانک قرار می‌دهند، فاقد موضوعیت میباشد. نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً دستورالعمل اجرایی صندوق پسانداز مسکن یکم پس از تدوین به بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ارسال شده و به موجب نامه شماره ۶۳۲۰۶/۹۴ مورخ ۱۳۹۴/۳/۱۲ مورد تایید آن بانک قرار گرفته است. ثانیاً با مدنظر قرار دادن تعهد بانک به سپرده‌گذاران انواع صندوقهای پسانداز از جمله صندوق پسانداز مسکن یکم مبنی بر اعطای تسهیلات همزمان با پایان دوره یکساله سپرده‌گذاری و کسب امتیاز لازم و با لحاظ شرایط و ضوابط مقرر و همچنین عدم امکان برآورد دقیق از تعداد متقاضیان دریافت تسهیلات، کنترل تعهدات بانک جهت حفظ توان ایفای تعهدات خود امری ضروری میباشد و لذا برمبنای دستورالعمل مورد شکایت مقرر گردیده است که به منظور حفظ توان مالی بانک برای ایفای تعهدات خود، متقاضی استفاده از تسهیلات پس از پایان دوره سپرده‌گذاری و برداشت مبلغ سپرده خود از بانک باید حداقل ظرف مدت یک سال جهت دریافت تسهیلات به بانک مراجعه نماید که این مهلت زمانی عرفاً برای یافتن واحد مسکونی براساس توان مالی متقاضیان مسکن میباشد و بنابراین، چنانچه متقاضیان قصد استفاده از تسهیلات را تا حداکثر یک سال پس از کسب امتیاز مورد نظر داشته باشند، حفظ حداقل متوسط موجودی فاقد موضوعیت بوده تا توان مالی متقاضیان جهت انعقاد مبایعه‌نامه با فروشندگان تا حد ممکن افزایش یابد. ضمن آنکه براساس دستورالعمل فوق، معرفی ضامن و ارایه گواهی کسر از حقوق درخصوص آن دسته از گیرندگان تسهیلات که واحد خریداری شده را در رهن بانک قرار می‌دهند، فاقد موضوعیت میباشد. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : علی اکبر رشیدی رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً دستورالعمل اجرایی صندوق پسانداز مسکن یکم پس از تدوین به بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ارسال شده و به موجب نامه شماره ۶۳۲۰۶/۹۴ مورخ ۱۳۹۴/۳/۱۲ مورد تایید آن بانک قرار گرفته است. ثانیاً با مدنظر قرار دادن تعهد بانک به سپرده‌گذاران انواع صندوقهای پسانداز از جمله صندوق پسانداز مسکن یکم مبنی بر اعطای تسهیلات همزمان با پایان دوره یکساله سپرده‌گذاری و کسب امتیاز لازم و با لحاظ شرایط و ضوابط مقرر و همچنین عدم امکان برآورد دقیق از تعداد متقاضیان دریافت تسهیلات، کنترل تعهدات بانک جهت حفظ توان ایفای تعهدات خود امری ضروری میباشد و لذا برمبنای دستورالعمل مورد شکایت مقرر گردیده است که به منظور حفظ توان مالی بانک برای ایفای تعهدات خود، متقاضی استفاده از تسهیلات پس از پایان دوره سپرده‌گذاری و برداشت مبلغ سپرده خود از بانک باید حداقل ظرف مدت یک سال جهت دریافت تسهیلات به بانک مراجعه نماید که این مهلت زمانی عرفاً برای یافتن واحد مسکونی براساس توان مالی متقاضیان مسکن میباشد و بنابراین، چنانچه متقاضیان قصد استفاده از تسهیلات را تا حداکثر یک سال پس از کسب امتیاز مورد نظر داشته باشند، حفظ حداقل متوسط موجودی فاقد موضوعیت بوده تا توان مالی متقاضیان جهت انعقاد مبایعه‌نامه با فروشندگان تا حد ممکن افزایش یابد. ضمن آنکه براساس دستورالعمل فوق، معرفی ضامن و ارایه گواهی کسر از حقوق درخصوص آن دسته از گیرندگان تسهیلات که واحد خریداری شده را در رهن بانک قرار می‌دهند، فاقد موضوعیت میباشد. بنا بر مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
۲۸۶-۲۸۷دیوان عدالت اداری، رای شورای عالی مالیاتی۱۳۹۹/۰۲/۱۶
معتبر
رای شماره 286 و 287 مورخ 1399/02/16 هیات عمومی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۲۸۶ و ۲۸۷ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۱۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۱۳ «آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۱۳۹۵/۰۱/۲۱ هیات وزیران) ۱۳۹۹/۰۲/۱۶ : تاریخ تصویب این دادنامه طی رای ۴۳۹مورخ ۱۳۹۹/۰۳/۲۰نقض گردیده است. شماره دادنامه : ۲۸۶ - ۲۸۷ تاریخ دادنامه: ۱۶؍۲؍۱۳۹۹ شماره پرونده: ۹۸۰۲۳۰۴ و ۹۷۰۱۴۵۴ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقایان محمدرضا سماواتی و حمیدرضا فتاحی موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۱۳ «آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران گردش کار: الف) آقای محمدرضا سماواتی به موجب دادخواستی ابطال مواد ۸ و ۱۳ «آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " مستنداً به مطالب مشروحه در این دادخواست تقاضای ابطال مواد ۸ و ۱۳ مصوبه هیات وزیران به شماره ۵۲۸۸۵ه-/۳۸۶۹ [۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه]-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ مورد استدعاست. مقدمتاً به جهت تشحیذ اذهان قضات به استحضار می رساند: ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ ناظر برتکلیف مراجعی است که مجاز نیستند قبل از اخذ گواهی پرداخت مالیات بر ارث اموال متوفی را به وراث وی تحویل دهند، مانند: بانکها، ادارات ثبت، دفاتر اسناد رسمی، شرکتهایی که متوفی در آن سهام یا سهم الشرکه دارد و همچنین صندوقهای دادگستری و ثبت. همچنین تبصره ۲ ماده مرقوم مقرر می دارد: « آیین نامه اجرایی ماده فوق الاشعار به پیشنهاد وزارت امور اقتصادی ظرف شش ماه تهیه و به تصویب هیات وزیران برسد» که قاعدتاً تایید می فرمایید که آیین نامه اجرایی می باید در مسیر حکم اصل ماده یعنی تکلیف ادارات احصاء شده و جزییات مربوطه تصویب گردد لکن آیین نامه مذکور که طی شماره ۵۲۸۸۵ه؍۳۸۶۹ [۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه]-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ به تصویب هیات وزیران می رسد خلاف قانون بوده و خارج از صلاحیت مقام تصویب کننده بوده است: ۱- طبق ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم به جهت حفظ حقوق مودیان مالیاتی مقرر گردیده است: « برگ تشخیص مالیات باید بر اساس ماخذ صحیح و متکی بر دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیتهای مربوط و درآمدهای حاصل از آن به طور صریح در آن قید و برای مودی روشن باشد...» و حتی در قسمت اخیر ماده آمده که در صورت ابهام مودی مکلفند جزییات گزارش منتج به صدور برگ تشخیص را به مودی اعلام نمایند. ۲- از طرفی طبق ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم مودی می تواند در صورتی که به برگ تشخیص صادره توسط ممیز معترض باشد، ظرف ۳۰ روز از تاریخ ابلاغ شخصاً یا توسط وکیل، تقاضای رسیدگی مجدد نموده و مالاً در صورت عدم توافق ارجاع پرونده به هیات حل اختلاف را خواستار شود. حکم مذکور یعنی همان حق اعتراض مودی مالیاتی در درجه ای از اهمیت قرار دارد که مطابق تبصره همان ماده در صورت عدم ابلاغ واقعی برگ تشخیص به مودی، مودی معترض تلقی پرونده به طور اتوماتیک به هیات حل اختلاف مالیاتی ارسال خواهد شد. لکن طبق ماده ۸ و ۱۳ آیین نامه اجرایی ماده ۳۴: اولاً: برگ تشخیص موضوع ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم به کاربرگ تغییر نام یافته و تکالیفی که در ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص ضرورت اتکاء برگ تشخیص به دلایل متقن بر عهده سازمان مالیاتی بوده در تحریر و تنظیم کاربرگ از ماموران سازمان مالیاتی ساقط گردیده و حذف شده است. ثانیاً: طبق ماده ۱۳ آیین نامه فوق الاشعار در صورتی که مودی بر مالیات تعیینی معترض باشد، مکلف است بدواً مالیات را تماماً پرداخته و سپس اعتراض نماید. لذا هرچند علی الظاهر ماده ۱۳ صریحاً حق اعتراض مودی را لغو ننموده است، لکن تکلیفی مالایطاق بر دوش مودیان مالیاتی نهاده است. زیرا دلیلی وجود ندارد وقتی مودی بر میزان مالیات معترض است بدواً مکلف به پرداخت آن و سپس استفاده از حق اعتراض خود به مالیات تعیینی باشد. مقرره مندرج در ماده ۱۳ از جهات مختلفی با اصول قانون اساسی، احکام شرعی و همچنین مقررات موضوعه در تعارض می باشد. ثالثاً: کلیات مواد آیین نامه از شان نزول ماده خروج موضوعی دارد و همان طور که گفته شد خارج از حدود اختیارات بوده و نوعی با تدوین این آیین نامه اقدام به قانونگذاری نموده اند. لذا با عنایت به مراتب مذکور با توجه به اینکه آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۲ ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ ضمن اینکه با شان وضع حکم مندرج در اصل ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم انطباق نداشته، خارج از حدود اختیارات مقام تصویب کننده بوده و با مقررات قانون مالیاتهای مستقیم من جمله مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ و همچنین اصول قانون اساسی در تعارض بوده و مستلزم تضییع حقوق مودیان مالیاتی و ایجاد تکلیف مالایطاق بر عهده ایشان می باشد وفق ماده ۸۰ قانون آیین دادرسی تقاضای ابطال آن را از هیات عمومی دیوان عدالت اداری خواستارم." در پی اخطار رفع نقصی که از دفتر هیات عمومی برای شاکی ارسال شده بود، وی به موجب لایحه ای که به شماره ۹۷-۱۴۵۴-۲ مورخ ۱۱؍۱۲؍۱۳۹۷ ثبت دفتر اداره کل هیات عمومی و هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری شده اعلام کرده است که: " در قسمت پایانی ماده ۱۳ آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ که ابطال آن درخواست شده مقرر گردیده است: « در صورتی که طبق رای قطعی مراجع مذکور مشخص شود مالیات اضافه پرداخت شده است، اضافه پرداختی با رعایت مقررات مسترد خواهد شد» در اینجا به نظر می رسد دریافت اضافه مبلغ از مودی بدون رعایت حق اعتراض ایشان و سپس ابهام در چگونگی بازپرداخت مبلغ اضافه دریافت شده از مودی ( با سود یا بدون آن) می تواند از مصادیق شرعی اکل مال به باطل باشد، زیرا در مصوبه تصریحی به اینکه اضافه دریافتی از موکل با سود قانونی ظرف چه مدتی و با چه نرخی به مودی مسترد می گردد، صحبتی به میان نیامده است. مع الذالک با عنایت به ضرورت اتخاذ تصمیم فوری در مورد مصوبه، انصراف خویش را از بررسی وجوه شرعی قضیه اعلام و تقاضا دارد پرونده جهت بررسی جهات قانونی به هیاتهای تخصصی و نهایتاً هیات عمومی دیوان عدالت اداری ارسال گردد." متن مصوبات در قسمتهای مورد اعتراض به قرار زیر است: آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴: " ماده ۸- در موارد درخواست گواهی موضوع ماده ۳۴ قانون، اداره امور مالیاتی موظف است پس از بررسی و رسیدگی های لازم نتیجه رسیدگی را در قالب کاربرگی (فرمی) که حداقل دربرگیرنده اطلاعات هویتی، نوع و ارزش اموال و دارایی ها، نرخ و مبلغ مالیات متعلق باشد به مودی ابلاغ و در صورت پرداخت مالیات، گواهی موضوع ماده مذکور را جهت ارایه به مرجع ذی ربط صادر کند. ماده۱۳- چنانچه در خصوص میزان مالیات مشخصه بین مودی و اداره امور مالیاتی اختلاف باشد، پس از پرداخت مالیات تعیین شده ضمن صدور گواهی موضوع ماده ۳۴ قانون، اعتراض مودی قابل طرح در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده ۲۱۶، ۲۳۸، ۲۴۴، ۲۴۷، ۲۵۱ و ۲۵۱ مکرر قانون می باشد. در صورتی که طبق رای قطعی مراجع مذکور، مشخص شود مالیاتی اضافه پرداخت شده است، اضافه پرداختی مالیات با رعایت مقررات مسترد خواهد شد.- معاون اول رییس جمهور" در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت (حوزه معاونت حقوقی رییس جمهور) به موجب لایحه شماره ۶۶۰۹۲؍۳۷۱۵۷-۲۸؍۵؍۱۳۹۸ توضیح داده است که: " ۱- شاکی با استناد به مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم و قیاس مفاد این دو ماده با مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه مورد اعتراض، مدعی تعارض آنها با یکدیگر شده و در نتیجه خواستار ابطال دو ماده اخیرالذکر شده است. حال آن که اولاً: مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم در مقام بیان چگونگی صدور برگ تشخیص مالیات و نحوه اعتراض به آن بوده است، در حالی که مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه در مقام بیان صدور گواهی تجویز نقل و انتقال و سایر تصرفات در ماترک است. بنابراین موضوع مورد حکم مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ قانون و مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه متفاوت بوده و در نتیجه بروز تعارض و مغایرت میان آنها ممتنع و منتفی است. ثانیاً: مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه به هیچ وجه دلالتی بر عدم رعایت مفاد قانون مالیاتهای مستقیم از جمله مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ آن نداشته و از عدم ذکر اوصاف، لوازم و تکالیف مندرج در ماده ۲۳۷ قانون و مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه، به هیچ وجه نمی توان ساقط شدن این اوصاف، لوازم و تکالیف را نتیجه گرفت. ۲- در بخشی از دادخواست ارایه شده از سوی شاکی ادعای تعارض ماده ۱۳ آیین نامه با « اصول قانون اساسی، احکام شرعی و همچنین مقررات موضوعه» طرح شده اما مبنای این تعارض بیان نشده است و معلوم نیست که این تعارض با کدام اصول قانون اساسی و موازین شرعی بوده و دلیل آن از نظر شاکی چیست. علاوه بر آن منوط نمودن اعتراض احتمالی مودی به پرداخت مالیات تعیین شده که از نظر شاکی برخلاف ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم است، به هیچ وجه تعارض با ماده ۲۳۸ نداشته چرا که همان گونه که در بند پیشین معروض گردیده مقام و مورد ابتلا این مواد با هم متفاوت است و ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم و آیین نامه اجرایی آن ناظر بر مواردی است که وراث یا سایر اشخاص ذینفع، خواستار تصرف و یا نقل و انتقال در اموالی از ماترک باشند که وفق ماده ۲۶ قانون نسبت به تعیین مالیات و اخذ آن اقدام نشده باشد که در این خصوص ساز و کارهایی در آیین نامه پیش بینی شده است و این فرایند به هیچ وجه قابل انطباق و قیاس با فرایند تشخیص مالیات و اعتراض به آن ( موضوع مواد ۲۳۷ و ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم) نیست. نظر به مراتب فوق و با عنایت به اینکه در تصویب آیین نامه ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ هیچ گونه خروجی از مقررات و مفاد قانون صورت نپذیرفته و تعارضی میان مواد ۸ و ۱۳ آیین نامه با احکام مندرج در قانون وجود ندارد، اتخاذ تصمیم شایسته دایر بر رد شکایت مطروحه مورد تقاضاست." ب) آقای حمیدرضا فتاحی به موجب دادخواستی ابطال ماده ۱۳ « آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " بند ۱۳ مقررات تصویب آیین نامه هیات وزیران به شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ موسوم به آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ که مشعر بر این است: « چنانچه در خصوص میزان مالیات مشخصه بین مودی و اداره امور مالیاتی اختلاف باشد، پس از پرداخت مالیات تعیین شده، ضمن صدور گواهی موضوع ماده ۳۴ قانون، اعتراض مودی قابل طرح در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع مواد ۲۱۶، ۲۳۸، ۲۴۴، ۲۴۷، ۲۵۱ و ۲۵۱ مکرر قانون می باشد در صورتی که طبق رای قطعی مراجع مذکور، مشخص شود مالیاتی اضافه پرداخت شده است، اضافه پرداختی مالیات با رعایت مقررات مسترد خواهد شد.» بی گمان یکی از حقوق مودیان مالیاتی برخورداری از دادخواهی مالیاتی عادلانه می باشد زیرا مودیان در مقابل دستگاه مالیات ستانی کشور از موقعیت ضعیف تری قرار دارند اما دستگاه مالیات ستانی از اقتدار و اختیارات گسترده و منحصر به فردی در زمینه تشخیص و وصول مالیات برخوردار است. این امتیاز ویژه و برخورداری از قدرت عمومی برای دستگاه مالیات ستانی کشور، این نگرانی را برای مودیان مالیاتی به وجودمی آورد که حقوق مودیان مالیاتی در مراجعه به این دستگاه توسط مامورین مالیاتی تضییع گردد بر همین اساس قانونگذار با عنایت به اینکه دادرسی مالیاتی یکی از مولفه های اساسی در کارکرد مطلوب یک نظام مالیاتی است در ماده ۲۴۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳؍۱۲؍۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی، مرجع رسیدگی و حل و فصل کلیه اختلافات مالیاتی را هیاتهای حل اختلاف مالیاتی (در دو مرحله بدوی و تجدیدنظر) تعیین نموده است. مقررات بند ۱۳ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب تیر ماه ۱۳۹۴ که بررسی تقاضای تجدید رسیدگی توسط اداره امور مالیاتی ( موضوع ماده ۲۳۸ قانون مذکور) یا طرح پرونده مودی در هیات حل اختلاف مالیاتی را (موضوع ماده ۲۴۴ قانون مذکور) اناطه به پرداخت مالیات مشخص (قطعی نشده) نموده مغایر با قواعد عمومی دادرسی در قانون مالیاتهای مستقیم و خلاف اصول دادرسی عادلانه می باشد. اولاً: سازمان امور مالیاتی نمی تواند هیچ گونه مالیاتی را قبل از قطعیت به حیطه وصول درآورد. بنابر مدلول ماده ۲۱۰ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه های بعدی، مالیات قطعی شده با صدور برگ قطعی از سوی واحد مالیاتی باید ظرف ۱۰ روز پرداخت گردد. اگر مودی مالیاتی ظرف ده روز از پرداخت مالیات قطعی شده استنکاف نماید برگ اجرایی صادر می گردد. بنابراین تا زمانی که مالیات تعیین شده برای یک مالیات دهنده، قطعی نشده باشد سازمان امور مالیاتی برای مطالبه مالیات تعیین شده و اقدامات اجرایی در جهت وصول آن با محدودیتهای قانونی مواجه است. ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم به مالیات دهنده حق داده است که از ماخذ تشخیص مالیات، دلایل و اطلاعاتی که مبنای تشخیص مالیات قرار گرفته، چگونگی محاسبه مالیات و روش و مستندات آن آگاه شود و حتی به مودی حق داده است که بداند چه کسانی با چه هویت و مشخصات و سمتی، برگ تشخیص مالیات را صادر کرده اند. این تاکیدات برای آن است که مالیات دهنده بتواند در صورت لزوم، مانع قطعی شدن مالیاتی شود که مبنای قانونی ندارد یا فاقد مستندات و مدارک و ماخذ قانونی است. همچنین بنا بر مقررات ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص مودی حق دارد ظرف سی روز با ارایه دلایل و اسناد و مدارک کتباً از اداره امور مالیاتی تقاضای رسیدگی مجدد نماید. اداره امور مالیاتی چنانچه ادله و اسناد و مدارک ابرازی مودی را وارد تشخیص دهد جهت تعدیل مالیات مشخص مراتب را ظهر برگ تشخیص منعکس و به امضای مسیول مربوط و مودی می رسد و درآمد مشمول مالیات مستنداً به ماده ۲۳۹ همان قانون مختومه تلقی می گردد. اما اگر دلایل مودی برای تعدیل مالیات از کفایت لازم برخوردار نباشد پرونده امر بدون هیچ گونه قیدی- من جمله پرداخت مالیات به هیات حل اختلاف مالیاتی ارجاع می گردد. ثانیاً: پرداخت مالیات توسط مودی موجب مختومه شدن پرونده می گردد. نفس پرداخت یا ترتیب پرداخت مالیات توسط مودیان مالیاتی دلالت بر قبولی مالیات مشخصه از سوی اداره امور مالیاتی را دارد و موجب «مختومه» گردیدن پرونده می گردد. مستنداً به مقررات ماده ۲۳۹ قانون مالیاتهای مستقیم در صورتی که مودی ظرف ۳۰ روز از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص، مالیات مشخصه را «پرداخت یا ترتیب پرداخت» آن را بدهد پرونده امر از لحاظ میزان درآمد مشمول مالیات مختومه تلقی می گردد. همچنین مستنداً به ماده ۲۷۰ قانون مذکور« ... ماموران مالیاتی که امر مالیاتی مختوم را مجدداً مورد اقدام قرار دهند به موجب حکم هیات رسیدگی به تخلفات به انفصال از خدمات دولت از یک الی چهار سال محکوم می شوند...». ثالثاً: حتی مالیات قطعی شده نیز قابلیت تقسیط را دارد. بنابر مقررات ماده ۱۶۷ قانون مالیاتهای مستقیم «سازمان امور مالیاتی می تواند نسبت به مودیانی که قادر به پرداخت بدهی مالیاتی خود اعم از اصل و جریمه به طور یک جا نیستند از تاریخ ابلاغ مالیات قطعی بدهی مربوط را حداکثر به مدت سه سال تقسیط نمایند.» دادنامه شماره ۱۳۲۶-۲۳؍۵؍۱۳۹۷ هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز در مورد مشابه بند ۳ بخشنامه شماره ۵۱۰۷۶-۲۷؍۴؍۱۳۸۸ را که مودی جهت تجدیدنظر خواهی ( موضوع ماده ۲۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم) الزام به پرداخت مالیات مورد قبول می نمود، ابطال نموده است. رابعاً: با تفسیر موسع از اصل ۳۴ قانون اساسی دادخواهی مالیاتی در مراجع اختصاصی شبه قضایی که قانون تعیین نموده از مصادیق اصل مذکور می باشد و اشخاص می توانند جهت حل و فصل اختلافات مالیاتی تقاضای طرح پرونده را در این مراجع مالیاتی درخواست نمایند. بنابراین اناطه پرداخت مالیات جهت طرح پرونده در هیات حل اختلاف فاقد وجاهت قانونی می باشد. اعتراض به مالیات مشخصه و تقاضای دادرسی عادلانه در مراجع قانونی از حقوق بنیادین مودیان و منبعث از اصل ۳۴ قانون اساسی است که مقید به هیچ پیش شرطی نشده است. اصل ۳۴ قانون اساسی به صراحت اعلام داشته « دادخواهی حق مسلم هر فرد است و هر کس می تواند به منظور دادخواهی به دادگاه های صالح رجوع نماید. همه افراد ملت حق دارند این گونه دادگاه ها را در دسترس داشته باشند و هیچ کس را نمی توان از دادگاهی که به موجب قانون حق مراجعه به آن را دارد منع کرد.» با عنایت به اینکه هیاتهای حل اختلاف مالیاتی که به موجب ماده ۲۴۴ مرجع رسیدگی به کلیه اختلافات مالیاتی می باشد بنا بر تفسیر موسع از اصل ۳۴ هیاتهای حل اختلاف مالیاتی نیز از مصادیق این اصل می باشند، قانونگذار در قانون مالیاتهای مستقیم در مواد ۲۳۸، ۲۴۴، ۲۴۷، ۲۱۶، ۲۵۱ و ۲۵۱ مکرر مراحل دادرسی مالیاتی را تبیین نموده است. حضور در این مراجع مالیاتی به هیچ وجه مشروط به پرداخت مالیات نشده است. خامساً: مشروط نمودن پرداخت مالیات قطعی نشده جهت طرح در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی، یا تجدید رسیدگی توسط اداره امور مالیاتی موضوع ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم علاوه بر اینکه خلاف قانون می باشد و می تواند موجب توالی فساد گردد اطاله دادرسی را به همراه خواهد داشت. اناطه به پرداخت مالیات قطعی نشده جهت درخواست تجدید کارشناسی توسط اداره امور مالیاتی مربوطه (موضوع ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم) و یا طرح پرونده در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی موضوع مادتین ۲۴۴ و ۲۴۷ قانون مذکور و سپس فرایند استرداد مالیات در اجرای مقررات مواد ۲۴۲ و ۲۴۳ قانون مورد بحث، منصرف از مغایرت آن با قوانین مالیاتی و اصول دادرسی موجب اطاله دادرسی می شود. طولانی شدن فرایند دادرسی گذشته از اینکه نارضایتی مردم و مراجعان به نظام مالیاتی را به دنبال دارد محظوراتی در پرداخت مالیات مشخص (قطعی نشده) که محتمل است در تجدید قرار کارشناسی توسط اداره امور مالیاتی مربوطه یا طرح پرونده هیاتهای حل اختلاف مالیاتی ( بدوی و تجدیدنظر) رفع تعرض یا حداقل تعدیل گردد به وجود می آورد و مودیان را جهت استرداد مالیات پرداخت شده گرفتار بورکراسی اداری می نماید که احتمال توالی فساد در فرایند استرداد نیز وجود دارد. همچنین با عنایت به اینکه غالب مودیان به مالیات تشخیص شده توسط ادارات امور مالیاتی معترض می باشد مشروط نمودن اجابت درخواست تجدید رسیدگی یا طرح پرونده در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی به پرداخت بلاوجه مالیات و سپس فرایند استرداد آن موجب اختلال در نظم مالی و مالیاتی کشور و ایجاد کار مضاعف برای کارمندان اداری سازمان مالیاتی می گردد. مضافاً اینکه مقررات بند ۱۳ آیین نامه مورد بحث مخالف «اصل صرفه جویی» که یکی از اصول چهارگانه در اخذ مالیات است می باشد. منظور از اصل فوق آن است که در مالیاتها بایستی حتی مخارج وصول به حداقل تقلیل داده شود و به هر حال مخارج وصول فقط جزیی از مبلغ وصول مالیات باشد. اصل صرفه جویی در وصول مالیاتها و برقراری مالیات بر طبق اصول اقتصادی است که از یک طرف ناظر بر سازمان وصولی دولت بوده و از طرف دیگر نوع مالیاتها را در سیستم مالیاتی دولت مورد توجه قرار می دهد. بنابراین اصل مالیات و طریقه وصول آن باید طوری تنظیم شده باشد که تفاوت بین اصل مالیات پرداختی توسط مالیات دهنده و آنچه پس از کسر هزینه های مربوط تحویل خزانه دولت می گردد حداقل باشد. به عبارت دیگر مالیات باید طوری وصول شود که هزینه وصول آن نسبت ناچیزی از اصل مالیات باشد. یکی از علل مهمی که در ازدیاد هزینه وصول موثر است وجود افرادی است که به منظور برقراری و یا وصول یک مالیات در سازمان دولت انجام وظیفه می نمایند و قسمت اعظم وصولی مالیات صرف پرداخت حقوق و مستمری آنها می شود. با توجه به اینکه غالب پرونده های مالیاتی در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی منتهی به تعدیل و درصدی از آنها نیز منتهی به رفع تعرض می گردد فرایند استرداد مالیات اخذ شده مستلزم صرف وقت و هزینه های قابل توجهی برای سازمان امور مالیاتی می باشد که این امر به خودی خود نقض غرض و مغایر با اصل صرفه جویی می باشد. سادساً: قواعد آمره حاکم بر دادرسی مالیاتی در قانون مالیاتهای مستقیم تفکیک نگردیده و برای مالیات بر ارث و سایر مالیاتهای دیگر یکسان عمل می گردد. با توجه به اینکه قانونگذار در صدر ماده ۲۴۴ قانون مالیاتهای مستقیم تصریح نموده که هیاتهای حل اختلاف « مرجع حل و فصل کلیه اختلافات مالیاتی» می باشند. این قاعده قابل تسری به کلیه اختلافات مالیاتی اعم از مالیات بر اشخاص حقوقی، مشاغل، مستغلات، حق تمبر، درآمدهای اتفاقی، ارث، جرایم مالیاتی و سایر موارد نیز می باشد و فرقی بین اختلاف مالیاتی در موضوع مالیات بر ارث و غیر آن نمی باشد. بنابراین وضع قاعده خاص و مقید نمودن حکم مزبور به پرداخت مالیات صرفاً برای مودیان مالیات بر ارث جهت طرح پرونده و حل و فصل اختلاف در اداره امور مالیاتی (موضوع ماده ۲۳۸) یا هیاتهای حل اختلاف مالیاتی) موضوع مادتین ۲۴۴ و ۲۴۷ با موازین قانونی سازگاری ندارد. سابعاً: فلسفه وجودی هیات موضوع ماده ۲۱۶ شکایت مودی از اقدامات اجرایی می باشد. بنابراین زمانی که مالیات پرداخت شده باشد اساساً اقدام اجرایی صورت نگرفته که مودی بتواند از آن شکایت نماید و پرونده قابلیت طرح در این هیات را ندارد. منصرف از مواردی که ذکر شد مقررات بند ۱۳ آیین نامه مورد بحث دارای نوعی آشفتگی و تناقض می باشد که مبین این است تهیه کنندگان پیش نویس این آیین نامه در سازمان امور مالیاتی فاقد اطلاعات حقوقی و مالیاتی بوده اند به نحوی که حتی توجه ننموده اند مقررات ماده ۲۱۶ قانون مالیاتهای مستقیم ناظر به شکایت از اقدامات اجرایی می باشد ولاغیر. وقتی به موجب مقررات بند ۱۳ آیین نامه مورد بحث پرداخت مالیات صورت گرفته باشد دیگر اقدامات اجرایی علیه مودی صورت نگرفته که برای مودی طرح شکایت در هیات موضوع ماده ۲۱۶ موضوعیت داشته باشد. با فرض طرح پرونده در هیات موضع ۲۱۶ به علت فقد هرگونه عملیات اجرایی شکایت مودی مسموع نمی باشد. آنچه که در ترتیبات قانون برای حل و فصل اختلافهای مالیاتی مقرر گردیده این است که اگر مودی به تعیین مالیات مشخصه معترض باشد در اداره امور مالیاتی تقاضای تجدید رسیدگی می کند (موضوع ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم) چنانچه اعتراض مودی وارد تشخیص داده شد اختلاف در همان اداره امور مالیاتی حل و فصل و پرونده مختومه می گردد. اما اگر اداره امور مالیاتی اعتراض مودی را وارد نداند پرونده امر را به هیات حل اختلاف ( موضوع ماده ۲۴۴) ارجاع می دهد. رای صادره از هیات حل اختلاف قطعی می باشد مگر اینکه ظرف ۲۰ روز از سوی اداره امور مالیاتی یا مودی مورد اعتراض قرار گیرد. در صورت اعتراض یکی از طرفین و تقاضای تجدیدنظر خواهی پرونده امر در هیات حل اختلاف تجدیدنظر (موضوع ماده ۲۴۷) رسیدگی می گردد. آراء صادره هیاتهای تجدیدنظر قطعی و لازم الاجرا می باشد. بعد از رای اصداری هیات تجدیدنظر مودی یا اداره امور مالیاتی می تواند به علت «نقض رسیدگی» یا «نقض مقررات» ظرف یک ماه به شورای عالی مالیاتی شکایت و نقض رای تجدیدنظر را درخواست نماید. شکایت به شورای عالی مالیاتی موجب توقف اقدامات اجرایی نمی گردد. لکن اگر مودی از اقدامات اجرایی شکایت داشته باشد مراتب در هیات موضوع ماده ۲۱۶ قابل رسیدگی می باشد. آراء صادره از هیات مزبور قطعی و لازم الاجرا می باشد. تهیه کنندگان پیش نویس این آیین نامه در سازمان امور مالیاتی توجه نداشته اند که طرح پرونده در هیات موضوع ماده ۲۱۶ قانون مالیاتهای مستقیم مستلزم اقدامات اجرایی توسط اداره وصول اجرا و شکایت مودی از اقدامات اجرایی می باشد. این امر زمانی متصور است که فرایند قطعیت پرونده انجام شده باشد و برگ قطعی نیز با ترتیبات مقرر در ماده ۲۱۰ صادر و به مودی ابلاغ شده باشد و مودی مالیاتی نیز از پرداخت مالیات متعلقه در موعد مقرر ( ۱۰ روز) استنکاف نموده باشد که متعاقب آن برگ اجرایی توسط اداره وصول اجرا صادر و مراتب طبق ترتیباتی که در قانون مشخص شده از طریق قوه قهریه مالیات قطعی شده به حیطه وصول درآید. بنابراین با فرض رعایت بند ۱۳ آیین نامه مبنی بر اناطه پرداخت مالیات، طرح پرونده در هیات موضوع ماده ۲۱۶ دیگر موضوعیت نخواهد داشت. زیرا فلسفه وجودی هیات موضوع ماده ۲۱۶ رسیدگی به «شکایات از اقدامات اجرایی می باشد» زمانی که هیچ گونه اقدام اجرایی صورت نگرفته طرح پرونده در هیات موضوع ۲۱۶ سالبه به انتفاء موضوع خواهد بود. بنا بر موارد اشعاری و با پرهیز از تکرار مکررات همچنین با تاکید بر اینکه اناطه پرداخت مالیات قطعی نشده جهت طرح پرونده در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی خلاف قوانین مالیاتی و اصول دادرسی عادلانه، همچنین مخالف اصول حاکم بر حقوق اداری من جمله اصل انتظارات مشروع و اصل معقول بودن می باشد و برای مودیان مالیات بر ارث تکلیف مالایطاق است ابطال بند ۱۳ تصویب نامه هیات وزیران به شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ موسوم به آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ مورد استدعاست." در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ پرونده به هیات تخصصی اقتصادی، مالی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و هیات مذکور در خصوص خواسته شاکی مبنی بر تقاضای ابطال ماده ۸ « آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران، آن را خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات ندانسته است و به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ به موجب دادنامه شماره ۷۲۸ و ۷۲۷-۲۱؍۱۰؍۱۳۹۸ رای به رد شکایت شاکی صادر کرده است. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافته است. رسیدگی به ماده ۱۳ « آیین نامه اجرایی ماده ۳۴ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴» موضوع مصوبه شماره ۳۸۶۹؍ت۵۲۸۸۵ه-۲۱؍۱؍۱۳۹۵ هیات وزیران در دستور کار هیات عمومی دیوان عدالت اداری قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۶؍۲؍۱۳۹۸ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی بر مبنای ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی سال ۱۳۹۴، اشخاص موضوع این ماده مجاز نیستند قبل از اخذ گواهی پرداخت مالیات مربوط موضوع این قانون، اموال و دارایی های متوفی را به وراث یا موصی له تسلیم کنند و یا به نام آنها ثبت و یا معاملاتی راجع به اموال و دارایی های مزبور انجام دهند. نظر به اینکه آیین نامه اجرایی تبصره ۲ ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً در راستای اجرای حکم مقرر در ماده ۳۴ قانون فوق الذکر وضع شده و در ماده یاد شده نیز تسلیم اموال و دارایی های متوفی به وراث یا موصی له و یا ثبت و انجام معاملات راجع به اموال و دارایی های آنها منوط به پرداخت مالیات شده است، لذا حکم مقرر در ماده ۱۳ آیین نامه اجرایی تبصره ۲ ماده ۳۴ قانون مالیاتهای مستقیم مبنی بر طرح اعتراض مودّی در هیات حل اختلاف مالیاتی پس از پرداخت مالیات متعلقه، مغایر با قوانین و خارج از حدود اختیارات مرجع تصویب نبوده و ابطال نشد. محمدکاظم بهرامی- رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۲۶۲-۲۶۳دیوان عدالت اداری۱۳۹۹/۰۲/۱۶
معتبر
اعلام تعارض در آراء هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شماره های 379-1396/4/27 و 205 الی 208-1394/03/04 از حیث اعمال ماده 13 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۲۶۲ و ۲۶۳ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۱۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۹/۰۲/۱۶ : تاریخ تصویب شماره دادنامه : ۲۶۲ - ۲۶۳ تاریخ دادنامه: ۱۶؍۲؍۱۳۹۹ شماره پرونده: ۹۸۰۲۶۰۷ و ۹۸۰۲۶۰۶ مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: ۱- رییس کانون وکلای دادگستری مرکز ۲- رییس کانون وکلای دادگستری استان قم موضوع شکایت و خواسته: اعلام تعارض در آراء هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره های ۳۷۹-۲۷؍۴؍۱۳۹۶ و ۲۰۵ الی ۲۰۸-۴؍۳؍۱۳۹۴ از حیث اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری گردش کار: ۱- هیات عمومی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۳۷۹-۲۷؍۴؍۱۳۹۶ دستورالعمل شماره ۲۴۴۶۸؍۲۰۰؍ص-۲۷؍۱۰؍۱۳۹۰ و بخشنامه شماره ۲۹۸۳؍۲۳۱؍ص-۲۸؍۲؍۱۳۹۲ و بند ۱۰ بخشنامه شماره ۲۳۹۹۷؍۲۰۰-۲۷؍۱۲؍۱۳۹۲ در خصوص تکلیف ارایه صورت حساب فصلی دفاتر اسناد رسمی به سازمان امور مالیاتی را خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی تشخیص و حکم به ابطال آنها از تاریخ تصویب صادر کرده است و در دادنامه شماره ۲۰۵ الی ۲۰۸-۴؍۳؍۱۳۹۴ هیات عمومی حکم به ابطال بند ۱-۵ دستورالعمل شماره ۲۰۰؍۲۴۴۶۸؍ص-۲۷؍۱۰؍۱۳۹۰ سازمان امور مالیاتی در خصوص ارایه فهرست معاملات به صورت فصلی به سازمان امور مالیاتی صادر کرد ولی با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری موافقت نکرده است. ۲- رییس کانون وکلای دادگستری مرکز و رییس کانون وکلای دادگستری استان قم به موجب لایحه شماره ۱۵۱۲؍ک؍ق؍۹۶-۴؍۱۱؍۱۳۹۶ هر کدام جداگانه خطاب به رییس دیوان عدالت اداری به طور خلاصه اعلام کرده اند که: " الف: در دادنامه شماره ۳۷۹-۲۷؍۴؍۱۳۹۶ اثر حکم ابطال مصوبات مرقوم در مورد سردفتران اسناد رسمی به زمان تصویب مصوبات ابطالی موضوع رای صادره تسری داده شده است. ب: در دادنامه شماره ۲۰۵ الی ۲۰۸-۱؍۳؍۱۳۹۶ [ ۴؍۳؍۱۳۹۴] با تسری اثر حکم ابطال مصوبات مرقوم در مورد وکلای دادگستری به زمان تصویب موافقت نشده است." ۳- متن رای شماره ۳۷۹-۲۷؍۴؍۱۳۹۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شرح زیر است: " به موجب بندهای الف و ب ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم اشخاص حقیقی و حقوقی مکلف به ثبت فعالیتهای شغلی در دفاتر روزنامه و کل و درآمد و هزینه و نگهداری دفاتر یاد شده هستند و ماده ۱۶۹ مکرر قانون فوق الذکر ناظر بر آن دسته از اشخاص حقیقی و حقوقی که خدمت ارایه می کنند، نیست. به همین جهات اطلاق بخشنامه و دستورالعمل های مورد شکایت به شرح مندرج در گردشکار که دفاتر اسناد رسمی را مشمول تکلیف ارایه صورت حساب فصلی کرده مغایر قوانین فوق الذکر و خارج از حدود اختیارات مراجع تصویب آنها می باشد و به استناد بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می شوند. " ۴- متن رای شماره ۲۰۵ الی ۲۰۸-۴؍۳؍۱۳۹۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شرح زیر است: " الف- مطابق ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۲۷؍۱۱؍۱۳۸۰، به سازمان امور مالیاتی اجازه داده شده است دستورالعملی در ارتباط با مفاد همان ماده قانون تهیه و اعلام شود. نظر به این که اجازه قانونی مذکور برای تدوین دستورالعمل در اجرای احکام ماده ۱۶۹ مکرر قانون مذکور می باشد و دلیلی بر این که سازمان امور مالیاتی بتواند در دستورالعمل تنظیمی، قانون مالیات بر ارزش افزوده را نیز مشمول دستورالعمل قرار دهد ملاحظه نمی شود و از طرفی در ماده ۳۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده، احکام موادی از قانون مالیاتهای مستقیم در مورد مالیاتهای قانون مالیات بر ارزش افزوده جاری اعلام شده است و حکم ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم از جمله این مواد نیست، بنا به مراتب فوق الذکر سازمان امور مالیاتی صلاحیت ندارد تا در دستورالعمل موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم، قانون مالیات بر ارزش افزوده را نیز مشمول دستورالعمل قرار دهد و به همین جهت در تعریف دامنه موضوع دستورالعمل اجرایی شماره؍۲۰۰؍ص-۲۷؍۱۰؍۱۳۹۰ سازمان امور مالیاتی عبارت « قانون مالیات بر ارزش افزوده» مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات قانونی تشخیص در نتیجه حذف و ابطال می شود. ب- هر چند به موجب ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم، اشخاص حقیقی و حقوقی که حسب اعلام سازمان امور مالیاتی کشور، موظف به اخذ کارت اقتصادی می باشند مکلفند بر اساس دستورالعملی که توسط سازمان مزبور تهیه و اعلام می شود برای انجام دادن معاملات خود صورتحساب صادر و شماره اقتصادی مربوط را در صورتحسابها و فرمها و اوراق مربوط درج نموده و فهرست معاملات خود را به سازمان امور مالیاتی کشور تسلیم نمایند، اما چون در بند ۱-۵ دستورالعمل شماره ۲۴۴۶۸؍۲۰۰؍ص-۲۷؍۱۰؍۱۳۹۰ سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است کلیه اشخاص حقیقی و حقوقی موضوع بندهای الف و ب ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مکلفند از تاریخ ۱؍۱؍۱۳۹۱ فهرست معاملات خود را به صورت فصلی تا یک ماه پس از پایان هر فصل به اداره امور مالیاتی ذی ربط ارایه کنند و تعدادی از مشاغل موضوع ماده ۹۵ که در ماده ۹۶ قانون یاد شده احصاء شده است، فعالیت آنها در مقام ارایه خدمت است و به موجب تبصره ۳ ماده ۱۶۹ مکرر مذکور مقرر شده است اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع بندهای الف و ب ماده ۹۵ این قانون مکلف به نگهداری صورتحسابهای مربوط به خریدهای خود در سال عملکرد و سال بعد از آن می باشند و در صورت درخواست ماموران مالیاتی باید به آنان ارایه دهند در غیر این صورت مشمول جریمه ای معادل ده درصد صورتحسابهای ارایه نشده خواهند بود، بیانگر آن است که اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل بندهای الف و ب ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم مکلف به نگهداری صورتحساب فروش خدمات نیستند، بنابراین بند ۱-۵ دستورالعمل مورد اعتراض از حیث این که در آن عموم مشاغل موضوع بندهای الف و ب ماده ۹۵ همان قانون را مشمول حکم ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم تلقی کرده است، مغایر قانون استو مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، ابطال می شود. همچنین بخشنامه های شماره ۲۵۹؍۱۴۶؍ص-۳؍۲؍۱۳۹۳ و ۹۰۸۴؍۲۳۴؍د-۲۱؍۳؍۱۳۹۳ که در راستای اجرای دستورالعمل مورد شکایت صادر شده اند نیز به تبع ابطال قسمتهای فوق الذکر باطل می شوند و با تسری ابطال دستورالعمل به زمان تصویب آن و اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان موافقت نشد. " ۵- معاون نظارت و بازرسی دیوان عدالت اداری به موجب نامه شماره ۲۰۰؍۱۹۸۸۲۹؍۲۱۰-۹۰۰۰-۱۸؍۱؍۱۳۹۷ اعلام کرده است با توجه به اینکه موضوع خواسته ها و بخشنامه های مورد شکایت در دو دادنامه (افراد مشمول بخشنامه مورد شکایت) یکی می باشد، عدم موافقت نسبت به تسری اثر ابطال به زمان تصویب در دادنامه ۲۰۵ الی ۲۰۸-۴؍۳؍۱۳۹۴ و تسری ابطال به زمان تصویب در دادنامه ۳۷۹-۲۷؍۴؍۱۳۹۶ از مصادیق تعارض در آراء هیات عمومی است و اعمال ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری را درخواست کرده است. ۶- رییس دیوان عدالت اداری پس از ملاحظه نظر معاونت نظارت و بازرسی و هیات مشاورین، رسیدگی به موضوع را در اجرای ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری به هیات عمومی ارجاع کرد . هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۶؍۲؍۱۳۹۹ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی چون در رای شماره ۲۰۵ الی ۲۰۸-۴؍۳؍۱۳۹۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری مقرره مورد اعتراض در مورد وکلای دادگستری از تاریخ صدور رای هیات عمومی باطل شده است ولی در رای شماره ۳۷۹-۲۷؍۴؍۱۳۹۶ مقرره مورد اعتراض در مورد سردفتران اسناد رسمی و در همان موضوع از تاریخ تصویب مصوبه ابطال شده است، بین آراء هیات عمومی تعارض وجود دارد و در اجرای ماده ۹۱ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ رای شماره ۳۷۹-۲۷؍۴؍۱۳۹۶ هیات عمومی صحیح است و در نتیجه با این رای، بند ۱-۵ دستورالعمل اجرایی شماره ۲۰۰؍۲۴۴۶۸؍ص-۲۷؍۱۰؍۱۳۹۰ سازمان امور مالیاتی، موضوع رای شماره ۲۰۵ الی ۲۰۸ مورخ ۴؍۳؍۱۳۹۴ هیات عمومی، در اجرای ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب مصوبه ابطال می شود. محمدکاظم بهرامی- رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۲۰۵۸دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۲/۱۹
نامشخص
رای شماره ۲۰۵۸ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۹ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۲۰۵۸ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۹ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۲/۱۹ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده : ه ع ۹۷/۷۵ شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۲۰۵۸ تاریخ : ۱۹/۱۲/۹۸ شاکی : آقای روح الله محمدی طرف شکایت : بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران – شورای پول و اعتبار موضوع شکایت و خواسته : ابطال بند ۴ و تبصرههای ۱ و ۲ بند ۴ ماده ۱۳ فرم قرارداد مشارکت مدنی (موضوع بخشنامه بانک مرکزی به شماره ۲۰۶۵۴۶/۹۲ مورخ ۱۳۹۲/۷/۱۱) متن مقرره مورد شکایت : ۴-۱۳. در صورت عدم پرداخت وجوه در سررسید مقرر، از تاریخ سررسید تا تاریخ تسویه کامل با بانک/ موسسه اعتباری و همچنین در مواردی که شریک در اثنای مدت این قرارداد به تشخیص بانک/ موسسه اعتباری از مفاد این قرارداد تخلّف نماید، از تاریخ اعلام تخلّف اخیر توسط بانک/ موسسه اعتباری، مبلغی علاوه بر وجوه تادیه نشده خود، به عنوان وجه التزام تاخیر دین که براساس مفاد «آییننامه مطالبات سررسید گذشته، معوق و مشکوک‌الوصل موسسات اعتباری» موضوع تصویب‌نامه شماره ۱۵۳۹۶۵/ت ۴۱۴۹۸ ه مورخ ۱۳۸۸/۸/۳ هیات وزیران و طبق فرمول زیر توسط بانک/ موسسه اعتباری محاسبه و اعلام میگردد، پرداخت نماید. تعداد روز × (نرخ وجه التزام تاخیر تادیه دین + سود متعلقه) × مانده مطالبات --------------------------------------------------------- تعداد روزهای واقعی سال × ۱۰۰ تبصره ۱- مانده مطالبات مندرج در فرمول این ماده شامل مانده از اصل سهم‌الشرکه پرداختی بانک/ موسسه اعتباری به علاوه سود مورد انتظار میباشد که شریک ضمن عقد خارج لازم تقبل و ملزم به پرداخت آن گردید. تبصره ۲- مبنای محاسبه وجه التزام تاخیر تادیه دین درخصوص مواردی که تخلّف شریک ناشی از ارایه اطلاعات نادرست موثر در انعقاد و اجرای این قرارداد و یا مصرف تسهیلات در محلی خارج از موضوع قرارداد باشد، تاریخ انعقاد قرارداد حاضر میباشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواست مبسوطی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود به موارد زیر استناد نموده است: ۱- مقررات مورد شکایت با فتاوی مراجع معظّم تقلید در تعارض میباشد. با این توضیح که در مقررات مورد شکایت، فرمول محاسبه وجه التزام تاخیر تادیه دین به نحوی طراحی شده است که خسارت تاخیر تادیه به سود انتظاری و سود متعلقه هم تعلّق میگیرد. در حالی که خسارت تاخیر تادیه براساس نظریات شورای نگهبان صرفاً به اصل بدهی باید تعلّق بگیرد. ۲- عبارت «تاریخ تسویه کامل» در بند ۴ ماده ۱۳ فرم قرارداد با نظر شماره ۷۷۴۲ مورخ ۱۳۶۱/۱۲/۱۱ فقهای شورای نگهبان که در پاسخ به استعلام شماره ۴۰۹۵/ه مورخ ۱۳۶۱/۱۱/۲۸ بانک مرکزی اعلام شده، مغایرت دارد. زیرا در آن نظریه، ذکر عبارت «تسویه کامل اصل بدهی» بدون اشکال دانسته شده و خسارت تاخیر تادیه را شامل سود و متفرعات ندانسته است. در حالی که در مقررات مورد شکایت، اطلاق عبارت «تسویه کامل» شامل تسویه «اصل و سود بدهی» میشود. در همین راستا، فقهای شورای نگهبان در نظر شماره ۵۹۹۳ مورخ ۱۳۶۵/۲/۱۷ خود نیز صراحتاً اعلام داشته‌اند که: «لازم است کلّیه بانکها از مطالبه زاید بر مبلغ اصل بدهی به عنوان خسارت تاخیر تادیه یا دیرکرد خودداری نمایند.» ۳- با توجه به حکم مقرر در ماده ۵۲۲ قانون آیین دادرسی دادگاههای عمومی و انقلاب در امور مدنی که مبنای مطالبه خسارت تاخیر تادیه را «تغییر شاخص قیمت سالانه اعلامی بانک مرکزی» (نرخ تورم) قرار داده است، باید در بند ۴ ماده ۱۳ فرم قرارداد، دریافت مبلغی معادل «نرخ تورم» از مانده اصل بدهی به عنوان خسارت تاخیر تادیه تعیین می‌شد، نه اینکه فرمولی خاص برای تعیین خسارت تاخیر تادیه مطرح شود که هیچ ارتباطی با نرخ تورم ندارد. همچنین در تبصرههای ۱ و ۲ ماده ۱۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا (بهره) الحاقی ۱۳۷۶/۱۱/۲۹ که در آن «خسارت» مطالبه‌پذیر دانسته شده است، مستفاد از ماده واحده قانون استفساریه تبصره الحاقی به ماده ۲ قانون اصلاح موادی از قانون صدور چک این است که مبنای تعیین خسارات تاخیر تادیه، «نرخ تورم اعلامی بانک مرکزی» میباشد و فرمول تعیین شده در مقررات مورد شکایت مغایر با حکم قانونی مذکور است. ۴- تبصره ۲ بند ۴ ماده ۱۳ فرم قرارداد با ماده ۴ آییننامه تسهیلات اعطایی بانکی (آییننامه فصل سوم قانون عملیات بانکی بدون ربا) مصوب ۱۳۶۲/۱۰/۱۴ هیات وزیران که راهکارهای مختلفی را برای تسهیل تسویه بدهی بدهکاران بانکها پیشبینی کرده، مغایرت دارد و همچنین با ماده ۶ قانون حمایت از حقوق مصرف‌کنندگان مصوب ۱۵/۷/۱۳۸۸که براساس آن بانکها موظّف به ارایه اطلاعات مربوط به خدمات خود شده‌اند، در تعارض است. ۵- مقررات مورد شکایت با آییننامه اجرای مفاد اسناد رسمی لازم‌الاجرا و طرز رسیدگی به شکایت از عملیات اجرایی مصوب ۱۳۸۷/۶/۱۱ رییس قوه قضاییه که دلالت بر این امر دارد که بدون صدور اجراییه نمی‌توان خسارت تاخیر تادیه را محاسبه و مطالبه کرد، مغایرت دارد. ۶- مقررات مورد شکایت با ماده ۸ آییننامه نحوه واگذاری دارایی‌های غیرضرور و اماکن رفاهی بانکها مصوب ۱۳۸۶/۱۰/۳۰ هیات وزیران مغایر است. (بدون ذکر مبنای مغایرت) ۷- مقررات مورد شکایت با ماده ۵۹۵ قانون مجازات اسلامی (کتاب پنجم-تعزیرات و مجازاتهای بازدارنده) مصوب ۱۳۷۵/۳/۲ مغایرت دارد. زیرا براساس این ماده : «هر نوع توافق بین دو یا چند نفر تحت هر قراردادی از قبیل بیع، قرض، صلح و امثال آن که جنسی را با شرط اضافه با همان جنس مکیل و موزون معامله نماید و یا زاید بر مبلغ پرداختی دریافت نماید، ربا محسوب و جرم شناخته میشود.» ۸- مقررات مورد شکایت با بخشنامه بانک مرکزی به شماره ۱۹۷۷۳/۹۰ مورخ ۱۳۹۰/۱/۳۱ که اعلام کرده است که دریافت وجه التزام تاخیر تادیه مطابق قانون الحاق دو تبصره به ماده ۱۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا خواهد بود، مغایرت دارد. خلاصه مدافعات طرف شکایت : با وجود اینکه نسخه دوم دادخواست در تاریخ ۱۳۹۷/۴/۳ به طرفین شکایت ابلاغ شده، ولی تاکنون پاسخی واصل نشده است و با توجه به گذشتن مهلت مقرر قانونی (یک ماه) در اجرای حکم مقرر در ماده ۸۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ پرونده مهیای اظهارنظر و اتّخاذ تصمیم میباشد. نظریه تهیه‌کننده گزارش : اولاً قایم مقام دبیر شورای نگهبان به موجب نامه شماره ۹۶۹۰/۱۰۲/۹۸ مورخ ۱۳۹۸/۲/۳ در پاسخ به استعلام صورت گرفته درخصوص ادعای مغایرت مقررات مورد شکایت با موازین شرعی اعلام کرده است که : «با توجه به عدم مخالفت شورای نگهبان با وجه التزام تاخیر تادیه دین، مصوبه مذکور خلاف شرع دانسته نشد.» بنابراین در اجرای حکم مقرر در مواد ۸۴ و ۸۷ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲، موجبی برای ابطال مقررات مورد شکایت از بعد شرعی وجود ندارد. ثانیاً در مقام بررسی و تحلیل حقوقی موضوع شکایت، پیش از بررسی ماهوی مقرره موضوع شکایت، ذکر این نکته لازم است که از لحاظ شکلی، براساس تبصره ماده ۲۳ قانون بهبود مستمر محیط کسب و کار، شورای پول و اعتبار دارای صلاحیت تصویب «فرم قرارداد مشارکت مدنی» میباشد و همچنین اقدام بانک مرکزی در صدور بخشنامه درخصوص ابلاغ این فرم به شبکه بانکی جهت اجرا نیز مطابق ماده ۳۷ قانون پولی و بانکی کشور بوده و ایراد صلاحیت به آن وارد نیست. ثالثاً درخصوص تحلیل و ارزیابی ماهوی محتوا و مفاد مقرره موضوع شکایت، می‌توان ایرادات مطروحه توسط شاکی را به چند دسته تقسیم کرد که هریک نیاز به بررسی جداگانه دارد: ۱- ایرادات ناظر به مغایرت فرمول مذکور در قرارداد با قوانین و مقررات مربوط که در این رابطه باید گفت اولاً تبصرههای ۱ و ۲ ماده ۱۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا (بهره)، مطالبه و دریافت خسارت را درخصوص تسهیلات اعطایی بانکی، چه در فرض عدم بازپرداخت وجوه و تسهیلات دریافتی در سررسید معین و چه در فرض بهره‌مندی غیرمجاز از وجوه و منابع مالی بانکها، به شرط پیشبینی در قرارداد تنظیمی، به ترتیب مقرر شده در قرارداد مجاز اعلام کرده است. ثانیاً ماده ۵۲۲ قانون آیین دادرسی دادگاههای عمومی و انقلاب در امور مدنی نیز که مبنای تعیین خسارت را نرخ تورم اعلامی بانک مرکزی دانسته است، گذشته از استنادپذیر بودن یا نبودن آن در امور بانکی، جنبه امری نداشته و قاعده‌ای تکمیلی است و در انتهای ماده مذکور، به‌صراحت اجازه توافق دو طرف برخلاف آن داده شده است. با این حال، به نظر می‌رسد که فرمول تعیین شده در مقررات مورد شکایت با مواد ۱۲ و ۱۳ آییننامه وصول مطالبات سررسیدگذشته، معوق و مشکوک‌الوصول موسسات اعتباری (ریالی و ارزی) مصوب ۱۳۸۸/۷/۱ هیات وزیران مغایر بوده و وضع آن خارج از اختیار صادرکنندگان بخشنامه معترض‌عنه میباشد. زیرا در مواد ۱۲ و ۱۳ آییننامه یادشده، میزان وجه التزام تاخیر تادیه در حالتهای مختلف با درصدهای مشخصی تعیین شده و طراحی فرمول جدید برای محاسبه میزان خسارت تاخیر تادیه که بر مبنای مقررات مورد شکایت صورت گرفته با سازوکار مقرر در مواد ۱۲ و ۱۳ آییننامه فوق‌الاشاره در تعارض است. ۲- ایرادات ناظر به لزوم طی تشریفات قضایی جهت وصول مطالبات که مستند به برخی آیین‌نامه‌های مصوب ریاست محترم قوه قضاییه است. در این خصوص باید توجه داشت که این امر نافی پیشبینی موضوع در قرارداد و عمل به آن بدون مراجعه به مراجع قضایی نیست. چنانکه در ماده ۱۶ فرم قرارداد مشارکت مدنی نیز به این موضوع اشاره شده است. تهیه کننده گزارش : جواد سپهری کیا رای هیات تخصصی درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال بند ۴ و تبصرههای یک و دو آن از ماده ۱۳ فرم قرارداد مشارکت مدنی (موضوع بخشنامه شماره ۲۰۶۵۴۶/۹۲ مورخ ۱۳۹۲/۷/۱۱ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران)، نظر به اینکه قایم مقام دبیر شورای نگهبان به موجب نامه شماره ۹۶۹۰/۱۰۲/۹۸ مورخ ۱۳۹۸/۲/۳ در پاسخ به استعلام صورت گرفته در رابطه با ادعای مغایرت مقرره مورد شکایت با موازین شرعی، اعلام کرده است که : «با توجه به عدم مخالفت شورای نگهبان با وجه التزام تاخیر تادیه دین، مصوبه مذکور خلاف شرع دانسته نشد.» بنابراین در اجرای حکم مقرر در مواد ۸۴ و ۸۷ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲، موجبی برای ابطال مقرره مورد اعتراض از بعد شرعی وجود ندارد، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی- رییس هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری
۱۰۷۵-۲۰۴۴دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۲/۰۷
نامشخص
رای شماره ۱۰۷۵ تا ۲۰۴۴ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۷۵ تا ۲۰۴۴ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۰۷ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۲/۰۷ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی شماره دادنامه : ۲۰۴۴ الی ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۷۵ تاریخ : ۷/۱۲/۹۸ شماره پرونده : ه ع ۹۸/۱۱۷۷، ۹۸/۱۶۸۱، ۹۸/۱۶۹۴، ۹۸/۱۶۹۱، ۹۸/۱۶۹۲، ۹۸/۱۶۹۳، ۹۸/۱۶۹۶، ۹۸/۱۶۹۷، ۹۸/۱۶۹۸، ۹۸/۱۶۹۹، ۹۸/۱۶۹۵، ۹۸/۱۶۸۲، ۹۸/۱۶۸۳، ۹۸/۱۶۸۴، ۹۸/۱۶۸۵، ۹۸/۱۶۸۶، ۹۸/۱۶۸۷، ۹۸/۱۶۸۸، ۹۸/۱۶۸۹، ۹۸/۱۶۹۰، ۹۸/۱۹۹۶، ۹۸/۹۵۸، ۹۸/۹۵۶، ۹۸/۲۳۵۸، ۹۸/۱۷۶۰، ۹۸/۱۷۶۱، ۹۸/۱۷۶۲، ۹۸/۱۷۶۳، ۹۸/۱۷۶۴، ۹۸/۱۷۶۵، ۹۸/۱۷۶۶، ۹۸/۱۷۶۷، ۹۸/۱۷۶۸، ۹۸/۱۷۶۹، ۹۸/۱۷۷۰، ۹۸/۱۷۷۱، ۹۸/۱۷۷۲، ۹۸/۱۷۷۳، ۹۸/۱۷۷۴، ۹۸/۱۷۷۵، ۹۸/۱۷۷۶، ۹۸/۱۷۷۷، ۹۸/۱۷۹۰، ۹۸/۱۷۹۱، ۹۸/۱۷۹۲، ۹۸/۱۷۹۳، ۹۸/۱۷۹۴، ۹۸/۱۷۹۵، ۹۸/۱۷۹۶، ۹۸/۱۷۹۷، ۹۸/۱۷۹۹، ۹۸/۱۵۵۱، ۹۸/۱۵۵۲، ۹۸/۱۵۵۳، ۹۸/۱۵۵۴، ۹۸/۱۵۵۵، ۹۸/۱۵۵۶، ۹۸/۱۵۵۷، ۹۸/۱۵۵۸، ۹۸/۱۵۵۹، ۹۸/۱۵۶۰، ۹۸/۱۵۶۱، ۹۸/۱۵۶۲، ۹۸/۱۵۶۳، ۹۸/۱۵۶۴، ۹۸/۱۵۶۵، ۹۸/۱۵۶۶، ۹۸/۱۵۶۷، ۹۸/۱۵۶۸، ۹۸/۱۵۶۹، ۹۸/۱۵۷۰، ۹۸/۱۵۷۱، ۹۸/۱۵۷۲، ۹۸/۱۵۷۳، ۹۸/۱۵۷۵، ۹۸/۱۳۰۰، ۹۸/۱۳۰۱، ۹۸/۱۳۰۲، ۹۸/۱۳۰۳، ۹۸/۱۳۰۴، ۹۸/۱۳۰۵، ۹۸/۱۳۰۶، ۹۸/۱۳۰۷، ۹۸/۱۳۰۸، ۹۸/۱۳۰۹، ۹۸/۱۳۱۰، ۹۸/۱۳۱۱، ۹۸/۱۳۱۲، ۹۸/۱۳۱۳، ۹۸/۱۳۱۴، ۹۸/۱۳۱۵، ۹۸/۱۳۱۶، ۹۸/۱۳۱۷، ۹۸/۱۳۱۸، ۹۸/۱۳۲۰، ۹۸/۱۳۲۱، ۹۸/۱۳۲۲، ۹۸/۱۳۲۳، ۹۸/۱۳۲۴، ۹۸/۱۳۲۵، ۹۸/۱۳۲۶، ۹۸/۱۳۲۷، ۹۸/۱۳۲۸، ۹۸/۱۳۲۹، ۹۸/۱۳۳۰، ۹۸/۱۳۳۲، ۹۸/۱۲۷۴، ۹۸/۱۲۷۵، ۹۸/۱۲۷۶، ۹۸/۱۲۷۷، ۹۸/۱۲۷۸، ۹۸/۱۲۷۹، ۹۸/۱۲۸۰، ۹۸/۱۲۸۱، ۹۸/۱۲۸۲، ۹۸/۱۲۸۳، ۹۸/۱۲۸۴، ۹۸/۱۲۸۷، ۹۸/۱۲۸۵، ۹۸/۱۲۸۶، ۹۸/۱۲۸۸، ۹۸/۱۲۸۹، ۹۸/۱۲۹۰، ۹۸/۱۲۹۱، ۹۸/۱۲۹۲، ۹۸/۱۲۹۳، ۹۸/۱۲۹۴، ۹۸/۱۲۹۵، ۹۸/۱۲۹۶، ۹۸/۱۲۹۷، ۹۸/۱۲۹۸، ۹۸/۱۲۹۹، ۹۸/۱۹۹۴، ۹۸/۱۹۹۵، ۹۸/۱۹۹۷، ۹۸/۱۹۹۸، ۹۸/۱۹۹۹، ۹۸/۲۰۰۰، ۹۸/۲۰۰۱، ۹۸/۲۰۰۲، ۹۸/۲۰۰۳، ۹۸/۲۰۰۴، ۹۸/۲۰۰۵، ۹۸/۲۰۰۶، ۹۸/۲۰۰۷، ۹۸/۲۰۰۸، ۹۸/۲۰۰۹، ۹۸/۲۰۱۰، ۹۸/۲۰۱۱، ۹۸/۲۰۱۲، ۹۸/۲۰۲۵، ۹۸/۲۰۲۶، ۹۸/۲۰۲۷، ۹۸/۲۰۲۸، ۹۸/۲۰۲۹، ۹۸/۲۰۳۰، ۹۸/۲۰۳۱، ۹۸/۲۰۳۲، ۹۸/۲۰۳۳، ۹۸/۲۰۳۴، ۹۸/۲۰۳۵، ۹۸/۱۲۴۳، ۹۸/۱۲۴۴، ۹۸/۱۲۴۵، ۹۸/۱۲۴۶، ۹۸/۱۲۴۷، ۹۸/۱۲۴۸، ۹۸/۱۲۴۹، ۹۸/۱۲۵۰، ۹۸/۱۲۵۱، ۹۸/۱۲۵۲، ۹۸/۱۲۵۳، ۹۸/۱۲۵۴، ۹۸/۱۲۵۵، ۹۸/۱۲۵۶، ۹۸/۱۲۵۷، ۹۸/۱۲۵۸، ۹۸/۱۲۵۹، ۹۸/۱۲۶۰، ۹۸/۱۲۶۱، ۹۸/۱۲۶۲، ۹۸/۱۲۶۳، ۹۸/۱۲۶۴، ۹۸/۱۲۶۵، ۹۸/۱۲۶۶، ۹۸/۱۲۶۷، ۹۸/۱۲۶۸، ۹۸/۱۲۶۹، ۹۸/۱۲۷۰، ۹۸/۱۲۷۱، ۹۸/۱۲۷۲، ۹۸/۱۲۷۳، ۹۸/۱۷۳۱، ۹۸/۱۷۳۲، ۹۸/۱۷۳۳، ۹۸/۱۷۳۴، ۹۸/۱۷۳۵، ۹۸/۱۷۳۶، ۹۸/۱۷۳۷، ۹۸/۱۷۳۸، ۹۸/۱۷۳۹، ۹۸/۱۷۴۰، ۹۸/۱۷۴۱، ۹۸/۱۷۴۲، ۹۸/۱۷۴۳، ۹۸/۱۷۴۴، ۹۸/۱۷۴۵، ۹۸/۱۷۴۶، ۹۸/۱۷۴۷، ۹۸/۱۷۴۸، ۹۸/۱۷۴۹، ۹۸/۱۷۵۰، ۹۸/۱۷۵۱، ۹۸/۱۷۵۲، ۹۸/۱۷۵۳، ۹۸/۱۷۵۴، ۹۸/۱۷۵۵، ۹۸/۱۷۵۶، ۹۸/۱۷۵۷، ۹۸/۱۷۵۸، ۹۸/۱۷۵۹، ۹۸/۱۴۷۳، ۹۸/۱۴۷۴، ۹۸/۱۴۷۵، ۹۸/۱۴۷۶، ۹۸/۱۴۷۷، ۹۸/۱۴۷۸، ۹۸/۱۴۷۹، ۹۸/۱۴۸۰، ۹۸/۱۴۸۱، ۹۸/۱۴۸۲، ۹۸/۱۴۸۳، ۹۸/۱۴۸۴، ۹۸/۱۴۸۵، ۹۸/۱۴۸۶، ۹۸/۱۴۸۷، ۹۸/۱۴۸۸، ۹۸/۱۴۸۹، ۹۸/۱۴۹۰، ۹۸/۱۴۹۱، ۹۸/۱۴۹۲، ۹۸/۱۴۹۳، ۹۸/۱۴۹۴، ۹۸/۱۴۹۵، ۹۸/۱۴۹۶، ۹۸/۱۴۹۷، ۹۸/۱۴۹۸، ۹۸/۱۴۹۹، ۹۸/۲۱۸۴، ۹۸/۲۱۸۵، ۹۸/۲۱۸۶، ۹۸/۲۱۸۷، ۹۸/۲۱۸۸، ۹۸/۲۱۸۹، ۹۸/۲۱۹۰، ۹۸/۲۱۹۱، ۹۸/۲۱۹۲، ۹۸/۲۱۹۳، ۹۸/۲۱۹۴، ۹۸/۲۱۹۵، ۹۸/۲۱۹۶، ۹۸/۲۱۹۷، ۹۸/۲۱۹۸، ۹۸/۱۴۴۹، ۹۸/۱۴۵۰، ۹۸/۱۴۵۱، ۹۸/۱۴۵۲، ۹۸/۱۴۵۳، ۹۸/۱۴۵۴، ۹۸/۱۴۵۵، ۹۸/۱۴۵۶، ۹۸/۱۴۵۷، ۹۸/۱۴۵۸، ۹۸/۱۴۵۹، ۹۸/۱۴۶۰، ۹۸/۱۴۶۱، ۹۸/۱۴۶۲، ۹۸/۱۴۶۳، ۹۸/۱۴۶۴، ۹۸/۱۴۶۵، ۹۸/۱۴۶۶، ۹۸/۱۴۶۷، ۹۸/۱۴۶۸، ۹۸/۱۴۶۹، ۹۸/۱۴۷۰، ۹۸/۱۴۷۱، ۹۸/۱۴۷۲، ۹۸/۱۴۰۰، ۹۸/۱۴۰۱، ۹۸/۱۴۰۲، ۹۸/۱۴۰۳، ۹۸/۱۴۰۴، ۹۸/۱۴۰۵، ۹۸/۱۴۰۶، ۹۸/۱۴۰۷، ۹۸/۱۴۰۸، ۹۸/۱۴۰۹، ۹۸/۱۴۱۰، ۹۸/۱۴۱۱، ۹۸/۱۴۱۲، ۹۸/۱۴۱۳، ۹۸/۱۴۱۴، ۹۸/۱۴۱۵، ۹۸/۱۴۱۶، ۹۸/۱۴۱۷، ۹۸/۱۴۱۸، ۹۸/۱۴۱۹، ۹۸/۱۴۲۰، ۹۸/۱۴۲۱، ۹۸/۱۴۲۲، ۹۸/۱۴۲۳، ۹۸/۱۴۲۴، ۹۸/۱۴۲۵، ۹۸/۱۴۲۶، ۹۸/۱۴۲۷، ۹۸/۱۴۴۴، ۹۸/۱۴۴۶، ۹۸/۱۴۴۷، ۹۸/۱۴۴۸، ۹۸/۱۸۴۳، ۹۸/۱۸۴۴، ۹۸/۱۸۴۵، ۹۸/۱۸۴۶، ۹۸/۱۸۴۷، ۹۸/۱۸۴۸، ۹۸/۱۸۴۹، ۹۸/۱۸۵۱، ۹۸/۱۸۵۲، ۹۸/۱۸۵۳، ۹۸/۱۸۵۴، ۹۸/۱۸۵۵، ۹۸/۱۸۵۶، ۹۸/۱۸۵۷، ۹۸/۱۸۵۸، ۹۸/۱۸۵۹، ۹۸/۱۸۶۰، ۹۸/۱۸۶۱، ۹۸/۱۸۶۲، ۹۸/۱۸۶۳، ۹۸/۱۸۶۴، ۹۸/۱۸۶۵، ۹۸/۱۸۶۶، ۹۸/۱۶۲۸، ۹۸/۱۶۲۹، ۹۸/۱۶۳۰، ۹۸/۱۶۳۱، ۹۸/۱۶۳۲، ۹۸/۱۶۳۳، ۹۸/۱۶۳۴، ۹۸/۱۶۳۵، ۹۸/۱۶۳۶، ۹۸/۱۶۳۷، ۹۸/۱۶۳۸، ۹۸/۱۶۳۹، ۹۸/۱۶۴۰، ۹۸/۱۶۴۱، ۹۸/۱۶۴۲، ۹۸/۱۶۴۳، ۹۸/۱۶۴۴، ۹۸/۱۶۴۵، ۹۸/۱۶۴۶، ۹۸/۱۶۴۷، ۹۸/۱۶۴۸، ۹۸/۱۶۴۹، ۹۸/۱۶۵۰، ۹۸/۱۶۵۱، ۹۸/۱۶۵۲، ۹۸/۱۶۵۳، ۹۸/۱۶۵۴، ۹۸/۱۶۵۵، ۹۸/۱۶۵۶، ۹۸/۱۳۶۷، ۹۸/۱۳۶۸، ۹۸/۱۳۶۹، ۹۸/۱۳۷۰، ۹۸/۱۳۷۱، ۹۸/۱۳۷۲، ۹۸/۱۳۷۳، ۹۸/۱۳۷۴، ۹۸/۱۳۷۵، ۹۸/۱۳۷۶، ۹۸/۱۳۷۷، ۹۸/۱۳۷۸، ۹۸/۱۳۷۹، ۹۸/۱۳۸۰، ۹۸/۱۳۸۱، ۹۸/۱۳۸۲، ۹۸/۱۳۸۳، ۹۸/۱۳۸۴، ۹۸/۱۳۸۵، ۹۸/۱۳۸۶، ۹۸/۱۳۸۷، ۹۸/۱۳۸۸، ۹۸/۱۳۸۹، ۹۸/۱۳۹۰، ۹۸/۱۳۹۱، ۹۸/۱۳۹۲، ۹۸/۱۳۹۳، ۹۸/۱۳۹۴، ۹۸/۱۳۹۵، ۹۸/۱۳۹۶، ۹۸/۱۳۹۷، ۹۸/۱۳۹۸، ۹۸/۱۳۹۹، ۹۸/۱۵۰۰، ۹۸/۱۵۰۱، ۹۸/۱۵۰۲، ۹۸/۱۵۰۳، ۹۸/۱۵۰۴، ۹۸/۱۵۰۵، ۹۸/۱۵۰۶، ۹۸/۱۵۰۷، ۹۸/۱۵۰۸، ۹۸/۱۵۰۹، ۹۸/۱۵۱۰، ۹۸/۱۵۱۱، ۹۸/۱۵۱۲، ۹۸/۱۵۱۳، ۹۸/۱۵۱۵، ۹۸/۱۵۱۶، ۹۸/۱۵۱۷، ۹۸/۱۵۱۸، ۹۸/۱۵۱۹، ۹۸/۱۵۴۱، ۹۸/۱۵۴۲، ۹۸/۱۵۴۳، ۹۸/۱۵۴۴، ۹۸/۱۵۴۵، ۹۸/۱۵۴۶، ۹۸/۱۵۴۷، ۹۸/۱۵۴۸، ۹۸/۱۵۴۹، ۹۸/۱۵۵۰، ۹۸/۱۶۰۰، ۹۸/۱۶۰۱، ۹۸/۱۶۰۲، ۹۸/۱۶۰۳، ۹۸/۱۶۰۴، ۹۸/۱۶۰۵، ۹۸/۱۶۰۶، ۹۸/۱۶۰۷، ۹۸/۱۶۰۸، ۹۸/۱۶۰۹، ۹۸/۱۶۱۰، ۹۸/۱۶۱۱، ۹۸/۱۶۱۲، ۹۸/۱۶۱۳، ۹۸/۱۶۱۴، ۹۸/۱۶۱۵، ۹۸/۱۶۱۶، ۹۸/۱۶۱۷، ۹۸/۱۶۱۸، ۹۸/۱۶۱۹، ۹۸/۱۶۲۰، ۹۸/۱۶۲۱، ۹۸/۱۶۲۲، ۹۸/۱۶۲۳، ۹۸/۱۶۲۴، ۹۸/۱۶۲۵، ۹۸/۱۶۲۶، ۹۸/۱۶۲۷، ۹۸/۱۷۰۰، ۹۸/۱۷۰۱، ۹۸/۱۷۰۲، ۹۸/۱۷۰۳، ۹۸/۱۷۰۴، ۹۸/۱۷۰۵، ۹۸/۱۷۰۶، ۹۸/۱۷۰۷، ۹۸/۱۷۰۸، ۹۸/۱۷۰۹، ۹۸/۱۷۱۰، ۹۸/۱۷۱۱، ۹۸/۱۷۱۲، ۹۸/۱۷۱۳، ۹۸/۱۷۱۴، ۹۸/۱۷۱۵، ۹۸/۱۷۱۶، ۹۸/۱۷۱۷، ۹۸/۱۷۱۸، ۹۸/۱۷۱۹، ۹۸/۱۷۲۰، ۹۸/۱۷۲۱، ۹۸/۱۷۲۲، ۹۸/۱۷۲۳، ۹۸/۱۷۲۴، ۹۸/۱۷۲۵، ۹۸/۱۷۲۶، ۹۸/۱۷۲۷، ۹۸/۱۷۲۸، ۹۸/۱۷۲۹، ۹۸/۱۷۳۰، ۹۸/۱۲۰۰، ۹۸/۱۲۰۱، ۹۸/۱۲۰۲، ۹۸/۱۲۰۳، ۹۸/۱۲۰۴، ۹۸/۱۲۰۵، ۹۸/۱۲۰۶، ۹۸/۱۲۰۷، ۹۸/۱۲۰۸، ۹۸/۱۲۰۹، ۹۸/۱۲۱۰، ۹۸/۱۲۱۱، ۹۸/۱۲۱۲، ۹۸/۱۲۱۳، ۹۸/۱۲۱۴، ۹۸/۱۲۱۵، ۹۸/۱۲۱۶، ۹۸/۱۲۱۷، ۹۸/۱۲۱۸، ۹۸/۱۲۱۹، ۹۸/۱۲۲۰، ۹۸/۱۲۲۱، ۹۸/۱۲۲۲، ۹۸/۱۲۲۴، ۹۸/۱۲۲۵، ۹۸/۱۲۲۶، ۹۸/۱۲۲۷، ۹۸/۱۲۲۸، ۹۸/۱۲۲۹، ۹۸/۱۲۳۰، ۹۸/۱۲۳۱، ۹۸/۱۲۳۲، ۹۸/۱۲۳۳، ۹۸/۱۲۳۵، ۹۸/۱۲۳۶، ۹۸/۱۲۳۷، ۹۸/۱۲۳۸، ۹۸/۱۲۳۹، ۹۸/۱۲۴۰، ۹۸/۱۲۴۱، ۹۸/۱۲۴۲، ۹۸/۱۳۳۳، ۹۸/۱۳۳۴، ۹۸/۱۳۳۵، ۹۸/۱۳۳۶، ۹۸/۱۳۳۷، ۹۸/۱۳۳۸، ۹۸/۱۳۳۹، ۹۸/۱۳۴۰، ۹۸/۱۳۴۱، ۹۸/۱۳۴۲، ۹۸/۱۳۴۳، ۹۸/۱۳۴۴، ۹۸/۱۳۴۵، ۹۸/۱۳۴۶، ۹۸/۱۳۴۷، ۹۸/۱۳۴۸، ۹۸/۱۳۴۹، ۹۸/۱۳۵۰، ۹۸/۱۳۵۱، ۹۸/۱۳۵۲، ۹۸/۱۳۵۳، ۹۸/۱۳۵۴، ۹۸/۱۳۵۵، ۹۸/۱۳۵۶، ۹۸/۱۳۵۷، ۹۸/۱۳۵۸، ۹۸/۱۳۵۹، ۹۸/۱۳۶۰، ۹۸/۱۳۶۱، ۹۸/۱۳۶۲، ۹۸/۱۳۶۳، ۹۸/۱۳۶۴، ۹۸/۱۳۶۵، ۹۸/۱۳۶۶، ۹۸/۲۲۵۹، ۹۸/۲۲۶۰، ۹۸/۲۲۸۰، ۹۸/۲۲۷۹، ۹۸/۲۲۷۸، ۹۸/۲۲۷۷، ۹۸/۲۲۷۶، ۹۸/۲۲۷۵، ۹۸/۲۳۹۴، ۹۸/۲۳۹۳، ۹۸/۲۴۰۵، ۹۸/۲۴۱۷، ۹۸/۲۴۱۶، ۹۸/۲۴۱۳، ۹۸/۲۴۱۵، ۹۸/۲۴۱۴، ۹۸/۲۴۱۲، ۹۸/۲۴۱۱، ۹۸/۲۴۱۰، ۹۸/۲۴۰۹، ۹۸/۲۴۰۸، ۹۸/۲۴۰۷، ۹۸/۲۴۰۶، ۹۸/۲۳۵۶، ۹۸/۲۴۰۴، ۹۸/۲۴۰۳، ۹۸/۲۴۰۲، ۹۸/۲۴۰۱، ۹۸/۲۴۰۰، ۹۸/۲۴۳۸، ۹۸/۲۴۳۷، ۹۸/۲۴۳۶، ۹۸/۲۴۳۵، ۹۸/۲۴۳۴، ۹۸/۲۴۳۳، ۹۸/۲۲۳۱، ۹۸/۲۲۳۲، ۹۸/۱۸۳۳، ۹۸/۲۳۴۸، ۹۸/۲۳۴۷، ۹۸/۲۳۴۶، ۹۸/۲۳۴۵، ۹۸/۲۳۴۴، ۹۸/۲۳۴۳، ۹۸/۲۳۵۴، ۹۸/۲۳۵۲، ۹۸/۲۳۵۱، ۹۸/۲۳۵۰، ۹۸/۱۶۵۷، ۹۸/۱۶۵۸، ۹۸/۱۶۵۹، ۹۸/۱۶۶۰، ۹۸/۱۶۶۱، ۹۸/۱۶۶۲، ۹۸/۱۶۶۳، ۹۸/۱۶۶۴، ۹۸/۱۶۶۵، ۹۸/۱۶۶۶، ۹۸/۱۶۶۷، ۹۸/۱۶۶۸، ۹۸/۱۶۶۹، ۹۸/۱۶۷۰، ۹۸/۱۶۷۱، ۹۸/۱۶۷۲، ۹۸/۱۶۷۳، ۹۸/۱۶۷۴، ۹۸/۱۶۷۵، ۹۸/۱۶۷۶، ۹۸/۱۶۷۷، ۹۸/۱۶۷۸، ۹۸/۱۶۷۹، ۹۸/۱۶۸۰، ۹۸/۱۸۰۰، ۹۸/۱۸۰۱، ۹۸/۱۸۰۲، ۹۸/۱۸۰۳، ۹۸/۱۸۰۴، ۹۸/۱۸۰۵، ۹۸/۱۸۰۶، ۹۸/۱۸۰۷، ۹۸/۱۸۰۸، ۹۸/۱۸۰۹، ۹۸/۱۸۱۰، ۹۸/۱۸۱۱، ۹۸/۱۸۱۲، ۹۸/۱۸۱۳، ۹۸/۱۸۱۴، ۹۸/۱۸۱۵، ۹۸/۱۸۱۶، ۹۸/۱۸۱۷، ۹۸/۱۸۱۸، ۹۸/۱۸۱۹، ۹۸/۱۸۲۰، ۹۸/۱۸۲۱، ۹۸/۱۸۲۲، ۹۸/۱۸۲۳، ۹۸/۱۸۲۴، ۹۸/۱۸۲۵، ۹۸/۱۱۴۳، ۹۸/۱۱۴۴، ۹۸/۱۱۴۵، ۹۸/۱۱۴۶، ۹۸/۱۱۴۷، ۹۸/۱۱۴۸، ۹۸/۱۱۴۹، ۹۸/۱۱۵۰، ۹۸/۱۱۵۱، ۹۸/۱۱۵۲، ۹۸/۱۱۵۳، ۹۸/۱۱۵۴، ۹۸/۱۱۵۵، ۹۸/۱۱۵۶، ۹۸/۱۱۵۷، ۹۸/۱۱۵۸، ۹۸/۱۱۵۹، ۹۸/۱۱۶۰، ۹۸/۱۱۶۱، ۹۸/۱۱۶۲، ۹۸/۱۱۶۳، ۹۸/۱۱۶۴، ۹۸/۱۱۶۵، ۹۸/۱۱۶۶، ۹۸/۱۱۶۷، ۹۸/۱۱۶۸، ۹۸/۱۱۶۹، ۹۸/۱۱۷۰، ۹۸/۱۱۷۱، ۹۸/۱۱۷۲، ۹۸/۱۵۷۶، ۹۸/۱۵۷۷، ۹۸/۱۵۷۸، ۹۸/۱۵۷۹، ۹۸/۱۵۸۰، ۹۸/۱۵۸۱، ۹۸/۱۵۸۲، ۹۸/۱۵۸۳، ۹۸/۱۵۸۴، ۹۸/۱۵۸۵، ۹۸/۱۵۸۶، ۹۸/۱۵۸۸، ۹۸/۱۵۷۴، ۹۸/۱۵۸۷، ۹۸/۱۵۸۹، ۹۸/۱۵۹۰، ۹۸/۱۵۹۱، ۹۸/۱۵۹۲، ۹۸/۱۵۹۳، ۹۸/۱۵۹۴، ۹۸/۱۵۹۵، ۹۸/۱۵۹۶، ۹۸/۱۵۹۷، ۹۸/۱۵۹۸، ۹۸/۱۵۹۹، ۹۸/۱۸۲۶، ۹۸/۱۸۲۷، ۹۸/۱۸۲۸، ۹۸/۱۸۲۹، ۹۸/۱۸۳۰، ۹۸/۱۸۳۱، ۹۸/۱۸۳۲، ۹۸/۱۸۳۴، ۹۸/۱۸۳۵، ۹۸/۱۸۳۶، ۹۸/۱۸۳۷، ۹۸/۱۸۳۸، ۹۸/۱۸۳۹، ۹۸/۱۸۴۰، ۹۸/۱۸۴۱، ۹۸/۱۸۴۲، ۹۸/۲۰۷۷، ۹۸/۲۰۷۸، ۹۸/۲۰۷۹، ۹۸/۲۰۸۰، ۹۸/۲۰۸۱، ۹۸/۲۰۸۲، ۹۸/۲۰۸۳، ۹۸/۲۰۸۵، ۹۸/۲۰۸۶، ۹۸/۲۰۸۷، ۹۸/۲۰۸۸، ۹۸/۲۰۸۹، ۹۸/۲۰۹۷، ۹۸/۲۰۹۸، ۹۸/۲۰۹۹، ۹۸/۲۱۰۰، ۹۸/۲۱۰۱، ۹۸/۲۱۰۲، ۹۸/۲۱۰۳، ۹۸/۲۱۰۴، ۹۸/۲۱۰۵، ۹۸/۲۱۵۸، ۹۸/۲۱۶۲، ۹۸/۲۱۶۳، ۹۸/۲۱۶۴، ۹۸/۲۱۶۵، ۹۸/۲۱۶۶، ۹۸/۲۱۴۳، ۹۸/۲۱۴۴، ۹۸/۲۱۴۵، ۹۸/۲۱۴۶، ۹۸/۲۱۴۷، ۹۸/۲۱۴۸، ۹۸/۲۱۴۹، ۹۸/۲۱۵۰، ۹۸/۲۱۵۱، ۹۸/۲۱۵۲، ۹۸/۲۱۵۳، ۹۸/۲۱۵۴، ۹۸/۲۱۵۵، ۹۸/۲۱۵۶، ۹۸/۲۱۵۷، ۹۸/۲۱۵۹، ۹۸/۲۱۶۰، ۹۸/۲۱۶۱، ۹۸/۲۱۶۷، ۹۸/۲۱۸۰، ۹۸/۲۱۸۱، ۹۸/۲۱۸۲، ۹۸/۲۱۸۳، ۹۸/۱۱۷۳، ۹۸/۱۱۷۴، ۹۸/۱۱۷۵، ۹۸/۱۱۷۶، ۹۸/۱۱۷۸، ۹۸/۱۱۷۹، ۹۸/۱۱۸۰، ۹۸/۱۱۸۱، ۹۸/۱۱۸۲، ۹۸/۱۱۸۳، ۹۸/۱۱۸۴، ۹۸/۱۱۸۵، ۹۸/۱۱۸۶، ۹۸/۱۱۸۷، ۹۸/۱۱۸۸، ۹۸/۱۱۸۹، ۹۸/۱۱۹۰، ۹۸/۱۱۹۱، ۹۸/۱۱۹۲، ۹۸/۱۱۹۳، ۹۸/۱۱۹۴، ۹۸/۱۱۹۵، ۹۸/۱۱۹۶، ۹۸/۱۱۹۷، ۹۸/۱۱۹۸، ۹۸/۱۱۹۹، ۹۸/۲۰۳۶، ۹۸/۲۰۳۷، ۹۸/۲۰۳۸، ۹۸/۲۰۳۹، ۹۸/۲۰۴۰، ۹۸/۲۰۴۱، ۹۸/۲۰۴۲، ۹۸/۲۰۴۳، ۹۸/۲۰۴۴، ۹۸/۲۰۴۵، ۹۸/۲۰۴۶، ۹۸/۲۰۴۷، ۹۸/۲۰۴۸، ۹۸/۲۰۴۹، ۹۸/۲۰۵۰، ۹۸/۲۰۵۱، ۹۸/۲۰۵۲، ۹۸/۲۰۵۳، ۹۸/۲۰۵۴، ۹۸/۲۰۵۵، ۹۸/۲۰۵۶، ۹۸/۲۰۵۷، ۹۸/۲۰۵۸، ۹۸/۲۰۵۹، ۹۸/۲۰۶۰، ۹۸/۲۰۶۱، ۹۸/۲۰۶۲، ۹۸/۲۰۶۳، ۹۸/۲۰۷۳، ۹۸/۲۰۷۴، ۹۸/۲۰۷۵، ۹۸/۲۰۷۶، ۹۸/۱۲۲۳، ۹۸/۹۵۷، ۹۸/۹۰۴، ۹۸/۱۰۳۰، ۹۸/۹۵۵، ۹۸/۹۵۹، ۹۸/۱۸۵۰، ۹۸/۲۲۴۵، ۹۸/۲۲۴۶، ۹۸/۲۲۴۷، ۹۸/۲۲۴۸، ۹۸/۲۲۴۹، ۹۸/۲۲۵۰، ۹۸/۲۲۵۱، ۹۸/۲۲۵۲، ۹۸/۲۲۵۳، ۹۸/۲۲۵۴، ۹۸/۲۲۵۵، ۹۸/۲۴۸۸، ۹۸/۲۴۸۷، ۹۸/۲۴۸۶، ۹۸/۲۴۸۵، ۹۸/۲۴۸۴، ۹۸/۲۴۸۹، ۹۸/۲۴۹۰، ۹۸/۲۴۹۱، ۹۸/۲۴۹۲، ۹۸/۲۲۵۶، ۹۸/۲۲۵۷، ۹۸/۲۲۲۶، ۹۸/۲۲۲۷، ۹۸/۲۲۲۸، ۹۸/۲۲۲۹، ۹۸/۲۳۶۳، ۹۸/۲۳۶۲، ۹۸/۲۳۵۵، ۹۸/۲۳۵۳، ۹۸/۲۳۴۹، ۹۸/۲۳۶۱، ۹۸/۲۳۶۰، ۹۸/۲۳۵۷، ۹۸/۲۳۵۹، ۹۸/۲۲۳۳، ۹۸/۲۲۳۴، ۹۸/۲۲۳۵، ۹۸/۲۲۳۶، ۹۸/۲۲۳۷، ۹۸/۲۲۳۸، ۹۸/۲۲۳۹، ۹۸/۲۲۴۰، ۹۸/۲۲۴۱، ۹۸/۲۲۴۲، ۹۸/۲۲۴۳، ۹۸/۲۲۴۴، ۹۸/۲۳۸۵، ۹۸/۲۳۸۴، ۹۸/۲۳۸۳، ۹۸/۲۳۸۲، ۹۸/۲۳۸۱، ۹۸/۲۳۸۰، ۹۸/۲۳۷۹، ۹۸/۲۳۷۸، ۹۸/۲۳۷۷، ۹۸/۲۳۷۶، ۹۸/۲۳۷۵، ۹۸/۲۳۷۴، ۹۸/۲۳۷۳، ۹۸/۲۳۷۲، ۹۸/۲۳۷۱، ۹۸/۲۳۷۰، ۹۸/۲۳۶۹، ۹۸/۲۳۶۸، ۹۸/۲۳۶۷، ۹۸/۲۳۹۵، ۹۸/۲۲۵۸، ۹۸/۲۱۴۰، ۹۸/۲۳۹۲، ۹۸/۲۳۹۱، ۹۸/۲۳۹۰، ۹۸/۲۳۸۹، ۹۸/۲۳۸۸، ۹۸/۲۳۸۷، ۹۸/۲۳۸۶، ۹۸/۲۵۳۸، ۹۸/۲۵۳۷، ۹۸/۲۵۳۶، ۹۸/۲۵۳۵، ۹۸/۲۵۳۴، ۹۸/۲۵۳۳، ۹۸/۲۵۳۲، ۹۸/۲۵۳۱، ۹۸/۲۵۳۰، ۹۸/۲۵۲۹، ۹۸/۲۵۲۸، ۹۸/۲۵۲۷، ۹۸/۳۰۵۹، ۹۸/۳۰۶۳، ۹۸/۳۰۶۲، ۹۸/۳۰۶۱، ۹۸/۳۰۶۰، ۹۸/۲۸۸۹، ۹۸/۳۰۸۰، ۹۸/۳۰۶۷، ۹۸/۳۱۱۷، ۹۸/۳۱۱۶، ۹۸/۳۱۲۸، ۹۸/۲۷۱۹، ۹۸/۲۷۲۰، ۹۸/۲۷۱۷، ۹۸/۲۷۱۸، ۹۸/۲۷۲۳، ۹۸/۲۶۴۹، ۹۸/۲۷۲۱، ۹۸/۲۷۲۲، ۹۸/۳۳۹۵، ۹۸/۳۳۹۲، ۹۸/۳۳۹۳، ۹۸/۳۳۹۰، ۹۸/۳۳۹۴، ۹۸/۳۳۹۱، ۹۸/۲۶۲۷، ۹۸/۲۶۳۵، ۹۸/۲۶۳۱، ۹۸/۳۷۱۵، ۹۸/۳۷۱۶ و ۹۸/۳۷۱۷ شاکیان : مهرزاد بذرایی، حمیدرضا تبریزی‌زاده، امیر قشونی، دامون رییسی اردکانی، علیرضا عنایتی، رحمان بابازاده، قادر عمارچی، احمد صفایی، علی اصغر صادقی مکی، رفیع رفیعیان کوباتی، سیامک اکبری، محمد منعمیان اصفهانی، حسن طلای مینایی، مسعود سهیلی‌پور، امیرشاهین اخوان، زهرا فخری شوشتری، منیره گرگان محمدی، مقصود موحد بارنجی، محمودرضا حسینی جوجیلی، علیرضا قرانی، مهرزاد بذرایی، محمدحسین رضایی کرمانشاهی، پیروز مجاور، مجید مددکار، مهران مصلی‌نژاد، شهرزاد سیلانی، حسین امین، رضا سیلانی، مهدی کیانیانی، بهمن اسکندری‌نژاد، سیدشجاع موسی کاظمی محمدی، میترا ولایتی حقیقی، داریوش نوروزی، مهدی محمودی، جواد شفیعیان، سیدمهدی رفیعی، سینا دربانی صوفیانی، عبدالرضا حبیبی زیده‌سرایی، امیر طهرانیان، علی نصیری بهمن‌آباد، بهمن زبردست، هادی محرری، سیده‌طلعت رشتیان، سیدحسن حسن‌پور ازغدی، محمود جعفری دلویی، حسن مرادیان لطفی، سهیلا مهدیان، حمید باختری، کاظم عمرانی، ابراهیم نوروزی، احسان محبی‌فر، شعبانعلی سامانی‌پور، محمدرضا الماسی‌راد، مهدی اسمعیل زادگان، مهدی اژدری، بیتا میلانلو، مازیار ملاقدیمی، علیرضا محمدزاده، محمدرضا عادلیان راسی، مژگان حمیدی فقندیسی، شهره خرازی، امین آقایی، آرش یخچالیان، محسن متانت، علیرضا عطیفه، سیده‌سمیرا سیدمحمدی، فرح محمدعلی نژادیان، عشرت زارعی، محمد هاشمی‌زاده تبریز، سینا حضرتی آشتیانی، جواد نوروزی، علی زابلی، سیداحمد محمدی، پروانه احمدی نظام‌آبادی، محمدامین شجری، روح‌الله شهاب، مجتبی حسین‌پور، ثریا امیری، حسن جباری ظهیرآبادی، فرشید قنواتی‌‌مقدم، امیر صفرچی، خسرو احمدی جزی، زینب زارعی، سعید حبیبی، روزبه لک، اسماعیل قدسی، صفیه محمدی دارانی، جواد ابراهیمی، یوسف عبدوی آذرشربیانی، حسن منصوری، مهرگان معینی‌راد، سمانه زنگنه قشلاقی، سیدمحمد آرامون، محمدصالح موسایی سی‌سخت، محمدرضا دوست، هادی محرری، رضا تنباکوچی، غلامرضا سلطانی وحید، ذبیح‌الله فرزانی، عباس رشیدی، محمدتقی محمدی، فرهاد کمالی، سیدمهدی حسینی، علی اصغر بابایی، امید حاتم‌زاده، محمدرضا مسلمی، علیرضا پورکاظمی، جلال سماواتی، فرزانه کارگشایی، زهرا صابری نوقابی، رضا پزشکی، ندا فرزادنیا، عنید عموری، محمد محمدی، هدی راه‌جو، عباس افشاری، صدیقه شفاهی، حسینه رضوانی، محمدرضا انجام، حسن ایزدی‌منش و علی جعفرلی، سیده‌زهرا سیف، یعقوب شنابی، امیر جوان جاویدان، پیمان بزرگانی، مجید عبدی، مهتاب عباسی، شراره سعادتی، مهدی ولی‌زاده، محمد فرمند، اسدالله عبدلی، وجیه‌السادات امیرزاده حسن‌آبادی، محمدمهدی مشهدبان، مریم پیله‌ور لنگرودی، محمد فرزین‌نیا، علیرضا رحیمی، ارسلان عباسی، محمد ترکان، خجسته رستمی، مجید امین جواهری، محمد امینی، میرابوالفضل ملوکی نوجه ده سادات، مونا مختاری‌راد، پروانه سرخی، فتح‌الله خانی دومیرانی، سیدمحمد امینی، علیرضا برنادل، محمدرضا یزدیان، حسن قهرمانی دیزج، جواد کاظم‌خانلو، جواد فرهمندی، علی ابراهیم، علی محمدپور، احمد طیبی، علی باباخانی، بابک باختر، مهدی ایرانمنش، مهدی باصری، میلاد الماسیان، محسن الماسیان، ملوک کوهی فایق دهکردی، زهرا کاردان، حمیدرضا شاه‌دوستی، حسین خادمی حبیب‌آبادی، فرشاد احمدی، سیدمصطفی بهشت‌نژاد، سیدداریوش حسینی، ملیحه خانجانی، یحیی علیخانی‌راد، زهرا چایچی، پژمان صنیعی سیچانی، احمدرضا کریمی، غفور شیری سرچشمه، ملیحه انجام، محمدرضا محمدخانی، محمدعلی حداد، بهناز سلیمان‌پور، فرامرز طالب‌بیگی، محمدرضا نصیری، مهدی فخری شوشتری، پاکزاد خسروی، فاطمه البرزی، مژگان برقی، مصطفی فرمهینی فراهانی، محمود یزدیان فینی، علی کاظمی زهرانی، محمدعلی هاشمی، فرج‌الله سقاوی، مجید برآانی دستجردی، مهدی صفاری طاهری، اصغر محمدی حسین‌آبادی، مجید رهنما، سیدمسعود سیدباغدار، رامک مرتضوی، مهرزاد بذرایی، محمد خانی نجف‌آبادی، حمید برومندپناه، فاطمه حمیدی، علیرضا ابراهیمی، محسن درمیانی بزرگ، خلیل شکری کوچک، مریم شوندی، سارا شاهوران، الهه ترکاء بیدختی، مرتضی جبل عاملی، مهدی موحد بارنجی، لاله رودکی، سیدمجید هاشمی، شهرام کیوان نسب، مهدی عبداللهی، حامد نقیب‌زاده، حمیدرضا جعفریان، ناصر یار احمدی، رامین رضازاده، افشین دشتابی، رشاد محمدزاده خواجوی، سوسن خطاپوش آذر، روح‌الله خداویردی، علیرضا سروش‌زاد، مومن‌علی امینی، محمود نوری رنجبر، وحیدرضا عنایتی، محمد طریقتی، مژگان طریقتی، مسعود اباذری، روح‌الله زرندی، مهدی سلطان‌پور اردکانی، محمد دهقان عظیمی، عاطفه دردایی جوقان، سعیده فرج‌الله حسینی، مینا پیروزنژاد، پرویز برنادل، جمشید خوش‌خو، زهرا عزیزی، مهدی مهدوی‌یار، عباس شهسواری، غلامعلی یعقوبی، بریر امیری، حمیدرضا محمدعلی نژادیان، سیدمحمد سیدموسوی، سیدعادل علوی، بهرام جودی، محمدمهدی تقوایی‌فر، سیدامیر رفیعی، آزاده کبیری ارانی، مهدی احمدی مقدم، محمد انتظار، رحیم دردایی جوقان، احسان خسروانی‌تبار، حسین ملکیان ثابت، فرشاد غیبی، جلال حاجی علی اکبری، مسعود آرین‌نژاد، حمید دارابی، هادی لاری، سیدحامد حسینی کلهرودی، سمانه صفایی قادری، اقدس سلیمانی نجف‌آبادی، زهرا خالقی، رضا مرادی و پریسا جعفری، کامران همایی، حسین رضوی قمی، مهناز رضوی، سمیه سیاحی، رضا ایزدی‌فر، محمدحسین تنکابنی مقدس، بهادر پنجعلی، سیدجواد جمالی، محمود شوندی، افسانه انتظاری، علی برنادل، حسن حقیقت، احمد زندی، رامین رحمانی، محمدرضا ساریجالو، مصطفی مقالی، محمدرضا اللهیار، نیما صفارنیا، نیلوفر جهانگیر تفرشی، سیده‌فاطمه موسوی بیگزاده محله، امیر افشین اخوان، جواد نیل فروشان، فردی جوادیان قره‌داغی، ثریا لتیری کوشکنو، علیرضا پهلوانی، خسرو یعقوبی، کمال جعفری، حسین دیانت، آرش قدسید، جلال شفیعیان، مسعود رهبری‌پور، نیما فتاحیان، سارا محمودی، محمد زارعی، مریم اصل برمکی رازلیق، صادق دردایی جوقان، سیدمسعود شجاعی کیاسری، مجید اداره، نرگس اسدی جوزانی، رضا محمدیان، سروش کاظم‌پور، مسعود ظهوریان مفتخر لطفی، حسین ابراهیمی، مهدی کماسی، محمد مروی اصفهانی، داود حیدری، فرزین کروبی، مریم شریفی، احمد ملکیان، محسن جوانمرد، امین غزالی، مسعود زارعی، فایزه صادقی مکی، امیر احمدی مسعود، رضا بیدهندی، مجید دوامی، محسن فرجیان‌زاده، علی اصغر زلفی گل، مجتبی کریمی، جواد ضیایی، فرشته جمشیدی نوری، سیدعلی عالی، آذر منصور، غلامرضا یاوری، روزبه کوخواهی، امیرحسین برادران کاظم‌زاده، مجید عزتی، حسین پیچکانلو، بهنام معیاری، حسین ملکیان ثابت، مهدی یکتافر، محمدعلی نجفی علمی، آزاده خطیبی کمال، ابراهیم دستگردی، ارژنگ محمودی، مهدی پلاور، جمال علی‌داد، مهدی ابراهیمی، امیرمحمد ایوبی، رضا فدایی‌فر، نورالله رضایی، جلال حاجی علی اکبری، علی قربان‌زاده معافی، حسین کاردوست، سحر طبیب‌زاده دزفولی، آیدین رضازاده معروف، محمود اکبری، قدرت‌الله سلیمانی مقدم، منیژه فرشچی، ابوالقاسم بندی داریان، حمید سلطانی‌فرد، محمد مسافری، حسین اصلانی سرشت، شهلا عسکری سده، اسمعیل حقیقی‌مراد، بیژن فارسی، مظفر شفیعی قهفرخی، یعقوب نعمتی آتباتان، اکرم غلامی، صادق حاتم‌زاده، فاطمه خلیل آذر، سپیده‌السادات طباطبایی، سیدمحمد موسوی، زهرا موفق، مهرانگیز صنیعی، محسن کربلایی، سیده‌فریده محمودیان، علی یزدانی، عبدالله انصاری، مرتضی استهری، شهرام آقارخ، میثم شکوری گرکانی، مهدی ایزدی، ناهید داوری، داود حمزه‌لو، هادی لاری، نسرین عبدالمحمدزاده، میر امیررضا طباطبایی ماهر، حسن سامانی‌پور، غلامرضا منصوری، مجید محمدی، محمدعلی گل‌محمدی حمیدآبادی، رحیم مینایی، علی اصغر حسین‌پور، جواد برزآبادی فراهانی، حمیدرضا مهدیان یکتا، محبوبه صنمراد، بهرام بهرامی بیدکلمه، منصور حصاربانی، حمید گودرزی، رضا زابلی، مهدی رضایی، مهدی دلبری، کورش طالبی، مجید مشایخی، حامد کردی، عفت پورباقر طالمی، بهرام چهاردولی، جعفر نوری سلوط، فرشته شیرمحمد، مرتضی اداره، احمد موحدیان عطار، رضا جعفرنیا خرانق، سعیده محمودی، شهربانو رستمی، میلاد نوروزی‌نیا، رباب شیرفروش ستاری، شعله مسنن امینی، فرزانه زارعی، محمد محسن‌پور، مجید سهرابی، علی وکیلی، بابک جهرمی‌فر، حمید بابایی، مهدی رحیمی، امیرحسین عابدینی جدید، آیدن ارکی رضایی، محمد معینی کوهی، احسان نوری، فضاییل جهانی، حسین رضوی قمی، محمدعلی طهرانیان، زینب‌السادات بدیعیان خیرآبادی، اسماعیل محسنی‌کیا، رضا رضایی اصل، منیره چارقچی، محمدمهدی برزمهری، سپیده‌سادات صالحی، سیدامیریحیی طلوعی، میلاد کربلایی، مرضیه کفعمی، مونا مختاری‌راد، سیدحامد حسینی کلهرودی، مجتبی کامل‌نیا، عماد شیخها، هوشنگ اسدی، محمدمهدی اسدی، مریم رضوی، رضوان شهاب سامانی، اصغر قرآنی، زهرا اسماعیلی، سیدسعید مشتاقی، مریم حمیدی، امیر خدادادنژاد، سیداصغر قدس، زهرا سلیمانی، اقدس سلیمانی نجف‌آبادی، زهرا خالقی، سعید امیری، محمد نکویی‌فرد، احمد قناتی، محمد مونسی شبستری، میثم ربیعی، محمد منوچهری، محمدمهدی مشهدبان، امین رهامی، احسان فقیه میرزایی، سیدامیریحیی طلوعی، سیدمهدی هاشمی، رحیم خودستان، کامران همایی، میثم اسدی، محمدرضا فامیل خدایی، علی حاجی اسماعیلی حسین‌آبادی، امیرهوشنگ محمدی، رویا ناصح قره‌شیران، صابر منوچهری، اردلان ایلدرم، سهیل شیری، حسین نعمت‌بخش، شه‌دوست اعتمادی نایینی، ناصر رفیعیان کوپایی، پیمان جمشیدی، مهران کاظمی‌اسفه، محمدرضا جلیلی قاضی‌زاده، گلبرگ گزل محمدی، بهرام خیام تجری، مهدی معدن‌چی زاج، کیومرث عطایی، فرشاد غیبی، فرزاد صادقی، اکبر صادقی، احمد محمدی‌راد، عصمت ورزشی، مجید مردانلو، حمید عیدی، احترام بهاری‌زاده، جواد نوری، مهناز رضوی، عماد قویدل، حسین خسروی، محمدجواد نجف‌زاده، شروین خوش‌آواز، ماشاالله حیدرپور، امیر ربانی، حسین زری‌باف، داود ابوالحسنی، احمدرضا قهرودی تالی، ابراهیم عبداللهی، سینا صدیقی، نیلوفر امامی، علی قریب، مهدی ربانی، ابوالفضل کریمی، محمدجواد بیگ‌محمدی، مهدیه گوزلی اهر، اصغر ابراهیمی، مجید دربانی، اعظم نیک‌خواه، حسن علی میرزایی، زین‌العابدین نعلبندی، مجید نم‌نبات، زهرا نیک‌نام، امیر آقایی، امین پولادی، محمدرضا بدیعی‌زاده، رحیم مدیری، مجید پورزندپوش، علی حاجی‌زاده صفار، حمید آرین‌نژاد، جواد دلاوری نوقابی، الهام کسایی‌فرد، محمد احمدی لیلاکوهی، جعفر یاراحمدی، حسام کیانی، بابک احیایی، امید فتوحی، پرویز شایسته شجاعی، علیرضا منصوری، فاطمه مهرآمیز، سلمان نظری شیرکوهی، علیرضا جهانگیری، مهدی فرشچی، حسن هاشمی، لیلا یعقوبی، جعفر ولی‌زاده، جعفر غلامی، روح‌الله رحیمی، محمدرضا فتاحیان، اردوان انتظاری، سیدحسین آرامون، ابوالقاسم آقابزرگی، وحید بهجتیان اصفهانی، امید مرعشی‌پور، علی محمدی، جلال شایسته، سیدمحمدرضا فتاحی طاری، بهرام جودی، انوشیروان منعمیان، فرهاد کرمی، سعیده زرمندیلی، بتول عزیزی دستجردی، عاطفه جان‌نثاری، مهدی قدسیه، مهدی حسنی، رضا حاجی خداوردی خان، فاطمه بهامین، علی مرادی، رسول قنبری، بیتا نیک آمال فرد، علی ایوکی، مسعود خیری، لادن سادات سلامتی شاهمرادی زواره، محمود برادران باقری، جواد عبدی، مریم پناهی، پری گرامی، محسن هادیی، مهدی احمدی‌مقدم، مهدی رضایی، سیدمنصور عابدی، قربان جلیل شش‌بهره، آرش زمان‌پور، محمود یعقوبی، امیرحسین حریری، حسین حشمت‌نژاد، حمید محتشمی، احمد حصارکی، حسن منصوری، پرویز مرادپور، اسماعیل محسنی‌کیا، مجید آشور، وجیهه‌سادات امیرزاده حسن‌آبادی، مجتبی حسین‌پور، بهناز سلیمان‌پور، مهدی مسافری، علیرضا نشاط نیکو، نسترن کلاه‌چی، سودابه خیری‌زاده، یوسف جم‌پور، میثم ربیعی، سیدعلی سیدعلیخانی، امید مرعشی‌پور، زهره مشهدی‌حسین، ابوالفضل کریمی، اکبر شریف پورصالح، ارسلان عباسی، محمدمهدی مشهدبان، غلامعلی محمدزاده، سهیلا پورمند، سیدامین زارعیان، فریمهر نصرتی، سیدمحمدعلی مرتضوی، محمد نقش‌داریان، محمدرضا اسماعیل‌زایی، مریم طهرانچی، سوده موحدی، شراره سعادتی، کورش کریمی یارندی، وحید جوان‌بخت، سیدمحسن سعیدی، روح‌الله شهاب، فرهاد زهری، هادی محرری، علیرضا فریزان، محمدرضا نصیری، مرتضی انوران، مسیح ایزدی بروجنی، مهرداد انتظاری، ناصر عیوقی، ساناز شایگان‌فر، مهدی پرورش‌نژاد، علی دهقانی کجانی، جواد سرمستی، ناهید عبدوی دارابی، محمدهادی رادفر، رجبعلی کرمی، محسن علی‌نژاد مقدم بلوچی، ناصر عباسی دباغ، فرهاد زهری، رضا فضایی، محمدرضا محسنیان، محمد نعمتی، احمدرضا مجتهدی، فرنوش فتحی، علی نکویی‌فرد، سیدمرتضی علوی کاخکی، ماه‌منیر نوری، رضا معتبر، علیرضا کریمی، امیرهوشنگ سیدعلی لواسانی، مجید بابایی، رضا جوادی قره‌تپه، پروانه سرخی، مجید حمزه پوریگانی، محمدصادق خوش‌مو، حمید دارابی، علی رضوانی، نرگس مسافری، جعفر کریمایی، پرویز موسوی‌فر، سلمان جهانی، سعید امیرمحمدی، برهان اکبری دیزناب، مهدی حیدری، مجید ظهیری مهرآبادی، مجید ابراهیمی، سولماز امیرشکاری، هادی رنگ‌رز، غلامرضا آخوندی، کامبیز خلیلی‌یان، محمد امینی، مجید پارسا، نسترن کلاه‌چی، محمود عباسی خان‌آبادی، سیدمحمد حسینی کلهرودی، رضا دهقانی محمودآبادی، آراز عدالت، مرتضی جعفری‌پور، برزو حاجی‌وزیری، سیدعلی منصوری اصفهانی، محمد کاظمی‌اسفه، عبدالله پیشدادی، یاسر کردگاری، طیبه آگاه، فریبا حاج‌علی‌صراف، علیرضا صادقی، سیدمحمدعلی بقاءلدین، محمد افتخاری، نسرین صفری، حامد نقیب‌زاده، فایزه یزدیان، مهدی زمانی، نوید حدیدی، حسام روزبه، محمدرضا جعفری، محمدجواد بلوریان حقیقی، افشین پیشوا، مهران دیانتی، ایل‌خانی مشگینی اصل، حماد ملاآقایی روزبهانی، یاسر سلیمانی، کامران خازه، یوسف علمی، آرش ایزدی، امیر پوستیان، محمدحسین علی نصیری، حمیدرضا محمودی، حبیب عابدی، کورش نصراللهی، محمدرضا موفق، حسن سرمست قهفرخی، علی جباری، حسن طلای مینایی، رضا مهوری حبیب‌آبادی، مهری بحرینی اصفهانی، بهرام انتظاری، رویا افشاری، پردیس جلیلیان معقول، امیرهوشنگ مزینان، علی مجدی، هادی عباسی، سارا سبزی‌پور، عباس شگرف، مجتبی صداقت، محسن خانمیرزایی، ملیحه کروبی، فرهاد کروبی، معصومه احمدی، زهرا رضوی، حمیدرضا عالمی، مسعود صوفی، علیرضا برنادل، مهدی برنادل، اللهیار جهاندیده دیندارلو، رحمت‌الله ابراهیم‌ناز، سیمین صدیقی، بهروز خلفی، مسعود صادق‌زاده عطار، حبیب عیوقی، محمد کریمیان، شعله آمری، سیدمسعود موسویان، ساناز پوراسمعیل رسولی، ایمان شجاع قره‌باغ، مهدی مسافری، کورش کریمی یارندی، محمدامین شجری، محمدرضا مسلمی، حمیدرضا الماسیان، سعیده محمودی، شهلا عسکری سده، حسن محمدی، پرویز موسوی‌فر، سینا صدیقی، شعله آمری، اسمعیل مشهدی رضاپور، محمد کریمیان، مهدی برنادل، خسرو احمدی جزی، محمدحسن الماسوندی، سینا حضرتی آشتیانی، ساسان رضازاده معروف، نورالله رضایی، سعید امیرمحمدی، مجید ظهیری مهرآبادی، علی مسلمی، مهتاب صدیقی، حمیدرضا گلزاری آراسته، ملیحه رضوی قمی، محسن نمازی، علی شیردل قره‌قشلاقی، محمدعلی آرش، مریم ابراهیمی چمکاکایی، جواد عبدی، پژمان صنیعی سیچانی، مسیح ایزدی بروجنی، شهریار احدی، سیدمحمد شهشهان، حسین نعمت‌بخش، محمدمهدی برزمهری، احمد قناتی، امین تفرشی، عباس شهسواری، سوسن خطاپوش آذر، حسن حقیقت، محبوبه صنمراد، حمیدرضا شاه‌دوستی، سعید کیوانی، سیدمحمد حسینی کلهرودی، آیدین رضازاده معروف، مهدی ولی‌زاده، عماد ملکی‌نیا، احسان ناسی‌زاده، هادی دلاوری، مجتبی صادقی، زهرا سلیمانی، اسدالله رنگ‌رز، علی کرمی، آفاق عطریان، فرزین تاجیک، محمدکاظم بادامی، میلاد مهدی‌پور، مهدی صداقت، شهرام آرین‌نژاد، مرضیه امین نصرآبادی، سیدرضا کریم‌زاده محسنی، علیرضا انتصاری، محسن قدیانی، امید ارجمند، محسن خلفی، مژگان امامی، مسعود آرین‌نژاد، علی فخرآبادی، مهشید مشکوتی، نوید صمدبین، معصومه سیدصدقیانی، خجسته رستمی، رضا مرادی و پریسا جعفری، علی اکبر عطریان، احمد کریمیان، سیدمحمد شهشهان، محمدحسن ایلدرم، مریم اصلانی‌فر، فرشاد مفتوحی، داود فیاضی، سیدمحمدرشید حسینعلی شهرباف، کریم دهقان، محمد حسنی، سیدصادق حسینی، محسن ذاکری، محسن ابراهیمی، ایرج عظیمی، مجید عاقله، محمد کاکاوند، محسن محمودی خورندی، فرهاد مدانلو، افشین داروغه دفتر، نسیبه خرازیان، جلیل کشاورز، فاطمه شرفی، سارا محبی تفرشیان، صدیقه محبی تفرشیان، معصومه محبی تفرشیان، علی حاجی‌زاده صفار، شهناز رحیم، محمود فرهزاد بروجنی، اعظم محسنی، احسان‌الله جهانگیری، نیکی مولانا، حمیدرضا باقرنیای همتی، شهرام آرین‌نژاد، حمیدرضا محمودی، سارا محمودی، مهروش تجبر، سیدمحمدهادی فرخنده، رضا رضایی، بهمن زبردست، رحمت‌الله بخشی، پدرام مجاور، محسن اصغرنژاد فرید، علی زعیم کهن، محمد خانی نجف‌آبادی، ماه‌منیر نوری، مهدی کاویانی، مریم شوندی، هادی رنگ‌رز، کامران کاکاوند، محمود شوندی، امیر خدادادنژاد، بریر امیری، بیتا میلانلو، مازیار ملاقدیمی، افسانه انتظاری، اسدالله رنگ‌رز، کبری کافی احمدی، مجید اداره، حسن یوسفی، محمد انتظار، مهرداد انتظاری، احمد زندی، علی صداقتی، محمد محسنی، داود فیاضی، دامون دهدشتی، جواد عباسی اول، طهمورث نیکبخت‌فرد، عبدالله کیانی، مجید پارسا، سیدمحمود سادات حسینی خواجویی، موسی نیری خضرلو، ارژنگ محمودی، لادن انصاری، بهرام خیام تجری، مجید دربانی، حمید خلاشی، رضا زمانی‌پور لیقوان، علیرضا شفقی، علیرضا پورکاظمی، صادق میثاق‌نیا، جلیله باقری، ثریا امیری، مهران کاظمی‌اسفه، جواد نوری، خلیل شکری کوچک، سعید طالبی، رامین رضازاده، حسین خسروی، سهیل محمدشاهی، رضا تنباکوچی، رضا پزشکی، مهرداد آقاجانی کلخورانی، حسین ابراهیمی، ندا فرزادنیا، نفیسه حاجی اسماعیلی حسین‌آبادی، محمد طریقتی، رضا سیلانی، مهدی سیلانی، عنید عموری، سیده‌طلعت رشتیان، شهرزاد سیلانی، اکرم خامسی‌پور، یحیی علیخانی‌راد، فرخ ممتازان، داریوش نوروزی، ابراهیم نوروزی، وحید محمدنیا، نجمه خاتون طهماسبی‌نژاد، رامین صابونیان، زهرا رضوی، حسن دلشاد، مرضیه کفعمی، نرگس مسافری، سیدمحمد سیدموسوی، محمدرضا محمدخانی، محمد مسافری، آذر منصور، محسن قدیانی، مرتضی اداره، محمود فروزان‌‌تبار، مصطفی مقالی، معصومه احمدی، نیما فتاحیان، اللهویردی عدالت، سیدمهدی مرتضوی، علی اصغر موحدی کجاباد، نسرین عبدالمحمدزاده، مجید نظری، حمید صانعی، محمدشباب زرافشان، محمد رحیمی ینگجه، رامک مرتضوی، شروین خوش آواز، مصطفی مرتضوی، حمید توانا، احمد کریمیان، سیدهادی راغب زاده، مجید نادری بنی، قاسم خلجی، رضا کاکایی، علی انصاری، الهه اسماعیلی قره‌تکان، بهاره حسنی، علیرضا رحمن ستایش، رحیم صادقی دمنه، محمد محسن‌پور، مجتبی استکی، مجید سیری‌نژاد، محمد منعمیان، عباس جعفرزاده، حسین زارعی، محمدرضا کمیلی محصل خراسانی، مریم السادات زمانی ثانی، مجید ریحانی، فخرالسادات مشهور به زهرا رسته، جواد شفیعیان، محسن حاتمی مجومرد، پرشان صداقتی، سیدمحمدحسین بنی‌هاشمی، سروش کاظم‌پور و رضا محمدیان طرف شکایت : وزارت امور اقتصادی و دارایی - سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال دستورالعمل شماره ۵۰۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۱۲ و دستورالعمل شماره ۵۱۱/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۹ سازمان امور مالیاتی کشور و بند مربوط به معاملات سکه طلا و ارز از ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد سالهای ۱۳۹۶ و ۱۳۹۷ حوزه تهران (مصوب کمیسیون تعیین ضرایب مالیاتی) شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی - سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال دستورالعمل شماره ۵۰۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۱۲ و دستورالعمل شماره ۵۱۱/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۹ سازمان امور مالیاتی کشور و بند مربوط به معاملات سکه طلا و ارز از ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد سالهای ۱۳۹۶ و ۱۳۹۷ حوزه تهران (مصوب کمیسیون تعیین ضرایب مالیاتی) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : دستورالعمل شماره ۵۰۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۱۲ سازمان امور مالیاتی کشور مخاطبان/ ذینفعان : امور مالیاتی شهر و استان تهران و ادارات کل امور مالیاتی موضوع : مالیات مقطوع عملکرد سال ۱۳۹۷ دریافت‌کنندگان سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران با توجه به مفاد مواد ۱ و ۹۳ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ و بنا به اختیار حاصل از تبصره ماده ۱۰۰ قانون مذکور و به منظور تکریم مودیان و تسهیل وصول مالیات و ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات عملکرد سال ۱۳۹۷ دریافت‌کنندگان سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، به شرح زیر مقرر میگردد: الف. مشمولین تبصره ماده ۱۰۰ : کلّیه خریداران سکه که در سال ۱۳۹۷ نسبت به دریافت حداکثر ۲۰۰ سکه از سیستم بانکی اقدام نموده‌اند مشمول این دستورالعمل بوده و از نگهداری اسناد و مدارک موضوع قانون صدرالاشاره و تسلیم اظهارنامه مالیاتی معاف میباشند. ب. نحوه تعیین مالیات مقطوع و پرداخت آن : نسبت به خریداران سکه که طی سال ۱۳۹۷ سکه خود را دریافت نموده‌اند: ۱- تا بیست سکه دریافتی مشول مالیات نمی‌باشد. ۲- نسبت به مازاد ۲۰ سکه تا میزان ۶۰ سکه به ازای هر سکه ۰۰۰/۵۰۰/۱ ریال مالیات مقطوع ۳- نسبت به مازاد ۶۰ سکه تا میزان ۱۰۰ سکه به ازای هر سکه ۰۰۰/۰۰۰/۲ ریال مالیات مقطوع ۴- نسبت به مازاد ۱۰۰ سکه تا میزان ۲۰۰ سکه به ازای هر سکه ۰۰۰/۵۰۰/۲ ریال مالیات مقطوع تبصره ۱ : مودیان ردیف ۱ بند (ب) فوق نیازی به ثبت نام و تشکیل پرونده مالیاتی نخواهند داشت. تبصره ۲ : مودیان موضوع این دستورالعمل می‌بایست جهت پرداخت مالیات مربوط به سامانه عملیات الکترونیکی مودیان مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به نشانی www.tax.gov.ir مراجعه نمایند. ج. سایر موارد : ۱- درخصوص مودیانی که امکان پرداخت مالیات مقطوع موضوع این دستورالعمل را به صورت یکجا در خردادماه ۱۳۹۸ ندارند، مالیات مقطوع فوق حداکثر تا چهارماه به صورت مساوی تقسیط میگردد. عدم پرداخت به موقع مالیات و یا در صورت تقسیط، عدم پرداخت اقساط در سررسیدهای مقرر مشمول جریمه موضوع ماده ۱۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم از پایان خردادماه ۱۳۹۸ خواهد بود. ۲- چنانچه مودیان مشمول این دستورالعمل نسبت به مالیات تعیین شده صرفاً از حیث عدم فروش سکه‌های دریافتی معترض باشند، می‌توانند نسبت به طرح ادعای خود در مراجع دادرسی مالیاتی اقدام و درخواست رسیدگی مجدد نمایند. ۳- اشخاصی که در سال ۱۳۹۷ بیش از ۲۰۰ سکه دریافت نموده‌اند، مشمول این دستورالعمل نبوده و می‌بایست اظهارنامه مالیاتی مربوط به این فعالیت را در موعد مقرر قانونی تسلیم نمایند. ادارات کل امور مالیاتی مکلّفند ترتیبی اتخاذ نمایند تا رسیدگی و مطالبه مالیات این اشخاص (اعم از اشخاصی که نسبت به تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر قانونی اقدام نموده و همچنین اشخاصی که از تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر قانونی خودداری نموده‌اند) حداکثر تا پایان سال جاری انجام گیرد. ۴- صاحبان مشاغلی که حسب توافق پرونده یا مجوز صادره از سوی مراجع ذیربط به شغل مرتبط یا خرید و فروش سکه اشتغال دارند، مشمول این دستورالعمل نمیباشند و مکلّف هستند نسبت به تسلیم اظهارنامه مالیاتی شغلی خود اقدام نمایند. دستورالعمل شماره ۵۱۱/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۹ سازمان امور مالیاتی کشور مخاطبان/ ذینفعان : امور مالیاتی شهر و استان تهران و ادارات کل امور مالیاتی موضوع : مالیات عملکرد دریافت‌کنندگان سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران پیرو دستورالعمل شماره ۵۰۷/۹۸/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۹۸/۳/۱۲ و جهت ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات عملکرد دریافت‌کنندگان سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به شرح ذیل مقرر می‌دارد: الف. اشخاص حقیقی خریدار سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران : اشخاص حقیقی موصوف برای درآمدهای حاصله از بابت واگذاری سکه‌های مزبور مشمول مالیات بر درآمد بوده و مکلّف به انجام کلّیه تکالیف قانونی از جمله تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر (به استثنای مودیانی که در راستای دستورالعمل مذکور مشمول مالیات مقطوع گردیده‌اند) میباشند. ضمناً چنانچه هریک از اشخاص حقیقی که کمتر از ۲۰۰ سکه دریافت نموده و مشمول دستورالعمل مالیات مقطوع سکه بوده لکن مایل به استفاده از تسهیلات دستورالعمل مورد نظر نباشند، می‌توانند در اجرای مقررات ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم اظهارنامه مالیاتی خود را تسلیم نمایند و پرونده آنها براساس مفاد این دستورالعمل مورد بررسی و رسیدگی قرار گیرد. ب. اشخاص حقوقی خریدار سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران : کلّیه اشخاص حقوقی خریدار سکه فارغ از تعداد سکه‌های خریداری شده مشمول مفاد این دستورالعمل میباشند و مکلّفند رویداد مالی مربوط به خرید و فروش سکه را نیز در اظهارنامه مالیاتی خود منعکس و اعمال نمایند. پ. اقدامات مالیاتی : کلّیه اطلاعات مربوط به خرید/ پیش خرید سکه اشخاص حقوقی توسط مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات در سامانه‌های مربوط بارگذاری شده تا آثار مالیاتی فعالیت مزبور در هنگام رسیدگی به پرونده‌های مالیاتی اشخاص حقوقی موصوف مورد بررسی قرار گرفته و مطابق مقررات ذیربط و مفاد این دستورالعمل اقدام گردد. همچنین کلّیه اطلاعات مربوط به اشخاص حقیقی که مبادرت به خرید سکه نموده‌اند، با همکاری مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات و از سوی معاونت مالیاتهای مستقیم (دفتر اطلاعات مالیاتی) جهت رسیدگی به ادارات کل امور مالیاتی مربوط ارسال میگردد. اطلاعات مربوط به تراکنشهای بانکی مربوط به اشخاص موضوع این دستورالعمل، از طریق دفتر بازرسی ویژه، مبارزه با پولشویی و فرار مالیاتی به ادارات امور مالیاتی ذیربط ارسال میشود. ت. نحوه رسیدگی مالیاتی : ۱- در مورد اشخاص حقیقی دارای پرونده مرتبط با خرید و فروش سکه و اشخاص حقوقی : ۱-۱. چنانچه مودی اقدام به تسلیم اظهارنامه مالیاتی و ابراز خرید، فروش و یا اعلام موجودی سکه حسب مورد در موعد مقرر نموده باشد، اداره امور مالیاتی مربوط اظهارنامه مالیاتی مودی با اطلاعات دریافتی تطبیق داده و ضمن رسیدگی و اظهارنظر درخصوص میزان فروش و همچنین موجودی پایان دوره سکه، وفق مقررات مربوط و این دستورالعمل نسبت به تشخیص مالیات اقدام نماید. ۱-۲. در مواردی که مودی از تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر خودداری نموده و اسناد و مدارک مثبته مبنی بر فروش و یا عدم واگذاری (موجودی) سکه خریداری شده از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران را ارایه ننماید، در این صورت چنانچه اسناد و مدارک مثبته‌ای مبنی بر احراز قیمت فروش سکه ارایه یا واصل نشود با رعایت مقررات تبصره ۲ ماده ۹۷ اصلاحی مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ قانون مالیاتهای مستقیم تفاوت مبلغ خرید از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران با بهای روز سکه در تاریخ تحویل (که توسط سازمان امور مالیاتی کشور اعلام میشود) از سیستم بانکی با رعایت مقررات مواد ۱۵۲ و ۱۵۳ قانون اخیرالذکر به عنوان درآمد مشمول مالیات، مبنای محاسبه مالیات قرار میگیرد. ۲- در مواردی که اشخاص حقیقی فاقد پرونده مالیاتی در ارتباط با خرید و فروش سکه باشند: ادارات کل امور مالیاتی می‌بایست در مواردی که مودی (اشخاص حقیقی) فاقد پرونده مالیاتی در ارتباط با خرید و فروش سکه (از جمله طلافروشی و صرافی) بوده ابتدا نسبت به تشکیل پرونده مالیاتی برای مودی اقدام نموده و سپس نسبت به صدور احکام جهت رسیدگی به کلّیه منابع مالیاتهای مستقیم مودیان مزبور اعم از مشاغل، حقوق و تکلیفی حسب مورد مبادرت نمایند. کارگروههای رسیدگی منتخب می‌بایست پس از دعوت از مودی و درخواست ارایه اسناد و مدارک مربوط حسب مورد، طبق دفاتر و حسب مورد اسناد و مدارک ارایه شده توسط مودی و یا به دست آمده (از جمله تراکنشهای بانکی) و اطلاعات ماخوذه از پایگاههای اطلاعاتی سازمان امور مالیاتی کشور طبق بند (۲-۱) این دستورالعمل اقدام نمایند. ث. سایر موارد : ۱- مودیان مالیاتی موضوع این دستورالعمل می‌بایست جهت تسلیم اظهارنامه مالیاتی و پرداخت مالیات متعلّق به سامانه عملیات الکترونیکی مودیان مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به نشانیwww.tax.gov.ir مراجعه نمایند. ۲- اداره امور مالیاتی صلاحیت‌دار جهت حسابرسی مالیاتی اشخاص حقوقی موضوع این دستورالعمل، اداره امور مالیاتی رسیدگی‌کننده به پرونده مالیات عملکرد اشخاص مذکور و برای اشخاص حقیقی فاقد پرونده مالیاتی مشاغل در ارتباط با خرید و فروش سکه اداره امور مالیاتی مربوط به محل استقرار بانک عامل تحویل دهنده سکه به اشخاص موصوف تعیین میگردد. ۳- چنانچه اشخاص موضوع این دستورالعمل نسبت به مالیات تعیین شده معترض باشند، می‌توانند نسبت به طرح ادعای خود در مراجع دادرسی مالیاتی اقدام و درخواست رسیدگی مجدد نمایند. ۴- چنانچه تمام یا بخشی از تراکنشهای بانکی ارتباطی با فعالیت خرید و فروش سکه نداشته باشد، مطابق دستورالعملهای رسیدگی به تراکنشهای بانکی مشکوک بانکی واصله صادره توسط سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به موضوع اقدام شود. ۵- با اتخاذ ملاک از بند ۱۴ تفاهم‌نامه مورخ ۱۳۹۰/۱۲/۲ فیمابین سازمان متبوع و اتحادیه طلا و جواهر، نقره و سکه تهران، فروش سکه طلا که توسط بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ضرب شده، در مرحله عرضه توسط بانک مذکور مشمول مالیات بر ارزش افزوده بوده، بنابراین بعد از اولین فروش توسط بانک مزبور تا اعلام بعدی مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نخواهد بود. ۶- ادارات کل امور مالیاتی می‌بایست اطلاعات واصله مربوط به خرید سکه، تراکنشهای بانکی و سایر اطلاعات به دست آمده مربوطه در سنوات موضوع این دستورالعمل را پس از انقضای آخرین مهلت تسلیم اظهارنامه در اولویت رسیدگی قرار دهند. ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد سال ۱۳۹۶ حوزه تهران (مصوب کمیسیون تعیین ضرایب مالیاتی) در اجرای مقررات بند (الف) ماده ۱۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه‌های بعدی آن، کمیسیون تعیین ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات به موجب احکام شماره‌های ۴۱۹۱۶۴/ ۹۶ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۳، ۸۷۸۳/۱۰/ ۱۰۰/ ۳۹۷ مورخ ۲۸/ ۰۳/۱۳۹۷، ۱۲۸۷۲/۱/۱۰ص مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۶، ۲۴۰۳/۳۳ مورخ ۱۳۹۷/۰۱/۲۷ و ۸۰۵۲/ ۲۰۰/ص مورخ ۱۳۹۷/۰۴/۲۰، بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، سازمان نظام پزشکی جمهوری اسلامی ایران، اتاق بازرگانی، صنایع، معادن و کشاورزی ایران، اتاق اصناف تهران و سازمان امور مالیاتی کشور با حضور نمایندگان مراجع مذکور طی جلسات متعدد تشکیل و پس از بررسی لازم، حسب مقررات مربوط، جدول ضرایب مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۶ حوزه تهران به انضمام ضوابط اجرایی مربوط را به شرح پیوست تعیین نمودند. ردیف تولید عمده خرده نوع فعالیت تولیدکننده عمده فروش واردکننده خرده فروش ملاحظات ۶ ۳۶۹۱ ۶۷۱۹ ۵۱۳۶ معاملات انواع سکه طلا و ارز الف. معاملات سکه ب. معاملات ارز معاملات سکه طلا ۵/۱ درصد خرید و فروش ارز توسط صرافی‌ها ۳/۰ درصد و سایر اشخاص ۷/۰ درصد تذکر ۱ : در صورتی که اطلاعات مابهالتفاوت خرید و فروش ارز و سکه طلا با اعلام مراجع ذیربط به صورت مستند در دسترس باشد، از ضرایب زیر استفاده میشود : الف. در مورد انواع سکه طلا ۶۵ درصد مابهالتفاوت خرید و فروش ب. در مورد انواع ارز ۵۰ درصد مابهالتفاوت خرید و فروش تذکر ۲ : دلال یا حق‌العمل کار انواع سکه طلا و ارز ۷۰% از کارمزد یا حق‌العمل دریافتی ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد سال ۱۳۹۷ حوزه تهران (مصوب کمیسیون تعیین ضرایب مالیاتی) در اجرای مقررات بند (الف) ماده ۱۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه‌های بعدی آن، کمیسیون تعیین ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات به موجب احکام شماره‌های ۴۶۲۲۷۲/۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۵، ۴۴۲۹۱/۱۰/۱۰۰/۳۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۳، ۱۵۰۱۶/۲/۱۰/ص مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۰، ۱۴۶۳۳/ب.م مورخ ۱۳۹۸/۲/۱۸ و ۱۸۹۰۱/۲۰۰/د مورخ ۱۳۹۸/۴/۱۸ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، سازمان نظام پزشکی جمهوری اسلامی ایران، اتاق بازرگانی، صنایع، معادن و کشاورزی ایران، اتاق اصناف تهران و سازمان امور مالیاتی کشور با حضور نمایندگان مراجع مذکور طی جلسات متعدد تشکیل و پس از بررسی لازم، حسب مقررات مربوط، جدول ضرایب مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۷ حوزه تهران به انضمام ضوابط اجرایی مربوط را به شرح پیوست تعیین نمودند. ردیف تولید عمده خرده نوع فعالیت تولیدکننده عمده فروش واردکننده خرده فروش ملاحظات ۶ ۳۶۹۱ ۶۷۱۹ ۵۱۳۶ معاملات انواع سکه طلا و ارز الف. معاملات سکه ۱- اشخاص حقیقی و حقوقی که براساس مجوز صادره از سوی مراجع ذیربط در زمینه خرید و فروش سکه طلا فعالیت دارند. ۲- سایر اشخاص ب. معاملات ارز ۱- صرافی‌ها و اشخاص (حقیقی و حقوقی) دارای مجوز از بانک مرکزی ۲- سایر اشخاص ۵/۱ ۲ ۵/۰ ۱ ۵/۱ ۲ ۵/۰ ۱ تذکر ۱ : در صورتی که اطلاعات مابهالتفاوت خرید و فروش ارز و سکه طلا در دسترس باشد، از ضرایب زیر استفاده شود : الف. در مورد انواع سکه طلا ۷۰ درصد مابهالتفاوت خرید و فروش ب. در مورد انواع ارز ۵۵ درصد مابهالتفاوت خرید و فروش تذکر ۲ : دلال یا حق‌العمل کار انواع سکه طلا و ارز %۷۰ از کارمزد یا حق‌العمل دریافتی دلایل شاکیان برای ابطال مقررات مورد شکایت : ۱- براساس اصل ۵۱ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران، وضع مالیات باید به موجب قانون باشد و اخذ مالیات از سکه مبنا و مستند قانونی ندارد. زیرا تلقّی این مالیات به عنوان مصداقی از مالیات بر مشاغل فاقد محمل قانونی است. چون پیش خرید سکه برخلاف برداشت سازمان امور مالیاتی «شغل» محسوب نمی‌شود و صرفاً نوعی سرمایه‌گذاری به منظور حفظ ارزش دارایی است و مالیاتی که به این قبیل سرمایه‌گذاری‌ها تعلّق میگیرد، «مالیات بر عایدی سرمایه» نام دارد که در قانون مالیاتهای مستقیم پیشبینی نشده و نمایندگان مجلس شورای اسلامی اخیراً مشغول بررسی لایحه‌ای درخصوص آن بودهاند. در این لایحه نیز که تاکنون به تصویب نرسیده، میزان تورم از مابهالتفاوت قیمت خرید سکه و قیمت فروش آن کسر میگردد و تاثیر تورم بر این مبلغ محاسبه میشود. در حالی که در مقررات مورد شکایت،کل مابهالتفاوت قیمت خرید و فروش سکه مشمول مالیات شده است. ۲- استناد به مواد ۹۳ و ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم برای وضع این مالیات و تلقّی آن به عنوان مالیات بر درآمد نیز فاقد مبنای موجه حقوقی است. زیرا در مواردی که سکه‌ها فروخته نمی‌شوند، درآمدی ایجاد نمی‌شود تا موضوع مشمول عنوان مالیات بر درآمد باشد. براساس دادنامه شماره ۵۶۰ مورخ ۱۳۸۴/۱۰/۱۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، بند ۱ دستورالعمل شماره ۷۸۵۹۳/۳۱ مورخ ۱۳۷۸/۱۰/۲۱ اداره کل اطلاعات و خدمات مالیاتی که برمبنای آن جواز اخذ مالیات از خریداران خودروهای متعدد فارغ از فروش آنها به اشخاص دیگر صادر شده بود، به دلیل مغایرت با حکم مقنّن درخصوص شرایط وصول مالیات ابطال شده است و مفاد دستورالعملهای مورد شکایت نیز به دلیل آنکه امکان اخذ مالیات از خریداران سکه را فارغ از فروش آنها پیشبینی کرده، مغایر با مفاد رای فوق‌الاشاره هیات عمومی دیوان عدالت اداری است. ۳- با توجه به اینکه این نوع مالیات صرفاً بر سکه وضع شده و شامل سایر کالاها و دارایی‌ها نشده و در عین حال با عنایت به اینکه این نوع مالیات صرفاً بر سکه‌های فروخته شده توسط بانک مرکزی اعمال شده و از سکه‌های فروخته شده توسط صرافی‌ها و حتی از سکه‌هایی که در دوره‌های زمانی دیگر توسط بانک مرکزی فروخته شده‌اند، اخذ نمی‌گردد، مصداق تبعیض ناروا بوده و با بندهای ۹ و ۱۲ اصل سوم و اصل بیستم قانون اساسی مغایر است. ۴- به موجب ماده ۴ قانون مدنی و ماده ۱۱ قانون مجازات اسلامی، اثر قانون نسبت به آتیه است و قوانین و مقررات عطف به ماسبق نمی‌شوند. بنابراین مفاد مقررات مورد شکایت نیز باید نسبت به آن دسته از فعالیتهای اقتصادی که پس از صدور این مقررات انجام میشوند، اعمال گردد، نه آنکه برمبنای این دستورالعملها نسبت به فعالیتهای انجام شده در دوره زمانیِ پیش از صدور دستورالعملهای یادشده مالیات تعلّق بگیرد. به ویژه آنکه مسیولان بانک مرکزی در زمان پیش فروش سکه در مقاطع زمانی مختلف تاکید داشته‌اند که به فرآیند پیش فروش سکه مالیاتی تعلّق نخواهد گرفت. بنابراین تسری اثر دستورالعملهای مورد شکایت به گذشته خلاف اصل عطف به ماسبق نشدن قوانین بوده و با توجه به عدم پیشبینی مالیات بر خرید سکه در قرارداد پیش فروش سکه که با بانک مرکزی منعقد شده است، وضع این مالیات با اصل لزوم قراردادها نیز مغایرت دارد. ۵- براساس تبصره ۱ ماده ۷ قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید، معاملات قراردادهای آتی و اوراق سلف استاندارد از مالیات معاف هستند و وضع مالیات بر سکه با این ماده نیز مغایر است. ۶- ضرایب مالیاتی سکه طلا برای فروشندگان و صاحبان مشاغل تا قبل از ثبت نام افراد در فراخوان فروش اولاً تنها در رابطه با صنف شاغل در خرید و فروش سکه (طلافروشها و...) اعمال می‌شد و ثانیاً ضرایب فوق بسیار پایین و معادل ۵/۱ درصد قیمت سکه بوده است و در مرداد ۱۳۹۷ و سه ماه بعد از پایان فرآیند خرید سکه به ۶۵ درصد مابهالتفاوت خرید و فروش سکه و در تیرماه ۱۳۹۸ به ۷۰ درصد مابهالتفاوت خرید و فروش سکه تغییر یافته است که این امر مغایر با اصل عدالت مالیاتی بوده و زمینه‌ساز تبعیض میباشد. ۷- طبق بند «الف» دستورالعمل شماره ۵۱۱/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۹، اشخاص حقیقی عملاً مکلّف به انجام تکالیفی از قبیل نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک شده‌اند که این حکم درخصوص افرادی که فاقد پرونده مالیاتی در رابطه با خرید و فروش سکه میباشند، مصداق قبح عقاب بلابیان و عطف به ماسبق کردن این حکم است. همچنین حکم مقرر در بند ۲-۱ دستورالعمل فوق که براساس آن اگر خریدار سکه اسناد و مدارک مبیّن احراز قیمت فروش آن را ارایه ننماید، فروش سکه از نظر سازمان امور مالیاتی محرز بوده و قیمت فروش هم از طرف سازمان اعلام میشود، عملاً تنها با اعمال مواد ۹۷، ۱۵۲ و ۱۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم و تعیین علیالراس مالیات امکانپذیر است که در اینجا مبنای قانونی ندارد، زیرا تعیین علیالراس مالیاتی برای یک دوره کامل مالیاتی است نه بخشی از یک دوره. به علاوه، اینکه در بند ۵ دستورالعمل فوق مقرر شده است که : «با اتخاذ ملاک از بند ۱۴ تفاهم‌نامه مورخ ۱۳۹۰/۱۲/۲ فیمابین سازمان متبوع و اتحادیه طلا و جواهر، نقره و سکه تهران، فروش سکه طلا که توسط بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ضرب شده، در مرحله عرضه توسط بانک مذکور مشمول مالیات بر ارزش افزوده بوده، بنابراین بعد از اولین فروش توسط بانک مزبور تا اعلام بعدی مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نخواهد بود» مغایر با ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده است، زیرا صرفاً اولین فروش کالایی را مشمول مالیات بر ارزش افزوده قرار داده و با خریدار اولیه سکه مانند مصرف‌کننده نهایی آن برخورد شده است. در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لوایح شماره ۲۲۶۲۳/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۵/۸ و شماره ۲۲۷۵۶/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۵/۹ مواردی را به شرح زیر در پاسخ به شکایات مطروحه اعلام کرده است: ۱- یکی از اصلی‌ترین اقسام مالیاتهای مستقیم، «مالیات بر درآمد» میباشد. مالیات بر درآمد به مالیاتی گفته میشود که دولت برای درآمد مالیِ حاصل از فعالیتهای اقتصادی هر شخص یا کسب و کاری تعیین می‌کند و بر همین اساس، بندهای ۲ و ۴ ماده ۱ قانون مالیاتهای مستقیم، هر شخص حقیقی ایرانی مقیم ایران و هر شخص حقوقی ایرانی را نسبت به کلّیه درآمدهایی که در ایران یا خارج از ایران تحصیل می‌نماید، مشمول مالیات تلقّی نموده است. ۲- مطابق ماده ۹۳ قانون مالیاتهای مستقیم، درآمدی که شخص حقیقی از طریق اشتغال به مشاغل یا به عناوین دیگر غیر از موارد مذکور در سایر فصل‌های قانون یادشده در ایران تحصیل می‌کند، پس از کسر معافیتهای مقرر مشمول مالیات بر درآمد میباشد و به موجب تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴، سازمان امور مالیاتی کشور میتواند برخی مشاغل و گروههای مقرر در آن ماده را از انجام بخشی از تکالیف و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف کند و مالیات مودیان مذکور را به صورت مقطوع تعیین و وصول نماید. ۳- با عنایت به مراتب فوقالذکر و با لحاظ اصل ۵۱ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران، به جز معافیتهایی که در قانون برای درآمد بعضی از بخشها و صنوف مانند کارمندان دولت یا صاحبان مشاغل که تا سقفی مشخص معافیت دارند (ماده ۱۰۱ قانون مالیاتهای مستقیم) یا درآمد کشاورزی که دارای معافیت ذاتی است (ماده ۸۱ قانون مالیاتهای مستقیم) قایل شده است، هرکس هر نوع درآمدی داشته باشد، اصولاً مشمول مالیات میشود و باید مالیات آن را به دولت بپردازد. بر همین اساس و با توجه به ماده ۲۱۹ قانون مذکور و آییننامه اجرایی آن که شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات، مطالبه و وصول مالیات به سازمان امور مالیاتی محول گردیده است، این سازمان به موجب اختیارات قانونی و با رعایت مقررات فوقالذکر مبادرت به تهیه و ابلاغ دستورالعمل موضوع شکایت نموده است. ۴- به موجب ماده ۲۸۱ قانون مزبور، تاریخ اجرای این قانون (قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱) به استثنای مواردی که در این قانون ترتیب دیگری برای آن مقرر شده است، از ابتدای سال ۱۳۹۵ میباشد. لیکن کلّیه اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع ماده ۹۵ این قانون که سال مالی آنها از ۱۳۹۴/۱/۱ و به بعد شروع میشود از لحاظ تسلیم اظهارنامه، ترتیب رسیدگی و مقررات ماده ۲۷۲ و نرخ مالیاتی مشمول احکام قانون اصلاحی مذکور میباشند. لذا برخلاف ادعای شاکیان احکام مقرر در بندهای ۲ و ۴ ماده ۱ و ماده ۹۳ و تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم که مبیّن وصول مالیات از کلّیه اشخاصی است که در ایران تحصیل درآمد می‌نمایند، نسبت به درآمد حاصل از فروش سکه اشخاص فارغ از تاریخ خرید سکه تسری دارد و در فرض عدم وجود دستورالعمل موضوع شکایت نیز درآمد حاصل از فروش سکه مشمول مالیات میباشد و صدور دستورالعمل فوق تنها در راستای اطلاع‌رسانی به مودیان و جلوگیری از شمول جریمه نسبت به آنها صورت گرفته است. در سنوات قبل و از جمله در سال ۱۳۹۶ نیز برای خریداران سکه که اطلاعات آنها به سازمان امور مالیاتی واصل میشود، در جدول ضرایب ضریبی معادل ۶۵ درصد مابهالتفاوت خرید و فروش سکه لحاظ شده است. ۵- درآمد حاصل از خرید و فروش سکه براساس ماده ۹۳ و بندهای ۲ و ۴ ماده ۱ قانون مالیاتهای مستقیم، مشمول پرداخت مالیات میباشند. چه خرید از طریق بانک مرکزی صورت گرفته باشد و چه به طریق خارج از سیستم بانکی و بخشنامه مورد شکایت صرفاً در ارتباط با مقطوع بودن مالیات و معافیت از انجام برخی تکالیف قانونی مودی خریدار سکه از بانک مرکزی میباشد. محرز است که دستورالعمل مورد شکایت فاقد هرگونه حکم درخصوص عدم شمول مالیات به درآمدهای حاصل شده از فروش سکه‌های خریداری شده از سایر مراجع میباشد و به موجب صراحت مواد قانونی فوقالذکر کلّیه اشخاص حقیقی و حقوقی دارای درآمد از جمله کسانی که از فروش سکه‌های خریداری شده (فارغ از خرید از بانک مرکزی یا سایر موارد) درآمد داشته باشند، مشمول مالیات خواهند بود. با عنایت به اینکه در ماده ۹۳ قانون یادشده منظور از درآمد مشمول مالیات بر درآمد مشاغل، درآمد تحصیل شده اشخاص مورد نظر میباشد، جهت رعایت حقوق مودیان موضوع دستورالعمل مورد شکایت که فاقد درآمد تحصیل شده باشند (عدم فروش سکه) سازوکار لازم در بند ۲ قسمت «ج» دستورالعمل مورخ ۱۳۹۸/۳/۱۲ و بند ۳ قسمت «ث» دستورالعمل مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۹ پیشبینی شده و اینگونه مودیان می‌توانند نسبت به طرح ادعای خود در مراجع دادرسی مالیاتی اقدام و درخواست رسیدگی مجدد نمایند. علاوه بر این، به صراحت در بندهای «الف» و «ب» دستورالعمل مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۹ نیز بیان گردیده است که خریداران سکه برای درآمدهای حاصله از بابت واگذاری سکه‌های مزبور مشمول مالیات بر درآمد میباشند. نظریه تهیه‌کننده گزارش : اولاً در موارد متعددی از قانون مالیاتهای مستقیم از جمله مواد ۱ و ۹۳ و ۱۰۰ و ۱۰۵ اشخاص اعم از ایرانی و غیر ایرانی نسبت به کلّیه درآمدهایی که در ایران تحصیل می‌نمایند و یا در مواردی درآمدهایی که از ایران تحصیل می‌نمایند مکلّف به پرداخت مالیات طبق تشریفات مقرر قانونی میباشند. ثانیاً در ماده ۱۰۰ قانون یادشده و تبصره آن اختیار تعیین مالیات مقطوع در مورد برخی از مشاغل و گروهها به سازمان امور مالیاتی داده شده است که با لحاظ میزان درآمد و ده برابر سقف مندرج در ماده ۸۴ قانون (که بعداً به موجب قانون بودجه سال ۱۳۹۸ به سی برابر افزایش یافته است) میتواند بدون الزام به ارایه دفاتر و مستندات و ارایه اظهارنامه مالیات مقطوع نماید. ثالثاً با لحاظ اینکه در بخشنامه‌های موضوع شکایت : الف. میزان معافیت مندرج در تبصره ماده ۱۰۰ و ماده ۸۴ قانون با معاف نمودن ۲۰ سکه از پرداخت مالیات لحاظ شده است. ب. برای تعداد سکه بین ۲۰ تا ۲۰۰ عدد با لحاظ قیمت متعارف روز اصدار بخشنامه که تقریباً منطبق با ده برابر موضوع ماده ۸۴ قانون و مطمیناً کمتر از سی برابر مندرج در قانون بودجه است، مالیات تعیین شده است. ج. در تعیین مالیات مقطوع اداره طرف شکایت دارای اختیار بوده و الزامی به اینکه مقطوع بودن دایر مدار درصد باشد یا نه صورت تعیین وجه رایج باشد، وجود ندارد. ه. اصولاً فلسفه وضع قوانین مالیاتی رعایت عدالت مالیاتی است و از افرادی که منتفع میشوند باید مالیات اخذ شود و در این بخشنامه‌ها، جایگزین مناسب برای احتمال خلاف پیشبینی شده است و آن رسیدگی به اعتراض و ادعای خریداران سکه میباشد که در صورت اعتراض به موارد رسیدگی و در صورت ادعای عدم فروش، ادعای آنها بررسی و هیاتهای حل اختلاف مالیاتی رسیدگی می‌نمایند و در موارد متعددی رویه دیوان نیز این بوده که در صورت وجود جایگزین و امکان رسیدگی به ادعاها و اعتراض و پیشبینی در بخشنامه‌های صادره از سازمان امور مالیاتی آنها را در راستای اهداف مقنن قلمداد نموده است. و. برای بیش از سقف تعیین شده رسیدگی عادی و ارایه مدارک و مستندات و ارایه اظهار نامه (بیش از ۲۰۰ سکه) پیشبینی نموده است. ز. خرید در این بخشنامه‌ها با لحاظ مراتب مرقوم فی‌الواقع و نتیجتاً به عنوان یک قرینه برای احتساب درآمد و مطالبه مالیات محسوب شده است نه مبنای تمام و کمال و ماخذ تام، فلذا بخشنامه‌ها خلاف قانون تشخیص داده نمی‌شود. تهیه کننده گزارش : دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال دستورالعمل شماره ۵۰۷/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۱۲ و دستورالعمل شماره ۵۱۱/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۹ سازمان امور مالیاتی کشور و بند مربوط به معاملات سکه طلا و ارز از ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات عملکرد سالهای ۱۳۹۶ و ۱۳۹۷ حوزه تهران (مصوب کمیسیون تعیین ضرایب مالیاتی)، اولاً : برمبنای مواد مختلفی از قانون مالیاتهای مستقیم از جمله مواد ۱، ۹۳، ۱۰۰ و ۱۰۵ این قانون، اشخاص اعم از ایرانی و غیرایرانی نسبت به کلّیه درآمدهایی که در ایران تحصیل می‌نمایند و یا در موارد مربوط به درآمدهایی که از ایران تحصیل می‌نمایند، مکلّف به پرداخت مالیات طبق تشریفات مقرر قانونی میباشند. ثانیاً : در ماده ۱۰۰ قانون یادشده و تبصره آن اختیار تعیین مالیات مقطوع در مورد برخی از مشاغل و گروه ها به سازمان امور مالیاتی کشور داده شده است که با لحاظ میزان درآمد و ده برابر سقف مندرج در ماده ۸۴ قانون (که بعداً به موجب قانون بودجه سال ۱۳۹۸ به سی برابر افزایش یافته است) سازمان امور مالیاتی کشور میتواند بدون الزام به ارایه دفاتر و مستندات و ارایه اظهارنامه، اقدام به تعیین مالیات مقطوع نماید. ثالثاً : در مقررات موضوع شکایت، میزان معافیت مندرج در تبصره ماده ۱۰۰ و ماده ۸۴ قانون با معاف نمودن ۲۰ سکه از پرداخت مالیات لحاظ شده است و برای تعداد سکه بین ۲۰ تا ۲۰۰ عدد نیز با لحاظ قیمت متعارف روز اصدار بخشنامه‌ها که تقریباً منطبق با ده برابر موضوع ماده ۸۴ قانون و مطمیناً کمتر از سی برابر مندرج در قانون بودجه است، مالیات تعیین شده است. رابعاً : با توجه به اختیارات قانونی سازمان امور مالیاتی کشور در این موضوع، الزامی به اینکه مقطوع بودن دایر مدار درصد باشد یا به صورت تعیین وجه رایج باشد، وجود ندارد. خامساً : با عنایت به این که اصولاً فلسفه وضع قوانین مالیاتی رعایت عدالت مالیاتی است و از افرادی که منتفع میشوند، باید مالیات اخذ شود و در این بخشنامه‌ها، جایگزین مناسب برای احتمال خلاف پیشبینی شده است و آن رسیدگی به اعتراض و ادعای خریداران سکه میباشد که در صورت اعتراض به موارد رسیدگی و در صورت ادعای عدم فروش، به ادعای آنها در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی رسیدگی خواهد شد و برای بیش از سقف تعیین شده نیز رسیدگی عادی و ارایه مدارک و مستندات و ارایه اظهارنامه (بیش از ۲۰۰ سکه) پیشبینی شده است. بنا به مراتب فوق، خرید سکه در مقررات معترض‌عنه فی‌الواقع و نتیجتاً به عنوان یک قرینه برای احتساب درآمد و مطالبه مالیات محسوب شده است و نه مبنا و ماخذ کاملی برای این موضوع و بر همین اساس، مقررات مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی- رییس هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری
۱۰۴۶دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۴۶ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۴۶ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع ۹۸/۵۷۵ شماره دادنامه: ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۴۶ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: شرکت کشاورزی جلگه دز (سهامی خاص) طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل شماره ۲۶۰/۴۷۹۷/د مورخ ۱۳۹۱/۶/۱۵ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال دستورالعمل شماره ۲۶۰/۴۷۹۷/د مورخ ۱۳۹۱/۶/۱۵ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: مخاطبین روسای محترم امور مالیاتی شهر و استان تهران مدیران کل محترم امور مالیاتی استانها مدیران کل محترم مالیات بر ارزش افزوده شهر و استان تهران مدیرکل محترم امور مالیاتی مودیان بزرگ موضوع وصول یا استرداد چکهای دریافتی در رابطه با واردات ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید معاف از حقوق ورودی در اجرای قسمت اخیر بخشنامه شماره ۸۷۳۰۵ مورخ ۱۳۸۷/۰۸/۲۹ سازمان امور مالیاتی کشور مبنی بر تهیه دستورالعمل وصول یا استرداد چکهای دریافتی بابت واردات آن دسته از ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید که براساس قوانین موضوعه معاف از حقوق ورودی میباشند، مقرر می‌دارد: ۱- ادارات امور مالیاتی مکلّفند پرونده مالیات بر ارزش افزوده مربوط به دوره یا دوره‌های مالیاتی که به موجب بخشنامه فوقالذکر و بخشنامه شماره ۴۳۱۷ مورخ ۱۳۸۸/۰۱/۲۳، جهت ترخیص ماشین‌آلات فوق‌الاشاره، براساس درخواست گمرکات کشور گواهی دریافت چک صادر گردیده و همچنین دوره یا دوره‌های مالیاتی بعد از آن را، در اولویت رسیدگی قرار داده و نتیجه اقدامات انجام شده را به صورت ماهانه در قالب جدول فرم شماره (۱) از طریق اداره کل امور مالیاتی ذیربط، به دفتر رسیدگی و استرداد معاونت مالیات بر ارزش افزوده اعلام نمایند. ۲- از آن جایی که به موجب بند ۷ بخشنامه صدرالاشاره چکهای دریافتی بابت ترخیص ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید معاف از حقوق ورودی می‌بایست تا زمان رسیدگی و تعیین تکلیف پرونده مودی، جهت نگهداری به حسابداری اداره کل ارسال شود، بنابراین مادامیکه وجه چکهای مذکور وصول و به حسابهای تعیین‌شده از سوی سازمان امور مالیاتی کشور واریز نگردد، اعتبار مالیاتی محسوب نخواهد شد. ۳- چنانچه ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید مذکور صرفاً در راستای تولید کالا و خدمات معاف از مالیات و عوارض ارزش افزوده به کار گرفته شود، در این صورت لازم است نسبت به وصول وجوه چک یا چکهای مذکور و واریز به حسابهای تعیین شده اقدام گردد. ضمناً وجوه مذکور به عنوان اعتبار مالیاتی مودی محسوب نخواهد شد. ۴- آن دسته از مودیان که در طول دوره مالیاتی با پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده، اقدام به ترخیص ماشین‌آلات و تجهیزات مورد بحث می‌نمایند، چنانچه قبل از پایان دوره مالیاتی مربوط ضمن رعایت بخشنامه‌های صدرالاشاره، فرم درخواست استرداد مربوط به واردکنندگان ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید (پیوست شماره «۲» ضوابط اجرایی استرداد مالیات و عوارض پرداختی) را تکمیل و تسلیم اداره امور مالیاتی ذیربط نمایند، استرداد وجوه مذکور در دوره یادشده پس از تهیه گزارش مربوط طبق فرم شماره (۲) و اخذ چک امکانپذیر خواهد بود. چنانچه مودیان فوق، مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداختی را به عنوان اعتبار مالیاتی در اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده لحاظ نموده و با انتخاب روش «۲» بخش «ج» مندرج در اظهارنامه تسلیمی و یا با تسلیم برگ درخواست استرداد مربوط به واردکنندگان ماشین آلات موصوف (پیوست شماره «۲» ضوابط اجرایی استرداد مالیات و عوارض پرداختی)، درخواست استرداد مالیات و عوارض را نمایند، ادارات امور مالیاتی مکلّفند، پرونده‌های مالیات بر ارزش افزوده اینگونه مودیان را در اولویت رسیدگی قرار داده و حسب مورد طبق مقررات قانونی نسبت به مطالبه یا استرداد، اقدام لازم را به عمل آورند. ۵- مودیانی که بابت واردات ماشین‌آلات موصوف، مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداخت نکرده‌اند لیکن وجوه مندرج در چک یا چکهای تسلیمی را به عنوان اعتبار مالیاتی در اظهارنامه لحاظ نموده‌اند، چنانچه بعضاً تمام یا بخشی از اعتبار مالیاتی مزبور را از مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق کسر کرده باشند، وجوه مکسوره به عنوان اعتبار مالیاتی قابل پذیرش نبوده و ادارات امور مالیاتی مکلّفند ضمن مطالبه مالیات و عوارض، جرایم متعلق را نیز محاسبه و به حیطه وصول درآورند. ۶- مودیانی که بابت واردات ماشین‌آلات موصوف، مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداخت نکرده‌اند لیکن وجوه مندرج در چکهای تسلیمی را به عنوان اعتبار مالیاتی در اظهارنامه منظور نموده‌اند، چنانچه اعتبار مزبور در دوره‌های مالیاتی مربوط و یا دوره‌های بعد، از مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق، کسر نشده باشد، در صورتی که با توجه به مفاد این دستورالعمل و پس از رسیدگی، مودی تا آخرین دوره مالیاتی مورد رسیدگی، فاقد بدهی مالیات و عوارض ارزش افزوده باشد، استرداد چک یا چکهای دریافتی بلامانع خواهد بود. در غیر این صورت استرداد چکهای مورد بحث، موکول به پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی‌ها اعم از مالیات و عوارض ارزش افزوده و جرایم متعلق خواهد بود. ۷- مودیانی که براساس مقررات صرفاً با تسلیم چک و بدون پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به ترخیص ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید مورد بحث اقدام نموده و وجوه مندرج در چک یا چکهای تسلیمی را نیز به عنوان اعتبار مالیاتی در اظهارنامه تسلیمی لحاظ نکرده‌اند، چنانچه حسب رسیدگی‌های معمول و با توجه به مفاد این دستورالعمل (احراز تولیدات معاف، غیرمعاف و...) مودی موصوف تا آخرین دوره مالیاتی مورد رسیدگی، فاقد بدهی مالیات و عوارض ارزش افزوده باشد استرداد چک یا چکهای دریافتی بلامانع خواهد بود. در غیر این صورت استرداد چکهای مورد بحث، منوط به پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی‌ها اعم از مالیات و عوارض ارزش افزوده و جرایم متعلق خواهد بود. ۸- در صورتی که پس از بررسی و رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک و همچنین بازدید از محل احراز گردد که ماشین‌آلات موصوف، نصب و مورد بهره‌برداری قرار گرفته است، چنانچه عرضه تولیدات مربوط به ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید یادشده، صرفاً کالای مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده بوده و مودی نیز فاقد بدهی مالیات و عوارض ارزش افزوده باشد، استرداد چک یا چکهای دریافتی بلامانع خواهد بود. ۹- در صورتی که پس از بررسی و رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک و همچنین بازدید از محل احراز گردد که ماشین‌آلات موصوف، نصب و مورد بهره‌برداری برای تولید و عرضه کالاهای معاف و مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده به صورت توام قرارگرفته است در این صورت ادارات امور مالیاتی مکلّفند براساس ظرفیت اسمی مندرج در پروانه بهره‌برداری یا مجوزهای قانونی و یا سایر مستندات از جمله موافقت اصولی، طرح توجیهی و...، نسبت به تخصیص یا تسهیم مالیات و عوارض ارزش افزوده، حسب مورد برای کالاهای مشمول و معاف در دوره مالیاتی مورد رسیدگی اقدام نمایند. بدیهی است مالیات و عوارض ارزش افزوده مربوط به کالاهای معاف قابل استرداد نبوده و می‌بایست براساس مقررات نسبت به مطالبه آن اقدام و با در نظر گرفتن تمهیدات لازم، وجوه چک یا چکهای دریافتی به میزان مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق مودی به حیطه وصول درآید.۱۰- در صورتی که پس از بررسی و رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک و همچنین بازدید از محل احراز گردد که ماشین‌آلات موصوف، نصب و مورد بهره‌برداری قرار گرفته است، چنانچه عرضه تولیدات مربوط به ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید یادشده، صرفاً کالای معاف از مالیات و عوارض ارزش افزوده باشد با توجه به مفاد تبصرههای ۲ و ۳ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده، چک یا چکهای دریافتی قابل استرداد نبوده و می‌بایست براساس مقررات نسبت به مطالبه مالیات و عوارض ارزش افزوده اقدام شود. استرداد چک یا چکهای فوقالذکر با در نظر گرفتن تمهیدات لازم و پس از وصول مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق مودی، بلامانع خواهد بود. ۱۱- در مواردی که ماشین‌آلات و تجهیزات تولید مورد بحث به فروش رفته و یا موجود نمی‌باشد حسب مورد اقدامات زیر انجام پذیرد: ۱-۱۱- براساس رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک از جمله واردات ماشین‌آلات و تجهیزات تولید موصوف، به موجب بند (الف) ماده (۴) ضوابط اجرایی استرداد، در صورت عدم مشاهده عینی تمام یا بخشی از ماشین‌آلات یادشده، چنانچه بابت عدم وجود ماشین‌آلات مذکور، ثبتی در دفاتر انجام نشده و همچنین مالیات و عوارض فروش نیز طبق اظهارنامه تسلیمی ابراز نگردیده باشد، ادارات امور مالیاتی مکلّفند طبق مقررات اقدام به رسیدگی پرونده، تعیین ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده، مطالبه و حسب مورد با در نظر گرفتن تمهیدات لازم اقدام به وصول چک یا چکهای دریافت‌شده از مودی تا میزان بدهی مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق نمایند. ۲-۱۱- چنانچه براساس رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک مودی، فروش تمام یا بخشی از ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید احراز شود، استرداد چکهای دریافتی صرفاً در صورت مطالبه و وصول مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق دوره یا دوره‌های مورد رسیدگی امکانپذیر خواهد بود. ۳-۱۱- در مواردی که مودی فاقد هرگونه دفاتر و اسناد و مدارک باشد و یا از ارایه آنها خودداری نماید، ادارات امور مالیاتی مکلّفند پس از بازدید از محل در صورت وجود یا عدم وجود ماشین‌آلات مورد بحث، با رعایت قوانین و مقررات نسبت به رسیدگی و مطالبه مالیات و عوارض ارزش افزوده اقدام و با در نظر گرفتن تمهیدات لازم، نسبت به وصول چک یا چکهای دریافت شده از مودی تا میزان کل بدهی مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق دوره یا دوره‌های مورد رسیدگی یا استرداد آنها حسب مورد اقدام نمایند. ۱۲- چنانچه مطابق و یا برخلاف قراردادهای منعقده از جمله قراردادهای EPC، واردات و ترخیص ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید، توسط کارفرما و یا پیما نکار حسب مورد براساس مقررات صرفاً با تسلیم چک و بدون پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده انجام شده باشد در صورتی که پیمانکار (فارغ از اینکه ماشین‌آلات مزبور برای فعالیتهای معاف یا مشمول به‌کارگرفته شود) در صورت‌وضعیت‌های تنظیمی، دفاتر و اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده تسلیمی، بهای ماشین‌آلات موصوف به همراه مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق به آن را لحاظ و در صورت وجود بدهی نسبت به پرداخت یا ترتیب پرداخت آن اقدام نموده باشد، استرداد چک یا چکهای دریافتی بلامانع خواهد بود. ۱۳- چنانچه مطابق قرارداد منعقده فیمابین کارفرما و پیمانکار، کارفرما متعهد به واردات ماشین آلات و.... باشد و ماشین‌آلات مورد بحث را صرفاً با تسلیم چک و بدون پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده وارد نماید و پیمانکار در صورت‌وضعیت‌های تنظیمی، بهای ماشین‌آلات موصوف به همراه مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق به آن را لحاظ نکرده باشد، موضوع از مصادیق بند ۱۲ این دستورالعمل نبوده و لازم است وفق مقررات سایر بندهای دستورالعمل حسب مورد اقدام لازم به عمل آید. ۱۴- در مواردی که نتیجه رسیدگی‌های معمول منجر به استرداد چک یا چکهای دریافتی میگردد، ادارات امور مالیاتی مکلّفند با اخذ رسید مطابق ذیل نسخ دوم و سوم فرم شماره (۳) (اعلام وضعیت چکهای دریافتی پیوست این دستورالعمل) نسبت به استرداد چکهای موصوف اقدام نمایند. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال دستورالعمل شماره ۲۶۰/۴۷۹۷/د مورخ ۱۳۹۱/۶/۱۵ را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام نموده است که براساس ماده ۳۹ قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه کشور: «وزارت امور اقتصادی و دارایی (سازمان امور مالیاتی کشور) برای ورود ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولید که توسط واحدهای تولیدی، صنعتی و معدنی مجاز، با تشخیص وزارت صنعت، معدن و تجارت با رعایت مقررات قانونی ذیربط بدون دریافت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ و با اخذ تضمین لازم، اجازه ترخیص از گمرکات کشور را صادر می‌کند.» با توجه به حکم مقرر در قسمت اخیر همین ماده مبنی بر اینکه: «دستورالعمل اجرایی این ماده به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور ظرف مدت سه ماه پس از ابلاغ این قانون به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد»، صدور دستورالعمل مورد شکایت خارج از حدود اختیارات رییس سازمان امور مالیاتی بوده است. ثانیاً برمبنای ماده یادشده، واردکنندگان ماشین‌آلات خطوط تولید از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف هستند و صرفاً جهت نصب و راه اندازی ماشین‌آلات از آنها چک تضمینی اخذ میشود و به محض تحقّق شرایط فوق این چک باید مسترد گردد، ولی سازمان امور مالیاتی به موجب دستورالعمل معترض‌عنه جهت استرداد چک شروط دیگری را تعیین کرده است که این امر مغایر با ماده ۳۹ قانون احکام دایمی بوده و لذا ابطال این دستورالعمل از تاریخ تصویب تقاضا میگردد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۸۵۶۹/۲۱۲/د مورخ ۱۳۹۸/۴/۱۷ به طور خلاصه توضیح داده است که: سازمان امور مالیاتی برمبنای صلاحیت مقرر در ماده ۲۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده و ماده ۹ آییننامه اجرایی بند «الف» ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه جمهوری اسلامی ایران دارای صلاحیت صدور دستورالعمل مورد شکایت بوده و در بند ۵ دستورالعمل ماده ۳۹ قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه نیز به این دستورالعمل استناد شده است. ثانیاً برمبنای مواد ۱، ۶ و ۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و خدمات و واردات در ایران مشمول مالیاتهای موضوع این قانون بوده و معافیتها نیز در ماده ۱۲ مشخص شده و معافیتی برای واردات ماشین آلات تعیین نشده است. به علاوه، براساس مواد ۱۱، ۱۵، ۱۶، ۲۰، ۳۸ و ۴۰ همین قانون، گمرک مکلّف به اخذ مالیات و عوارض موضوع قانون قبل از ترخیص کالا از واردکنندگان میباشد. ضمن آنکه در ماده ۳۹ قانون احکام دایمی به لزوم اخذ تضمین از واردکنندگان ماشین آلات تصریح شده و اگر معافیتی برای آنها وجود داشت، نیاز به تصریح به این قید نبود. درخصوص بند ۳ دستورالعمل مورد شکایت نیز هیات تخصصی اقتصادی مالی قبلاً به موجب دادنامه شماره ۴۰-۳۹ مورخ ۱۳۹۷/۲/۳۱ رای به رد شکایت صادر کرده است. نظریه تهیه کننده گزارش: با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً سازمان امور مالیاتی کشور برمبنای صلاحیت مقرر در ماده ۲۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده و ماده ۹ آییننامه اجرایی بند «الف» ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه جمهوری اسلامی ایران دارای صلاحیت صدور دستورالعمل مورد شکایت میباشد. ثانیاً برمبنای مواد ۱، ۶ و ۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و خدمات و واردات در ایران مشمول مالیاتهای موضوع این قانون بوده و معافیتهای موضوع این قانون نیز در ماده ۱۲ آن مشخص شده و معافیتی برای واردات ماشین آلات تعیین نشده است و براساس مواد ۱۱، ۱۵، ۱۶، ۲۰، ۳۸ و ۴۰ همین قانون نیز گمرک مکلّف به اخذ مالیات و عوارض موضوع قانون قبل از ترخیص کالا از واردکنندگان میباشد. ثالثاً براساس بند «الف» ماده ۳۹ قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه کشور، اجازه ترخیص از گمرکات کشور برای ورود ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولیدی توسط واحدهای تولیدی صنعتی و معدنی، بدون دریافت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده و با اخذ تضمین لازم صادر میگردد و با توجه به قید اخذ تضمین در این بند، موجبی برای عدم اجرای احکام مقرر در تبصرههای ۲ و ۳ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده وجود نخواهد داشت. بنا به مراتب فوق، مقررات مورد شکایت شامل بندهای ۱، ۲، ۴، ۵، ۶، ۷، ۹، ۱۱، ۱۲، ۱۳ و ۱۴ دستورالعمل شماره ۲۶۰/۴۷۹۷/د مورخ ۱۳۹۱/۶/۱۵ سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش: ابوالفضل حسن زاده رای هیات تخصصی با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً سازمان امور مالیاتی کشور برمبنای صلاحیت مقرر در ماده ۲۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده و ماده ۹ آییننامه اجرایی بند «الف» ماده ۵۹ قانون برنامه سوم توسعه جمهوری اسلامی ایران دارای صلاحیت صدور دستورالعمل مورد شکایت میباشد. ثانیاً برمبنای مواد ۱، ۶ و ۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و خدمات و واردات در ایران مشمول مالیاتهای موضوع این قانون بوده و معافیتهای موضوع این قانون نیز در ماده ۱۲ آن مشخص شده و معافیتی برای واردات ماشین آلات تعیین نشده است و براساس مواد ۱۱، ۱۵، ۱۶، ۲۰، ۳۸ و ۴۰ همین قانون نیز گمرک مکلّف به اخذ مالیات و عوارض موضوع قانون قبل از ترخیص کالا از واردکنندگان میباشد. ثالثاً براساس بند «الف» ماده ۳۹ قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه کشور، اجازه ترخیص از گمرکات کشور برای ورود ماشین‌آلات و تجهیزات خطوط تولیدی توسط واحدهای تولیدی صنعتی و معدنی، بدون دریافت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده و با اخذ تضمین لازم صادر میگردد و با توجه به قید اخذ تضمین در این بند، موجبی برای عدم اجرای احکام مقرر در تبصرههای ۲ و ۳ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده وجود نخواهد داشت. بنا به مراتب فوق، مقررات مورد شکایت شامل بندهای ۱، ۲، ۴، ۵، ۶، ۷، ۹، ۱۱، ۱۲، ۱۳ و ۱۴ دستورالعمل شماره ۲۶۰/۴۷۹۷/د مورخ ۱۳۹۱/۶/۱۵ سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری نظریه اتفاقی اعضای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری (بندهای ۳، ۸ و ۱۰ دستورالعمل شماره ۲۶۰/۴۷۹۷/د مورخ ۱۳۹۱/۶/۱۵ سازمان امور مالیاتی کشور): درخصوص شکایت مطروحه به خواسته ابطال بندهای ۳، ۸ و ۱۰ دستورالعمل شماره ۲۶۰/۴۷۹۷/د مورخ ۱۳۹۱/۶/۱۵ سازمان امور مالیاتی کشور، نظر به اینکه قبلاً نیز شکایتی به خواسته ابطال بندهای فوق از دستورالعمل یادشده در دیوان عدالت اداری مطرح شده و هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۵۹۸ مورخ ۱۳۹۸/۹/۲۰ رای به رد شکایت فوق صادر کرده است، لذا رسیدگی به این شکایت موضوعاً منتفی بوده و مشمول حکم مقرر در ماده ۸۵ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ میباشد.
۱۰۴۴-۱۰۴۵دیوان عدالت اداری۱۳۹۸/۱۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۱۰۴۴ و ۱۰۴۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
رای شماره ۱۰۴۴ و ۱۰۴۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی، بانکی شماره پرونده: ه ع ۹۷/۳۵۷ و ۹۷/۳۵۸ شماره دادنامه:۱۰۴۵-۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۴۴ تاریخ: ۳۰/۱۱/۹۸ شاکی: آقای حمزه شکریان زینی طرف شکایت: بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۷۳۷۹۳/۹۶ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و سیاستهای پولی و اعتباری سال ۱۳۹۶ شاکی دادخواستی به طرفیت بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۱۷۳۷۹۳/۹۶ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و سیاستهای پولی و اعتباری سال ۱۳۹۶ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: بخشنامه شماره ۱۷۳۷۹۳/۹۶ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران جهت اطلاع مدیران عامل محترم بانکهای دولتی، غیردولتی، شرکت دولتی پست بانک، موسسات اعتباری غیربانکی و بانک مشترک ایران ونزویلا ارسال می شود. با سلام؛ احتراماً، همان گونه که استحضار دارند به موجب بخشنامه شماره ۱۱۶۵۹۵/۹۵ مورخ ۱۳۹۵/۴/۱۴ موضوع ابلاغ مصوبات یکهزار و دویست و بیستمین جلسه مورخ ۱۳۹۵/۴/۸ شورای پول و اعتبار، مقرر شد از تاریخ ۱۳۹۵/۴/۱۶، نرخ سود علی الحساب سپرده های سرمایه گذاری مدت دار یکساله حداکثر ۱۵ درصد سالانه، تعیین و مبنای عمل قرار گیرد. همچنین برابر بخشنامه شماره ۳۱۴۹۳۱/۹۴ مورخ ۱۳۹۴/۱۰/۳۰،بانکها و موسسات اعتباری غیربانکی موظف بودهاند در تعیین و اعلام نرخ سود علی الحساب سپرده های مذکور با تحلیلی جامع و برآورد شرایط و روندهای آتی اقتصادی، ابتداء نرخ سود مورد انتظار سپرده های سرمایه گذاری در پایان دوره را پیشبینی نموده و سپس درصدی از آن را به عنوان نرخ سود علی الحساب سپرده های سرمایه گذاری تعیین نمایند. بر این اساس، نرخ سود علی الحساب میباید همواره کمتر از نرخ سود قطعی پایان دوره باشد. در پایان سال مالی، تفاوت نرخ سود قطعی محقق شده و نرخ سود علی الحساب محاسبه و به سپرده گذاران پرداخت شود. بدیهی است نحوه پیشبینی و محاسبات مربوط به تعیین نرخ سود علی الحساب و میزان تفاوت بین نرخ سود علی الحساب و نرخ سود قطعی در پایان دوره مالی، شاخص مهمی در ارزیابی عملکرد صحیح و حرفه ای هر بانک محسوب میشود. این در حالی است که طی یک سال گذشته، الزامات فوق بنا به علل مختلف مورد توجه قرار نگرفته و در عرصه اجرا مجال تحقق نیافته است. به گونه ای که بانکها در ورطه یک رقابت ناسالم و مخرب برای جذب سپرده بیشتر از طریق اعلام نرخهای سود بالاتر بدون توجه به پیامدهای آن قرار گرفته اند. این روند مخرب ضمن افزایش بهای تمام شده پول در بانکها که مانعی برای کاهش نرخ سود تسهیلات نیز میباشد، موجبات تضییع حقوق سایر ذینفعان بانکها و همچنین تهدید ثبات، سلامت و استحکام مالی بانکها را فراهم ساخته است. لذا لازم است این پدیده زیانبار و هزینه آفرین به اهتمام و اراده جدی مدیران ارشد شبکه بانکی هر چه سریعتر متوقف شود. فارغ از مراتب مذکور، باید توجه داشت که طی سالهای اخیر و با آغاز به کار دولت یازدهم، زمینه لازم برای تحقق کاهش نرخ سود بانکی فراهم شده است. چرا که نرخ تورم، تک رقمی شده و موسسات غیر مجاز فعال در بازار غیرمتشکل پولی نیز که همواره موجب اخلال در اجرای سیاستهای پولی و بانکی بودند، به واسطه اقدامات و تدابیر بانک مرکزی دیگر اثرگذار نمیباشند. همچنین یکی از اولویتها و برنامه های اصلی دولت دوازدهم حمایت از تولید ملی، افزایش اشتغال و اجرای سیاستهای اقتصاد مقاومتی است. بر این اساس، از شبکه بانکی کشور انتظار میرود که با اجرای دقیق سیاستهای پولی کشور و پایبندی متعهدانه و مجدانه به آنها، زمینه رونق تولید و ایجاد اشتغال را در کشور فراهم آورند. چرا که حمایت از تولید و ایجاد اشتغال با کاهش هزینه های تامین مالی بخش مولد اقتصاد کشور و نهاده سرمایه، قابل حصولتر خواهد بود. با عنایت به مراتب فوق، مقتضی است شبکه بانکی هماهنگ با سیاستهای کلان اقتصادی کشور، نسبت به اجرای موثر و دقیق تدابیر ذیل اقدام نماید. ۱- از روز شنبه مورخ ۱۳۹۶/۶/۱۱ بانکها و موسسات اعتباری موظفند بیش از پیش نسبت به رعایت نرخ سود علی الحساب سپرده های سرمایه گذاری مدتدار یکساله که برابر بخشنامه شماره ۱۱۶۵۹۵/۹۵ مورخ ۱۳۹۵/۴/۱۴ حداکثر ۱۵ درصد سالانه اعلام شده بود، اهتمام ورزند. در همین راستا، حداکثر نرخ سود علی الحساب برای سپرده های کوتاه مدت عادی (روز شمار) ۱۰ درصد سالانه است. ۲- نرخ های سود پرداختی به سپرده های سرمایه گذاری مدتدار به صورت علی الحساب بوده و پس از اتمام دوره مالی بانکها و موسسات اعتباری، باید مطابق بخشنامه شماره ۶۹۳۸۳/۹۴ مورخ ۱۳۹۴/۳/۲۰ موضوع "دستورالعمل نحوه محاسبه و تقسیم سود مشاع"، نسبت به تسهیم مابه التفاوت سهم سود قطعی سپرده و سود علی الحساب پرداختی به هر یک از انواع سپرده های سرمایه گذاری مدتدار اقدام شود. ۳- در تعیین نرخ سود علی الحساب سپرده های سرمایه گذاری مدتدار، باید به گونه ای عمل شود که نرخ موثر سود علی الحساب سپرده فراتر از نرخهای مذکور در این بخشنامه نباشد. ۴- ارایه هر گونه طرح و محصول جدید برای جذب سپرده توسط بانکها و موسسات اعتباری، منوط به محاسبه و اعلام نرخ موثر سود آن و اخذ تاییدیه قبلی از بانک مرکزی است. ۵- ضمن تاکید دوباره بر این که، اخذ هرگونه سپرده سرمایه گذاری مدتدار با سررسید بیش از یکسال همچنان ممنوع است، متذکر میشود نرخهای سود علی الحساب تعیین شده در این بخشنامه، ناظر بر قراردادهایی است که پس از تاریخ لازم الاجراء شدن این بخشنامه بین بانکها و موسسات اعتباری با سپرده گذاران منعقد میشود. نرخ سود علی الحساب مذکور در قراردادهای منعقده قبلی تا پایان مدت زمان قرارداد معتبر است. قراردادهای منعقده با نرخ سود علی الحساب قبلی به هیچ وجه قابل تمدید نمیباشند و در صورت تمایل سپرده گذار به تمدید قرارداد خود با بانکها و موسسات اعتباری، تمدید آنها صرفاً در چارچوب مقررات و نرخ های سود علی الحساب لازم الاجرا در زمان تمدید قرارداد امکانپذیر خواهد بود. با عنایت به این که از سال ۱۳۹۳،انعقاد قراردادهای سپردهای بیش از یکسال مجاز نبوده است، لذا صرفاً قراردادهای سپرده سرمایه گذاری چهارساله و پنجساله منعقده قبل از سال ۱۳۹۳ میتواند تا پایان دوره قرارداد به قوت خود باقی باشد و لذا بانکها و موسسات اعتباری باید در اسرع وقت نسبت به تعیین تکلیف سایر سپرده های سرمایه گذاری مدتدار بیش از یکسال خود که هنوز در دفاتر آنها وجود دارد، اقدام کنند. ۶- نرخهای سود علی الحساب پرداختی به سپرده های صندوقهای سرمایه گذاری با درآمد ثابت نیز مشمول نرخ سود علی الحساب مقرر در این بخشنامه است. ۷- در صورتی که سپرده گذار قبل از پایان مدت قرارداد، اقدام به برداشت و یا بستن حساب سپرده سرمایه گذاری کوتاه مدت ویژه و بلند مدت یکساله خود کند، نرخ سود علی الحساب اینگونه حسابها باید معادل نرخ سود سپرده سرمایه گذاری کوتاه مدت عادی (روزشمار) در نظر گرفته شود. وفق ضوابط موجود، در افتتاح حساب سپرده سرمایه گذاری کوتاه مدت عادی نیز، حداقل مدت زمان ماندگاری سپرده برای برخورداری از سود، یکماه از زمان افتتاح حساب می باشد. ۸- بانکها و موسسات اعتباری مکلفند از اعمال هرگونه روشی که منجر به افزایش نرخ موثر سود سپرده ها شود از جمله اتخاذ روشهای مختلف حسابداری و محاسباتی و یا اعمال تغییرات نرم افزاری در سیستمهای رایانه ای اجتناب کنند. در غیر این صورت، عوامل موثر در این زمینه اعم از مدیران و کارکنان بانکها و موسسات اعتباری و شرکتهای نرم افزاری طرف قرارداد آنها حسب مورد تحت پیگرد قانونی قرار خواهند گرفت. ضمن آن که در صورت احراز مشارکت و یا همکاری شرکتهای نرم افزاری طرف قرارداد با بانکها و موسسات اعتباری در ارتکاب تخلف، شبکه بانکی از ادامه همکاری با شرکت های مذکور منع خواهد شد. در پایان، ضمن تاکید مجدد بر این که از بانکها و موسسات اعتباری کشور انتظار میرود با اجرای دقیق تدابیر اعلامی در این بخشنامه و کاهش هزینه های تامین مالی خود، متناسباً اقدام به کاهش نرخهای سود تسهیلات به متقاضیان نمایند و همچنین اعلام این نکته که بانکها و موسسات اعتباری که نسبت به رعایت دقیق مفاد این بخشنامه اهتمام ورزند، از حمایتهای بانک مرکزی برخوردار خواهند شد، متذکر میشود که مسیولیت حسن اجرای این بخشنامه بر عهده هیات مدیره و مدیرانعامل بانکها و موسسات اعتباری بوده و پیامدهای ناشی از عدم رعایت آن مطابق قانون متوجه هیات مدیره و مدیرعامل بانک یا موسسه اعتباری ذیربط خواهد بود. اداره مطالعات و مقررات بانکی- حمیدرضا غنی آبادی – محمد خدایاری سیاستهای پولی و اعتباری سال ۱۳۹۶: بانک مرکزی با برگزاری جلسه و ابلاغ بخشنامه شماره ۱۷۳۷۹۳/۹۶ مورخ ۱۳۹۶/۰۶/۰۵،ضمن تاکید مجدد بر رعایت نرخهای سود بانکی مصوب شورای پول و اعتبار، موارد زیر را به شبکه بانکی ابلاغ نمود. ۱: از روز شنبه مورخ ۱۳۹۶/۰۶/۱۱ بانکها و موسسات اعتباری موظفند بیش از پیش نسبت به رعایت نرخ سود علی الحساب سپرده های سرمایه گذاری مدتدار یکساله که برابر بخشنامه شماره ۱۱۶۵۹۵/۹۵ مورخ ۱۳۹۵/۰۴/۱۴ حداکثر ۱۵ درصد سالانه اعلام شده بود، اهتمام ورزند. در همین راستا، حداکثر نرخ سود علی الحساب برای سپرده های کوتاه مدت عادی (روز شمار) ۱۰ درصد سالانه است. ۲. نرخهای سود پرداختی به سپرده های سرمایه گذاری مدتدار به صورت علی الحساب بوده و پس از اتمام دوره مالی بانکها و موسسات اعتباری، باید مطابق بخشنامه شماره ۶۹۳۸۳/۹۴ مورخ ۱۳۹۴/۰۳/۲۰ موضوع "دستورالعمل نحوه محاسبه و تقسیم سود مشاع"، نسبت به تسهیم مابه التفاوت سهم سود قطعی سپرده و سود علی الحساب پرداختی به هر یک از انواع سپرده های سرمایه گذاری مدتدار اقدام شود. ۳. در تعیین نرخ سود علی الحساب سپرده های سرمایه گذاری مدتدار، باید به گونه ای عمل شود که نرخ موثر سود علی الحساب سپرده فراتر از نرخهای مذکور در این بخشنامه نباشد. ۴. ارایه هر گونه طرح و محصول جدید برای جذب سپرده توسط بانکها و موسسات اعتباری، منوط به محاسبه و اعلام نرخ موثر سود آن و اخذ تاییدیه قبلی از بانک مرکزی است. ۵. ضمن تاکید دوباره بر این که، اخذ هرگونه سپرده سرمایه گذاری مدتدار با سررسید بیش از یک سال همچنان ممنوع است، متذکر میشود نرخهای سود علی الحساب تعیین شده در این بخشنامه، ناظر بر قراردادهایی است که پس از تاریخ لازم الاجراء شدن این بخشنامه بین بانکها و موسسات اعتباری با سپرده گذاران منعقد میشود. نرخ سود علی الحساب مذکور در قراردادهای منعقده قبلی تا پایان مدت زمان قرارداد معتبر است. قراردادهای منعقده با نرخ سود علی الحساب قبلی به هیچ وجه قابل تمدید نمی باشند و در صورت تمایل سپرده گذار به تمدید قرارداد خود با بانکها و موسسات اعتباری، تمدید آنها صرفاً در چارچوب مقررات و نرخهای سود علی الحساب لازم الاجرا در زمان تمدید قرارداد ٢ امکانپذیر خواهد بود. با عنایت به این که از سال ۱۳۹۳،انعقاد قراردادهای سپرده ای بیش از یک سال مجاز نبوده است، لذا صرفاً قراردادهای سپرده سرمایه گذاری چهارساله و پنج ساله منعقده قبل از سال ۱۳۹۳ میتواند تا پایان دوره قرارداد به قوت خود باقی باشد و لذا بانکها و موسسات اعتباری باید در اسرع وقت نسبت به تعیین تکلیف سایر سپرده های سرمایه گذاری مدتدار بیش از یکسال خود که هنوز در دفاتر آنها وجود دارد، اقدام کنند. ۶. نرخهای سود علی الحساب پرداختی به سپرده های صندوق های سرمایه گذاری با درآمد ثابت نیز مشمول نرخ سود علی الحساب مقرر در این بخشنامه است. ۷. در صورتی که سپرده گذار قبل از پایان مدت قرارداد، اقدام به برداشت و یا بستن حساب سپرده سرمایه گذاری کوتاه مدت ویژه و بلندمدت یک ساله خود کند، نرخ سود علی الحساب اینگونه حسابها باید معادل نرخ سود سپرده سرمایه گذاری کوتاه مدت عادی(روزشمار) در نظر گرفته شود. وفق ضوابط موجود، در افتتاح حساب سپرده سرمایه گذاری کوتاه مدت عادی نیز، حداقل مدت زمان ماندگاری سپرده برای برخورداری از سود، یکماه از زمان افتتاح حساب می باشد. ۸. بانکها و موسسات اعتباری مکلفند از اعمال هرگونه روشی که منجر به افزایش نرخ موثر سود سپرده ها شود از جمله اتخاذ روشهای مختلف حسابداری و محاسباتی و یا اعمال تغییرات نرم افزاری در سیستم های رایانه ای اجتناب کنند. در غیر این صورت، عوامل موثر در این زمینه اعم از مدیران و کارکنان بانکها و موسسات اعتباری و شرکتهای نرم افزاری طرف قرارداد آنها حسب مورد تحت پیگرد قانونی قرار خواهند گرفت. ضمن آنکه در صورت احراز مشارکت و یا همکاری شرکتهای نرم افزاری طرف قرارداد با بانکها و موسسات اعتباری در ارتکاب تخلف، شبکه بانکی از ادامه همکاری با شرکتهای مذکور منع خواهد شد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستهایی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است: ۱- براساس ماده ۱۶ قانون برنامه ششم توسعه جمهوری اسلامی ایران، تمامی مصوبات، دستورالعملها و بخشنامه‌های مربوط به نظام بانکی باید به تصویب شورای فقهی با عضویت پنج فقیه برسد و طبق تبصره ۲ این ماده لازم الاجرا گردد. با توجه به اینکه بخشنامه مورد شکایت به تایید شورای فقهی مذکور نرسیده، بنابراین با ماده ۱۶ قانون برنامه ششم توسعه مغایر است. ۲- مطابق ماده ۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا، منافع حاصل از سپرده‌های سرمایه‌گذاری مدت دار، متناسب با مدت و مبالغ سپرده شده تقسیم میگردد. طبق ماده ۱۰ آییننامه اجرایی فصل دوم قانون عملیات بانکی بدون ربا نیز به هیچ یک از سپرده‌های مدت دار، رقم تعیین شده از قبل به عنوان سود پرداخت نخواهد شد. بنابراین براساس مقررات فوق پرداخت سود به سپرده‌های مدت دار خلاف قانون است و تعیین سود توسط بانک مرکزی با این مقررات قانونی مغایرت دارد. ۳- در مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور که وظایف و اختیارات بانک مرکزی را تعیین و تشریح نموده، هیچگونه اختیاری برای بانک مرکزی جهت تعیین سود سپرده‌های مدت دار حتی به صورت علی الحساب پیش بینی نشده و از این جهت نیز مقرره مورد شکایت با موازین قانونی یادشده مغایرت دارد. در پاسخ به شکایت مذکور، اداره دعاوی حقوقی بانک مرکزی به موجب لوایح شماره ۲۳۹۳۷۲/۹۷ و ۲۳۹۳۷۳/۹۷ مورخ ۱۳۹۷/۷/۱۱ به طور خلاصه توضیح داده است که: ۱- به موجب بند ۸ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور و ماده ۳ قانون عملیات بانکی بدون ربا و ماده ۷ آییننامه اجرایی فصل دوم قانون عملیات بانکی بدون ربا، تنظیم مقررات افتتاح کلّیه حسابهای بانکی و تعیین شرایط سپرده‌های مدت دار در صلاحیت بانک مرکزی میباشد. ۲- مطابق ماه ۵ قانون عملیات بانکی بدون ربا، چارچوب کلّی نحوه تسهیم سود میان بانک و سپرده‌گذار تشریح گردیده و براساس بخشنامه مورد اعتراض مقرر شده است که بخشی از سود سپرده‌های سرمایه‌گذاری به سپرده‌گذار به طور موقت پرداخت گردد و این امر مغایرتی با قوانین نداشته و به معنای نفی ضوابط مندرج در قوانین و مقررات مورد استناد شاکی نیست. ۳- در صورتی که شورای فقهی موضوع ماده ۱۶ قانون برنامه ششم توسعه اقدام به ارایه نظر درخصوص مقررات بانک مرکزی نماید، این نظر لازم الرعایه میباشد، ولی این امر به معنای آن نیست که در مواردی که این شورا اقدام به اظهارنظر درخصوص مصوبه‌ای نمی‌کند، مقررات بانک مرکزی فاقد اعتبار قانونی میشوند. نظریه تهیه‌کننده گزارش:اولاً براساس مواد ۱۰، ۱۱ و ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور و مواد ۳ و۲۰ قانون عملیات بانکی بدون ربا، بانک مرکزی مسیول تنظیم و اجرای سیاست پولی و اعتباری کشور بوده و در همین راستا دارای اختیار تعیین شرایط سپرده‌های مدتدار و تعیین نرخ سود تسهیلات بانکی پس از تصویب شورای پول و اعتبار میباشد. ثانیاً هیات تخصصی اقتصادی مالی به موجب دادنامه شماره ۳۵۴ مورخ ۱۳۹۷/۱۰/۳۰ اعلام کرده است که ماده ۱۶ قانون برنامه ششم توسعه مفید لزوم تصویب کلّیه دستورالعملها و مقررات شورای پول و اعتبار و بانک مرکزی در شورای فقهی موضوع این ماده نیست. لذا بنا به مراتب فوق موجبی برای ابطال مقررات مورد شکایت وجود نداشته و به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری رد شکایت مطروحه قابل پیشنهاد است. تهیه کننده گزارش: ابوالقاسم رادنیا رای هیات تخصصی با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً براساس مواد ۱۰، ۱۱ و ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور و مواد ۳ و۲۰ قانون عملیات بانکی بدون ربا، بانک مرکزی مسیول تنظیم و اجرای سیاست پولی و اعتباری کشور بوده و در همین راستا دارای اختیار تعیین شرایط سپرده‌های مدتدار و تعیین نرخ سود تسهیلات بانکی پس از تصویب شورای پول و اعتبار میباشد. ثانیاً ماده ۱۶ قانون برنامه ششم توسعه جمهوری اسلامی ایران مفید لزوم تصویب کلّیه دستورالعملها و مقررات شورای پول و اعتبار و بانک مرکزی در شورای فقهی موضوع این ماده نیست. بنا به مراتب فوق، بخشنامه شماره ۱۷۳۷۹۳/۹۶ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و سیاستهای پولی و اعتباری سال ۱۳۹۶ خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است. دکتر زین العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
نمایش:از ۱٬۲۰۱ بخشنامه
برو به:از ۴۱
