۱ فیلتر فعال
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
شماره بخشنامهشماره بخشنامه را با خط تیره جدا کنید. نمونه: ۱۶-۹۹-۲۰۰
از تاریخ انتشار
تا تاریخ انتشار
۱۳۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۳/۲۱
نامشخص
رای شماره ۱۳۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۲۱ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال بندهای ۱-۲، ۱-۳-۲، ۳ و ۱-۴ ماده ۴۱ آیین نامه ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم ۱۳۹۴/۰۴/۳۱ ابلاغی به موجب بخشنامه شماره ۸۶/۹۸/۲۰۰- ۱۳۹۸/۰۹/۲۴ سازمان امور مالیاتی)
رای شماره ۱۳۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۲۱ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندهای ۱-۲، ۱-۳-۲، ۳ و ۱-۴ ماده ۴۱ آیین نامه ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم ۱۳۹۴/۰۴/۳۱ ابلاغی به موجب بخشنامه شماره ۸۶/۹۸/۲۰۰- ۱۳۹۸/۰۹/۲۴ سازمان امور مالیاتی) ۱۴۰۱/۰۳/۲۱ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/۰۰۰۳۵۹۹ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۱۳۷ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۳/۲۱ شاکی : آقای سید مصطفی هاشمی موسوی طرف شکایت : وزارت امور اقتصاد و دارایی-سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بندهای ۱-۲، ۱-۳-۲، ۳ و ۱-۴ ماده ۴۱ آیین نامه ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم ۱۳۹۴/۴/۳۱ ابلاغی به موجب بخشنامه شماره ۸۶/۹۸/۲۰۰- ۲۴/۹/۹۸ سازمان امور مالیاتی شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصاد و دارایی-سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بندهای ۱-۲، ۱-۳-۲، ۳ و ۱-۴ ماده ۴۱ آیین نامه ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم ۱۳۹۴/۴/۳۱ ابلاغی به موجب بخشنامه شماره ۸۶/۹۸/۲۰۰- ۲۴/۹/۹۸ سازمان امور مالیاتی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ماده ۴۱ در مواردی که اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل برای حسابرسی مالیاتی انتخاب شده اند فرآیند انجام حسابرسی مالیاتی و تعیین درآمد یا اخذ شمول مالیات آنها در هر یک از موارد ممکن، به شرح زیر خواهد بود. ۲- عدم تسلیم بخشی از اسناد و مدارک از جمله: ۲-۱- در خصوص واحدهای تولیدی، خدماتی یا بازرگانی، در صورتی که قیمت تمام شده کالا و خدمات ساخته شده یا فروش رفته، آنالیز محصول (کالا و خدمت)، صورت گردش مواد و کالا و مستندات هزینه ای آن از جمله صورت حساب خرید مواد اولیه و کالا، حقوق و دستمزد و سایر هزینه های مربوط حسب مورد ارایه نشود و براساس سایر روش های حسابرسان مالیاتی امکان تعیین و یا برآورد قیمت تمام شده کالا و خدمات ساخته شده و فروش رفته براساس اسناد و مدارک ارایه شده فراهم نباشد، می بایست با در نظر گرفتن نسبت سود نا ویژه به فروش هر کالا یا خدمات (براساس ابراز مودی، نسبت فعالیت مشاغل مشابه در سامانه طرح جامع مالیاتی و یا نسبتی که هر ساله توسط سازمان با تایید رییس کل سازمان باتوجه به اطلاعات موجود در پایگاه های اطلاعاتی سازمان و اطلاعات سایر مراجع مربوط حداکثر تا پانزدهم مرداد ماه هر سال برای سال قبل تعیین می شود)، بهای تمام شده کالا و خدمات مربوط به آن بخش که مدارک مذکور آن ارایه نشده است، محاسبه شود. ۲-۳- عدم ارایه مدارک هزینه ای ۲-۳-۱- عدم ارایه تمام مدارک هزینه ای، در این گونه موارد با در نظر گرفتن نسبت سود فعالیت، هزینه های آن براساس ابراز مودی، نسبت فعالیت مشاغل مشابه در سامانه طرح جامع مالیاتی و یا نسبتی که هر ساله توسط سازمان با تایید رییس کل سازمان باتوجه به اطلاعات موجود در پایگاه های اطلاعاتی سازمان و اطلاعات سایر مراجع مربوط حداکثر تا پانزدهم مرداد ماه هر سال برای سال قبل تعیین می شود، با رعایت مقررات مربوط به عنوان هزینه قابل قبول مودی منظور می شود. ۳- عدم ارایه تمامی اسناد و مدارک درآمدی و هزینه ای، در این گونه موارد با در نظر گرفتن حجم فعالیت و نسبت سود فعالیت، براساس ابراز مودی نسبت فعالیت مشاغل مشابه در سامانه طرح جامع مالیاتی و یا نسبتی که هر ساله توسط سازمان باتوجه به اطلاعات موجود در پایگاه های اطلاعاتی سازمان و اطلاعات سایر مراجع مربوط حداکثر تا پانزدهم مرداد ماه هر سال برای سال قبل با تایید رییس کل سازمان تعیین می شود، درآمد یا ماخذ مشمول مالیات با رعایت ماده ۹۴ قانون تعیین می شود. ۴- دریافت اطلاعاتی موید کتمان درآمد یا فعالیت: ۴-۱- کتمان فعالیت، در این گونه موارد با در نظر گرفتن نسبت سود فعالیت مشاغل مشابه در سامانه طرح جامع مالیاتی و یا نسبتی که هر ساله توسط سازمان باتوجه به اطلاعات موجود در پایگاه های اطلاعاتی سازمان و اطلاعات سایر مراجع مربوط حداکثر تا پانزدهم مرداد ماه هر سال برای سال قبل با تایید رییس کل سازمان تعیین می شود، با رعایت مقررات درآمد یا ماخذ مشمول مالیات آن تعیین می شود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : قانونگذار در مواد ۹۴، ۹۷ و ۱۰۵ قانون مالیت های مستقیم تصریح کرده که درآمد مشمول مالیات حاصلی کسر هزینه ها و زیان ها از کل درآمد برای مودی است در صورتی که در بندهای ۱-۲، ۱-۳، ۲،۳ و ۱-۴ ماده ۴۱ آیین نامه ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم برای تعیین درآمد یا ماخذ مشمول مالیات از نسبت سود نا ویژه سود فعالیت استفاده شده است که در واقع همان ضریب محاسباتی می باشد درحالی که در مواد فوق الذکر هیچ صحبتی از نسبت محاسباتی، ضریب و یا فرمول خاصی نشده است و در ماده ۹۷ قانون استفاده از ضرایب و قوانین علی الراس حذف شده است. بنابراین بندهای مصوبه مذکور مغایر با مواد ۹۴ و ۹۷ و ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم می باشد. خلاصه مدافعات طرف شکایت : ۱- براساس ماده ۹۷ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم، تعیین معیارها و شاخص های لازم برای رسیدگی در حوزه اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور می باشد و وفق ماده ۱۰۶، درآمد مشمول مالیات در مورد اشخاص حقوقی براساس میزان سوددهی فعالیت و مقررات ماده ۹۴ و ۹۵ و ۹۷ تعیین می شود. ۲- رویکرد اصلی آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ و دستورالعمل مواد ۲۹ و ۴۱ آیین نامه مذکور ناظر بر بهره برداری از اطلاعات مستند و غیر قابل انکار مبتنی بر اسناد و مدارک ابرازی یا به دست آمده و تا حدامکان عدم استفاده از نسبت سود ناویژه در تعیین درآمد مشمول مالیات می باشد. ۳- سود ناویژه به فروش یا سود فعالیت با ضرایب مالیاتی متفاوت است. به لحاظ شکلی: نسبت سود ناویژه براساس ابرازی مودی فعالیت مشابه یا نسبتی که هر ساله در پایگاه اطلاعاتی سازمان تعیین می شود، است اما ضرایب معاملاتی توسط کمیسیون ضرایب مالیاتی تعیین می گردد. به لحاظ کارکردی: ضرایب برای تعیین درآمد مشمول مالیات است اما نسبت سود فعالیت یا نا ویژه گاهی برای محاسبه بهای تمام شده کالا و خدمات (بند ۱-۲) گاهی برای تعیین هزینه های قابل قبول (۱-۳-۲) است تنها در موارد کتمان فعالیت (بند ۱-۴) برای تعیین درآمد یا ماخذ مشمول مالیات است که در این حالت توجه به دستورالعمل تعیین انواع و ترتیبات حسابرسی مواد ۲۹ و ۴۱ آیین نامه اجرای ماده ۲۱۹ حایز اهمیت است و در راستای عدالت مالیاتی است و با روش علی الراس متفاوت است. نظریه تهیه کننده گزارش : شاکی تقاضای ابطال بندهای ۱ – ۲ و ۱ – ۳ – ۲ و بند ۳ و بند ۱ – ۴ از ماده ۴۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ که بخشنامه یاد شده به موجب نامه شماره ۸۶/۹۸/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۸/۹/۲۴ سازمان امور مالیاتی ، ابلاغ شده است را نموده است و با لحاظ اینکه اولاً پس از حاکمیت و اجرایی شدن قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ و با لحاظ مفاد ماده ۹۷ از اصلاحیه قانون مذکور و حذف ماده ۱۵۴ قانون اصلاحی سال ۱۳۸۰ ، اصولاً در فرآیند تشخیص مالیات ، مقوله رسیدگی علی الراس و لحاظ قراین مالیاتی و تشخیص مالیات بر اساس ضرایب ، منتفی شده و مامورین مالیاتی بر اساس رسیدگی به اظهارنامه مالیاتی مودی یا اظهارنامه برآوردی ، آن هم طبق اطلاعات استخراج شده از سامانه ها و طرح جامع مالیاتی و اطلاعات ثبت شده در سامانه ماده ۱۶۹ و ۱۶۹ مکرر ق.م.م و نیز بر اساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی مودیان ، مکلف به تشخیص مالیات و مطالبه آن می باشند. ثانیاً در جهت نیل به موضوع یاد شده و مستفاد از دادنامه شماره ۱۲۶۸۴ مورخه ۱۴۰۰/۱۰/۱۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری ، تعیین شاخص و معیار ( بدون عنصر محرمانه بودن ) جهت رسیدگی به اظهارنامه و یا تولید اظهارنامه برآوردی و یا تعیین درجه ریسک مودیان ، امری منطبق با مفاد قانون بوده و فاقد ایراد محسوب می شود. ثالثاً مفاد ماده ۴۱ آیین نامه اجرایی قانون مالیاتهای مستقیم که بخش هایی از آن ، از جمله احکام راجع به عدم تسلیم بخشی از اسناد و مدارک و عدم ارایه مدارک هزینه ای و عدم ارایه تمامی مدارک هزینه ای و درآمدی و نیز دریافت اطلاعات کتمان فعالیت ، مورد شکایت واقع شده است در فصل نهم از دستورالعمل یاد شده یعنی در ترتیبات حسابرسی مالیاتی قرار گرفته است که تخصصاً و موضوعاً از مقوله تشخیص مالیات و اعمال ضرایب مالیاتی یا رسیدگی طبق قراین خارج بوده و مفروض در خصوص ماده ۴۱ آیین نامه مورد شکایت ، مرحله حسابرسی مالیاتی است که از لحاظ ترتیب و مراحل مالیات ستانی در مرحله بعد از تشخیص مالیات قرار دارد و نمی توان با این استدلال که مقنن در تشخیص مالیات اقدام به حذف ضرایب مالیاتی و یا قراین و یا شیوه رسیدگی علی الراس نموده ولی مرجع وضع مصوبه آن را به موجب مقرره مورد شکایت احیا نموده است ، خدشه ای به آن وارد نمود. رابعاً اصولاً معیارها و مبانی که در بندهای مقرره مورد شکایت در حسابرسی مالیاتی مورد ذکر و عمل مامورین می باشد و توجه به نسبت سنجی بین سود ناویژه و سود ویژه ( حسب مورد و نسبت به هر مودی و با لحاظ تفاوت در نوع هزینه های متحمل شده هر مودی ) و نیز برآورد هزینه ها در فرضی که اسناد هزینه ها بالجمله و یا فی الجمله ارایه نمی گردد بر اساس نسبت سنجی با مشاغل مشابه در سامانه جامع مالیاتی و یا نسبت متعارف و معقول با لحاظ اطلاعات موجود در پایگاه اطلاعات داده ها و نیز نسبت سنجی سود در موارد کتمان درآمد بر اساس روش مذکور ( مشاغل مشابه و یا نسبت متعارف بر اساس اطلاعات حاصله ) و ایضاً بحث اقدام طبق ارزش منصفانه که مفاد آن در دادنامه شماره ۳۲۶ مورخه ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی بانکی ( بررسی دستورالعمل تبیین و ترتیبات رسیدگی مالیاتی ) مورد تایید دیوان عدالت اداری واقع شده است ، همگی حکایت از صحیح بودن فرازهای مندرج در بندهای مورد شکایت و عدم مغایرت آنها با مبانی قانونی و اهداف مقنن داشته و اصولاً در جهت تشخیص و مطالبه و وصول مالیات حقه و اخذ حقوق بیت المال ، راهی جزء تبیین شیوه های حسابرسی بر اساس مبانی قانونی که رعایت عدالت و حقوق مودیان و بیت المال را توامان در برگیرد وجود ندارد. تهیه کننده گزارش : جواد سپهری کیا رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری شاکی تقاضای ابطال بندهای ۱ – ۲ و ۱ – ۳ – ۲ و بند ۳ و بند ۱ – ۴ از ماده ۴۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ که بخشنامه یاد شده به موجب نامه شماره ۸۶/۹۸/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۸/۹/۲۴ سازمان امور مالیاتی ، ابلاغ شده است را نموده است و با لحاظ اینکه اولاً پس از حاکمیت و اجرایی شدن قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ و با لحاظ مفاد ماده ۹۷ از اصلاحیه قانون مذکور و حذف ماده ۱۵۴ قانون اصلاحی سال ۱۳۸۰ ، اصولاً در فرآیند تشخیص مالیات ، مقوله رسیدگی علی الراس و لحاظ قراین مالیاتی و تشخیص مالیات بر اساس ضرایب ، منتفی شده و مامورین مالیاتی بر اساس رسیدگی به اظهارنامه مالیاتی مودی یا اظهارنامه برآوردی ، آن هم طبق اطلاعات استخراج شده از سامانه ها و طرح جامع مالیاتی و اطلاعات ثبت شده در سامانه ماده ۱۶۹ و ۱۶۹ مکرر ق.م.م و نیز بر اساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی مودیان ، مکلف به تشخیص مالیات و مطالبه آن می باشند. ثانیاً در جهت نیل به موضوع یاد شده و مستفاد از دادنامه شماره ۱۲۶۸۴ مورخه ۱۴۰۰/۱۰/۱۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری ، تعیین شاخص و معیار ( بدون عنصر محرمانه بودن ) جهت رسیدگی به اظهارنامه و یا تولید اظهارنامه برآوردی و یا تعیین درجه ریسک مودیان ، امری منطبق با مفاد قانون بوده و فاقد ایراد محسوب می شود. ثالثاً مفاد ماده ۴۱ آیین نامه اجرایی قانون مالیاتهای مستقیم که بخش هایی از آن ، از جمله احکام راجع به عدم تسلیم بخشی از اسناد و مدارک و عدم ارایه مدارک هزینه ای و عدم ارایه تمامی مدارک هزینه ای و درآمدی و نیز دریافت اطلاعات کتمان فعالیت ، مورد شکایت واقع شده است در فصل نهم از دستورالعمل یاد شده یعنی در ترتیبات حسابرسی مالیاتی قرار گرفته است که تخصصاً و موضوعاً از مقوله تشخیص مالیات و اعمال ضرایب مالیاتی یا رسیدگی طبق قراین خارج بوده و مفروض در خصوص ماده ۴۱ آیین نامه مورد شکایت ، مرحله حسابرسی مالیاتی است که از لحاظ ترتیب و مراحل مالیات ستانی در مرحله بعد از تشخیص مالیات قرار دارد و نمی توان با این استدلال که مقنن در تشخیص مالیات اقدام به حذف ضرایب مالیاتی و یا قراین و یا شیوه رسیدگی علی الراس نموده ولی مرجع وضع مصوبه آن را به موجب مقرره مورد شکایت احیا نموده است ، خدشه ای به آن وارد نمود. رابعاً اصولاً معیارها و مبانی که در بندهای مقرره مورد شکایت در حسابرسی مالیاتی مورد ذکر و عمل مامورین می باشد و توجه به نسبت سنجی بین سود ناویژه و سود ویژه ( حسب مورد و نسبت به هر مودی و با لحاظ تفاوت در نوع هزینه های متحمل شده هر مودی ) و نیز برآورد هزینه ها در فرضی که اسناد هزینه ها بالجمله و یا فی الجمله ارایه نمی گردد بر اساس نسبت سنجی با مشاغل مشابه در سامانه جامع مالیاتی و یا نسبت متعارف و معقول با لحاظ اطلاعات موجود در پایگاه اطلاعات داده ها و نیز نسبت سنجی سود در موارد کتمان درآمد بر اساس روش مذکور ( مشاغل مشابه و یا نسبت متعارف بر اساس اطلاعات حاصله ) و ایضاً بحث اقدام طبق ارزش منصفانه که مفاد آن در دادنامه شماره ۳۲۶ مورخه ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ هیات تخصصی مالیاتی بانکی ( بررسی دستورالعمل تبیین و ترتیبات رسیدگی مالیاتی ) مورد تایید دیوان عدالت اداری واقع شده است ، همگی حکایت از صحیح بودن فرازهای مندرج در بندهای مورد شکایت و عدم مغایرت آنها با مبانی قانونی و اهداف مقنن داشته و اصولاً در جهت تشخیص و مطالبه و وصول مالیات حقه و اخذ حقوق بیت المال ، راهی جزء تبیین شیوه های حسابرسی بر اساس مبانی قانونی که رعایت عدالت و حقوق مودیان و بیت المال را توامان در برگیرد وجود ندارد ، فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۱۹-۱دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۳/۰۸
نامشخص
رای شماره ۱۱۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۸ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال تمامیت دفترچه ارزش معاملاتی مصوب سال ۱۳۹۹ املاک شهر تهران (مناطق ۲۲ گانه) جهت اجرا در سال ۱۴۰۰)
رای شماره ۱۱۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۸ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال تمامیت دفترچه ارزش معاملاتی مصوب سال ۱۳۹۹ املاک شهر تهران (مناطق ۲۲ گانه) جهت اجرا در سال ۱۴۰۰) ۱۴۰۱/۰۳/۰۸ : تاریخ تصویب هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی شماره پرونده: ه ع؍ ۰۰۰۰۹۲۲ شاکی: آقای علیرضا شکفته طرف شکایت: وزارت امور اقتصادی و دارایی موضوع شکایت و خواسته: ابطال تمامیت دفترچه ارزش معاملاتی مصوب سال ۱۳۹۹ املاک شهر تهران (مناطق ۲۲ گانه) جهت اجرا در سال ۱۴۰۰ شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته ابطال دفترچه ارزش معاملاتی مصوب سال ۱۳۹۹ املاک شهر تهران (مناطق ۲۲ گانه) جهت اجرا در سال ۱۴۰۰تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: ارزش معاملاتی مصوب سال ۱۳۹۹ املاک شهر تهران (مناطق ۲۲ گانه) جهت اجرا در سال ۱۴۰۰سازمان امور مالیاتی کشور محدوده بلوک ۰۱-۱ شمال حد شمالی محدوده منطقه ۱ شرق خیابان ولنجک و خیابان دوم و خیابان یمن (تابناک) جنوب بزرگراه چمران غرب خیابان کچوبی و خیابان دشت بهشت (خیابان اوین به سعات آباد) و مسیل رودخانه درکه ارزش معاملاتی هر متر مربع عرصه املاک بر حسب نوع کاربری (ریال) مسکونی اداری تجاری ۰۰۰؍۷۰۰؍۱۹ ۰۰۰؍۶۰۰؍۲۷ ۰۰۰؍۳۰۰؍۳۴ محدوده بلوک ۰۷-۱ شمال حد شمالی محدوده منطقه ۱ شرق خیابان وزارت امور خارجه (بلوار فتح)، خیان نخل تا بهاران، و خیابان بهاران تا بزرگراه ارتش (ازگل) جنوب بزرگراه ارتش (ازگل) غرب بزرگراه امام علی و مسیل رودخانه داراآّاد تا حد شمالی ارزش معاملاتی هر متر مربع عرصه املاک بر حسب نوع کاربری (ریال) مسکونی اداری تجاری ۰۰۰؍۶۰۰؍۱۳ ۰۰۰؍۰۰۰؍۲۸ ۰۰۰؍۸۰۰؍۳۰ دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: مطابق ماده ۶۸ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب ۱۳۸۰، افزایش تعرفه ها، خدمات دولتی و حقوق دولتی از جمله مالیات نقل و انتقال، مالیات بر اجاره املاک و عوارض سالانه املاک باید متناسب با نرخ تورم صورت گیرد. بر اساس اعلام رسمی مرکز آمار ایران نرخ تورم سال ۱۳۹۹ بالغ بر ۳۶؍۴ درصد اعلام گردیده است. این در حالی است که در ارزش گذاری های صورت گرفته در سال ۱۴۰۰ مبالغ افزوده شده به قیمت های سال ۱۳۹۹ بیش از نرخ تورم است، خصوصا در املاک مسکونی و اداری میزان افزایش از حدود ۸۰ درصد لغایت ۲۵۶ درصد تقویم گردیده اند. در ماده ۶۴ قانون مالیات های مستقیم نیز تصریح شده است که افزایش ماخذ محاسبه عوارض نباید بیش از نرخ تورم رسمی باشد، لکن مفاد ماده اخیر در مصوبه مورد اعتراض رعایت نشده است. در پاسخ به شکایت مذکور مدیر کل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره ۷۷۲۵۴؍۹۱ مورخ ۲۳؍۵؍۱۴۰۰ به طور خلاصه توضیح داده اند که: طرف شکایت باید هیات وزیران قرار می گرفت زیرا مصوبه معترض عنه مورد تصویب هیات وزیران قرار گرفته است اما شاکی وزارت امور اقتصادی و دارایی را به اشتباه به عنوان طرف شکایت قرار داده است که از این جهت درخواست شاکی باید رد شود. شاکی برای اثبات ادعای خود مبنی بر افزایش ۸۰ الی ۲۵۶ درصدی ارزش معاملاتی دلیل و مدرکی ارایه ننموده لذا درخواست وی شایسته رد است. کمیسیون تقویم املاک موظف شده است ارزش معاملاتی املاک را در سال اول اجرای قانون (سال ۱۳۹۵) معادل دو درصد (۲%) میانگین قیمت های روز منطقه با لحاظ ملاک های مندرج در بندهای الف و ب این ماده تعیین کند به نحوی که این شاخص هر سال به میزان دو واحد درصد افزایش یابد و ظرف مدت ۱۰ سال ارزش معاملاتی هر منطقه به ۲۰ درصد میانگین قیمت های روز املاک برسد، لذا حتی بدون درنظر گرفتن افزایش قیمت روز املاک در هر سال، ارزش معاملاتی املاک نسبت به سال قبل از آن با افزایش مواجه خواهد شد. در نتیجه افزایش ارزش معاملاتی املاک ناشی از دو مسیله است یکی افزایش میانگین قیمت روز املاک و دومی افزایش سالانه دو واحد درصد معین شده در قانون. تمامی تشریفات قانونی تصویب مصوبه معترض عنه رعایت شده است. اعمال درصدهای اعمال شده توسط هیات وزیران در ارزش معاملاتی عرصه املاک شهر تهران و مقایسه آن با نرخ تورم رسمی نمی تواند ملاک و معیار مناسبی برای ارزیابی صحیح از نحوه اجرای مقررات تبصره ۳ ماده ۶۴ قانون مالیات های مستقیم باشد زیرا کمیسیون تقویم املاک باید علاوه بر تعیین ارزش معاملاتی بر مبنای درصدی از میانگین قیمت های روز منطقه یک بلوک، قیمت و ارزش عرصه و اعیان را نیز لحاظ نماید. لذا تمامی متغیرها همچون ارزش معاملاتی عرصه و اعیان و ضرایب تعدیل و نصاب ها و مانند آن باید در نظر گرفته شود. در غیر این صورت نمی توان به شاخص مطلوبی برای ارزیابی رعایت یا عدم رعایت شرط قسمت اخیر تبصره ۳ ماده ۶۴ دست یافت. پیش تر ابطال تصویب نامه شماره ۱۳۸۳۸؍ت ۵۵۳۲۴ ه مورخ ۱۱؍۲؍۱۳۹۷ هیات وزیران (موضوع اخذ محاسبه سایر عوارض و وجوه موضوع تبصره ۳ ماده ۶۴ قانون مالیات های مستقیم) در هیات عمومی دیوان عدالت اداری مطرح شده بود که هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۵ مورخ ۲۹؍۲؍۱۳۹۹ مقرر معترض عنه را مغایر با قانون تشخیص نداده بود. رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با لحاظ اینکه به موجب ماده ۶۴ از قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ ، تعیین ارزش معاملاتی املاک در راستای وصول مالیات بر نقل و انتقال املاک به عهده کمیسیون تقویم املاک می باشد و کمیسیون یاد شده که متشکل از پنج عضو ( نمایندگان سازمان امور مالیاتی ، وزارتخانه های راه و شهرسازی و جهاد کشاورزی و سازمان ثبت اسناد و املاک و شورای اسلامی شهر و یا مدیران استانی مراجع یاد شده ) می باشد ، موظف است در سال اوّل اجرای قانون، ارزش معاملاتی را معادل ۲ % میانگین قیمت های روز منطقه با لحاظ ملاک ها و شاخص های مندرج در قانون تعیین نماید و این شاخص هر سال ( ۲ ) دو واحد درصد افزایش پیدا می نماید تا ارزش معاملاتی هر منطقه به بیست درصد ( ۲۰ % ) میانگین قیمت های روز املاک برسد ، و از آنجایی که مصوبه مورد شکایت یعنی دفترچه ارزش معاملاتی املاک مناطق تهران ، با رعایت این شاخص ها و معیارها برای اجرا در سال ۱۴۰۰ تدوین یافته است ( موضوع بخشنامه شماره ۹۴؍۹۹؍۲۰۰ مورخه ۲۵؍۱۲؍۱۳۹۹ ) و آنچه مهم است ، اینکه افزایش ۲ واحد درصد به ازای هر سال آن هم بر اساس قیمت روز منطقه و نه قیمت پایه سال اول معیار است و برای همین است که بر اساس درصدگیری ممکن است این ارزش تعیین شده بر اساس قانون درصد بالاتری از نرخ تورم را نشان دهد چون معیار در تعیین ارزش افزایش ۲ % به ازای هر سال و بر اساس قیمت روز است و از طرفی اصولاً در ماده ۶۴ در بحث مالیات نقل و انتقال املاک ، موضوع نرخ تورم مطرح نمی باشد و آنچه به عنوان نرخ تورم و رعایت آن آمده ، اخذ سایر وجوهی است ( به غیر از مالیات نقل و انتقال ) که مآخذ آن ، تشخیص کمیسیون تقویم املاک است ، فلذا مصوبه مورد شکایت با رعایت مفاد قانون صادر شده و دلیلی جهت ابطال آن وجود نداشته به استناد بند ت ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمّد علی برومندزاده رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۴۲۸دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۳/۰۳
نامشخص
رای شماره ۴۲۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(آیین نامه اجرایی بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۸۱/۶/۳۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی که به موجب بخشنامه شماره ۲۱۱/۴۳۰۰/۱۳۸۱- ۱۳۸۱/۷/۷ معاون فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور ابلاغ شده است که دلالت بر این دارد که هزینه مطالبات که مربوط به طلب از کارمندان، مدیران، سهامداران یا شرکا و شرکتهای تابعه می باشد قابل قبول نخواهد بود، از جهت آن که برخی از اقلام هزینه ای مربوط به فعالیت موسسه را در فرض تحقق شرایط سه گانه مندرج در بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مورد پذیرش قرار نداده، در حد عدم پذیرش هزینه مطالبات مشکوک الوصول موسسه که مربوط به اشخاص مذکور در حد مقرره مورد اعتراض است، ابطال شد.)
رای شماره ۴۲۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(آیین نامه اجرایی بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۸۱/۶/۳۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی که به موجب بخشنامه شماره ۲۱۱/۴۳۰۰/۱۳۸۱- ۱۳۸۱/۷/۷ معاون فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور ابلاغ شده است که دلالت بر این دارد که هزینه مطالبات که مربوط به طلب از کارمندان، مدیران، سهامداران یا شرکا و شرکتهای تابعه می باشد قابل قبول نخواهد بود، از جهت آن که برخی از اقلام هزینه ای مربوط به فعالیت موسسه را در فرض تحقق شرایط سه گانه مندرج در بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مورد پذیرش قرار نداده، در حد عدم پذیرش هزینه مطالبات مشکوک الوصول موسسه که مربوط به اشخاص مذکور در حد مقرره مورد اعتراض است، ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۳/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۴ آیین نامه اجرایی بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۶؍۱۳۸۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی که به موجب بخشنامه شماره ۱۳۸۱؍۴۳۰۰؍۲۱۱- ۷؍۷؍۱۳۸۱ معاون فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور ابلاغ شده است. گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بند ۴ آیین نامه اجرایی بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۶؍۱۳۸۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی که به موجب بخشنامه شماره ۱۳۸۱؍۴۳۰۰؍۲۱۱- ۷؍۷؍۱۳۸۱ معاون فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور ابلاغ شده است را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " ۱- طبق بند ۱۱ ماده ۱۴۸ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم ذخیره مطالباتی که وصول آن مشکوک باشد مشروط بر اینکه اولاً: مربوط به فعالیت موسسه باشد. ثانیاً: احتمال غالب برای لاوصول ماندن آن موجود باشد. ثالثاً: در دفاتر موسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد تا زمانی که طلب وصول گردد یا لاوصول بودن آن محقق شود جز هزینه های قابل قبول مالیاتی محسوب می گردد. ۲- طبق بند ۴ آیین نامه مورد شکایت هزینه مطالباتی که مربوط به طلب از کارمندان، مدیران، سهامداران یا شرکاء و شرکتهای تابعه باشد غیر قابل قبول عنوان شده در حالی که در بند ۱۱ ماده ۱۴۸ مقنن سه شرط اساسی برای قابل قبول بودن هزینه مطالبات مشکوک را به دقت ذکر و تصریح نموده و صرف اینکه طلب مشکوک الوصول مودی از کارمندان، مدیران، سهامداران یا شرکاء شرکت باشد قانوناً موجب قابل قبول مالیاتی تلقی نشدن هزینه چنین مطالبات مشکوک الوصولی نمی شود. در نتیجه این مقرره بدلیل مغایرت اطلاق آن با بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم و نیز خارج از حدود اختیار بودن قابل ابطال می باشد. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " سازمان امور اقتصادی و دارایی- شورای عالی مالیاتی- اداره کل دفتر فنی مالیاتی- دفتر هیات عالی انتظامی مالیاتی- دبیرخانه هیاتهای موضوع ماده ۲۵۱ مکرر- دادستانی انتظامی مالیاتی- دانشکده امور اقتصادی- پژوهشکده امور اقتصادی آیین نامه اجرایی موضوع بند ۱۱ ماده ۱۴۸ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۲۷؍۱۱؍۱۳۸۰ هزینه مطالبات مشکوک الوصول و منظور نمودن ذخیره آن در صورت رعایت شرایط زیر در حساب مالیاتی قابل قبول خواهد بود: .............. ۴- هزینه مطالباتی که مربوط به طلب از کارمندان، مدیران، سهامداران یا شرکاء و شرکتهای تابعه می باشد قابل قبول نخواهد بود.- معاون فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور " علی رغم ارسال و ابلاغ نسخه دوم دادخواست و ضمایم آن برای طرف شکایت تا زمان رسیدگی به پرونده هیچ پاسخی واصل نشده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳؍۳؍۱۴۰۱ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی برمبنای بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶، یکی از هزینه‌های قابل قبول مالیاتی ذخیره مطالباتی است که وصول آن مشکوک باشد، مشروط بر اینکه اولاً: مربوط به فعالیت موسسه باشد، ثانیاً: احتمال غالب برای لاوصول ماندن آن موجود باشد، ثالثاً: در دفاتر موسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد تا طلب وصول گردد یا لاوصول بودن آن محقّق شود. همچنین براساس بند قانونی مزبور شرایط مربوط به پذیرش هزینه مطالبات مشکوک به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی بیان شده و هر آنچه در ذیل مجموع سه شرط مندرج در بند مذکور واقع شود، می‌بایست به عنوان هزینه قابل قبول مورد پذیرش قرار گیرد و چون مفاد بند ۴ آییننامه اجرایی بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۳۱؍۶؍۱۳۸۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی (ابلاغی به موجب بخشنامه شماره ۱۳۸؍۴۳۰۰؍۲۱۱-۷؍۷؍۱۳۸۱ معاون فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور) دلالت بر این دارد که هزینه مطالبات مربوط به طلب از کارمندان، مدیران، سهامداران یا شرکاء و شرکتهای تابعه، هزینه قابل قبول نخواهد بود، لذا اطلاق حکم مقرر در بند مزبور از جهت آن که برخی از اقلام هزینه‌ای مربوط به فعالیت موسسه را در فرض تحقّق شرایط سه‌گانه مندرج در بند ۱۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم مورد پذیرش قرار نداده، در حد عدم پذیرش هزینه مطالبات مشکوک الوصول موسسه که مربوط به اشخاص مذکور در مقرره مورد اعتراض است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و بند ۴ مقرره مورد شکایت مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشود./ مهدی دربین هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۳۹۳-۳۹۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۳/۰۳
نامشخص
رای شماره ۳۹۳ و ۳۹۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(حکم مقرر در جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۲۰۰/۱۴۰۰/۵۱۱- ۱۴۰۰/۰۳/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مقرر شده است که «هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت بهمفاد ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود...، از تاریخ تصویب ابطال شد.)
رای شماره ۳۹۳ و ۳۹۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(حکم مقرر در جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۲۰۰/۱۴۰۰/۵۱۱- ۱۴۰۰/۰۳/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مقرر شده است که «هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت بهمفاد ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود...، از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۳/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقایان بهمن زبردست و خسرو حسین پور هرمزی موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰- ۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: ۱- شاکی آقای بهمن زبردست به موجب دادخواستی ابطال جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰- ۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " سازمان امور مالیاتی با برداشتی شاذ از ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم در خصوص تکلیف مودیان مشمول مالیات بر درآمد مشاغل به تسلیم اظهارنامه مالیاتی «برای هر واحد شغلی یا برای هر محل جداگانه» به این نتیجه رسیده که هرگونه تغییر محل مودی، ولو از واحدی با یک کدپستی در یک ساختمان به واحد دیگری با کد پستی دیگر در همان ساختمان و ادامه همان فعالیت های پیشین، به معنی شروع فعالیت جدید وی بدون ارتباط با فعالیت های مشابه در محل قبلی است. نتیجه این برداشت را از جمله در جزء ۳ بند (ب) بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۲؍۱۳۹۶ می بینیم، که با رای شماره ۱۳۰۸-۱۲؍۱؍۱۳۹۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، با این استدلال درست که صرف تغییر نشانی، تاثیری بر وضعیت مالیاتی مودی و حقوق و تکلیف قانونی اش ندارد، ابطال گردیده است. حال در بند ۸ دستورالعمل مورد اعتراض نیز با همین برداشت، به صرف هرگونه تغییر محل فعالیت، مودی کلاً از شمول دستورالعمل خارج و مقرر شده «هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت به مفاد ماده ۳ آیین نامه موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود.» در حالی که جدای از مغایرت این حکم با رای پیش گفته هیات عمومی دیوان عدالت اداری، چنین حکمی حتی با مقرره مورد استناد یعنی ماده ۳ آیین نامه موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ که وفق تبصره ۱ آن «چنانچه صاحبان مشاغل موضوع این آیین نامه بر اساس مجوز صادره از طرف مراجع ذیصلاح، بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند، برای تمامی این محل ها فقط یک ثبت نام صورت خواهد گرفت و بنابر اعلام مودی (ضمن اعلام مشخصات کامل تمام محلهای فعالیت) یکی از این محل ها، به عنوان محل اصلی فعالیت مشخص و سایر محل ها به عنوان شعبه منظور خواهد شد.» و وفق تبصره ۳ آن «در مورد کارگاه ها و واحدهای تولیدی که نوع فعالیت آنان ایجاد دفتر یا فروشگاه در یک یا چند محل دیگر را اقتضا می نماید، مودی می تواند برای کلیه محل های مذکور یک ثبت نام به آن نشانی که به عنوان محل اصلی فعالیت اعلام می نماید، انجام و یک فقره اظهارنامه برای کلیه درآمدهای حاصل از فعالیتهای خود تسلیم نماید. در این صورت برای مودی مزبور یک پرونده به همان نشانی که اعلام می نماید، تشکیل می شود.» نیز مغایرت دارد. " شاکی در پی اخطار رفع نقص به موجب لایحه تکمیلی مورخ ۲۵؍۸؍۱۴۰۰ در خصوص تعیین خواسته خود اعلام کرده است که: " خواسته من به هیچ وجه ابطال کل دستورالعمل یا حتی بند ۸ آن نبوده، و صرفاً درخواست ابطال عبارت «مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود» از بند ۸ دستورالعمل را دارم. " ۲- آقای خسرو حسین پورهرمزی نیز به موجب دادخواست دیگری ابطال جزء ۱-۱ از بند (الف)، جزء ۵ از بند (ب)، جزء ۷ از بند (ج)، جزء ۸ از بند (ج) و جزء ۱۰ از بند (ج) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰-۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " مطابق تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم برخی از مشاغل یا گروه هایی از آنان که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر سی برابر (مطابق بند (ع) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کشور) معافیت موضوع ماده ۸۴ این قانون باشد، مشمول بهره مندی از مزایای این تبصره خواهند گردید و اینکه در این قسمت از دستورالعمل هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ طبق ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مذکور مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول دستورالعمل مورد شکایت نخواهند بود. موجب ایجاد محدودیت برای اشخاص موصوف و محدود نمودن اطلاق حکم تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴ می گردد، لذا جزء ۸ از بند (ج) دستورالعمل برخلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور می باشد. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " دستورالعمل ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰ موضوع: مالیات مقطوع عملکرد سال ۱۳۹۹ برخی از صاحبان مشاغل در اجرای تبصره ماده ۱۰۰ اصلاحی مصوب۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیاتهای مستقیم با رعایت مفاد بند (ع) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور بنا به اختیار حاصل از تبصره ماده ۱۰۰ اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم با رعایت مفاد بند (ع) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور و به منظور تکریم مودیان، تسهیل وصول مالیات و ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات عملکرد سال ۱۳۹۹ برخی از صاحبان مشاغل ( به استثنای صاحبان مشاغل گروه اول ماده ۲ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون فوق) مقرر می دارد: ............. ج) سایر موارد: ....... ۸- هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت به مفاد ماده ۳ آییننامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود ( به استثناء مشاغل موضوع آیین نامه مذکور که بر اساس مجوز صادره از طرف مراجع ذی صلاح بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند.)- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه دفاعیه شماره ۷۴۴۶؍۲۱۲؍ص- ۲۰؍۷؍۱۴۰۰ به طور خلاصه توضیح داده است که: " ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم که ذیل فصل «مالیات بر درآمد مشاغل» قرار گرفته است، مودیان موضوع فصل مذکور را مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی برای هر واحد شغلی یا هر محل به صورت جداگانه نموده است و با عنایت به مستقل بودن هر واحد شغلی؍محل از سایر واحدهای شغلی؍ محل های مودیان مالیاتی مورد نظر، بدیهی است که حکم تبصره ماده مذکور، مبنی بر معافیت از ارایه اظهارنامه مالیاتی و انجام برخی تکالیف توسط مودیان ناظر بر هر محل به صورت جداگانه می باشد و در صورت تغییر محل فعالیت، شمول حکم تبصره ماده مذکور بر محل جدیدی که به صورت جداگانه ثبت نام نشده است، در تعارض با نص ماده مذکور می باشد. از این روی برای شمول حکم تبصره مذکور بر محل جدید، مودی می بایست نسبت به ثبت نام محل جدید، اقدام نماید. سازمان امور مالیاتی کشور در راستای تکریم مودیان، تسهیل وصول مالیات و ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات بر درآمد عملکرد برخی از صاحبان مشاغل، حسب صلاحیت اختیاری مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم و تبصره ۱ ماده ۲۱۹ همان قانون، به موجب دستورالعمل مورد شکایت، مودیان را با لحاظ قیود و شرایطی مشمول اوصاف تبصره مذکور تلقی و آنها را از انجام بخشی از تکالیف موضوع قانون مالیات های مستقیم و ارایه اظهارنامه مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۸ معاف کرده و مقرر داشته است، مالیات مربوط به صورت مقطوع تعیین و وصول شود. با مداقه در متن قانون مشهود است که قانونگذار به سازمان امور مالیاتی اختیارداده است تا برخی یا گروه هایی از صاحبان مشاغل دارای شرایط مندرج در قانون را به صلاحدید خود از تسلیم اظهارنامه مالیاتی و نگهداری اسناد و مدارک معاف نموده و مالیات ایشان را به صورت مقطوع تعیین نماید. " پرونده در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیات به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۶- ۲۷؍۱؍۱۴۰۱ جزء ۱-۱ از بند (الف) و جزء ۵ از بند (ب) و بند ۷ و بند ۱۰ دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰-۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی را قابل ابطال تشخیص نداد و رای به رد شکایت صادر کرد. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت. رسیدگی به تقاضای ابطال جزء ۸ بند (ج) از دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰-۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی در دستورکار هیات عمومی قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳؍۳؍۱۴۰۱ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی با توجه به اینکه هیات عمومی دیوان عدالت اداری براساس آرای شماره ۱۳۰۸-۱۳؍۱۰؍۱۳۹۹، شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۴۹۳-۶؍۶؍۱۴۰۰ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۳۱۵۷-۳؍۱۲؍۱۴۰۰ اعلام کرده است که تغییر نشانی مودی در وضعیت مالیاتی و حقوق و تکالیف قانونی وی موثر نیست و برمبنای این استدلال حکم به ابطال مقرراتی صادر کرده است که براساس آنها تغییر نشانی مودی موثر در وضعیت مالیاتی و حقوق و تکالیف قانونی وی قلمداد شده بود، بنابراین حکم مقرر در جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰-۱۷؍۳؍۱۴۰۰ سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن مقرر شده است که : «هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت به مفاد ماده (۳) آییننامه اجرایی موضوع تبصره (۳) ماده (۱۶۹) قانون مالیاتهای مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود...»، بنا به دلایل مندرج در آرای مذکور هیات عمومی دیوان عدالت اداری خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال میشود./ مهدی دربین هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۳۹۳-۱۴۰۱۰۹۹۷۹۰۵۸۱۰۳۹۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۳/۰۳
معتبر
ابطال جزء 8 بند (ج) دستورالعمل شماره 200/1400/511- 1400/03/17 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور
رای شماره ۳۹۳ و ۳۹۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(حکم مقرر در جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۲۰۰/۱۴۰۰/۵۱۱- ۱۴۰۰/۰۳/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مقرر شده است که «هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت بهمفاد ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود...، از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۳/۰۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقایان بهمن زبردست و خسرو حسین پور هرمزی موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰- ۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: ۱- شاکی آقای بهمن زبردست به موجب دادخواستی ابطال جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰- ۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " سازمان امور مالیاتی با برداشتی شاذ از ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم در خصوص تکلیف مودیان مشمول مالیات بر درآمد مشاغل به تسلیم اظهارنامه مالیاتی «برای هر واحد شغلی یا برای هر محل جداگانه» به این نتیجه رسیده که هرگونه تغییر محل مودی، ولو از واحدی با یک کدپستی در یک ساختمان به واحد دیگری با کد پستی دیگر در همان ساختمان و ادامه همان فعالیت های پیشین، به معنی شروع فعالیت جدید وی بدون ارتباط با فعالیت های مشابه در محل قبلی است. نتیجه این برداشت را از جمله در جزء ۳ بند (ب) بخشنامه شماره ۱۵۸؍۹۶؍۲۰۰-۷؍۲؍۱۳۹۶ می بینیم، که با رای شماره ۱۳۰۸-۱۲؍۱؍۱۳۹۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، با این استدلال درست که صرف تغییر نشانی، تاثیری بر وضعیت مالیاتی مودی و حقوق و تکلیف قانونی اش ندارد، ابطال گردیده است. حال در بند ۸ دستورالعمل مورد اعتراض نیز با همین برداشت، به صرف هرگونه تغییر محل فعالیت، مودی کلاً از شمول دستورالعمل خارج و مقرر شده «هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت به مفاد ماده ۳ آیین نامه موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود.» در حالی که جدای از مغایرت این حکم با رای پیش گفته هیات عمومی دیوان عدالت اداری، چنین حکمی حتی با مقرره مورد استناد یعنی ماده ۳ آیین نامه موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ که وفق تبصره ۱ آن «چنانچه صاحبان مشاغل موضوع این آیین نامه بر اساس مجوز صادره از طرف مراجع ذیصلاح، بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند، برای تمامی این محل ها فقط یک ثبت نام صورت خواهد گرفت و بنابر اعلام مودی (ضمن اعلام مشخصات کامل تمام محلهای فعالیت) یکی از این محل ها، به عنوان محل اصلی فعالیت مشخص و سایر محل ها به عنوان شعبه منظور خواهد شد.» و وفق تبصره ۳ آن «در مورد کارگاه ها و واحدهای تولیدی که نوع فعالیت آنان ایجاد دفتر یا فروشگاه در یک یا چند محل دیگر را اقتضا می نماید، مودی می تواند برای کلیه محل های مذکور یک ثبت نام به آن نشانی که به عنوان محل اصلی فعالیت اعلام می نماید، انجام و یک فقره اظهارنامه برای کلیه درآمدهای حاصل از فعالیتهای خود تسلیم نماید. در این صورت برای مودی مزبور یک پرونده به همان نشانی که اعلام می نماید، تشکیل می شود.» نیز مغایرت دارد. " شاکی در پی اخطار رفع نقص به موجب لایحه تکمیلی مورخ ۲۵؍۸؍۱۴۰۰ در خصوص تعیین خواسته خود اعلام کرده است که: " خواسته من به هیچ وجه ابطال کل دستورالعمل یا حتی بند ۸ آن نبوده، و صرفاً درخواست ابطال عبارت «مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود» از بند ۸ دستورالعمل را دارم. " ۲- آقای خسرو حسین پورهرمزی نیز به موجب دادخواست دیگری ابطال جزء ۱-۱ از بند (الف)، جزء ۵ از بند (ب)، جزء ۷ از بند (ج)، جزء ۸ از بند (ج) و جزء ۱۰ از بند (ج) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰-۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " مطابق تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم برخی از مشاغل یا گروه هایی از آنان که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آنها حداکثر سی برابر (مطابق بند (ع) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کشور) معافیت موضوع ماده ۸۴ این قانون باشد، مشمول بهره مندی از مزایای این تبصره خواهند گردید و اینکه در این قسمت از دستورالعمل هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ طبق ماده ۳ آیین نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مذکور مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول دستورالعمل مورد شکایت نخواهند بود. موجب ایجاد محدودیت برای اشخاص موصوف و محدود نمودن اطلاق حکم تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴ می گردد، لذا جزء ۸ از بند (ج) دستورالعمل برخلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور می باشد. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " دستورالعمل ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰ موضوع: مالیات مقطوع عملکرد سال ۱۳۹۹ برخی از صاحبان مشاغل در اجرای تبصره ماده ۱۰۰ اصلاحی مصوب۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیاتهای مستقیم با رعایت مفاد بند (ع) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور بنا به اختیار حاصل از تبصره ماده ۱۰۰ اصلاحی مصوب ۳۱؍۴؍۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم با رعایت مفاد بند (ع) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور و به منظور تکریم مودیان، تسهیل وصول مالیات و ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات عملکرد سال ۱۳۹۹ برخی از صاحبان مشاغل ( به استثنای صاحبان مشاغل گروه اول ماده ۲ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون فوق) مقرر می دارد: ............. ج) سایر موارد: ....... ۸- هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت به مفاد ماده ۳ آییننامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود ( به استثناء مشاغل موضوع آیین نامه مذکور که بر اساس مجوز صادره از طرف مراجع ذی صلاح بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند.)- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه دفاعیه شماره ۷۴۴۶؍۲۱۲؍ص- ۲۰؍۷؍۱۴۰۰ به طور خلاصه توضیح داده است که: " ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم که ذیل فصل «مالیات بر درآمد مشاغل» قرار گرفته است، مودیان موضوع فصل مذکور را مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی برای هر واحد شغلی یا هر محل به صورت جداگانه نموده است و با عنایت به مستقل بودن هر واحد شغلی؍محل از سایر واحدهای شغلی؍ محل های مودیان مالیاتی مورد نظر، بدیهی است که حکم تبصره ماده مذکور، مبنی بر معافیت از ارایه اظهارنامه مالیاتی و انجام برخی تکالیف توسط مودیان ناظر بر هر محل به صورت جداگانه می باشد و در صورت تغییر محل فعالیت، شمول حکم تبصره ماده مذکور بر محل جدیدی که به صورت جداگانه ثبت نام نشده است، در تعارض با نص ماده مذکور می باشد. از این روی برای شمول حکم تبصره مذکور بر محل جدید، مودی می بایست نسبت به ثبت نام محل جدید، اقدام نماید. سازمان امور مالیاتی کشور در راستای تکریم مودیان، تسهیل وصول مالیات و ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات بر درآمد عملکرد برخی از صاحبان مشاغل، حسب صلاحیت اختیاری مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم و تبصره ۱ ماده ۲۱۹ همان قانون، به موجب دستورالعمل مورد شکایت، مودیان را با لحاظ قیود و شرایطی مشمول اوصاف تبصره مذکور تلقی و آنها را از انجام بخشی از تکالیف موضوع قانون مالیات های مستقیم و ارایه اظهارنامه مالیاتی عملکرد سال ۱۳۹۸ معاف کرده و مقرر داشته است، مالیات مربوط به صورت مقطوع تعیین و وصول شود. با مداقه در متن قانون مشهود است که قانونگذار به سازمان امور مالیاتی اختیارداده است تا برخی یا گروه هایی از صاحبان مشاغل دارای شرایط مندرج در قانون را به صلاحدید خود از تسلیم اظهارنامه مالیاتی و نگهداری اسناد و مدارک معاف نموده و مالیات ایشان را به صورت مقطوع تعیین نماید. " پرونده در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیات به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۴۶- ۲۷؍۱؍۱۴۰۱ جزء ۱-۱ از بند (الف) و جزء ۵ از بند (ب) و بند ۷ و بند ۱۰ دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰-۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی را قابل ابطال تشخیص نداد و رای به رد شکایت صادر کرد. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت. رسیدگی به تقاضای ابطال جزء ۸ بند (ج) از دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰-۱۷؍۳؍۱۴۰۰ رییس کل سازمان امور مالیاتی در دستورکار هیات عمومی قرار گرفت. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳؍۳؍۱۴۰۱ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی با توجه به اینکه هیات عمومی دیوان عدالت اداری براساس آرای شماره ۱۳۰۸-۱۳؍۱۰؍۱۳۹۹، شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۴۹۳-۶؍۶؍۱۴۰۰ و شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۳۱۵۷-۳؍۱۲؍۱۴۰۰ اعلام کرده است که تغییر نشانی مودی در وضعیت مالیاتی و حقوق و تکالیف قانونی وی موثر نیست و برمبنای این استدلال حکم به ابطال مقرراتی صادر کرده است که براساس آنها تغییر نشانی مودی موثر در وضعیت مالیاتی و حقوق و تکالیف قانونی وی قلمداد شده بود، بنابراین حکم مقرر در جزء ۸ بند (ج) دستورالعمل شماره ۵۱۱؍۱۴۰۰؍۲۰۰-۱۷؍۳؍۱۴۰۰ سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن مقرر شده است که : «هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت به مفاد ماده (۳) آییننامه اجرایی موضوع تبصره (۳) ماده (۱۶۹) قانون مالیاتهای مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود...»، بنا به دلایل مندرج در آرای مذکور هیات عمومی دیوان عدالت اداری خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال میشود./ مهدی دربین هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۱۱۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۳/۰۲
نامشخص
رای شماره ۱۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۲۳۲/۲۲۶۲۸/ص مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۰ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور و اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲)
رای شماره ۱۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامۀ شمارۀ ۲۳۲/۲۲۶۲۸/ص مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۰ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور و اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲) ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۰۰۰۳۱۱۲ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۱۱۴ تاریخ: ۲/۰۳/۱۴۰۱ شاکی: آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامۀ شمارۀ ۲۳۲/۲۲۶۲۸/ص مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۰ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور و اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال نامۀ شمارۀ ۲۳۲/۲۲۶۲۸/ص مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۲۰ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور و اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: در خصوص اعمال مالیات بر فوق العاده ماموریت پرسنل شاغل بر روی شناورها، به آگاهی می رساند : طبق بند(۶) ماده ۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم، صرفاً هزینه سفر و فوق العاده مسافرت مربوط به شغل از شمول مالیات بر درآمد حقوق معاف است، بنابراین به نظر این دفتر معافیت موصوف قابل تعمیم به سایر فوق العاده های پرداختی که با رعایت مقررات مشمول مالیات بر درآمد حقوق می باشد از جمله حق ماموریتی که به عنوان بخشی از مزایای شغلی و به جهت ماهیت شغل پرسنل و بطور مستمر به آنها پرداخت می شود، نخواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: وفق بند ۶ مادۀ ۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم، هزینۀ سفر و فوق‌العاده مسافرت مربوط به شغل از پرداخت مالیات معاف است. طبعاً این به آن معنا نیست که شرکتی برای فرار از پرداخت مالیات، بخشی از مزد اصلی کارکنانش را در حکم حقوقی، به‌عنوان حق ماموریت تعریف نموده، بدون اعزام کارکنان به ماموریت، صرفاً به این بهانه مالیات حقوقشان را کمتر پرداخت کند. یعنی شرط اصلی برخورداری از این معافیت این است که دریافت‌کنندۀ حق ماموریت، واقعاً به ماموریت اعزام شود و حق ماموریت را، وفق آیین‌نامۀ ماموریت و فقط هم بابت اعزام به ماموریت دریافت کند. در‌این‌صورت حتی اگر ماهیت شغل فرد به‌گونه‌ای باشد که هر ماه تعداد روزهای مشخصی را به ماموریت عازم و درنتیجه حق ماموریت دریافتی ماهانه‌اش هم مبلغ ثابتی شود، باز این مستمر بودن حق ماموریت، نافی ماهیت واقعی آن، یعنی اینکه این وجه بابت اعزام فرد به ماموریت واقعی پرداخت گردیده نمی‌شود و کماکان مشمول معافیت مالیاتی بند ۶ مادۀ ۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم است. برای نمونه، کارکنان شرکتهایی که ماهانه موظف به تعداد روز حضور مشخصی بر روی شناورهای دریایی هستند و طبق مستندات، تردیدی دربارۀ سفر کاری و حضور آنها بر روی این شناورها و انجام ماموریت در شرایط دشوار آنجا نیست، قطعاً حق ماموریت دریافتی‌شان مشمول معافیت مذکور است. با توجه به اطلاق حکم بخشنامه دراین‌خصوص که صِرف پرداخت مستمر حق ماموریت، تحت هر شرایطی، ولو دریافت‌کننده، بابت اعزام به ماموریت واقعی هم دریافت داشته و این استمرار صرفاً ناشی از ماهیت شغل وی باشد، باز موجب عدم برخورداری چنین حق ماموریتی از معافیت مالیاتی میشود، لذا نامه معترض عنه مغایر با بند ۶ مادۀ ۹۱ قانون مالیاتهای مستقیم بوده و خارج از حدود اختیارات، از حیث تضییق دامنۀ شمول حکم مقنن می باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۱۹۸۸/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۰/۱۰/۲۰ به طور خلاصه توضیح داده اند که: نامه مورد شکایت صرفا در پاسخ به استعلام به شرکت دانش بنیان فاتح صنعت اعلام شده است و بر اساس بند (۱) ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری آیین نامه و سایر نظامات و مقررات دولتی و تلقی نمی شود تا قابلیت رسیدگی در هیات تخصصی وحسب مورد در هیات عمومی دیوان عدالت اداری را داشته باشد بر اساس بند ۶ ماده ۹۱ قانون مالیات های مستقیم، هزینه سفر و فوق العاده مسافرت مربوط به شغل از پرداخت مالیات بر درآمدهای حقوق معاف است. همچنین ماده ۳۵ قانون کار مقرر می دارد: «مزد عبارت است از وجوه نقدی یا غیر نقدی و یا مجموع آنها که در مقابل انجام کار به کارگر پرداخت می شود». بند (ب) ماده ۳۷ همان قانون نیز مقرر داشته است: «در صورتی که بر اساس قرارداد با عرف کارگاه، پرداخت مزد به صورت ماهانه باشد، این پرداخت باید در آخر ماه صورت گیرد. در این حالت مزد مذکور حقوق نامیده می شود». مطابق ماده ۴۶ قانون اخیر الذکر: «به کارگرانی که به موجب قرارداد با موافقت بعدی به ماموریت های خارج از محل خدمت اعزام می شوند، فوق العاده ماموریت تعلق می گیرد. این فوق العاده نباید کمتر از مزد ثابت یا مزد مبنای روزانه کارگران باشد. همچنین کارفرما مکلف است وسیله یا هزینه رفت و برگشت آنها را تامین نماید. تبصره: ماموریت به موردی اطلاق می شود که کارگر برای انجام کار حداقل ۵۰ کیلومتر از محل کارگاه اصلی دور شود و یا ناگزیر باشد حداقل یک شب در محل ماموریت توقف نماید». با توجه به مراتب فوق، از آنجا که به موجب بند (ب) ماده ۳۷ قانون کار، مزد و حقوق (فارغ از زمان پرداخت) هم ردیف و یکسان انگاشته شده است و در تعریف ماموریت و فوق العاده ماموریت در ماده ۴۶ قانون کار، ماموریت دارای تعریفی مجزا و مستقل از حقوق (مزد) می باشد و دارای شرایط و مقررات خاصی از جمله تامین هزینه رفت و برگشت به محل ماموریت و پرداخت فوق العاده ماموریت می باشد، لذا پرداخت هایی که تحت عنوان هزینه سفر و فوق العاده مسافرت به صورت مستمر پرداخت می شود، لیکن واجد شرایط ماده ۴۶ قانون مارالذکر نمی باشد، مشمول مقررات بند ۶ ماده ۹۱ قانون مالیات های مستقیم تلقی نخواهد شد. دو مورد از مصادیقی که پرداخت های مستمر مشمول معافیت مالیاتی نمی باشند به این شرح است: مصداق اول؛ پرداخت هایی که دارای شرایط حقوق (مزد) می باشد و صرفا به منظور بهره مندی از معافیت مورد بحث، تحت عنوان هزینه سفر و فوق العاده مسافرت صورت می گیرد. از این قبیل است وجوهی که به عنوان فوق العاده مسافرت پرداخت می شود و لیکن شرایط مذکور در تبصره ماده ۴۶ قانون کار را در باره ماموریت دارا نمی باشد، به عنوان مثال: شرط اعزام کارکنان به خارج از محل کارگاه اصلی یا شرط انجام خدمت (کار) در محل ماموریت، به گونه ای که اعزام ایشان به محل اصلی خدمت نیز بدین منظور است که با قلب حقیقت این قسمت از پرداخت ها از مصادیق فوق العاده ماموریت موضوع ماده ۴۶ قانون کار و مشمول معافیت یادشده در بند ۶ ماده ۹۱ قانون مالیات های مستقیم محسوب شود. مصداق دوم؛ استخدام کارکنانی که با توجه به نوع فعالیتشان فاقد محل خدمت مشخصی می باشند از قبیل رانندگان. این گونه استخدام ها فاقد شرایط ماده ۴۶ قانون کار در خصوص اعزام به خارج از محل خدمت می باشد. نظریه تهیه کننده گزارش: با عنایت به اینکه در نامه مورد شکایت به شماره ۲۳۲/۲۲۶۲۸/ص مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۲۰ اصداری از مدیر کل دفتر فنی حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که مفاد بند ( ۶ ) ماده ۹۱ قانون مالیات های مستقیم در خصوص معافیت هزینه سفر و فوق العاده مسافرت مربوط به شغل ، از شمول مالیات بر حقوق ، قابل تعمیم به سایر فوق العاده پرداخت ها ، از جمله حق ماموریتی که به عنوان بخشی از مزایای شغلی و به جهت ماهیت شغل پرسنل به آنها پرداخت می شود ، نخواهد بود و این نظریه در خصوص ماموریت پرسنل شاغل بر روی شناورها حکم کلی را بیان نموده است و از جهت انطباق با مبانی قانونی ، خالی از ایراد می باشد چرا که هم موارد شمول مالیات بر حقوق و هم موارد معافیت از آن به نحو مبسوط در فصل سوم از باب سوم قانون مالیاتهای مستقیم ذکر شده است و آنچه در بند ۶ از ماده ۹۱ قانون تحت عنوان معافیت مالیاتی آمده است با لحاظ نصّ آن و با نظر داشت اصل ۵۱ قانون اساسی ، صرفاً راجع به هزینه سفر و مسافرت می باشد و اصولاً بحثی راجع به ماموریت علی الخصوص در موضوع سوال که ماموریت بر روی شناور که عمده پرداختی اشخاص می باشد ندارد و آنچه مد نظر مقنن بوده صرفاً هزینه سفر و مسافرت است و نه پرداختی از بابت ماهیت شغل که آن ماهیت صرفاً ماموریت باشد مضافاً که اگر مدنظر مقنن اعطای چنین معافیت مبسوطی بود به صراحت بیان می نماید. تهیه کننده گزارش: نادر شفایی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با عنایت به اینکه در نامه مورد شکایت به شماره ۲۳۲/۲۲۶۲۸/ص مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۲۰ اصداری از مدیر کل دفتر فنی حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که مفاد بند ( ۶ ) ماده ۹۱ قانون مالیات های مستقیم در خصوص معافیت هزینه سفر و فوق العاده مسافرت مربوط به شغل ، از شمول مالیات بر حقوق ، قابل تعمیم به سایر فوق العاده پرداخت ها ، از جمله حق ماموریتی که به عنوان بخشی از مزایای شغلی و به جهت ماهیت شغل پرسنل به آنها پرداخت می شود ، نخواهد بود و این نظریه در خصوص ماموریت پرسنل شاغل بر روی شناورها حکم کلی را بیان نموده است و از جهت انطباق با مبانی قانونی ، خالی از ایراد می باشد چرا که هم موارد شمول مالیات بر حقوق و هم موارد معافیت از آن به نحو مبسوط در فصل سوم از باب سوم قانون مالیاتهای مستقیم ذکر شده است و آنچه در بند ۶ از ماده ۹۱ قانون تحت عنوان معافیت مالیاتی آمده است با لحاظ نصّ آن و با نظر داشت اصل ۵۱ قانون اساسی ، صرفاً راجع به هزینه سفر و مسافرت می باشد و اصولاً بحثی راجع به ماموریت علی الخصوص در موضوع سوال که ماموریت بر روی شناور که عمده پرداختی اشخاص می باشد ندارد و آنچه مد نظر مقنن بوده صرفاً هزینه سفر و مسافرت است و نه پرداختی از بابت ماهیت شغل که آن ماهیت صرفاً ماموریت باشد مضافاً که اگر مدنظر مقنن اعطای چنین معافیت مبسوطی بود به صراحت بیان می نماید ، فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمّد علی برومندزاده رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
۱۱۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۳/۰۲
نامشخص
رای شماره ۱۱۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال و حذف عبارت «تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار» از بند ب-۶ بخشنامه شماره ۲۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۰۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی)
رای شماره ۱۱۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال و حذف عبارت «تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار» از بند ب-۶ بخشنامه شماره ۲۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۰۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی) ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۰۰۰۳۹۱۰ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۱۱۳ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۳/۲ شاکی: آقای سعید سهیلی نیا طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال و حذف عبارت «تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار» از بند ب-۶ بخشنامه شماره ۲۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی به خواسته ابطال و حذف عبارت «تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار» از بند ب-۶ بخشنامه شماره ۲۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی و بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: «تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار به عنوان هزینه قابل قبول پذیرفته می شود. بدیهی است خروج آورده ارتباطی به هزینه مذکور ندارد.» دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: ماده ۱۳۸ مکرر قانون مالیات های مستقیم مقرر می دارد: « اشخاصی که آورده نقدی برای تامین مالی پروژه و طرح و سرمایه در گردش بنگاههای تولیدی را در قالب عقود مشارکتی فراهم نمایند معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار از پرداخت مالیات بر درآمد معاف میشوند و برای پرداخت کننده سود معادل سود پرداختی مذکور به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی میشود.» سازمان امور مالیاتی به موجب بند ب-۶ بخشنامه ۲۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۱ حکم مقرر در قسمت اخیر ماده مذکور را مبنی بر «هزینه های قابل قبول مالیاتی پرداخت کننده سود» را مقید نموده است و این هزینه ها را صرفا تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار قابل پذیرش دانسته است، در حالی که حکم قانون مطلق می باشد. همچنین بخشنامه مذکور موجبات دریافت مالیات مضاعف را فراهم می آورد زیرا عدم پذیرش تمام سود پرداختی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی موجب افزایش درآمد مشمول مالیات و درنتیجه تعلق مالیات برای پرداخت کننده خواهد شد که در اینصورت تبصره ۴ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم حاکم بر قضیه خواهد بود. در حالی که پرداخت کننده سود با توجه به مفهوم مخالف صدر ماده ۱۳۸ مکرر، مکلف است مالیات سود دریافتی مازاد بر حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار را پرداخت نماید. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۹۵۷۱/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۰/۱۲/۲۳ به طور خلاصه توضیح داده اند که: به موجب ماده (۱۳۸) مکرر قانون مالیات های مستقیم، الحاق شد. در این ماده مقرر شده است: « ... معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار از پرداخت مالیات بر در آمد معاف می شوند و برای پرداخت کننده سود، معادل سود پرداختی مذکور به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی می شود». بر اساس مفاد مواد (۱۴۷) و (۱۴۸) قانون مالیات های مستقیم، اصلاحی سال ۱۳۹۴ هزینه های حایز شرایط مذکور و مشروح در آن مقررات در حساب مالیاتی قابل پذیرش می باشند. بر اساس مفاد ماده (۱۴۷) قانون مزبور هزینه های قابل قبول برای تشخیص در آمد مشمول مالیات، هزینه هایی است که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصرا مربوط به تحصیل در آمد موسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب های مقرر باشد. بنابراین صرف هزینه های واقعی صورت پذیرفته که متکی به اسناد و مدارک باشد، در حساب مالیاتی قابل قبول خواهد بود، لذا در خصوص پرداخت کننده سود نیز سود پرداختی مشروط به این که تا میزان سقف مزبور و معادل سود پرداختی باشد، به عنوان هزینه قابل پذیرش مالیاتی تلقی می شود. نظریه تهیه کننده گزارش: با عنایت به اینکه حکم مندرج در ماده ۱۳۸ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم دلالت بر این دارد که به میزان آورده نقدی اشخاص جهت تامین مالی پروژه ها و طرح ها و نیز سرمایه در گردش بنگاههای تولیدی در قالب عقود مشارکتی ، معافیت مالیات بر درآمد معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی در نظر گرفته می شود و برای پرداخت کننده سود نیز ، به میزان سود پرداختی ، هزینه قابل قبول مورد پذیرش واقع می شود و در مصوبه مورد شکایت که در صدد بیان نهایت پذیرش سود و هزینه بوده است از عبارت تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار ، استفاده نموده است که دلالت بر این دارد که بیشتر از سود مورد انتظار ، مورد پذیرش و قبول نمی باشد و از سویی ممکن است در فرآیند سرمایه گذاری یاد شده و در پایان سال مالی و پس از حسابرسی ، اصولاً میزان سود پروژه کمتر از سود مورد انتظار باشد که طبعاً این عبارت مصوبه مورد شکایت در خصوص رعایت عدالت مالیاتی و تفسیر قانون یاد شده ( ماده ۱۳۸ ) که به میزان سود، معافیت تعلق می گیرد و هزینه مورد قبول واقع می شود ، اقرب به صحت بوده و با قوانین سازگار می باشد ، فلذا حکم مندرج در مقرره مورد شکایت با لحاظ مراتب مرقوم در راستای اهداف مقنن بوده است. تهیه کننده گزارش: محمد برازنده رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با عنایت به اینکه حکم مندرج در ماده ۱۳۸ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم دلالت بر این دارد که به میزان آورده نقدی اشخاص جهت تامین مالی پروژه ها و طرح ها و نیز سرمایه در گردش بنگاههای تولیدی در قالب عقود مشارکتی ، معافیت مالیات بر درآمد معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی در نظر گرفته می شود و برای پرداخت کننده سود نیز ، به میزان سود پرداختی ، هزینه قابل قبول مورد پذیرش واقع می شود و در مصوبه مورد شکایت که در صدد بیان نهایت پذیرش سود و هزینه بوده است از عبارت تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار ، استفاده نموده است که دلالت بر این دارد که بیشتر از سود مورد انتظار ، مورد پذیرش و قبول نمی باشد و از سویی ممکن است در فرآیند سرمایه گذاری یاد شده و در پایان سال مالی و پس از حسابرسی ، اصولاً میزان سود پروژه کمتر از سود مورد انتظار باشد که طبعاً این عبارت مصوبه مورد شکایت در خصوص رعایت عدالت مالیاتی و تفسیر قانون یاد شده ( ماده ۱۳۸ ) که به میزان سود ، معافیت تعلق می گیرد و هزینه مورد قبول واقع می شود ، اقرب به صحت بوده و با قوانین سازگار می باشد ، فلذا حکم مندرج در مقرره مورد شکایت با لحاظ مراتب مرقوم در راستای اهداف مقنن بوده به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست ارزشمند دیوان یا ده نفر از قضات معزز دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۱۲دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۳/۰۲
نامشخص
رای شماره ۱۱۲ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال بندهای ۲ و ۳ ماده ۱ و مواد ۲ و ۳ و ۹ و ۱۰ و ۱۲ آئین نامه اجرایی ماده ۲۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده)
رای شماره ۱۱۲ مورخ ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندهای ۲ و ۳ ماده ۱ و مواد ۲ و ۳ و ۹ و ۱۰ و ۱۲ آیین نامه اجرایی ماده ۲۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده) ۱۴۰۱/۰۳/۰۲ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۰۰۳۹۶۱ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۱۱۲ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۳/۲ شاکی : آقای قاسم لطفیان همدانی طرف شکایت : هیات وزیران موضوع شکایت و خواسته : ابطال بندهای ۲ و ۳ ماده ۱ و مواد ۲ و ۳ و ۹ و ۱۰ و ۱۲ آیین نامه اجرایی ماده ۲۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال بندهای ۲ و ۳ ماده ۱ و مواد ۲ و ۳ و ۹ و ۱۰ و ۱۲ آیین نامه اجرایی ماده ۲۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ماده ۱ در این آیین نامه اصطلاحات زیر در معانی مشروح مربوط به کار می روند: بندهای ۲ و ۳ ماده ۱: ۲- عوارض سالانه: پرداخت معادل یک در هزارم قیمت فروش کارخانه برای وسایط نقلیه تولید داخل و معادل یک و نیم در هزار مجموع ارزش گمرکی و حقوق ورودی عوارض سالانه برای وسایط نقلیه وارداتی ۳- عوارض سالانه آلایندگی: علاوه بر عوارض سالانه، در شهرهای آلوده تا ده سال پس از تولید معادل یک بیستم نرخهای مندرج در جدول ذیل ماده ۲۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ ماده ۲ عوارض سالانه آلایندگی پس از سال دهم تولید هر سال به میزان ده درصد (۱۰ %) به نرخ پایه عوارض آلایندگی وسایط نقلیه اضافه می شود تا حداکثر به دو برابر نرخ پایه افزایش یابد وسایط نقلیه ای که نرخ عوارض سالانه آلایندگی آنها در جدول ذیل ماده ۲۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ صفر می باشد تا سپری شدن پنج سال از سال تولید از پرداخت عوارض سالانه آلایندگی معاف می باشند و پس از آن وسایط نقلیه سنگین با نرخی معادل یک دهم نرخهای مندرج در ردیف (D) جدول یاد شده و سایر وسایط نقلیه با نرخی معادل یک دهم نرخهای مندرج در ردیف (C) جدول مذکور مشمول عوارض سالانه آلایندگی می باشند در مورد خودروهایی که تولید یا واردات آنها متوقف می شود ماخذ محاسبه توسط سازمان امور مالیاتی کشور و متناسب با آخرین سال تولید یا واردات تعیین می شود. ماده ۳ فهرست شهرهای آلوده که وسایط نقلیه با پلاک انتظامی متعلق به شهرهای مذکور مشمول عوارض سالانه آلایندگی می شوند تا پایان دیماه هر سال با پیشنهاد سازمان حفاظت محیط زیست و تصویب هیات وزیران برای اجرا در سال بعد تعیین می شوند. ماده ۹ -مراکز اسقاط موظفند قبل از اسقاط وسایط نقلیه، تسویه عوارض وسایط نقلیه را به صورت برخط استعلام نمایند وسایط نقلیه ای که گواهی اسقاط دارند در سال اسقاط مشمول عوارض آلایندگی نمی شوند. ماده ۱۰- وسایط نقلیه که قبل یا بعد از لازم الاجرا شدن این قانون شماره گذاری شده باشند نیز مشمول عوارض های موضوع این آیین نامه می شوند. ماده ۱۲- در صورتیکه مالک یا مالکان وسایط نقلیه از پرداخت عوارض های موضوع این آیین نامه به مدت پنج سال از سال مالکیت خودداری نمایند و با مبلغ عوارض و جریمه پرداخت نشده از پنج درصد (۵ %) نصاب معاملات کوچک موضوع جزء ۱ ماده ۳ قانون برگزاری مناقصات مصوب ۱۳۸۳ با اصلاحات بعدی بیشتر شود فرماندهی انتظامی موظف است بر اساس فهرست برخط اعلامی وزارت کشور (سازمان شهرداریها و دهیاریهای کشور) نسبت به توقف وسایط نقلیه مزبور اقدام تا پرداخت بدهی به صورت کامل انجام شود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : هیات وزیران در جلسه ۱۴۰۰/۱۱/۱۷ به پیشنهاد شماره ۱۵۶۷۵۷ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۴ وزارت کشور و به استناد تبصره ۱۱ ماده ۲۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ آیین نامه اجرایی ماده یاد شده را تصویب می نماید که مغایر قانون و خارج از حدود اختیار ایشان بوده است لذا ابطال مقرره موضوع خواسته مورد تقاضاست. خلاصه مدافعات طرف شکایت : از ناحیه طرف شکایت لایحه ای واصل نشده است. نظریه تهیه کننده گزارش : احکام مندرج در بندهای ۲ , ۳ ماده ۱ و مواد ۲ , ۳ , ۹ , ۱۰ , ۱۲ آیین نامه اجرایی ماده ۲۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ ( اصلاحی قانون مالیات بر ارزش افزوده ) با موضوع عوارض سالانه خودرو ( تعیین نرخ آنها و عوارض آلایندگی و نیز افزایش عوارض پس از پایان سال دهم تولید و سایر الزامات و تکالیفی که در این مقررات بیان شده است ) ، عبارت آخری و بیان دیگر الفاظ و عبارات مقنن در قانون اصلاح قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ می باشد و تعیین نرخ و مآخذ محاسبه عوارض و یا اخذ عوارض بیشتر که شاکی تعبیر به تعزیر ( مجازات ) نموده است و آن را خارج از اختیارات مرجع قوه مقننه دانسته است ، از مواردی که است که در متن قانون آمده و اصولاً مصوبه مورد شکایت در این قسمت ها و فرازهای مورد اشاره شاکی ، تاکید بر اجرای هر چه بهتر قانون می باشد و مغایرتی با مقررات نداشته است. تهیه کننده گزارش : علی اکبر رشیدی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری احکام مندرج در بندهای ۲ , ۳ ماده ۱ و مواد ۲ , ۳ , ۹ , ۱۰ , ۱۲ آیین نامه اجرایی ماده ۲۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ ( اصلاحی قانون مالیات بر ارزش افزوده ) با موضوع عوارض سالانه خودرو ( تعیین نرخ آنها و عوارض آلایندگی و نیز افزایش عوارض پس از پایان سال دهم تولید و سایر الزامات و تکالیفی که در این مقررات بیان شده است ) ، عبارت آخری و بیان دیگر الفاظ و عبارات مقنن در قانون اصلاح قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ می باشد و تعیین نرخ و مآخذ محاسبه عوارض و یا اخذ عوارض بیشتر که شاکی تعبیر به تعزیر ( مجازات ) نموده است و آن را خارج از اختیارات مرجع قوه مقننه دانسته است ، از مواردی که است که در متن قانون آمده و اصولاً مصوبه مورد شکایت در این قسمت ها و فرازهای مورد اشاره شاکی ، تاکید بر اجرای هر چه بهتر قانون می باشد و مغایرتی با مقررات نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دارسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزّز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات عالیقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۸دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۲/۲۸
نامشخص
رای شماره ۱۰۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ۱. ابطال بخشنامه شماره ۱۹۲۲؍۹۵؍۲ ستاد مرکزی بانک سپه ۲. ابطال کلیه عملیات بانک سپه از تاریخ ۱۳۹۵/۱۱/۲۱ تاریخ ابلاغ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ تا زمان حاضر ۳. رهاسازی وثیقه و تضامین.)
رای شماره ۱۰۸ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ۱. ابطال بخشنامه شماره ۱۹۲۲؍۹۵؍۲ ستاد مرکزی بانک سپه ۲. ابطال کلیه عملیات بانک سپه از تاریخ ۱۳۹۵/۱۱/۲۱ تاریخ ابلاغ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ تا زمان حاضر ۳. رهاسازی وثیقه و تضامین.) ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع؍ ۹۹۰۰۶۱۸ شاکی: آقای رهام صالحیان باغخواص طرف شکایت: بانک سپه مدیریت شعب استان مازندران موضوع شکایت و خواسته: ۱. ابطال بخشنامه شماره ۱۹۲۲؍۹۵؍۲ ستاد مرکزی بانک سپه ۲. ابطال کلیه عملیات بانک سپه از تاریخ ۲۱؍۱۱؍۱۳۹۵ تاریخ ابلاغ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ تا زمان حاضر ۳. رهاسازی وثیقه و تضامین. شاکی دادخواستی به طرفیت بانک سپه مدیریت شعب استان مازندران به خواسته ۱. ابطال تمام بخشنامه شماره ۱۹۲۲؍۹۵؍۲ ستاد مرکزی بانک سپه ۲. ابطال کلیه عملیات بانک سپه از تاریخ ۲۱؍۱۱؍۱۳۹۵ تاریخ ابلاغ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ تا زمان حاضر ۳. رهاسازی وثیقه و تضامین، تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: شاکی پس از اخطار رفع نقص در خصوص مشخص نمودن قسمت مورد شکایت از مصوبه معترض عنه همچنان بر مغایرت کلی مصوبه با قانون تاکید نموده و به طور مشخص قسمت مورد اعتراض خود را تعیین نکرده است. دستورالعمل اجرایی ماده ۲ آیین نامه اجرایی تبصره ۳۵ قانون اصلاح بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور با استناد به نامه شماره ۳۷۲۴۳۸؍۹۵ مورخ ۲۱؍۱۱؍۱۳۹۵ و نامه شماره ۴۰۰۶۳۳؍۹۵ مورخ ۱۱؍۱۲؍۱۳۹۵ مدیریت کل اعتبارات بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ قانون اصلاح بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور در خصوص بخشودگی سود متعلق به تسهیلات تا یک میلیارد ریال به شرح ذیل ابلاغ می گردد. ماده ۱ عناوین دستورالعمل : ۱-۱)مشمولین : اشخاص حقیقی و حقوقی که دارای تسهیلات یک میلیارد ریالی و کمتر از آن (طبق اولویت بندی های تعیین شده مندرج در این دستورالعمل) می باشد . ۱-۲)تسهیلات : اصل تسهیلات پرداختی (فارغ از مانده بدهی)نباید از یک میلیارد ریال بیشتر باشد و مشمولین نیز صرفا می توانند از بخشودگی سود و وجه التزام یک فقره تسهیلات ( بارعایت اولویتهای تعیین شده ) بهره مند گردند. بر این اساس برای آن دسته از مشتریانی که دارای بیش از یک فقره قرارداد منعقده کمتر از یک میلیارد ریال بوده اند قراردادی که بیشترین مانده " مطالبات غیر جاری " را داشته بطور پیش فرض (در منوی تبصره ۳۵ ) جهت تسویه درج شده است . ۱-۳)سود تسهیلات : مانده سود پرداخت نشده ناشی از اعطای تسهیلات (اعم از قبل و بعد از سررسید) که به هنگام تسویه بطور سیستمی از حساب واسط تامین خواهد شد . ۱-۴)سود دوران معطلی (سود بعد از سررسید): مابه التفاوت نرخ وجه التزام با نرخ جریمه تاخیر می باشد. ۱-۵)جریمه تاخیر : مابه التفاوت نرخ سود تسهیلات تا نرخ وجه التزام (حداکثر۶%) که می بایست به هنگام تسویه حساب در سرفصل زیر خط ثبت و نگهداری شود . ماده ۲ : شرایط استفاده از ظرفیت تبصره ۳۵ قانون اصلاح بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور بدهکارانی که اصل بدهی خود و هزینه های اقدامات قانونی انجام شده را در مهلت مقرر به صورت نقدی تسویه نمایند از بخشودگی سود قبل و بعد از سررسید (وفق تبصره ۳۵ قانون یادشده ) و جرایم متعلقه(وفق ضوابط اجرای ارکان وصول مطالبات مناطق و شعب ، مندرج در (بند۸۶)برنامه جامع عملیاتی)بهره مند خواهند شد در این راستا رعایت مواد ذیل الزامی است . ۱-۲) اخذ اقرارنامه: بر اساس تبصره ماده (۳) دستورالعمل بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران الزامی است از مدیونین اقرار نامه ای (به شرح پیوست) مبنی بر عدم استفاده از بخشودگی سود و وجه التزام بیش از یک قرارداد (در بانک متبوع و سایر بانکها) اخذ گردد. ۲-۲) دریافتی های گذشته و تسهیلات اعطایی از محل و صندوق توسعه ملی: آن بخش از مانده مطالبات بانک که قبل از تاریخ ابلاغ این دستورالعمل از مشتریان دریافت شده و همچنین تسهیلات اعطایی از محل و صندوق توسعه ملی، مشمول مفاد این دستورالعمل نمی شوند. ۳-۲) قرارداد قرض الحسنه: از ۱۲ درصد نرخ جریمه متعلقه در عقد قرض الحسنه، ۶ درصد آن مورد بخشودگی قرار گرفته و ۶ درصد باقی مانده از محل اعتبارات تبصره مذکور محسوب و قابل تسویه می باشد. ۴-۲) صرفاً وصولی های نقدی ملاک عمل بوده و اعمال هر روش به غیر از آن ممنوع و تخلف محسوب می شود. ۵-۲) سهم بخشودگی مناطق: سهمیه هر منطقه بابت استفاده از ظرفیت بخشودگی سود تبصره یاد شده، بر اساس مطالبات غیرجاری و تمدیدی و امهال شده تسهیلات (کمتر از یک میلیارد ریال) مطابق با اطلاعات مندرج در سیستم اعتباری برآورد و به شرح جدول پیوست تعیین گردیده است. ماده (۳) وظایف: الف) مدیریت های شعب مناطق: ۱) کنترل سهمیه بودجه، بر اساس مانده حساب بدهکاران موقت (کد حساب ۳۱۹۱۳۸۰۰۱) تراز کل منطقه در پایان هر روز توسط مدیریت شعب منطقه صورت می پذیرد و چنانچه مبلغ قابل استفاده از بخشودگی به سقف ۹۰ % سهمیه تعیین شده بالغ گردد، بایستی به شعب تحت پوشش اطلاع رسانی لازم مبنی بر توقف فرآیند تسویه قراردادها از ابتدای روز کار بعد اعلام گردد بدیهی است در صورتیکه مبالغ استفاده شده از بخشودگی بیشتر از سقف تعیین شده باشد مسیولیت آن متوجه مسیولین محترم مناطق خواهد بود و تعیین تکالیف ۱۰ % باقی مانده بصورت کنترل شده توسط مدیریت شعب مناطق و درخواست شعب مربوطه امکان پذیر خواهد بود. بر این اساس مدیریت محترم مناطق می توانند، لیست قراردادهای را که با رعایت اولویت های اعلامی مشمول بخشودگی بوده لیکن در منوی تعبیه شده تبصره ۳۵ قابل مشاهده نیست و یا مشتری درخواست جایگزینی و تسویه قرارداد دیگری را داشته باشد (طبق فرمت جدول پیوست) به اداره کل پیگیری وصول مطالبات اعلام نمایند تا پس از بررسی در صورت امکان در فایل بعدی به قراردادهای مشمول تسویه اضافه شود. ۲) چنانچه منطقه ای درخواست غیر فعال نمودن منوی تبصره فوق الذکر را داشته باشند، می توانند هماهنگی های لازم را با اداره کل توسعه فناوری اطلاعات انجام داده تا اداره یاد شده اقدامات لازم جهت توقف برنامه فوق را معمول نماید. ب) شعب: ۱) قراردادهای که فاقد کد ملی مشتری بوده یا با الگوریتم اداره ثبت احوال همخوانی نداشته باشد، شعب لازم است هنگام ورود به منوی مربوطه نسبت به تصحیح کد ملی مشتری اقدام نمایند. ۲) شعب ملزم به رعایت اولویت های تعیین شده مطابق با سقف تسهیلات اعطایی و موعد های زمانی مندرج در جدول اولویت های این دستورالعمل هستند. ۳) در صورت برون سپاری و یا انجام اقدامات، وصول کلیه هزینه های مربوطه الزامی بوده و می بایست قبل از عملیات تسویه قرارداد و خارج از منوی تبصره (۳۵) محاسبه و از مشتری نقداً دریافت گردد. ۴) شعب لازم است کد حساب بدهکاران موقت (۳۱۹۳۸۰۰۱) را با کد عملیاتی (۰۴) در سیستم شعبه تعریف نموده تا نرم افزار تهیه شده قادر به ثبت مبالغ سود تسهیلات در بیان مذکور باشد. ماده ۴) اولویت ها: با توجه به منابع محدود، اولویت های تعیین شده به شرح ذیل می باشد. در ضمن بر اساس مفاد نامه شماره ۴۰۳۳۶۷؍۹۵ مورخ ۱۵؍۱۲؍۱۳۹۵ مدیریت کل محترم اعتبارات بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران در حال حاضر قراردادهای اولویت های ۱ تا ۳ در منوی مربوطه قابل مشاهده می باشد. شماره اولویت عنوان اولویت تا سقف مبلغ به میلیون ریال مهلت برخورداری از مزایای دستورالعمل ۱ مانده مطالبات (اعم از جاری و غیر جاری) تسهیلات اعطایی یارانه ای مورد حمایت دولت برای حوادث غیر مترقبه و مسکن روستایی (سال مختلف) و همچنین ماده مطالبات منتقل شده به حساب دولت با موضوع های یاد شده ۱۰۰ از زمان ابلاغ تا ۱۵فرودین سال ۱۳۹۶ ۲ مانده مطالبات امهال شده کشاورزان آسیب دیدگان ناشی از حوادث غیرمترقبه بندهای (د) تبصره ۱۱ قانون بودجه سال های ۱۳۹۳ و ۱۳۹۴ و بند (و) تبصره ۱۳ قانون بودجه سال ۱۳۹۵ اولیت داشته و ذینفعان مشمول می توانند نسبت به تسویه بدهی خود و بخشودگی سود و جرایم متعلقه بهره مند شوند. ۱۰۰ از زمان ابلاغ تا ۱۵فرودین سال ۱۳۹۶ ۳ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۱۰۰ از زمان ابلاغ تا ۱۵فرودین سال ۱۳۹۶ ۴ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۲۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۵ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۳۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۶ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۴۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۷ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۵۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۸ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۶۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۹ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۷۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۰ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۸۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۱ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۹۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۲ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۴ (با اولویت مناطق روستایی و محروم) ۱۰۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۳ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۱۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۴ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۲۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۵ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۳۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۶ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۴۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۷ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۵۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۸ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۶۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۱۹ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۷۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۲۰ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۸۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۲۱ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۹۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ۲۲ مانده مطالبات غیرجاری تا پایان سال ۱۳۹۵ ۱۰۰۰ متعاقباً اعلام خواهد شد ضمناً با عنایت به اهمیت وصول مطالبات معوق، ضمن اشاره به اطلاعیه ۴۳۳؍۹۵؍۳ مورخ ۱۲؍۱۱؍۹۵ و تصویب نامه شماره ۹۵۰۱۰۵۷؍۴ مورخ ۳۰؍۹؍۹۵ هیات مدیره محترم بانک به آگاهی می رساند، در صورت وصول نقدی انواع تعهدات غیرجاری مشتریان با طرح تخصیص پاداش مشارکت در وصول مطالبات غیرجاری کارکنان به شرح اطلاعیه یاد شده موافقت شده است. ماده (۵) نحوه تسویه قراردادهای مشمول در سیستم: به منظور استخراج آمار و اطلاعات مورد نیاز و عملیات بازپرداخت قراردادها، منوی "تسویه قرارداد از محل تبصره ۳۵ قانون بودجه" تهیه و در سیستم اعتباری شعب نصب شده که مراحل اجرای آن و نحوه تسویه مطالبات مشمول به شرح ذیل ارایه می شود: ۵-۱) قراردادهای مشمول این دستورالعمل بر اساس مانده مطالبات غیرجاری شعب و همچنین قراردادهای جاری تمدیدی و یا امهال شده مطابق اطلاعات سیستم اعتباری بانک در مقطع ۳۰؍۱۰؍۱۳۹۵ توسط اداره کل آمار و ارزیابی عملکرد تهیه و در منوی مذکور تعبیه شده است. ۵-۲) کاربران شعب از منوی ۱-۱۶-۱۷ با پانچ شماره قرارداد می توانند وضعیت قراردادهای مشمول را به تفکیک نوع بدهی مشتری مشاهده و اقدامات لازم مبنی بر تایید مبالغ قابل رویت و یا اصلاح صورت حساب به تفکیک اصل و سود اولیه به همراه محاسبه و بروز رسانی وجه التزام متعلقه را جهت تایید مجدد اجزاء بدهی انجام دهند. ۵-۳) پس از اطمینان از وجود قرارداد در منوی یاد شده و انجام اصلاحات مورد نیاز در صورتحساب، شعب ملزم می باشند جهت تسویه قرارداد مبلغ اصل مطالبات قابل تسویه را به حساب کارت اقساط مشتری و یا حساب متمرکز مشتری واریز نمایند، چنانچه مشتری فاقد حساب متمرکز در بانک سپه باشد لازم است مبلغ پرداختی به حساب جاری طلایی شعبه واریز گردد تا فرآیند تسویه همزان با ورود شماره حساب توسط برنامه نرم افزاری مربوطه انجام پذیرد. ۵-۴) با توجه به اینکه مانده وجه التزام تعهدی قراردادها عمدتاً به مدت ۶ ماه در حساب های بالای خط شناسایی شده و یا با رعایت مفاد اطلاعیه شماره ۴۴۹؍۹۲؍۳ مورخ ۲۵؍۱۲؍۱۳۹۲ در خصوص "ثبت انتظامی وجه التزام مطالبات غیر جاری" به مدت بیش از ۶ ماه در حسابهای زیر خط ثبت شده است، لازم است شعب برای قراردادهای مشمول تسویه، ابتدا نسبت به محاسبه کل وجه التزام متعلقه قرارداد اقدام نموده و سپس بعد از کسر مانده تعهدی نسبت به ثبت ما به التفاوت آن به تفکیک سود دوران معطلی در حساب وجه التزام دریافتی و ثبت ۶ % جریمه تاخیر در حساب های زیرخط به شرح اسناد ذیل اقدام نمایند. ۵-۴-۱) شناسایی سود دوران معطلی و ثبت آن در صورتحساب: بد: وجه التزام دریافتی (معادل کل سود دوران معطلی قرارداد مربوطه پس از کسر مانده وجه التزام دریافتی تعهدی) بس: وجه التزام دریافتی نکته: پس از صدور سند فوق مانده وجه التزام دریافتی می بایست معادل کل سود دوران معطلی قابل تسویه باشد. ۵-۴-۲) شناسایی جریمه تاخیر (معادل ۶ %) قابل شناسایی برای قرارداد و ثبت آن در حسابهای انتظامی: بد: حسابهای انتظامی (معادل کل جریمه تاخیر حداکثر ۶ %) پس از کسر مانده شناسایی شده در حسابهای انتظامی) بس: طرف حسابهای انتظامی ۵-۵) مجموع مبالغ مشمول بخشودگی اعم از سود قرارداد و سود دوران معطلی از بیلان بدهکاران موقت (کد حساب ۳۱۹۱۳۸۰۰۱) تامین گردیده وتسویه مانده های متناظر آن در قرارداد انجام می شود. ۵-۶) مطابق با بخشنامه تسویه قبل از سررسید، مانده سود سال های آینده اقساط سررسید نشده تماماً به طرفیت حساب متناظر تسویه گردیده و همزمان مبلغ سود اولین قسط سررسید نشده بعلاوه ۱۰ % سود اقساط آتی از محل حساب بدهکاران موقت تامین و به طرفیت سود معاملات عقود اسلامی منظور خواهد شد. که نتیجه این عملیات نیز در آرتیکل تسویه مطالبات منعکس می شود. ۵-۷) ثبت جریمه تاخیر (۶ %) در حساب های زیر خط (بیلانهای ۵۹۹ و ۶۹۹ ) بابت ارایه آمار واقعی به بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران بوده و مانده این حساب به هنگام برداشت مبلغ اصل تسهیلات از حساب مشتری در آرتیکل تسویه مطالبات معکوس و صفر خواهد شد. ۵-۸) اطلاعات قراردادهایی که از طریق نرم افزار مربوطه تسویه می شوند، در شعبه ثبت شده و به صورت روزانه به اداره کل آمار و ارزیابی عملکرد ارسال می گردد. ۵-۹) پس از پایان تسویه قرارداد و با توجه به ثبت اسناد حسابداری در آرتیکل ثابت۱۹، شعب می توانند از طریق منوی ۲۱-۲۱ رسید تسویه قرارداد را چاپ و به مشتری ارایه نمایند. ماده ۶) نکات با اهمیت: شعبه به هنگام تسویه قراردادها می بایست برای طبقات مختلف مطالبات غیرجاری به شرح ذیل کنترل های لازم را انجام دهند. در ضمن دقت نمایند موارد ذیل صرفاً برای اصلاح قراردادهای تسویه شده این دستورالعمل موضوعیت دارد و تعدیلات مربوطه به اطلاعیه شماره ۲۹۴؍۹۵؍۳ مورخ ۱۰؍۸؍۱۳۹۵ در رابطه با سایر قراردادها می بایست همچنان طبق اطلاعیه مذکور با نظارت مدیریت های شعب مناطق (و در صورت لزوم با هماهنگی ادارت متولی) انجام پذیرد. ۶-۱) قرار دادهای سر رسیده گذشته و معوق عادی: در این دسته از قراردادها نیز لازم است شعب مبلغ وجه التزام متعلقه قابل رویت در منوی تبصره ۳۵ را با اطلاعات صورتحساب مشتری مقایسه و در صورت اطمینان از صحت محاسبه صرفاً نسبت به تکیک سود دوران معطلی و جریمه متعلقه و ثبت آن در حسابها اقدام نمایند و در صوری که مبالغ مندرج در صورتحساب کمتر باشد می بایست مابه التفاوت مربوطه نیز در حسابها منعکس و سپس عملیات تسویه صورت پذیرد. ۶-۲) قراردادهای دین حال شده موجود در طبقه مشکوک الوصول: در این دسته از قراردادها منوی تبصره ۳۵ سود دوران معطلی و جریمه تاخیر ۶ % را بر مبنای فایل اقساط محاسبه می نماید. لیکن شعب می بایست مبلغ وجه التزام رابه صورت دین حال شده محاسبه نموده و سپس نسبت به ثبت مابه التفاوت آن (پس از کسر مانده تعهدی ) به تفکیک در حساب های مربوطه اقدام نمایند در این حالت مبالغ صورت حساب با مبالغ قابل رویت در منوی تبصره یاده شده تطبیق خواهد نمود و عملیات تسویه قابل انجام است. ۶-۳) قراردادهای تقسیط مجدد ( به استثاء قراردادهای منعقده با متمم: الف) در طبقه جاری بوده و مشتری در حال پرداخت اقساط می باشد: در این دسته از قراردادها، ابتدا با رعایت مفاد اطلاعیه شماره ۲۹۴؍۹۵؍۳ مورخ ۱۰؍۸؍۱۳۹۵ در رابطه با " نحوه محاسبه مانده بدهی مشتری و اخذ وجه التزام قراردادهای غیر جاری تعیین تکلیف شده" نسبت به اصلاح حسابهای مربوطه برای مبالغ تسویه نشده اقدام و سپس عملیات تسویه انجام پذیرد. ب) اقساطی پرداخت نشده لیکن مطالبات همچنان در طبقه جاری متوقف است : با توجه به مفاد سیاستها و ضوابط اعتباری بانک، چنانچه مشتری پس از تقسط بدهی در باز پرداخت به موقع تعهدات حداکثر سه ماه از سر رسید اولین قسط پرداخت نشده امتناع نموده شعب می بایست نسبت به برگشت بدهی به حالت قبل از تقسیط اقدام نمایند، در این حالت ضمن برگشت مطالبات به حالت قبل از تقسیط ( دین حال) و سپس با رعایت مفاد اطلاعیه اخیر الذکر نسبت به اصلاح حسابهای مربوطه اقدام و متعاقباً عملیات تسویه انجام گیرد. نکته: چنانچه شعب جهت انجام تقسیط مجدد قراردادها بند (الف) اخیر الذکر ثبت سود دوران معطلی قرارداد را در سر فصل اصل تسهیلات به طرفیت سود سال های آینده نگهداری نموده باشند، به هنگام اصلاح مبالغ تسویه نشده، مانده سود دوران معطلی را مطابق ثبت بند ( ۱-۴-۵ ) به حساب در آمد منظور نموده و معادل آن در حساب سود دوران معطلی رابه هنگام تقسیط مجدد در سر فصل تسهیلات به طرفیت حساب درآمد ( کد ۴۷۲ ) منظور نموده باشند به هنگام برگشت قرارداد به حالت اولیه نیازی به منفی نمودن کد ( ۴۷۲ ) نبوده و بایستی ضمن تفکیک سهم سود دوران معطلی از سر فصل تسهیلات، مابه التفاوت سود مذکور( محاسبه شده به حالت دین حال ) مطابق ثبت بند ( ۱-۴-۵ ) به حساب در آمد منظور شود . ۶-۴) قراردادهای امهال شده : در این دسته از قراردادها نیز اصلاحات و تعدیلات لازم می بایست بر اساس تصویب نامه ها و قوانین بودجه مربوطه با در نظر داشتن مفاد بخشنامه ها و دستور العمل های داخلی انجام گرفته و پس از آن عملیات تسویه قرارداد انجام پذیرد. مدیریت امور حقوقی ووصول مطالبات – اداره کل پیگیری وصول مطالبات دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: در بند ۴ تبصره ۳۵ قانون اصلاح قانون بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور مصوب ۱۳۹۵ بخشودگی سود تسهیلات منوط به بازپرداخت اصل تسهیلات شده است به طوری که کلیه جریمه های متعلق به این تسهیلات در زمان تسویه بخشوده می شود. در دستورالعمل بانک مرکزی نیز موضوع تبصره فوق به بانک های عامل ابلاغ گردیده است. اینجانب بر اساس تبصره ماده ۳۵ قانون مذکور و بند ۴ ماده ۱ دستورالعمل بانک مرکزی مشمول بخشودگی می باشم و این حق از تاریخ ۳؍۶؍۱۳۹۵ تا زمان تسویه حساب از بانک عامل محفوظ است و اولویت بندی دستورالعمل مذکور که انتظام دهنده اجرای قانون است حق محفوظ را نقض نمی کند. مطابق تبصره ماده ۳۵ در صورت بازپرداخت اصل تسهیلات توسط مشمول، دولت نسبت به سود تسهیلات و جریمه های متعلق به تسهیلات ضامن گردیده و سایر ضامن ها بریی الذمه می شوند؛ به طوری که در رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره دادنامه ۳۱۰۷ مورخ ۸؍۱۱؍۱۳۹۸ مورد تاکید قرار گرفته است. هر گونه عملیات بانک بعد از ۲۱؍۱۱؍۱۳۹۵ تاریخ بازپرداخت اصل تسهیلات و بری شدن مضمون عنه از ذمه که منجر به گرو نگه داشتن وثیقه و تضامین و دریافت وجه بیشتر از اصل و سود تسهیلات مندرج در قرارداد گردیده خلاف قواعد فقهی «وزر» بوده و شرعا حرام است. در پاسخ به شکایت مذکور، دایره حقوقی بانک سپه به موجب لایحه شماره ۶۲۳۴۲۶؍۹۹؍۱ مورخ ۱۹؍۵؍۱۳۹۹ به طور خلاصه توضیح داده اند که: این دعوی با همین کیفیت در شعبه پنجم دادگاه عمومی (حقوقی) دادگستری ساری رسیدگی و غیر وارد دانسته شده و دادگاه تجدید نظر استان نیز رای مزبور را تایید نموده است. لذا با عنایت به قطعیت رای مذکور و اعتبار امر مختومه قابل رسیدگی مجدد در دیوان عدالت اداری نمی باشد. حسب تبصره ماده ۲ دستورالعمل اجرایی تبصره ۳۵ قانون اصلاح قانون بودجه سال ۱۳۹۵ کل کشور بانک مرکزی زمان بندی برای اجرای اولویت ها بر عهده بانک عامل بوده است و بر این اساس در آن زمان تسهیلات پرداختی با مبالغ کمتر از ۵۰۰ میلیون ریال مشمول این طرح می گردد در حالیکه تسهیلات موضوع دعوای شاکی به مبلغ ۷۲۵،۰۰۰،۰۰۰ ریال بوده است که مشمول این طرح نمی گردد. نظریه شورای نگبهان در خصوص درخواست شاکی نسبت به مغایرت مصوبه مورد اعتراض با شرع: چنانچه مصوبه مورد شکایت مطابق قانون باشد خلاف شرع شناخته نشد. تشخیص آن بر عهده دیوان عدالت اداری است. رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری راجع به تقاضای ابطال بخشنامه شماره ۱۹۲۲؍۹۵؍۲ ستاد مرکزی بانک سپه صرفاً از بُعد شرعی با عنایت به مفاد نظریه فقهای محترم شورای نگهبان که بیان داشته است " چنانچه مصوبه مورد شکایت مطابق قانون باشد خلاف شرع شناخته نشده تشخیص آن به عهده دیوان عدالت اداری است " فلذا به جهت اینکه کلیه فرازهای دستورالعمل به استثنای فراز ۱-۲ ) تسهیلات در ماده ۱ قسمت عناوین دستورالعمل و فراز ۲-۱ ) اخذ اقرارنامه در ماده ۲ دستورالعمل و فراز ۲-۲ ) دستورالعمل ، از سوی اعضای هیات تخصصی مخالف قانون تشخیص داده نشده اند ، فلذا مصوبه موصوف از حیث شرعی قابلیت ابطال نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ و تبصره ۲ آن و نیز ماده ۸۷ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۹دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۲/۲۸
نامشخص
رای شماره ۱۰۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۰۷/۱۸ و بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۱۰۹ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۰۷/۱۸ و بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۹۹۰۰۰۷۹ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۱۰۹ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ شاکی: آقای مسعود ولی پور گودرزی طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۷/۱۸ و بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۷/۱۸ و بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۷/۱۸: ۸. پاداش هیات مدیره: پرداخت پاداش هیات مدیره مصوب مجمع عمومی شرکت ها با عنایت به مفاد مواد ۲۳۹ و ۲۴۱ قانون تجارت از محل سود خالص قابل تقسیم انجام می پذیرد، لذا پاداش مذکور نمی تواند در زمره هزینه های قابل قبول تلقی گردد. بدیهی است در هر صورت پاداش اعضاء حقیقی هیات مدیره (اعم از موظف و غیر موظف) با رعایت مقررات مالیاتی مشمول کسر مالیات حقوق می باشد که در هر صورت عدم اقدام توسط شرکت، واحد مالیاتی نسبت به مطالبه مالیات و جرایم متعلقه اقدام نماید. بخشنامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰: بازگشت به نامه ۹۸/۵۳۳۳ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۲۶ با موضوع نحوه افشای پاداش هیات مدیره در صورت های مالی به آگاهی می رساند: ضمن اعلام آنکه طبق بند (ز) ماده ۷ اساسنامه سازمان حسابرسی، مرجع تخصصی و رسمی تدوین اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی در سطح کشور سازمان مذکور می باشد، بیان می دارد از آنجا که به موجب بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخ ۱۳۸۵/۸/۱۷ [تاریخ صحیح ۱۳۸۵/۷/۱۸ می باشد] "پرداخت پاداش هیات مدیره مصوب مجمع عمومی شرکت ها با عنایت به مفاد مواد ۲۳۹ و ۲۴۱ قانون تجارت از محل سود خالص قابل تقسیم انجام می پذیرد، لذا پاداش مذکور نمی تواند در زمره هزینه های قابل قبول تلقی گردد " بنابر این فارغ از چگونگی نحوه افشا پاداش هیات مدیره در صورت های مالی موافقت با درخواست قابل قبول مالیاتی تلقی نمودن پاداش موصوف، به دلیل فقد مجوز قانونی امکانپذیر نمی باشد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: به موجب قوانین و مقررات اصلاحیه قانون تجارت و با رعایت شرایط مقرر در مواد ۱۳۴، ۲۳۷ و ۲۴۱ قانون مزبور، علی الخصوص فراز پایانی ماده ۱۳۴ "... هم چنین در صورتی که در اساسنامه پیش بینی شده باشد مجمع عمومی می تواند تصویب کند که نسبت معینی از سود خالص سالانه شرکت به عنوان پاداش به اعضاء هیات مدیره تخصیص داده شود". مستفاد از مواد ۲ و ۳۴ قانون کار جمهوری اسلامی پاداش مدیران در زمره اقلام حق السعی تلقی شده است. به موجب نامه شماره ۳۱ مورخ ۱۳۷۷/۱۲/۲۸ کمیته فنی سازمان حسابرسی "اگر چه پاداش موضوع مواد ۱۳۴ و اصلاحیه قانون تجارت، با تصویب مجمع عمومی قابل پرداخت و سقف آن درصدی از سودی است که در هر سال به سهامداران پرداخت می شود، اما این مبالغ در قبال سمت اعضای هیات مدیره به آنان تعلق می گیرد. بنابر این، این قبیل مبالغ باید به عنوان بخشی از هزینه های شرکت تلقی شود". در فراز ابتدای بخشنامه ۲۳۲۲۲۷۴۶/ص مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ تصریح شده است " ... طبق بند ز ماده ۷ اساسنامه سازمان حسابرسی مرجع تخصصی و رسمی تدوین اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی در سطح کشور سازمان مذکور میباشد". اما فراز پایانی بخشنامه مغایرو بر خلاف با بخش آغازین همان بخشنامه است. مستفاد از ماده ۱۰۵ اصلاحیه اخیر ق.م.م، مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی حاصل اعمال جمع درآمد مشمول مالیات پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت های مقرر به استثناء مواردی است که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه می باشند در نرخ مقرر در ماده مذکور خواهد بود. فلذا می بایست در تعریف و مفهوم سود حسابداری با تعریف و مفهوم درآمد مشمول مالیات، تفاوت در کار کرد و ماهیت آنها را مد نظر قرار داد. علی الاصول از هر منبع مالیاتی فقط یک بار آن هم به موجب قانون می توان نسبت به وصول مالیات اقدام گردد. به فرض محال اگر این قلم جزء هزینه های قابل قبول نباشد پس از شرکت چند بار باید مالیات گرفت، یعنی مالیات شرکت محاسبه شده است، سود بعد از وضع مالیات را نباید مجددا مشمول مالیات تلقی نمود( یعنی مالیات مضاعف ). تخصیص و پرداخت پاداش هیات مدیره به موجب قانون (مواد ۱۳۴ و ۲۴۱ اصلاحیه قانون تجارت) است، از جمله مصادیق هزینه های قابل قبول وفق فراز پایانی ماده ۱۴۷ و اتفاقا با عنایت به اینکه از مصادیق حق السعی نیز می باشد، از جمله مصادیق مرصع در ماده ۱۴۸ ق.م.م نیز است. فلذا تلقی آن بعنوان اقلام برگشت از هزینه و اضافه نمودن آن به عنوان درآمد مشمول مالیات و وصول مالیات مجدد از این مبلغ وجاهت قانونی ندارد. چراکه پاداش هیات مدیره وفق مقررات قانونی مشمول کسر و پرداخت مالیات تکلیفی است. به موجب بند ۷ بخشنامه شماره ۲۳۲/۲۴۰۱/۲۸۳۴۵ تاریخ: ۱۳۸۵/۰۷/۱۸ چنین تصریح شده است : " در خصوص هزینه ها و وجوه پرداخت شده توسط اشخاص که وفق مقررات قانونی مشمول کسر و پرداخت مالیات تکلیفی می باشند، عدم پذیرش هزینه های مذکور صرفا به دلیل عدم کسر مالیات تکلیفی(به استثنای موارد مصرح در آیین نامه اجرایی موضوع بند ۸ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم موضوع بخشنامه شماره ۲۴۴۰۸ مورخ۱۳۸۱/۸/۷ سازمان امور مالیاتی کشور) صحیح نمی باشد". فلذا بند ۷ بخشنامه شماره ۲۳۲/۲۴۰۱/۲۸۳۴۵ تاریخ:۱۳۸۵/۰۷/۱۸ در تعارض و تضاد با بند ۸ همان بخشنامه و بخشنامه ۲۲۷۴۶/۲۳۲/ص مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ است. از جهت شرعی مغایر با قواعد فقهی «الناس مسلطون علی اموالهم» و «حرمة مال المومن کحرمة دمه» و حدیث منقول از امام زمان (عج) «لا یحل لاحد ان یتصرف فی مال غیره بغیر اذنه» می باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۲۲۲۱/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۹/۲/۲۰ به طور خلاصه توضیح داده اند که: آنچه که شاکی به عنوان بخشنامه تلقی و درخواست ابطال آن را مطرح نموده، نامه مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی (نامه شماره ۲۲۷۴۶/۲۳۲/ص مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ ) خطاب به شرکت پترو امید آسیا بوده که فی نفسه متضمن وضع قاعده الزام آور و آمره نمی باشد. شرایط، ضوابط و مصادیق هزینه های قابل قبول مالیاتی، در مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم تصریح شده است. یکی از مهمترین آنها، لزوم صرف هزینه، در فرایند تحصیل در آمد می باشد که در ماده ۱۴۷ و تبصره ۱ ماده ۱۴۸ بر آن تاکید شده است. به بیان دیگر، می بایست هزینه مورد نظر، جهت پیش برد و استمرار فعالیت موسسه و در نهایت حصول در آمد ضرورت داشته باشد. بدیهی است پرداخت پاداش از محل سود خالص سالانه، فاقد اوصاف یاد شده بوده و با توجه به مفاد مواد ۱۳۴ و ۲۴۱ لایحه قانونی اصلاح قسمتی از قانون تجارت، چنین پرداختی، امری اختیاری و به تصویب مجمع عمومی منوط شده است که خود به روشنی موید عدم ضرورت وجود آن، برای تحصیل در آمد موسسه می باشد. مقایسه پاداش پرداختی به اعضای هیات مدیره، با حق السعی بلا وجه است؛ چرا که حق السعی به کارگران و به صورت اجباری پرداخت می شود. لیکن پرداخت پاداش موصوف، اختیاری و به اعضای هیات مدیره صورت می پذیرد. در واقع حق السعی مشمول بند ۲ ماده ۱۴۸ ق.م.م تحت عنوان هزینه های استخدامی قرار می گیرد و وجود آن برای تداوم فعالیت موسسه، تحصیل در آمد و تحقق همان سودی که پاداش یاد شده از محل آن تقسیم می شود، ضرورت دارد. فقهای شورای نگهبان در پاسخ به استعلام دیوان عدالت اداری در خصوص مغایرت مصوبه معترض عنه با شرع، چنین اظهار نظر نموده اند: در صورتی که بخشنامه مورد شکایت قانونی بوده و مشمول مالیات دانستن پاداش موضوع شکایت متضمن اجحاف نباشد خلاف شرع شناخته نشد. تشخیص قانونی بودن آن بر عهده دیوان محترم عدالت اداری است. نظریه تهیه کننده گزارش : این فراز از بند ۸ مصوبه مورد شکایت که مقرر می دارد بدیهی است در هر صورت پاداش اعضای حقیقی هیات مدیره ( اعم از موظف و غیر موظف ) با رعایت مقررات مالیاتی مشمول کسر مالیات حقوق می باشد که در هر صورت عدم اقدام توسط شرکت ، واحد مالیاتی نسبت به مطالبه مالیات و جرایم متعلقه اقدام نماید ، را بر خلاف مفاد قانون و قابل ابطال می دانند به لحاظ اینکه این مطالبه مالیات بر حقوق از سود خالص انجام می شود که در قالب پاداش به هیات مدیره پرداخت می شود و مفروض این است که هیات مدیره اگر موظف و حقوق بگیر هستند ، مالیات حقوق خویش را با هر پرداخت حقوق وفق مواد ۸۲ و ۸۳ از قانون مالیاتهای مستقیم و قانون بودجه سنواتی پرداخت می نمایند و اگر وفق ماده ۱۳۴ قانون تجارت غیر موظف هستند که اصولاً حقوق بگیر نمی باشند و پاداش پرداختی یا در حدود بند ۱۰ ماده ۹۱ و یا در حدود بند ۱۳ و نیز مزایای رفاهی و انگیزشی است که در آرای متعدد هیات عمومی دیوان عدالت اداری در حدود متعارف بودن آن مورد معافیت از مالیات حقوق قرار گرفته است. النهایه در صورت غیرمتعارف بودن پاداش ، می تواند موضوع مشمول پایه های مالیاتی دیگری غیر از مالیات حقوق باشد و در هر صورت مطالبه مالیات حقوق از این نوع پاداش فاقد حکم و نصّ قانونی است و رویه دیوان عدالت اداری نیز در قالب دادنامه های شماره ۶۰۱ مورخه ۱۳۸۹/۱۲/۹ و شماره ۷۳ مورخه ۱۳۹۸ و شماره ۵۷ – ۱۹۵۶ مورخه ۱۳۹۹/۱۲/۱۹ بر خلاف این می باشد ، فلذا این فراز قابل ابطال می باشد . تهیه کننده گزارش: محسن مرادیان رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری پیرو دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۳۲۴ مورخه ۱۴۰۰/۱۱/۲۷ این هیات تخصصی و با عنایت به اینکه شورای محترم نگهبان در نظریه خویش مفاد بخشنامه های مورد شکایت به شماره ۲۲۷۴۶/۲۲۲ مورخه ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ و فراز اول بند ۸ بخشنامه شماره ۲۸۳۴۵/۲۳۲/۲۴۰۱ مورخه ۱۳۸۵/۷/۱۸ را خلاف شرع ، اعلام ننموده است و از طرفی مفاد بخشنامه مورخه ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ سازمان امور مالیاتی در تاکید بر فراز اول بخشنامه مورخه ۱۳۸۵/۷/۱۸ در عدم احتساب پاداش هیات مدیره که بعد از تقسیم سود انجام می شود به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی بوده که منطبق با مفاد قانون می باشد و مغایرتی با قوانین و مقررات ندارد ، فلذا مراتب مذکور هم از بُعد شرعی و هم از بُعد قانونی در راستای مقررات بوده به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمّد علی برومندزاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۵دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۲/۲۸
نامشخص
رای شماره ۱۰۵ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال دو عبارت از بندهای الف و ب ماده ۱ آیین نامه اجرایی بند ز ماده ۱۱۱ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم موضوع تصویب نامه شماره ۲۷۲۴۳/ت ۳۱۰۴۲ ه مورخ ۱۳۸۳/۰۹/۰۸ هیأت وزیران)
رای شماره ۱۰۵ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال دو عبارت از بندهای الف و ب ماده ۱ آیین نامه اجرایی بند ز ماده ۱۱۱ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم موضوع تصویب نامه شماره ۲۷۲۴۳/ت ۳۱۰۴۲ ه مورخ ۱۳۸۳/۰۹/۰۸ هیات وزیران) ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/۰۰۰۳۵۰۴ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۱۰۵ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : امور حقوقی دولت موضوع شکایت و خواسته : ابطال دو عبارت از بندهای الف و ب ماده ۱ آیین نامه اجرایی بند ز ماده ۱۱۱ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم موضوع تصویب نامه شماره ۲۷۲۴۳/ت ۳۱۰۴۲ ه مورخ ۱۳۸۳/۹/۸ هیات وزیران شاکی دادخواستی به طرفیت امور حقوقی دولت به خواسته ابطال دو عبارت ازبندهای الف و ب ماده ۱ آیین نامه اجرایی بند ز ماده ۱۱۱ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم موضوع تصویب نامه شماره ۲۷۲۴۳/ت ۳۱۰۴۲ ه مورخ ۱۳۸۳/۹/۸ هیات وزیران به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است . متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ماده ۱ – مفهوم ادغام یا ترکیب شرکتها از لحاظ مقررات مالیاتی به دو صورت ذیل می باشد : الف- انتقال دارایی ها و بدهی های یک یا چند شرکت به یک شرکت دیگر که از این پس شرکت موجود نامیده می شود به طوری که شرکت های ادغام شونده منحل می شوند لکن شرکت موجود نام و هویت خود را حفظ کرده و دارایی و بدهی آن به میزان جمع دارایی و بدهی شرکت های ادغام شونده افزایش می یابد. ب – انتقال دارایی ها و بدهی های یک یا چند شرکت جدید به طوری که شرکتهای ادغام شونده منحل شده و میزان دارایی و بدهی شرکت جدید معادل جمع دارایی ها و بدهی های شرکتهای ادغام شونده خواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : در بند الف ماده ۱ آیین نامه مورد اعتراض که به استناد بند ز ماده ۱۱۱ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ تصویب شده مقر شده « شرکتهای ادغام شونده منحل می شود » همچنین در بند ب همین عبارت «شرکتهای ادغام شونده منحل شده. «ذکر شده در حالیکه نه در قوانین زمان تصویب این مصوبه و نه در قوانین وضع شده از آن تاریخ تاکنون مطلقاً ذکری از انحلال شرکتهای ادغام شونده نرفته برعکس مواردی از جمله بند « ج» ماده ۱۱۱ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ مورد استناد هیات وزیران که وفق آن « عملیات شرکتهای ادغام یا ترکیب شده در شرکت جدید یا شرکت موجود مشمول مالیات دوره انحلال موضوع بخش مالیات بر درآمد این قانون نخواهد بود » دلالت بر عدم شمول شرایط انحلال برای تعریف وضعیت قانونی شرکت های ادغام شونده متضمن الزام به انجام توام با تبعات و جرایم قانونی خواهد بود و طبعاً چنین تکلیفی نیاز به حکم صریح مقنن دارد عبارت « شرکتهای ادغام شونده منحل می شوند » در بند الف عبارت «شرکتهای ادغام شونده منحل شده » د ربند ب ماده ۱ آیین نامه مورد اعتراض مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات هیات وزیران بوده و در خواست ابطال هر دو عبارت را دارم . خلاصه مدافعات طرف شکایت : از ناحیه طرف شکایت لایحه ای واصل نشده است ./ک نظریه تهیه کننده گزارش : به موجب بند ۱۶ از ماده ۱ قانون اجرای سیاست های کلی اصل ۴۴ قانون اساسی مصوب ۱۳۸۶ ، ادغام به اقدامی که بر اساس آن چند شرکت ، ضمن محو شخصیت حقوقی خود ، شخصیت حقوقی واحد و جدیدی تشکیل دهند یا در شخصیت حقوقی دیگری جذب شوند ، تعریف گردید و در ماده ۱۱۱ از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی ، نیز احکام مربوط به ادغام یا ترکیب شرکت ها با همدیگر از حیث مالیاتی بیان شده است از جمله اینکه به شرح بند ج ماده ۱۱۱ مذکور در دوره انحلال مشمول مالیات بر درآمد موضوع این قانون نمی باشند و نیز انتقال دارایی های شرکت ادغام یا ترکیب شده به شرکت جدید یا موجود به ارزش دفتری را به شرح بند ( ب ) مشمول مالیات ندانسته است و در مقرره مورد شکایت، نیز در راستای مفاد قانون یاد شده ( ماده ۱۱۱ قانون مالیاتهای مستقیم ) مفهوم ادغام و یا ترکیب شرکت ها را تبیین نموده و حکم مربوط به اینکه احکام مالیاتی پس از ادغام یا ترکیب ، مربوط به شرکت ترکیب شده و جدید و ادغام شده می باشد را ذکر نموده و بیان نموده که شرکت های ادغام شونده منحل می شوند و شرکت جدید ایجاد و جایگزین خواهد شد که این بخش از مصوبه که مورد اعتراض است با تعریف مندرج در ماده ۱ قانون اجرای سیاست های کلی اصل ۴۴ قانون اساسی انطباق کامل داشته و از لحاظ مفاهیم حقوقی و آثار مترتب بر آن نیز در راستای بیان اهداف مقنن می باشد قابلیت ابطال نداشته است. تهیه کننده گزارش : علی اکبر رشیدی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری به موجب بند ۱۶ از ماده ۱ قانون اجرای سیاست های کلی اصل ۴۴ قانون اساسی مصوب ۱۳۸۶ ، ادغام به اقدامی که بر اساس آن چند شرکت ، ضمن محو شخصیت حقوقی خود ، شخصیت حقوقی واحد و جدیدی تشکیل دهند یا در شخصیت حقوقی دیگری جذب شوند ، تعریف گردید و در ماده ۱۱۱ از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی ، نیز احکام مربوط به ادغام یا ترکیب شرکت ها با همدیگر از حیث مالیاتی بیان شده است از جمله اینکه به شرح بند ج ماده ۱۱۱ مذکور در دوره انحلال مشمول مالیات بر درآمد موضوع این قانون نمی باشند و نیز انتقال دارایی های شرکت ادغام یا ترکیب شده به شرکت جدید یا موجود به ارزش دفتری را به شرح بند ( ب ) مشمول مالیات ندانسته است و در مقرره مورد شکایت ، نیز در راستای مفاد قانون یاد شده ( ماده ۱۱۱ قانون مالیاتهای مستقیم ) مفهوم ادغام و یا ترکیب شرکت ها را تبیین نموده و حکم مربوط به اینکه احکام مالیاتی پس از ادغام یا ترکیب ، مربوط به شرکت ترکیب شده و جدید و ادغام شده می باشد را ذکر نموده و بیان نموده که شرکت های ادغام شونده منحل می شوند و شرکت جدید ایجاد و جایگزین خواهد شد که این بخش از مصوبه که مورد اعتراض است با تعریف مندرج در ماده ۱ قانون اجرای سیاست های کلی اصل ۴۴ قانون اساسی انطباق کامل داشته و از لحاظ مفاهیم حقوقی و آثار مترتب بر آن نیز در راستای بیان اهداف مقنن می باشد قابلیت ابطال نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۰۶دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۲/۲۸
نامشخص
رای شماره ۱۰۶ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی کشور در مورد تفسیر درآمد ابرازی مشمول مالیات در صورتجلسه شماره ۳۶-۲۰۱-۱۳۹۶/۱۰/۰۳ و ابطال بند ۴ و ۷ قسمت ج مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۱۲/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۱۰۶ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی کشور در مورد تفسیر درآمد ابرازی مشمول مالیات در صورتجلسه شماره ۳۶-۲۰۱-۱۳۹۶/۱۰/۰۳ و ابطال بند ۴ و ۷ قسمت ج مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۱۲/۰۷ سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/۰۰۰۳۴۱۵ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۱۰۶ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۲/۲۸ شاکی : آقای روح اله سلحشوری طرف شکایت : ۱- سازمان امور مالیاتی کشور ۲-شورای عالی مالیاتی موضوع شکایت و خواسته : ابطال نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی کشور در مورد تفسیر درآمد ابرازی مشمول مالیات در صورتجلسه شماره ۳۶-۲۰۱-۱۳۹۶/۱۰/۳ و ابطال بند ۴ و ۷ قسمت ج مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت ۱- سازمان امور مالیاتی کشور ۲-شورای عالی مالیاتی به خواسته ابطال نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی کشور در مورد تفسیر درآمد ابرازی مشمول مالیات در صورتجلسه شماره ۳۶-۲۰۱-۱۳۹۶/۱۰/۳ و ابطال بند ۴ و ۷ قسمت ج مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰-۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : صورتجلسه مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۳ شورای عالی مالیاتی در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم نامه شماره ۳۵۱۴۶/۲۳۰/ذ مورخ ۱۳۹۶/۹/۲۱ معاون محترم مالیتهای مستقیم درخصوص ابهامات مطرح شده راجع به تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ اصلاحیه مورخ ۱۳۹۴/۴/۳۱ قانون مالیتهای مستقیم در اجرای بند ۳ ماده ۵۵ قانون مالیتهای مستقیم حسب دستور رییس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور در جلسه شورای عالی مالیاتی مطرح گردید. شرح ابهام: طبق حکم مذکور در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ به ازای هر ده درصد(۱۰%) افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات اشخاص موضوع این ماده نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته آنها یک واحد درصد و حداکثر تا پنج واحد درصد از نرخهای مذکور کاسته می شود شرط برخورداری از این تخفیف تسویه بدهی مالیاتی سال قبل و ارایه اظهار نامه مالیاتی مربوط به سال جاری در مهلت اعلام شده از سوی سازمان امور مالیاتی است بنابراین این ابهاماتی به شرح زیر در خصوص حکم مذکور به وجود آمده است: درخصوص درآمد ابرازی مشمول مالیات دو دیدگاه وجود دارد: الف- درآمد ابرازی مشمول مالیات به دلایل زیر همان درآمد مشمول مالیات ابرازی است. الف-۱- طبق ماده ۱۰۵ قانون فوق جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیت های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل می شود پس از وضع زیانهای حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای می باشد مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد خواهند بود. الف-۲- طبق ماده ۱۳۱ قانون مذکور نرخ مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای می باشد به نرخهای مذکور در این ماده مشمول مالیات می باشد. با عنایت به مراتب فوق مراد از درآمد مشمول مالیات است که به نرخهای مذکور در مواد یادشده مشمول مالیات می باشد از آنجاییکه تبصره های الحاقی به مواد ۱۰۵ و ۱۳۱ اضافه شده است بالطبع درآمد ابرازی مشمول مالیات نیز همان درآمد مشمول مالیات ابرازی می باشد. ب- درآمد ابرازی مشمول مالیات به دلایل زیر همان فروش و سایر درآمد ابرازی مشمول مالیات است (غیر از فروش ها و درآمدهای مشمول مالیات به نرخ صفر و مشمول مالیات به نرخ مقطوع) ب-۱- به موجب بند ت ماده ۱ آیین نامه اجرایی ماده ۱۳۲ قانون مالیتهای مستقیم درآمد ابرازی بدین شرح تعریف شده است «درآمد ابرازی: ارزش فروش کالا و یا ارایه خدمات ابراز شده توسط مودی در اظهار نامه مالیاتی تسلیمی به اداره امور مالیاتی در موعد مقرر قانونی» بنابراین منظور از درآمد ابرازی در قانون مالیاتهای مستقیم طبق مصوبه هیات محترم وزیران ارزش فروش کالا و با ارایه خدمات ابراز شده توسط مودی است. ب-۲- براساس بند الف ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم منظور از مالیات با نرخ صفر روشی است که مودیان مشمول آن مکلف به تسلیم اظهار نامه، دفاتر قانونی، اسناد و مدارک حسابداری حسب مورد برای درآمدهای خود به ترتیب مقرر در این قانون و در مواعد مشخص شده به سازمان امور مالیاتی کشور می باشند. و سازمان مذکور مکلف به بررسی اظهار نامه و تعیین درآمد مشمول مالیات مودیان براساس مستندات، مدارک و اظهار نامه مذکور است و پس از تعیین درآمد مشمول مالیات مودیان، مالیات آنها با نرخ صفر محاسبه می شود. با عنایت به توضیحات مذکور باید در نظر داشت که محاسبه مالیات اشخاص حقوقی خدمات با اعمال نرخ ۲۵ درصد نمی باشد و بعضاً در قانون به نرخ صفر درصد و یا سایر نرخ ها (با در نظر گرفتن برخی بخشودگی های قانونی مربوط به نرخ اشخاص حقوقی) محاسبه مالیات می گردد بنابراین اعمال تخفیف در محاسبه مالیات اشخاص حقوقی به واسطه افزایش درآمد مشمول مالیات که مالیات آن به نرخ صفر درصد و یا نرخهای دیگر محاسبه می گردد موضوعیت نخواهد داشت از طرفی مودی به موجب قانون مکلف به ابراز درآمد و فروش می باشد. با عنایت به مراتب فوق و نظر به اینکه در مشروح مذاکرات مجلس شورای اسلامی نیز مخالفان تصویب تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون به دلیل اینکه افزایش فروش را به واسطه تورم قلمداد می کردند خواستار عدم تصویب آن شوند لکن این پیشنهاد در مجلس شورای اسلامی رای نیاورده است بنابراین درآمد ابرازی مشمول مالیات همان فروش و سایر درآمد ابرازی مشمول مالیات (غیر از فروش ها و درآمدهای معاف مشمول مالیات به نرخ صفر و مشمول مالیات به نرخ مقطوع) می باشد. ۲- در صورتی که منظور از درآمد ابرازی مشمول مالیات همان درآمد مشمول مالیات تلقی شود محاسبه نرخ مالیات (تخفیف نرخ مورد نظر) در خصوص مودیانی که در سال نخست دارای زیان ابرازی باشد و در سال بعد درآمد مشمول مالیات ابراز نماید چگونه است؟ ۳- مهلت تسویه بدهی مالیاتی سال قبل تا چه تاریخی می باشد؟ شورای عالی مالیاتی در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ مالیتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی آن پس از بررسی های لازم و شورا تبادل نظر در خصوص موضوعات مطروحه به شرح زیر اعلام نظر می نماید: ابهام اول و دوم: نظر اکثریت: ۱- باتوجه به مقررات قانون مالیاتهای مستقیم وسیاق عبارت تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و ماده ۱۳۱ قانون مذکور نظر یادشده در جزء الف بند یک نامه صدرالاشاره منطبق با قانون می باشد. ۲- در صورتیکه مودی در سال قبل زیان ابراز نموده باشد باتوجه به فقد درآمد مشمول مالیات ابرازی در سال قبل مشمول حکم تبصره های مذکور نمی باشد. نظر اقلیت: باتوجه به صراحت تبصره ماده ۱۳۱ و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱ مراد از عبارت درآمد ابرازی مشمول مالیات، درآمد مشمول مالیات ابرازی نبوده فلذا اقلیت معتقد به نتیجه مفاد نظریه جزء (ب) بند (۱) مورد سوال می باشد. ابهام سوم: باتوجه به اینکه طبق احکام مقرر در تبصره های یادشده شرط برخورداری از تخفیف موضوع تبصره های موصوف تسویه بدهی مالیاتی سال قبل و ارایه اظهار نامه مالیاتی مربوط به سال جاری در مهلت اعلام شده از سوی سازمان امور مالیاتی است لذا مهلت مذکور برای تسویه بدهی مالیاتی سال قبل تا زمان انقضای مهلت تسلیم اظهار نامه مالیاتی سال جاری مذکور می باشد. بند ۴ و ۷ قسمت ج- مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۷ ۴- باتوجه به نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی در خصوص ابهامات اول و دوم منظور از درآمد ابرازی مشمول مالیات کلیه درآمدهای مشمول مالیات ابرازی مودی در سال پایه و سال بعد که به نرخهای مذکور در مواد ۱۰۵ و ۱۳۱ مشمول مالیات می باشند خواهد بود. ۷- در صورت عدم ابراز درآمد مشمول مالیات در سال پایه (ابراز صفر و یا زیان) تخفیف مورد نظر قابل اعمال نخواهد بود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : بنا به صراحت تبصره ۷ الحاقی به ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحیه ۱۳۹۴/۴/۳۱ «به ازای هر ده درصد افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات اشخاص موضوع این ماده نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته آنها یک واحد درصد و حداکثر تا پنج واحد درصد از نرخهای مذکور کاسته می شود» لکن شورای عالی مالیاتی در صورتجلسه شماره ۳۶-۲۰۱-۱۳۹۶/۱۰/۳ درآمد ابرازی مشمول مالیات را همان درآمد مشمول مالیات ابرازی اعلام کرده و براساس ابلاغیه شورای عالی مالیاتی (نظر اکثریت اعضای شورا) سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به صدور بخشنامه به شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰- ۷/۱۲/۹۶ اقدام نموده و در بند ۴ قسمت ج مقررات عمومی بخشنامه مذکور اعلام نموده «۴-باتوجه به نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی در خصوص ابهامات اول و دوم منظور از درآمد ابرازی مشمول مالیات کلیه درآمدهای مشمول مالیات ابرازی مودی درسال بعد که به نرخهای مذکور در مواد ۱۰۵ و ۱۳۱ مشمول مالیات می باشند خواهد بود» در صورتیکه اگر به مراد و نیست قانونگذار برای وضع این قانون و تبصره ۷ ماده ۱۰۵ توجه بیشتری داشته باشیم قصد قانونگذار حمایت از بنگاههای اقتصادی و تولیدی بوده تا شرکتها بتوانند با تولید بیشتر و کسب درآمد بیشتر حاصل از فروش از مشوق ها و تخفیف های مالیاتی استفاده لازم را داشته باشند ولی شورای عالی مالیاتی با تفسیر متفاوت خود باعث ضرروزیان به شرکت ها و دریافت مالیات خارج از ضوابط و مقررات توسط سازمان امور مالیاتی کشور شده است و مستند به اصل ۷۳ قانون اساسی که اعلام داشته شرح و تفسیر قوانین عادی در صلاحیت مجلس شورای اسلامی می باشد اقدام شورای عالی مالیاتی در تفسیر قانون در حدود صلاحیت و اختیاراتش نبوده است شایان ذکر است که با ابطال بند ۴ قسمت ج مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰- ۱۳۹۶/۱۲/۷ بند ۷ بخشنامه مذکور در همین قسمت که اعلام داشته در صورت عدم ابراز درآمد مشمول مالیات در سال پایه (ابراز صفر یا زیان) تخفیف مورد نظر اعمال نخواهد شد به صورت خودکار حذف خواهد شد چرا که مراد و هدف قانونگذار از تصویب مشوق و تخفیف مالیاتی تبصره ۷ ماده ۱۰۵ تعلق آن به شرکتهایی بوده که درآمد ابرازی مشمول مالیات آنها افزایش یافته است نه درآمد مشمول مالیات ابرازی آنها، باتوجه به توضیحات بالا ابطال مقرره های موضوع شکایت مورد تقاضاست. خلاصه مدافعات طرف شکایت : طبق ادعای شاکی منظور از عبارت درآمد ابرازی مشمول مالیات مذکور در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیتهای مستقیم ارزش کل فروش کالا و یا ارایه خدمات ابراز شده توسط مودی در اظهار نامه تسلیمی بدون کسر هزینه های مربوط می باشد که در این صورت مفهوم درآمد ابرازی مشمول مالیات همان تعریف مفهوم درآمد ابرازی موضوع بند «ت» ماده ۱ آیین نامه اجرایی ماده ۱۳۲ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم خواهد بود«ت- درآمد ابرازی: ارزش فروش کالا و یا ارایه خدمات ابرازی شده توسط مودی در اظهار نامه تسلیمی به اداره امور مالیاتی در موعد مقرر قانونی» بدهی است چنانچه از نظر قانونگذار در عبارت یادشده دارای مفاهیم یکسان می بود به کارگیری دو عبارت متفاوت توسط قانونگذار دیگر لزومی نداشت و در تبصره ۷ ماده یادشده نیز همان عبارت درآمد ابرازی درج می گردید از سوی دیگر از آنجاکه طبق صراحت قسمت صدر ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم برای تشخیص درآمد مشمول مالیات کسر هزینه های قابل قبول مالیاتی الزامی است به طور کلی درآمد مشمول مالیات هزینه های قابل قبول می بایست از درآمد کسر گردد. در خصوص درخواست ابطال جزء ۷ بخشنامه موضوع در پرونده های متعدد دارای سابقه رسیدگی و صدور رای به رد شکایت از هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان است بنابراین به لحاظ اعتبار امر مختومه موضوع شکایت شاکی منتفی است باتوجه به توضیحات فوق رد شکایت شاکی مورد استدعاست./۶ نظریه تهیه کننده گزارش : الف – در خصوص تقاضای ابطال نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی کشور در مورد تفسیر درآمد ابرازی مشمول مالیات که در خصوص ابهام به عمل آمده نظریه الف - ۱ با این مضمون که طبق ماده ۱۰۵ قانون فوق ، جمع درآمد شرکت ها و درآمد ناشی از فعالیت انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل می شود پس از وضع زیان های حاصل از منابع معاف و کسر معافیت های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای می باشد ، مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد خواهند بود ، را منطبق با قانون تشخیص داده اند با مداقه در محتوای نظریه یاد شده که کاملاً منطبق با مفاد ماده ۱۰۵ از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی بوده و هم در مورد ماخذ مالیات که جمع درآمدها و هم در مورد معافیت ها و استثنایات مالیات و هم در مورد احتساب نرخ های جداگانه به موجب نصّ قانون و نیز نهایتاً اعمال نرخ ۲۵% برای درآمد اشخاص حقوقی ، مفاد قانون حاکم را بیان نموده است و خدشه ای بر آن وارد نمی باشد ، فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. ب – راجع به تقاضای ابطال بند ۴ قسمت ج مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی کشور که مشعر بر این است که با لحاظ نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی در خصوص ابهامات اول و دوم ، منظور از درآمد ابرازی مشمول مالیات ، کلیه درآمدهای مشمول مالیات ابرازی مودی در سال پایه و سال بعد که به نرخ های مذکور در مواد ۱۰۵ و ۱۳۱ مشمول مالیات می باشند خواهد بود ، که این قسمت از بخشنامه سازمان امور مالیاتی که اصطیاد از نظرات شورای عالی مالیاتی است با نظر داشت نصّ صریح مواد ۱۰۵ و ۱۳۱ قانون در باب شمول تخفیف های مالیاتی که اصولاً احکام آنها راجع به دو سال می باشد یکی سال گذشته که سال پایه و مبنا جهت محاسبه تخفیف است یکی هم سال بعدی که سال فعلی و سال تعلق مالیات و نهایتاً اعمال تخفیف موضوع مواد یاد شده در صورت حصول تمامی شرایط است ، انطباق این فراز از مصوبه با مفاد قانون محرز و مسلم بوده و مغایرتی با قوانین احراز نمی شود و مصوبه در راستای تبیین و شیوه صحیح اجرای قانون بوده است. تهیه کننده گزارش : علی اکبر رشیدی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری الف – در خصوص تقاضای ابطال نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی کشور در مورد تفسیر درآمد ابرازی مشمول مالیات که در خصوص ابهام به عمل آمده نظریه الف - ۱ با این مضمون که طبق ماده ۱۰۵ قانون فوق ، جمع درآمد شرکت ها و درآمد ناشی از فعالیت انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل می شود پس از وضع زیان های حاصل از منابع معاف و کسر معافیت های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای می باشد ، مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد خواهند بود ، را منطبق با قانون تشخیص داده اند با مداقه در محتوای نظریه یاد شده که کاملاً منطبق با مفاد ماده ۱۰۵ از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی بوده و هم در مورد ماخذ مالیات که جمع درآمدها و هم در مورد معافیت ها و استثنایات مالیات و هم در مورد احتساب نرخ های جداگانه به موجب نصّ قانون و نیز نهایتاً اعمال نرخ ۲۵% برای درآمد اشخاص حقوقی ، مفاد قانون حاکم را بیان نموده است و خدشه ای بر آن وارد نمی باشد ، فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. ب – راجع به تقاضای ابطال بند ۴ قسمت ج مقررات عمومی بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی کشور که مشعر بر این است که با لحاظ نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی در خصوص ابهامات اول و دوم ، منظور از درآمد ابرازی مشمول مالیات ، کلیه درآمدهای مشمول مالیات ابرازی مودی در سال پایه و سال بعد که به نرخ های مذکور در مواد ۱۰۵ و ۱۳۱ مشمول مالیات می باشند خواهد بود ، که این قسمت از بخشنامه سازمان امور مالیاتی که اصطیاد از نظرات شورای عالی مالیاتی است با نظر داشت نصّ صریح مواد ۱۰۵ و ۱۳۱ قانون در باب شمول تخفیف های مالیاتی که اصولاً احکام آنها راجع به دو سال می باشد یکی سال گذشته که سال پایه و مبنا جهت محاسبه تخفیف است یکی هم سال بعدی که سال فعلی و سال تعلق مالیات و نهایتاً اعمال تخفیف موضوع مواد یاد شده در صورت حصول تمامی شرایط است ، انطباق این فراز از مصوبه با مفاد قانون محرز و مسلم بوده و مغایرتی با قوانین احراز نمی شود و مصوبه در راستای تبیین و شیوه صحیح اجرای قانون بوده به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون مزبور رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۱۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۳۳۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۲/۲۰
معتبر
ابطال ماده 4 مصوبه جلسه هجدهم به شماره 1/54209 مورخ 1399/09/15 و ماده 2 مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم به شماره 1/179022 مورخ 1399/10/21 شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور
رای شماره ۳۳۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور در خصوص طرح مالیات الکترونیکی شامل اظهار نامه برآوردی در کلیه منابع مالیاتی، پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۲/۲۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای محمدرضا عبدیان موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم مورخ ۱۵؍۹؍۱۳۹۹ و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم مورخ ۲۱؍۱۰؍۱۳۹۹ شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواست و لایحه تکمیلی ابطال ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم مورخ ۱۵؍۹؍۱۳۹۹ و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم مورخ ۲۱؍۱۰؍۱۳۹۹ شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " ۱- مطابق با بند (ح) ماده یک قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۲۱؍۷؍۱۳۹۸ کارگروهی با عنوان کارگروه راهبری سامانه مودیان به منظور سیاستگذاری در چهارچوب این قانون و با رعایت اسناد بالادستی و ایجاد هماهنگی بین نهادهای ذی ربط و نیز تدوین استانداردهای تبادل اطلاعات، در چهارچوب ملی تعامل پذیری اطلاعات با حضور نمایندگان تام الاختیار سازمان امور مالیاتی کشور و وزارتخانه های ارتباطات و فناوری اطلاعات، صنعت، معدن و تجارت، اطلاعات و بانک مرکزی تشکیل می شود. وظیفه سیاستگذاری در خصوص پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان و همچنین ایجاد هماهنگی بین نهادهای ذی ربط در این موضوع بر عهده کارگروه راهبری سامانه مودیان است. لذا ایجاد کارگروهی با مسیولیت دبیر شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور که در ماده ۴ مصوبه هجدهم این شورا منعکس گردیده است در تعارض با بند (ح) ماده ۱ قانون پایانه های فروشگاهی است. ۲- کارگروه راهبری سامانه مودیان در قانون مصوب مجلس شورای اسلامی تصویب گردیده است که به عنوان قانون عادی شناخته می شود. این در حالی است که کارگروه ماده ۴ مصوبه هجدهم شورای فناوری اطلاعات، به دلیل اینکه مصوبات این شورا در عداد تصویب نامه محسوب می شود. یارای مقابله با کارگروه سامانه مودیان را ندارد. همین نکته در ماده ۵ اساسنامه شورای اجرایی فناوری اطلاعات مورخ ۲۶؍۸؍۱۳۹۸ منعکس گردیده است. به موجب این ماده « تصمیمات شورا ... در چهارچوب قوانین و مقررات پس از تایید رییس جمهور توسط وزیر ارتباطات و فناوری اطلاعات ابلاغ می گردد.» این در حالی است که اصلی ترین قانون در مانحن فیه قانون پایانههای فروشگاهی و سامانه مودیان است که ایجاد کارگروهی موازی با آنچه که در قانون اخیرالذکر آمده است نشان از عدم رعایت چهارچوب قوانین و مقررات است. ۳- در بند (ح) ماده ۱ قانون پایانه های فروشگاهی حضور نمایندگان تام الاختیار وزارتخانه های صمت، اطلاعات و بانک مرکزی در کارگروه راهبری توسط مقنن در نظر گرفته شده است. در حالی که در کارگروه ماده ۴ مصوبه هجدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات نهادهای اخیرالذکر که در خصوص موضوع قانون پایانه ها ذی ربط هستند، اشاره ای نشده است که این امر سبب تعارض تصمیمات در این دو کارگروه می شود. ۴- علاوه بر ایرادات ماهوی فوق الاشعار، در خصوص تایید و ابلاغ مصوبات کارگروه مذکور درماده ۴ مصوبه هجدهم، هیچ شان و اعتبار قانونی برای دفتر رییس جمهور جهت ابلاغ مصوبات به دستگاه اجرایی وجود ندارد. لذا از حیث قواعد شکلی نیز این مصوبه فاقد وجاهت است. ۵- شورای اجرایی فناوری اطلاعات در ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم خود نیز تکالیفی مبتنی بر زمان بندی (بندهای ۱ تا ۷ این ماده) و روش اجرا (بند ۸) برای سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی در خصوص قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان در نظر گرفته است. این در حالی است که تکالیف مذکور در ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم بخشی از تکالیفی است که در قانون پایانه های فروشگاهی بر عهده سازمان امور مالیاتی قرار گرفته است که به موجب قسمت اخیر ماده ۲۶ این قانون نظارت بر حسن اجرای آن بر عهده کارگروه راهبری سامانه مودیان است نه شورای اجرایی فناوری اطلاعات لذا این شورا شان تعیین زمان بندی و نحوه اجرای قانون برای مجری را ندارد." متن مصوبه های مورد شکایت به شرح زیر است: الف- ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم مورخ ۱۵؍۹؍۱۳۹۹ شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور: " طرح مالیات الکترونیکی، شامل اظهارنامه برآوردی در کلیه منابع مالیاتی، پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان به جهت اهمیت و پیشرفت نامطلوب توسط کارگروهی با مسیولیت دبیر شورا و عضویت نماینده تام الاختیار وزیر امور اقتصادی و دارایی، نماینده ویژه ریاست جمهوری در امور دولت الکترونیکی، سازمان اداری واستخدامی کشور، سازمان برنامه و بودجه کشور موانع تحقق طرح و برنامه زمان بندی اجرایی تکمیل طرح را ظرف دو هفته تدوین و به وزیر امور اقتصادی و دارایی و دفتر رییس جمهور ارایه تا پس از تایید دفتر رییس جمهور به عنوان مصوبه به دستگاه های ذی ربط ابلاغ شود. دبیرخانه برای اجرای برنامه مصوب نظارت مستمر کرده و گزارش پیشرفت را به صورت هفتگی تقدیم رییس جمهور نماید.- شورای اجرایی فناوری اطلاعات " ب- ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم مورخ ۲۱؍۱۰؍۱۳۹۹ شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور: " در اجرای قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه جامع مودیان به منظور استقرار مالیات الکترونیکی و توافقات کارگروه ماده ۴ مصوبه جلسه ۱۸ شورا در خصوص پیشنهادات سازمان امور مالیاتی مقرر شد: ۱) ساماندهی دستگاه های و درگاه های پرداخت الکترونیکی موضوع ماده ۱۰ و ۱۱ قانون پایانه های فروشگاهی با مسیولیت بانک مرکزی تا تاریخ ۳۰ بهمن ۱۳۹۹ انجام شود. ۲) سازمان امور مالیاتی تولید صورتحساب الکترونیکی برای گروه های کسب و کار با دولت (B۲G)، کسب و کار با کسب و کار (B۲G) و فروشگاه های زنجیره ای (B۲C) را حداکثر تا تاریخ ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ عملیاتی و اجرا نماید. ۳) سازمان امور مالیاتی تولید صورتحساب الکترونیک (صادره توسط ابزارهای پرداخت از جمله POS) برای کسب و کارهای فروش به مصرف کننده (B۲C) تک محصولی و تک خدمتی را حداکثر تا تاریخ ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ عملیاتی و اجرا نماید. ۴) سازمان امور مالیاتی در اجرای مالیات الکترونیکی ایجاد پنجره واحد خدمات مودیان را تا تاریخ ۱۱ اسفند ۱۳۹۹ و ایجاد پروفایل مالی اشخاص را تا ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ به بهره برداری رسانده و از تاریخ بهره برداری، درگاه ارتباطی مودیان با پنجره واحد خدمات مودیان برای درخواست خدمت، پیگیری و ارسال اسناد و مدارک است. ۵) در اجرای ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم سامانه تولید رتبه ریسک مودیان مالیاتی برای حسابرسی الکترونیکی و هوشمند حداکثر تا تاریخ ۱۱ بهمن ۱۳۹۹ عملیاتی شود. ۶) تولید اظهارنامه برآوردی مودیان فاقد اظهارنامه در اجرای ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم حداکثر تا تاریخ ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ اقدام شود به نحوی که اظهارنامه برآوردی کلیه مودیان شناسایی شده برای مالیات عملکرد سال ۱۳۹۸ عملیاتی شود. ۷) به منظور بهره برداری از سامان جامع مودیان مقرر شد سازمان امور مالیاتی نسبت به ایجاد و بهره برداری از فاز اول کارپوشه مودیان برای گروه های B۲G و B۲B و ۱۵ گروه فراخوان شده طبق قانون بودجه سال ۱۳۹۹، اقدام و بهره برداری از فاز اول سامانه ثبت نام مودیان در پنجره واحد خدمات مودیان و ایجاد و بهره برداری فار اول سامانه استعلام صورتحساب الکترونیکی را حداکثر تا تاریخ ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ عملیاتی نماید. ۸) به منظور تسهیل امور مالیاتی برای مودیان سازمان امورمالیاتی مکلف است اخذ برخط و علی الحساب به میزان مجوز قانونی اخذ شده از مالیات بر ارزش افزوده در پایانه های فروش (POS,IPG) مشمول مالیات بر ارزش افزوده را فراهم نماید. زیرا ساخت اجرایی این بند با همکاری بانک مرکزی عملیاتی خواهد شد. سازمان امور مالیاتی الزامات قانونی اجرای این تکلیف را از مراجع ذی ربط تمهید نماید.- شورای اجرایی فناوری اطلاعات " علیرغم ابلاغ دادخواست و ضمایم آن به طرف شکایت تا زمان رسیدگی به پرونده در جلسه هیات عمومی پاسخی واصل نشده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۰؍۲؍۱۴۰۱ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس بند «ح» ماده ۱ قانون پایانههای فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۲۱؍۷؍۱۳۹۸ کارگروهی با عنوان کارگروه راهبری سامانه مودیان پیش‌بینی شده و به موجب بند مزبور مقرر شده است که: «به منظور سیاستگذاری در چهارچوب این قانون و با رعایت اسناد بالادستی و ایجاد هماهنگی بین نهادهای ذیربط و نیز تدوین استانداردهای تبادل اطلاعات، در چهارچوب ملّی تعامل پذیری اطلاعات، کارگروهی با حضور نمایندگان تام الاختیار سازمان و وزارتخانه‌‌های «ارتباطات و فناوری اطلاعات،» «صنعت، معدن و تجارت» و «اطلاعات» و بانک مرکزی تشکیل میشود. نمایندگان عضو کارگروه راهبری سامانه مودیان باید از میان کارکنان دستگاههای اجرایی مذکور انتخاب شوند. کارگروه راهبری سامانه مودیان به ریاست رییس سازمان تشکیل میشود. مصوبات این کارگروه پس از تایید وزیران امور اقتصادی و دارایی و ارتباطات و فناوری اطلاعات لازم‌الاجرا میباشد.» با توجه به اینکه براساس بند فوق، از جمله وظایف و مواردی که این کارگروه باید راجع به آن اتّخاذ تصمیم و سیاستگذاری کند، حوزه مالیاتی است که هم درخصوص تشریفات آن و هم در رابطه با بحث مالیات الکترونیکی و نحو آن باید به موجب احکام مندرج در این قانون تعیین تکلیف شود و این در حالی است که اولا:ً به موجب ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور، بدون وجود مجوز قانونی کارگروهی موازی با کارگروه راهبری سامانه مودیان با محوریت دبیر شورای فناوری اطلاعات کشور پیش‌بینی شده است که دارای همان شرح وظایف مندرج در قانون و البته با اعضای متفاوت با موارد مقرر در قانون است، ثانیاً: در مصوبات مزبور، ارایه گزارش به دفتر رییس‌جمهور نیز مورد حکم قرار گرفته و این امر برخلاف حکم مقرر در قانون مبنی بر لازم‌الاجرا بودن مصوبات کارگروه راهبری سامانه مودیان با تایید وزیران امور اقتصادی و دارایی و ارتباطات و فناوری اطلاعات است، بنابراین ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور خارج از حدود اختیار و مغایر با حکم مقرر در بند «ح» ماده ۱ قانون پایانههای فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۲۱؍۷؍۱۳۹۸ است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشود./ مهدی دربین هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۳۳۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۲/۲۰
نامشخص
رای شماره ۳۳۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور در خصوص طرح مالیات الکترونیکی شامل اظهار نامه برآوردی در کلیه منابع مالیاتی، پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان ابطال شد.)
رای شماره ۳۳۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۲۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور در خصوص طرح مالیات الکترونیکی شامل اظهار نامه برآوردی در کلیه منابع مالیاتی، پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۲/۲۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای محمدرضا عبدیان موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم مورخ ۱۵؍۹؍۱۳۹۹ و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم مورخ ۲۱؍۱۰؍۱۳۹۹ شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواست و لایحه تکمیلی ابطال ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم مورخ ۱۵؍۹؍۱۳۹۹ و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم مورخ ۲۱؍۱۰؍۱۳۹۹ شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " ۱- مطابق با بند (ح) ماده یک قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۲۱؍۷؍۱۳۹۸ کارگروهی با عنوان کارگروه راهبری سامانه مودیان به منظور سیاستگذاری در چهارچوب این قانون و با رعایت اسناد بالادستی و ایجاد هماهنگی بین نهادهای ذی ربط و نیز تدوین استانداردهای تبادل اطلاعات، در چهارچوب ملی تعامل پذیری اطلاعات با حضور نمایندگان تام الاختیار سازمان امور مالیاتی کشور و وزارتخانه های ارتباطات و فناوری اطلاعات، صنعت، معدن و تجارت، اطلاعات و بانک مرکزی تشکیل می شود. وظیفه سیاستگذاری در خصوص پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان و همچنین ایجاد هماهنگی بین نهادهای ذی ربط در این موضوع بر عهده کارگروه راهبری سامانه مودیان است. لذا ایجاد کارگروهی با مسیولیت دبیر شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور که در ماده ۴ مصوبه هجدهم این شورا منعکس گردیده است در تعارض با بند (ح) ماده ۱ قانون پایانه های فروشگاهی است. ۲- کارگروه راهبری سامانه مودیان در قانون مصوب مجلس شورای اسلامی تصویب گردیده است که به عنوان قانون عادی شناخته می شود. این در حالی است که کارگروه ماده ۴ مصوبه هجدهم شورای فناوری اطلاعات، به دلیل اینکه مصوبات این شورا در عداد تصویب نامه محسوب می شود. یارای مقابله با کارگروه سامانه مودیان را ندارد. همین نکته در ماده ۵ اساسنامه شورای اجرایی فناوری اطلاعات مورخ ۲۶؍۸؍۱۳۹۸ منعکس گردیده است. به موجب این ماده « تصمیمات شورا ... در چهارچوب قوانین و مقررات پس از تایید رییس جمهور توسط وزیر ارتباطات و فناوری اطلاعات ابلاغ می گردد.» این در حالی است که اصلی ترین قانون در مانحن فیه قانون پایانههای فروشگاهی و سامانه مودیان است که ایجاد کارگروهی موازی با آنچه که در قانون اخیرالذکر آمده است نشان از عدم رعایت چهارچوب قوانین و مقررات است. ۳- در بند (ح) ماده ۱ قانون پایانه های فروشگاهی حضور نمایندگان تام الاختیار وزارتخانه های صمت، اطلاعات و بانک مرکزی در کارگروه راهبری توسط مقنن در نظر گرفته شده است. در حالی که در کارگروه ماده ۴ مصوبه هجدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات نهادهای اخیرالذکر که در خصوص موضوع قانون پایانه ها ذی ربط هستند، اشاره ای نشده است که این امر سبب تعارض تصمیمات در این دو کارگروه می شود. ۴- علاوه بر ایرادات ماهوی فوق الاشعار، در خصوص تایید و ابلاغ مصوبات کارگروه مذکور درماده ۴ مصوبه هجدهم، هیچ شان و اعتبار قانونی برای دفتر رییس جمهور جهت ابلاغ مصوبات به دستگاه اجرایی وجود ندارد. لذا از حیث قواعد شکلی نیز این مصوبه فاقد وجاهت است. ۵- شورای اجرایی فناوری اطلاعات در ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم خود نیز تکالیفی مبتنی بر زمان بندی (بندهای ۱ تا ۷ این ماده) و روش اجرا (بند ۸) برای سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی در خصوص قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان در نظر گرفته است. این در حالی است که تکالیف مذکور در ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم بخشی از تکالیفی است که در قانون پایانه های فروشگاهی بر عهده سازمان امور مالیاتی قرار گرفته است که به موجب قسمت اخیر ماده ۲۶ این قانون نظارت بر حسن اجرای آن بر عهده کارگروه راهبری سامانه مودیان است نه شورای اجرایی فناوری اطلاعات لذا این شورا شان تعیین زمان بندی و نحوه اجرای قانون برای مجری را ندارد." متن مصوبه های مورد شکایت به شرح زیر است: الف- ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم مورخ ۱۵؍۹؍۱۳۹۹ شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور: " طرح مالیات الکترونیکی، شامل اظهارنامه برآوردی در کلیه منابع مالیاتی، پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان به جهت اهمیت و پیشرفت نامطلوب توسط کارگروهی با مسیولیت دبیر شورا و عضویت نماینده تام الاختیار وزیر امور اقتصادی و دارایی، نماینده ویژه ریاست جمهوری در امور دولت الکترونیکی، سازمان اداری واستخدامی کشور، سازمان برنامه و بودجه کشور موانع تحقق طرح و برنامه زمان بندی اجرایی تکمیل طرح را ظرف دو هفته تدوین و به وزیر امور اقتصادی و دارایی و دفتر رییس جمهور ارایه تا پس از تایید دفتر رییس جمهور به عنوان مصوبه به دستگاه های ذی ربط ابلاغ شود. دبیرخانه برای اجرای برنامه مصوب نظارت مستمر کرده و گزارش پیشرفت را به صورت هفتگی تقدیم رییس جمهور نماید.- شورای اجرایی فناوری اطلاعات " ب- ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم مورخ ۲۱؍۱۰؍۱۳۹۹ شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور: " در اجرای قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه جامع مودیان به منظور استقرار مالیات الکترونیکی و توافقات کارگروه ماده ۴ مصوبه جلسه ۱۸ شورا در خصوص پیشنهادات سازمان امور مالیاتی مقرر شد: ۱) ساماندهی دستگاه های و درگاه های پرداخت الکترونیکی موضوع ماده ۱۰ و ۱۱ قانون پایانه های فروشگاهی با مسیولیت بانک مرکزی تا تاریخ ۳۰ بهمن ۱۳۹۹ انجام شود. ۲) سازمان امور مالیاتی تولید صورتحساب الکترونیکی برای گروه های کسب و کار با دولت (B۲G)، کسب و کار با کسب و کار (B۲G) و فروشگاه های زنجیره ای (B۲C) را حداکثر تا تاریخ ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ عملیاتی و اجرا نماید. ۳) سازمان امور مالیاتی تولید صورتحساب الکترونیک (صادره توسط ابزارهای پرداخت از جمله POS) برای کسب و کارهای فروش به مصرف کننده (B۲C) تک محصولی و تک خدمتی را حداکثر تا تاریخ ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ عملیاتی و اجرا نماید. ۴) سازمان امور مالیاتی در اجرای مالیات الکترونیکی ایجاد پنجره واحد خدمات مودیان را تا تاریخ ۱۱ اسفند ۱۳۹۹ و ایجاد پروفایل مالی اشخاص را تا ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ به بهره برداری رسانده و از تاریخ بهره برداری، درگاه ارتباطی مودیان با پنجره واحد خدمات مودیان برای درخواست خدمت، پیگیری و ارسال اسناد و مدارک است. ۵) در اجرای ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم سامانه تولید رتبه ریسک مودیان مالیاتی برای حسابرسی الکترونیکی و هوشمند حداکثر تا تاریخ ۱۱ بهمن ۱۳۹۹ عملیاتی شود. ۶) تولید اظهارنامه برآوردی مودیان فاقد اظهارنامه در اجرای ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم حداکثر تا تاریخ ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ اقدام شود به نحوی که اظهارنامه برآوردی کلیه مودیان شناسایی شده برای مالیات عملکرد سال ۱۳۹۸ عملیاتی شود. ۷) به منظور بهره برداری از سامان جامع مودیان مقرر شد سازمان امور مالیاتی نسبت به ایجاد و بهره برداری از فاز اول کارپوشه مودیان برای گروه های B۲G و B۲B و ۱۵ گروه فراخوان شده طبق قانون بودجه سال ۱۳۹۹، اقدام و بهره برداری از فاز اول سامانه ثبت نام مودیان در پنجره واحد خدمات مودیان و ایجاد و بهره برداری فار اول سامانه استعلام صورتحساب الکترونیکی را حداکثر تا تاریخ ۲۰ اسفند ۱۳۹۹ عملیاتی نماید. ۸) به منظور تسهیل امور مالیاتی برای مودیان سازمان امورمالیاتی مکلف است اخذ برخط و علی الحساب به میزان مجوز قانونی اخذ شده از مالیات بر ارزش افزوده در پایانه های فروش (POS,IPG) مشمول مالیات بر ارزش افزوده را فراهم نماید. زیرا ساخت اجرایی این بند با همکاری بانک مرکزی عملیاتی خواهد شد. سازمان امور مالیاتی الزامات قانونی اجرای این تکلیف را از مراجع ذی ربط تمهید نماید.- شورای اجرایی فناوری اطلاعات " علیرغم ابلاغ دادخواست و ضمایم آن به طرف شکایت تا زمان رسیدگی به پرونده در جلسه هیات عمومی پاسخی واصل نشده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۰؍۲؍۱۴۰۱ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس بند «ح» ماده ۱ قانون پایانههای فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۲۱؍۷؍۱۳۹۸ کارگروهی با عنوان کارگروه راهبری سامانه مودیان پیش‌بینی شده و به موجب بند مزبور مقرر شده است که: «به منظور سیاستگذاری در چهارچوب این قانون و با رعایت اسناد بالادستی و ایجاد هماهنگی بین نهادهای ذیربط و نیز تدوین استانداردهای تبادل اطلاعات، در چهارچوب ملّی تعامل پذیری اطلاعات، کارگروهی با حضور نمایندگان تام الاختیار سازمان و وزارتخانه‌‌های «ارتباطات و فناوری اطلاعات،» «صنعت، معدن و تجارت» و «اطلاعات» و بانک مرکزی تشکیل میشود. نمایندگان عضو کارگروه راهبری سامانه مودیان باید از میان کارکنان دستگاههای اجرایی مذکور انتخاب شوند. کارگروه راهبری سامانه مودیان به ریاست رییس سازمان تشکیل میشود. مصوبات این کارگروه پس از تایید وزیران امور اقتصادی و دارایی و ارتباطات و فناوری اطلاعات لازم‌الاجرا میباشد.» با توجه به اینکه براساس بند فوق، از جمله وظایف و مواردی که این کارگروه باید راجع به آن اتّخاذ تصمیم و سیاستگذاری کند، حوزه مالیاتی است که هم درخصوص تشریفات آن و هم در رابطه با بحث مالیات الکترونیکی و نحو آن باید به موجب احکام مندرج در این قانون تعیین تکلیف شود و این در حالی است که اولا:ً به موجب ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور، بدون وجود مجوز قانونی کارگروهی موازی با کارگروه راهبری سامانه مودیان با محوریت دبیر شورای فناوری اطلاعات کشور پیش‌بینی شده است که دارای همان شرح وظایف مندرج در قانون و البته با اعضای متفاوت با موارد مقرر در قانون است، ثانیاً: در مصوبات مزبور، ارایه گزارش به دفتر رییس‌جمهور نیز مورد حکم قرار گرفته و این امر برخلاف حکم مقرر در قانون مبنی بر لازم‌الاجرا بودن مصوبات کارگروه راهبری سامانه مودیان با تایید وزیران امور اقتصادی و دارایی و ارتباطات و فناوری اطلاعات است، بنابراین ماده ۴ مصوبه جلسه هجدهم و ماده ۲ مصوبه شماره یک جلسه نوزدهم شورای اجرایی فناوری اطلاعات کشور خارج از حدود اختیار و مغایر با حکم مقرر در بند «ح» ماده ۱ قانون پایانههای فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۲۱؍۷؍۱۳۹۸ است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشود./ مهدی دربین هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۳۰۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۳۰۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(فراز پایانی نامه شماره ۳۳- ۱۳۹۸/۰۱/۰۷ مدیر امور فنی، حقوقی و اعتراضات سازمان امور مالیاتی کشور که مقرر داشته است « حق الامتیاز پمپ بنزین مستقل ازجایگاه و قبل از احداث از سوی مراجع قانونی اخذ می گردد. لذا عرضه آن مشمول مالیات و عوارض موضوع این قانون می باشد» از تاریخ تصویب ابطال شد.)
رای شماره ۳۰۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(فراز پایانی نامه شماره ۳۳- ۱۳۹۸/۰۱/۰۷ مدیر امور فنی، حقوقی و اعتراضات سازمان امور مالیاتی کشور که مقرر داشته است « حق الامتیاز پمپ بنزین مستقل ازجایگاه و قبل از احداث از سوی مراجع قانونی اخذ می گردد. لذا عرضه آن مشمول مالیات و عوارض موضوع این قانون می باشد» از تاریخ تصویب ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال فراز پایانی نامه شماره ۳۳- ۷؍۱؍۱۳۹۸ مدیر امور فنی، حقوقی و اعتراضات سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال فراز پایانی نامه شماره ۳۳- ۷؍۱؍۱۳۹۸ مدیر امور فنی، حقوقی و اعتراضات سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته خود به طور خلاصه اعلام کرده است که: " وفق ماده یک قانون مالیات بر ارزش افزوده: « عرضه کالاها و خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون می باشد.» این امر عیناً در ماده ۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰ نیز بیان شده است. بنابراین از ابتدای اجرایی شدن این قانون تاکنون و در آینده، شمول آن منحصراً در خصوص عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها بوده ولاغیر. همچنین در تبصره ۲ ماده ۴ پیش نویس مقدماتی لایحه قانون دایمی مالیات بر ارزش افزوده هم ذکر شده بود: «حق الامتیاز شامل واگذاری یا انتقال مجوز، علایم تجاری، انتقال دانش فنی و اسرار تجاری، حق لیسانس، حقوق مالکیت های صنعتی و بازرگانی، حقوق محصولات نرم افزاری، از نظر این قانون خدمت محسوب می شود.» اما با توجه به عدم تطبیق مفهوم ارایه خدمت با واگذاری یا انتقال حقوق مذکور این حکم تصویب و تبدیل به قانون نشد. با این همه در انتهای نامه مورد اعتراض، پس از بیان معافیت عرضه اموال غیر منقول از مالیات بر ارزش افزوده، ذکر شده «همچنین با توجه به اینکه حق الامتیاز پمپ بنزین مستقل از جایگاه و قبل از احداث از سوی مراجع قانونی اخذ می گردد، لذا عرضه آن مشمول مالیات و عوارض این قانون می باشد.» لذا مغایر با مواد پیش گفته بوده و موجب توسعه دامنه شمول حکم مقنن شده است و با توجه به تضییع حقوق مودیان درخواست اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری را دارم. " متن نامه مورد شکایت به شرح زیر است: " جناب آقای قهرمانی معاون محترم مالیات بر ارزش افزوده، اداره کل مودیان بزرگ سلام علیکم؛ احتراماً عطف به نامه شماره ۱۴۷۹۷؍۲۵۱- ۹؍۱۰؍۱۳۸۸ به اطلاع می رساند: به استناد قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات آنها به استثنای موارد معاف مصرح در ماده ۱۲، مشمول مالیات و عوارض می باشد. همچنین به استناد بند ۸ ماده ۱۲ قانون عرضه اموال غیر منقول از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد، لیکن عرضه فروش تاسیسات، تجهیزات تعمیرگاهی، ابزار آلات، اثاثیه و سایر تجهیزات مشمول مالیات و عوارض بوده و صرفاً عرضه اموال غیرمنقول شامل زمین و ساختمان از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد. همچنین با توجه به اینکه حق الامتیاز پمپ بنزین مستقل از جایگاه و قبل از احداث از سوی مراجع قانونی اخذ می گردد. لذا عرضه آن مشمول مالیات و عوارض موضوع این قانون می باشد.- مدیر امور فنی حقوقی و اعتراضات" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۱۹۶۶؍۲۱۲؍ص-۲۰؍۱۰؍۱۴۰۰به طور خلاصه توضیح داده است که: " به استناد ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، «عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین وارات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون می باشد» به موجب مواد ۴ و ۵ قانون مزبور، عرضه کالا عبارت است از انتقال کالاها از طریق هر نوع معامله ( اعم از صلح، هبه و ...) و ارایه خدمت نیز به استثنای موارد مندرج در فصل نهم، انجام خدمت برای غیر در قبال مابه ازاء می باشد. همچنین موارد معافیت به موجب بند ۱۷ ماده ۱۲ این قانون به صراحت تصریح گردیده است. از آنجا که واگذاری حق الامتیاز پمپ بنزین از موارد احصاء شده در این ماده نمی باشد، بنابراین وجوهی که مودیان تحت عنوان واگذاری حق الامتیاز پمپ بنزین از خریداران دریافت می نمایند و در دفاتر به حساب درآمد منظور می گردد، مشمول مالیات و عوارض خواهد بود. به استناد بند ۸ ماده ۱۲ قانون مذکور و همچنین بند ۱۷ بخشنامه شماره ۲۸۰۰۴- ۱۲؍۱۱؍۱۳۸۸، صرفاً عرضه اموال غیرمنقول اعم از عین و منفعت از پرداخت مالیات و عوارض معاف می باشد و به موجب اصل ۵۱ قانون اساسی و همچنین بند (الف) ماده ۶ قانون برنامه پنجساله ششم توسعه مبنی بر اینکه «برقراری هرگونه تخفیف، ترجیح یا معافیت مالیاتی جدید طی سالهای اجرای قانون برنامه ممنوع است». بنابراین در نظر گرفتن هرگونه مشوق یا معافیت مالیاتی فراتر از آنچه که در قانون صدرالذکر تصریح گردیده، خارج از اختیارات این سازمان بوده و مستلزم تصویب مجلس شورای اسلامی می باشد." همچنین طرف شکایت به موجب لایحه دفاعیه شماره ۵۲۰؍۲۱۲؍ص- ۱۷؍۱؍۱۴۰۱ به طور خلاصه اعلام کرده است که: " به موجب نامه شماره ۸۳۷۰۹؍۲۳۲؍د ۱۵؍۱۲؍۱۴۰۰ خطاب به مدیرکل امور مالیاتی مودیان بزرگ عبارت مورد اعتراض شاکی به شرح زیر اصلاح و از آن رفع اثر شده است: «حق الامتیاز پمپ بنزین مستقل از جایگاه و قبل از احداث که از سوی مراجع قانونی ذی ربط اخذ می گردد، مشمول مالیات و عوارض موضوع این قانون نمی باشد. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳۰؍۱؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی نظر به اینکه اولاً: موارد تعلق و شمول مالیات بر ارزش افزوده، در موارد ۱، ۳ و ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۷؍۲؍۱۳۸۷ بیان شده است و غیر از امر واردات و صادرات که از حیث شمول قانون مذکور دارای احکام خاص می باشد، تعلق مالیات یاد شده عمدتاً به عرضه کالا و ارایه خدمت به غیر در قبال مابه ازا میباشد، بنابراین مالیات مذکور ماهیتاً و تخصصاً از مقوله کسب و تحصیل درآمد و منفعت خارج می باشد و به صرف اینکه عرضه کالا یا ارایه خدمت به غیر در قبال مابه ازا احراز شود، از موارد تعلق مالیات محسوب می گردد، مگر آن که مشمول معافیت مالیات بر ارزش افزوده به شرح بندهای ۱۷ گانه ماده ۱۲ قانون فوق الذکر باشد. ثانیاً: با عنایت به اینکه مطابق اصل ۵۱ قانون اساسی که بیان داشته «هیچ نوع مالیات وضع نمی شود، مگر به موجب قانون. موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می شود». بنابراین در وضع مالیات می بایست بر موارد و پایه های قانونی مالیاتی اکتفا نموده و اخذ مالیات از وجوه کسب شده توسط اشخاص به نحو مبسوط الید امکان پذیر نخواهد بود. ثالثاً: با توجه به اینکه در اصلاحیه قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۲؍۳؍۱۴۰۰، موضوع مطالبه مالیات از واگذاری امتیازات- که جزیی از لایحه اصلاح قانون بوده- با عدم تصویب مجلس شورای اسلامی حذف گردیده و ارایه خدمت محسوب نشده است، علیهذا مراد قانونگذار، عدم احتساب واگذاری حق الامتیاز یاد شده به عنوان پایه مالیاتی می باشد. رابعاً: با توجه به دلایل و مستندات فوق الذکر با فرض اینکه واگذاری حق الامتیاز پمپ بنزین مندرج در مصوبه مورد شکایت، جایز باشد، واگذاری مذکور نه در قالب عرضه کالا بوده و نه ارایه خدمت محسوب می گردد و از این جهت، شمول مالیات و عوارض ارزش افزوده بر آن، خلاف قانون می باشد. بنا به مراتب فوق فراز پایانی نامه شماره ۳۳- ۷؍۱؍۱۳۸۹ مدیر امور فنی، حقوقی و اعتراضات سازمان امور مالیاتی کشور، مغایر قوانین بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲، ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۳۰۲دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۳۰۲ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(جزء ۶ بند (ب) دستورالعمل اجرای جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور به شماره ۲۰۰/۹۸/۵۱۶ -۱۳۹۸/۰۶/۱۱ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مالیات و عوارض ارزش افزوده بابت خرید کالاها و خدمات صادر شده به خارج از کشور مربوط به دوره های مالیاتی سالهای ۱۳۹۷ و ۱۳۹۸ به عنوان تهاتر، اعتبار، استرداد و یا کسر از سایر مالیات های ارزش افزوده مورد پذیرش واقع نخواهد شد، ابطال شد.)
بسم الله الرحمن الرحیمشماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۳۰۲تاریخ دادنامه: ۳۰؍۱؍۱۴۰۱شماره پرونده: ۰۰۰۲۳۳۷مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداریشاکی: آقای بهمن زبردستموضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء ۶ از بند (ب) از دستورالعمل اجرای جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور به شماره ۵۱۶؍۹۸؍۲۰۰- ۱۱؍۶؍۱۳۹۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال جزء ۶ از بند (ب) از دستورالعمل اجرای جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور به شماره ۵۱۶؍۹۸؍۲۰۰- ۱۱؍۶؍۱۳۹۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته خود به طور خلاصه اعلام کرده است که: " وفق جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور « هرگونه نرخ صفر و معافیت های مالیاتی برای درآمدهای حاصل از صادرات کالا و خدمات از جمله کالاهای غیرنفتی، محصولات بخش کشاورزی و مواد خام و همچنین استرداد مالیات و عوارض موضوع ماده ۱۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده، در مواردی که ارز حاصل از صادرات طبق مقررات اعلامی بانک مرکزی به چرخه اقتصادی کشور برگردانده نشود برای عملکرد سال های ۱۳۹۷ و ۱۳۹۸ قابل اعمال نخواهد بود. مدت زمان استرداد مالیات و عوارض ارزش افزوده موضوع ماده ۳۴ قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور از طرف سازمان امور مالیاتی کشور یک ماه از تاریخ ورود ارز به چرخه اقتصادی کشور مطابق مقررات یاد شده می باشد.» حکم مقنن از این باب بوده که، چون مزایای مالیاتی صادرات جهت تشویق صادرات و ورود ارز به کشور وضع شده اند، لذا صادر کنندگانی که به هر دلیل خواه بنا به خواست خود و خواه ناخواسته و به دلیل تحریم های بانکی، ارز حاصل از صادراتشان را در موعد مقرر و طبق مقررات اعلامی بانک مرکزی به چرخه اقتصادی کشور برنگردانده اند، از مزایای مالیاتی صادرات، اعم از هرگونه نرخ صفر و معافیت های مالیاتی برای درآمدهای حاصل از صادرات و همچنین استرداد مالیات و عوارض موضوع ماده ۱۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده برخوردار نگردند. با این همه در جزء ۶ از بند (ب) دستورالعمل مورد اعتراض مقرر شده « از آنجا که مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداختی بابت خرید کالاها و خدمات صادر شده به خارج از کشور مربوط به دوره های مالیاتی سال های ۱۳۹۷ و ۱۳۹۸ که در اجرای جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور به دلیل عدم رفع تعهد ارزی و عدم برگشت ارز حاصل از صادرات به چرخه اقتصادی کشور در سال های مذکور به عنوان اعتبار مالیاتی قابل پذیرش نبوده و به تبع آن تهاتر و استرداد نگردیده و با توجه به اینکه موضوع منطبق با تبصره ۵ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی باشد بنابراین جزء هزینه های قابل قبول مالیاتهای مستقیم محسوب نخواهد شد. تبصره ۵ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده که در دستورالعمل به آن اشاره شده، چنین مقرر کرده است که «آن قسمت از مالیات های ارزش افزوده پرداختی مؤدیان که طبق مقررات این قانون قابل کسر از مالیات های وصول شده یا قابل استرداد نیست، جزء هزینه های قابل قبول موضوع قانون مالیات های مستقیم محسوب می شود.» در واقع از آنجا که مؤدی ارزش افزوده نهاده های تولید را به موجب قانون پرداخت کرده، وفق مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم این پرداختی ها تا جایی که متکی به اسناد و مدارک معتبر باشند، جزء هزینه های قابل قبول وی محسوب می شوند و جزء هزینه‌های قابل قبول محسوب نکردن شان نیاز به حکم صریح مقنن دارد و چون حکم مقنن تنها در خصوص محرومیت از مزایای مالیاتی صادرات است، لذا حکم محرومیت اضافی مقرر شده در جزء ۶ از بند (ب) دستورالعمل مورد اعتراض در خصوص جزء هزینه های قابل قبول مالیات های مستقیم محسوب نشدن مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداختی بابت خرید کالاها و خدماتی که مقنن تنها حکم به نپذیرفتن تهاتر و استرداد آن داده، مغایر مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم، مغایر مدلول تبصره ۵ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و نیز تجاوز از حکم مذکور در جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور و خارج از حدود اختیارات رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور است. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " موضوع: دستورالعمل اجرای جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور در اجرای جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور مبنی بر «هرگونه نرخ صفر و معافیت های مالیاتی برای درآمدهای حاصل از صادرات کالا و خدمات از جمله کالاهای غیر نفتی، محصولات بخش کشاوزی و مواد خام و همچنین استرداد مالیات و عوارض موضوع ماده ۱۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده در مواردی که ارز حاصل از صادرات طبق مقررات اعلامی بانک مرکزی به چرخه اقتصادی کشور برگردانده نشود برای عملکرد سالهای ۱۳۹۷ و ۱۳۹۸ قابل اعمال نخواهد بود. مدت زمان استرداد مالیات و عوارض ارزش افزوده موضوع ماده ۳۴ قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور از طرف سازمان امور مالیاتی کشور یک ماه از تاریخ ورود ارز به چرخه اقتصادی کشور مطابق مقررات یاد شده می باشد.» به پیوست تصویر نامه شماره ۶۵۶۹۴؍۹۸- ۳۱؍۲؍۱۳۹۸ معاون بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران منضم به بسته سیاستی «نحوه برگشت ارز حاصل از صادرات در سال ۱۳۹۸» و « نحوه رفع تعهد ارز صادراتی سال ۱۳۹۸» جهت اجرا ابلاغ گردد. در خصوص پذیرش و یا عدم پذیرش اعتبار مالیاتی، تهاتر و استرداد مالیات و عوارض ارزش افزوده و همچنین نرخ صفر و معافیت های مالیاتی برای درآمدهای حاصل از صادرات کالا و خدمت از جمله کالاهای غیر نفتی، محصولات بخش کشاورزی و مواد خام به صادر کنندگان در سال های ۱۳۹۷ و ۱۳۹۸ موارد ذیل مد نظر قرار گیرد: ........ ب- در خصوص مالیات بر درآمد: .......۶- از آنجا که مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداختی بابت خرید کالاها و خدمات صادر شده به خارج از کشور مربوط به دوره های مالیاتی سال های ۱۳۹۷ و ۱۳۹۸ که در اجرای جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور به دلیل عدم رفع تعهد ارزی و عدم برگشت ارز حاصل از صادرات به چرخه اقتصادی کشور در سال های مذکور به عنوان اعتبار مالیاتی قابل پذیرش نبوده و به تبع آن تهاتر و استرداد نگردیده و با توجه به اینکه موضوع منطبق با تبصره ۵ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی باشد بنابراین جزء هزینه های قابل قبول مالیات های مستقیم محسوب نخواهد شد.- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور، به موجب لایحه شماره ۹۷۳۹؍۲۱۲؍ص- ۷؍۹؍۱۴۰۰ به طور خلاصه توضیح داده است که: " هزینه های قابل قبول مالیاتی هزینه هایی هستند که حایز شرایط مندرج در ماده ۱۴۷ قانون مالیات های مستقیم و جزء موارد مصرح در ماده ۱۴۸ این قانون باشد. هزینه های دیگری که مربوط به تحصیل درآمد مؤدی شده باشد. در خصوص سایر هزینه ها نیاز به تصریح قانونگذار وجود دارد. به موجب مقررات موضوع تبصره ۲ ماده تشخیص داده شود در صورتی قابل قبول محسوب می شوند که مطابق تبصره ۱ ماده یاد شده به این عنوان پذیرفته ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷، مالیات و عوارض پرداختی توسط مؤدیانی که به عرضه کالاها یا خدمات معاف و غیر مشمول اشتغال داشته باشند، قابل استرداد نیست و طبق مقررات تبصره ۵ ماده مذکور، صرفا آن قسمت از مالیات های ارزش افزوده پرداختی مودیان که طبق مقررات قانون فوق الذکر قابل کسر از مالیاتهای وصول شده یا قابل استرداد نیست، جزء هزینه های قابل قبول موضوع قانون مالیات های مستقیم محسوب می شود. جز ۶ از بند (ب) دستورالعمل مورد شکایت در خصوص مالیات و عوارض پرداختی توسط مؤدیان بابت خرید کالا و خدمات صادر شده است که مستند به مقررات جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ قابل استرداد نیست. بنابراین این هزینه ها مشمول تبصره ۵ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و بالتبع جزء هزینه های قابل قبول موضوع قانون مالیات های مستقیم محسوب نمی شود. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳۰؍۱؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.رای هیات عمومینظر به اینکه اولا: به موجب ماده ۱۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۷؍۲؍۱۳۸۷ که قانون حاکم بر مصوبه مورد شکایت می باشد، «صادرات کالا و خدمت به خارج از کشور از طریق مبادی خروجی رسمی، مشمول مالیات موضوع این قانون نمی باشد و مالیات های پرداخت شده بابت آنها، با ارایه برگه خروجی صادره توسط گمرک (در مورد کالا) و اسناد و مدارک مثبته، مسترد می گردد». ثانیا: طبق مفاد قوانین متعاقب از جمله قانون بودجه سال ۱۳۹۹ و جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور، «هرگونه نرخ صفر و معافیت های مالیاتی برای درآمدهای حاصل از صادرات کالا و خدمات از جمله کالاهای غیرنفتی، محصولات بخش کشاورزی و مواد خام و همچنین استرداد مالیات و عوارض موضوع ماده ۱۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده، در مواردی که ارز حاصل از صادرات طبق مقررات اعلامی بانک مرکزی به چرخه اقتصادی کشور برگردانده نشود، برای عملکرد سال های ۱۳۹۷ و ۱۳۹۸ قابل اعمال نخواهد بود»، بنابراین استرداد مالیات پرداخت شده، مشروط به اعاده ارز ناشی از صادرات به چرخه اقتصادی می باشد، که شرط مذکور، در فرآیند مالیات بر درآمد مشاغل و مالیات بر عملکرد نیز وجود دارد. ثالثا: مطابق مصوبه معترض عنه، مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداخت شده توسط صادر کننده، جزء هزینه های قابل قبول مالیات های مستقیم محسوب نمی گردد، حال آن که: الف- اصولا بین شمول و احتساب مالیات بر درآمد (اعم از مشاغل و عملکرد) با پذیرش هزینه های قانونی، رابطه مستقیم وجود داشته و در تمام مواردی که مالیات وضع و مطالبه می شود، هزینه منطبق نیز باید محاسبه گردد. ب- موضوع تسهیم در بحث مالیات و معافیتها و هزینه ها از اصول حاکم بر روند تشخیص حسابرسی مالیاتی است، که در برابر فرآیند معافیت، هزینه‌های مرتبط با آن نیز در درآمد مشمول محاسبه نمی شود؛ لکن اگر معافیت اعمال نشود، هزینه های منطبق باید محاسبه گردد. پ- طبق تبصره ۵ ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ که بیان داشته «آن قسمت از مالیات های ارزش افزوده پرداختی مؤدیان که طبق مقررات این قانون قابل کسر از مالیات های وصول شده یا قابل استرداد نیست، جزء هزینه های قابل قبول موضوع قانون مالیات های مستقیم محسوب می شود»، بنابراین در صورت عدم پذیرش اعتبارات مربوط به این موضوع به هر دلیل (که در مانحن فیه حکم مندرج در قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور می باشد)، مالیات پرداختی باید به عنوان هزینه قابل قبول در مالیات بر عملکرد محسوب شود. ت- مؤدی در هر صورت در هنگام خرید، مالیات را پرداخت نموده و مبلغ مذکور به حساب سازمان امور مالیاتی واریز شده است، حال آن که طبق مقرره مورد شکایت، مالیات یاد شده به عنوان اعتبار، تهاتر، استرداد و یا کسر از سایر مالیات های ارزش افزوده مورد پذیرش واقع نخواهد شد. در حالی که قدر متیقن آن است که می بایست به عنوان هزینه مالیات بر عملکرد لحاظ شود، والا اخذ و نگهداری آن در حساب سازمان امور مالیاتی با لحاظ عدم شمول مالیات بر ارزش افزوده بر اصل صادرات، محل خدشه می باشد. بنابه مراتب فوق جزء ۶ بند (ب) دستورالعمل اجرای جزء ۱ بند (ج) تبصره ۸ قانون بودجه سال ۱۳۹۸ کل کشور به شماره ۵۱۶؍۹۸؍۲۰۰- ۱۱؍۶؍۱۳۹۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور، خلاف قانون بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود./ حکمتعلی مظفریرییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۵۲دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۵۲ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال یک عبارت از بند ۴ بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۹/۲۳ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۸ رییس‌کل سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۵۲ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال یک عبارت از بند ۴ بخشنامۀ شمارۀ ۲۰۰/۹۹/۲۳ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/۰۰۰۲۴۰۸ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۰۵۲ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ شاکی: آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال یک عبارت از بند ۴ بخشنامۀ شمارۀ ۲۰۰/۹۹/۲۳ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۸ رییس‌کل سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال یک عبارت از بند ۴ بخشنامۀ شمارۀ ۲۰۰/۹۹/۲۳ مورخ ۱۳۹۹/۰۲/۲۸ رییس‌کل سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : در صورت عدم معرفی خریدار یا فروشنده واقعی کالا یا خدمت توسط مودی ( طرف معامله)، اداره امور مالیاتی ضمن عدم قبول اعتبار مالیات بر ارزش افزوده مودی خریدار در موارد خرید مربوط به کالاها و خدمات غیر معاف از مالیات بر ارزش افزوده) یا عدم پذیرش آن به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی (درخصوص کالاها و خدمات معاف از مالیات بر ارزش افزوده و اشخاصی که مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده نیستند) یا مطالبه و دریافت مالیات متعلق ارزش افزوده از مودی۔ فروشنده در مورد کالاها و خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده با بررسی و تعیین قیمت متعارف خرید یا فروش (با رعایت مقررات مربوط و با درنظر داشتن نوع فعالیت مودی اعم از عمده فروشی یا خرده فروشی و نحوه تامین کالا) موظفند حسب مورد در اجرای قسمت اخیر مواد ۲۳۰ و ۲۷۴ قانون مالیات های مستقیم مراتب عدم معرفی خریدار یا فروشنده واقعی را به همراه مستندات مربوطه به دادستانی انتظامی مالیاتی گزارش نمایند تا نسبت به اقامه دعوی نزد مراجع صالح قضایی اقدام شود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: وفق مادۀ ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم، "هزینه‌های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌گردد عبارت است از هزینه‌هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد موسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب‌های مقرر باشد." و وفق مادۀ ۱۴۸ این قانون، "قیمت خرید کالای فروخته شده و یا قیمت خرید مواد مصرفی در کالا و خدمات فروخته شده" هم جزو این هزینه‌ها محسوب شده و درصورت قابل اثبات بودن معامله، از نظر صحت پرداخت بهای خرید بر اساس مدارک بانکی و صحت دریافت مابه‌ازای وجه پرداختی با کنترل مستندات انبار، صِرف خرید از فروشندگان فاقد اعتبار مالیاتی، موجب غیرقابل قبول مالیاتی شدن چنین هزینه‌هایی نخواهد بود. این امر ازجمله در جزء ۱-۲-۱ مادۀ ۴۱ آیین‌نامۀ اجرایی موضوع مادۀ ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم، مصوب ۱۳۹۸/۹/۱۳ وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی نیز مورد توجه قرار گرفته و وفق آن، "در مواردی که معاملات ابرازی (خرید یا فروش کالا و خدمات) صورت گرفته با اشخاصی است که صحت اجزای معامله با این اشخاص به دلیل وضعیت طرف معامله (شرکت های کاغذی، مجهول المکان و امثالهم) قابل اثبات و تعیین دقیق نباشد: در موارد هزینه و خرید، چنانچه کالا یا خدمت توسط خریدار دریافت شده لکن صورتحساب ارایه شده مربوط به اشخاص یاد شده است، بهای هزینه یا خرید به ارزش منصفانه کالا یا خدمت در زمان انجام معامله در حسابرسی مالیاتی با رعایت مقررات مبنای قبول هزینه یا خرید می باشد و مابه التفاوت به عنوان هزینه غیر قابل قبول تلقی می گردد." با وجود این، در بند ۴ بخشنامۀ مورداعتراض، مقرر شده، "در صورت عدم معرفی خریدار یا فروشنده واقعی کالا یا خدمت توسط مودی ( طرف معامله)، اداره امور مالیاتی ضمن عدم قبول اعتبار مالیات بر ارزش افزوده مودی-خریدار (در موارد خرید مربوط به کالاها و خدمات غیر معاف از مالیات بر ارزش افزوده) یا عدم پذیرش آن به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی (درخصوص کالاها و خدمات معاف از مالیات بر ارزش افزوده و اشخاصی که مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده نیستند) یا مطالبه و دریافت مالیات متعلق ارزش افزوده از مودی- فروشنده (در مورد کالاها و خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده) با بررسی و تعیین قیمت متعارف خرید یا فروش (با رعایت مقررات مربوط و با درنظر داشتن نوع فعالیت مودی اعم از عمده‌فروشی یا خرده‌فروشی و نحوه تامین کالا) موظفند حسب مورد در اجرای قسمت اخیر مواد ۲۳۰ و ۲۷۴ قانون مالیاتهای مستقیم مراتب عدم معرفی خریدار یا فروشنده واقعی را به همراه مستندات مربوطه به دادستانی انتظامی مالیاتی گزارش نمایند تا نسبت به اقامه دعوی نزد مراجع صالح قضایی اقدام شود." درواقع با این حکم، درحالی‌که خریداران کالاها و خدمات غیر معاف از مالیات بر ارزش افزوده، تنها اعتبار خریدشان مورد پذیرش سازمان امور مالیاتی قرار نمی‌گیرد، خریداران کالاها و خدمات معاف از مالیات بر ارزش افزوده و خریداران از اشخاصی که اصولاً مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده نیستند، کل خریدشان به عنوان هزینۀ غیرقابل قبول مالیاتی محسوب میشود. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۲۰۸۳۱/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۹ توضیح داده اند که: به موجب تبصره (۲) ماده (۱۷) قانون مالیات بر ارزش افزوده، «در صورتی که مودیان به عرضه کالا یا خدمت معاف از مالیات موضوع این قانون اشتغال داشته باشند و یا طبق مقررات این قانون مشمول مالیات نباشند، مالیاتهای پرداخت شده بابت خرید کالا یا خدمت تا این مرحله قابل استرداد نمی باشد». که مطابق تبصره (۵) ماده مذکور، «آن قسمت از مالیاتهای ارزش افزوده پرداختی مودیان که طبق مقررات این قانون قابل کسر از مالیاتهای وصول شده یا قابل استرداد نیست، جز ۶ هزینه های قابل قبول موضوع قانون مالیاتهای مستقیم محسوب می شود». بنابراین حکم تبصره های مذکور نسبت به کالا و خدمات معاف یا غیر مشمول تسری می یابد و از آنجا که خریدار اقدام به ارایه صورتحساب های غیر واقعی نسبت به کالاها یا خدمات مشمول می نماید، بدیهی است که احکام تبصره های مذکور در این خصوص جاری نخواهد بود. بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۹/۲۳ مورخ ۱۳۸۹/۰۲/۲۸ با موضوع نحوه رسیدگی به صورتحساب های غیر واقعی، به منظور پیشگیری و مقابله با فرار مالیاتی و ایجاد وحدت رویه در رسیدگی به پرونده مالیاتی مودیانی که اقدام به صدور صورتحساب های غیر واقعی مینمایند و همچنین اجتناب از اخذ مالیات مضاعف، تنظیم و صادر گردیده است. براین اساس در مواردی که خریدار صورت حساب واهی متضمن درج مالیات و عوارض ارزش افزوده تهیه و ارایه نماید، بدیهی است که احتساب آن به عنوان مالیات و عوارض پرداختی، علیرغم عدم پرداخت مالیات (به دلیل واهی و غیر واقعی بودن صورت حساب های صادره)، موجبات تضییع حقوق حقه دولت را فراهم می نماید. به موجب بند (۲) بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۹/۲۳ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۸ در خصوص نحوه رسیدگی به صورتحساب های غیر واقعی مقرر گردیده "در خصوص آن بخش از اعتبار مالیاتی مودی مالیات و عوارض خرید) که به واسطه معاملات غیر واقعی با مودی صوری (خرید از اشخاص فاقد اعتبار مالیاتی مورد پذیرش قرار نمی گیرد، چنانچه مودی - خریدار در مراحل رسیدگی یا دادرسی مالیاتی نسبت به معرفی فروشنده واقعی اقدام نماید، با احراز ادعای مودی (خریدار) و پس از مطالبه و وصول مالیات و عوارض متعلق از فروشنده واقعی، اعتبار موصوف برای خریدار مورد پذیرش قرار خواهد گرفت". بنابراین در صورتی که مودی - خریدار در مراحل رسیدگی یا دادرسی مالیاتی نسبت به معرفی فروشنده واقعی اقدام ننماید. بدیهی است که حکم تبصره های (۲) و (۵) ماده (۱۷) قانون مالیات بر ارزش افزوده در این خصوص جاری نخواهد بود. همچنین مطابق بند (۱-۲-۱) ماده (۴۱) آیین نامه اجرایی موضوع تبصره (۲) ماده (۲۱۹) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۰۴/۳۱ بهای هزینه یا خرید به ارزش منصفانه کالا یا خدمت در زمان انجام معامله در حسابرسی مالیاتی با رعایت مقررات مبنای قبول هزینه یا خرید می باشد و مابه التفاوت بعنوان هزینه غیر قابل قبول تلقی می گردد. نظریه تهیه کننده گزارش : با لحاظ اینکه آنچه در بحث اعتبارات مالیاتی همیشه مهم و اثرگذار است بحث بررسی اعتبارات ادعایی و احراز صحت و سقم ادعای مودیان در این خصوص است و از آنجایی که دستورالعمل مورد شکایت به شماره ۲۰۰/۹۹/۲۳ مورخه ۱۳۹۹/۲/۲۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی در بند ۴ ( موضوع شکایت ) اصولاً راجع به صورتحسابهای غیرواقعی می باشد و موضوع آن عدم احراز اعتبارات پس از بررسی صحت و سقم می باشد که این امر در دفاع طرف شکایت نیز به وضوح بیان شده است و در راستای پیشگیری و مقابله با فرار مالیاتی و ایجاد وحدت رویه در رسیدگی در خصوص صدور صورتحسباهای غیرواقعی و ارایه آن به مامورین مالیاتی در فرآیند رسیدگی ، اقدام به ایجاد ضابطه در راستای منویات مقنن نموده است که بخشنامه تاکید نموده است ضمن بررسی موارد ، موضوع در راستای مواد ۲۳۰ و ۲۷۴ قانون مالیاتهای مستقیم به دادستان انتظامی مالیاتی گزارش شود و این موضوع متفاوت از بحث دستورالعمل دیگر ( آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم ) می باشد چرا که در ما نحن فیه اصولاً بخشنامه با عنوان رسیدگی به صورتحسابهای غیرواقعی تدوین و تصویب شده است ، لیکن در دستورالعمل ترتیبات رسیدگی و تبیین آن که ارزش منصفانه لحاظ می شود اجزای معامله نامعین است ولی اصل معامله و صورتحساب انجام شده است. تهیه کننده گزارش: دکتر زین العابدین تقوی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با لحاظ اینکه آنچه در بحث اعتبارات مالیاتی همیشه مهم و اثرگذار است بحث بررسی اعتبارات ادعایی و احراز صحت و سقم ادعای مودیان در این خصوص است و از آنجایی که دستورالعمل مورد شکایت به شماره ۲۰۰/۹۹/۲۳ مورخه ۱۳۹۹/۲/۲۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی در بند ۴ ( موضوع شکایت ) اصولاً راجع به صورتحسابهای غیرواقعی می باشد و موضوع آن عدم احراز اعتبارات پس از بررسی صحت و سقم می باشد که این امر در دفاع طرف شکایت نیز به وضوح بیان شده است و در راستای پیشگیری و مقابله با فرار مالیاتی و ایجاد وحدت رویه در رسیدگی در خصوص صدور صورتحسباهای غیرواقعی و ارایه آن به مامورین مالیاتی در فرآیند رسیدگی ، اقدام به ایجاد ضابطه در راستای منویات مقنن نموده است که بخشنامه تاکید نموده است ضمن بررسی موارد ، موضوع در راستای مواد ۲۳۰ و ۲۷۴ قانون مالیاتهای مستقیم به دادستان انتظامی مالیاتی گزارش شود و این موضوع متفاوت از بحث دستورالعمل دیگر ( آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم ) می باشد چرا که در ما نحن فیه اصولاً بخشنامه با عنوان رسیدگی به صورتحسابهای غیرواقعی تدوین و تصویب شده است ، لیکن در دستورالعمل ترتیبات رسیدگی و تبیین آن که ارزش منصفانه لحاظ می شود اجزای معامله نامعین است ولی اصل معامله و صورتحساب انجام شده است ، فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری با توجه به صحیح بودن مفاد بخشنامه مورد شکایت رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمّد علی برومندزاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۵۱دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۵۱ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : تقاضای ابطال مصوبه (نامه) شماره ۹۰۱۲/۲۳۵/ص مورخ ۱۴۰۰/۰۸/۲۳ مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امورمالیاتی کشور از حیث عبارت «و تمامی تراکنشهای بانکی انجام شده در دفاتر قانونی مودی به ثبت رسیده باشد» با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات)
رای شماره ۵۱ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: تقاضای ابطال مصوبه (نامه) شماره ۹۰۱۲/۲۳۵/ص مورخ ۱۴۰۰/۰۸/۲۳ مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امورمالیاتی کشور از حیث عبارت «و تمامی تراکنشهای بانکی انجام شده در دفاتر قانونی مودی به ثبت رسیده باشد» با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات) ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/ ۰۰۰۲۸۹۱ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۰۵۱ تاریخ: ۳۰/۰۱/۱۴۰۱ شاکی : آقای بهمن زبردست طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : تقاضای ابطال مصوبه (نامه) شماره ۹۰۱۲/۲۳۵/ص مورخ ۱۴۰۰/۸/۲۳ مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امورمالیاتی کشور از حیث عبارت «و تمامی تراکنشهای بانکی انجام شده در دفاتر قانونی مودی به ثبت رسیده باشد» با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال مصوبه (نامه) شماره ۹۰۱۲/۲۳۵/ص مورخ ۱۴۰۰/۸/۲۳ مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امورمالیاتی کشور از حیث عبارت «و تمامی تراکنشهای بانکی انجام شده در دفاتر قانونی مودی به ثبت رسیده باشد» با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : نامه شماره ۹۰۱۲/۲۳۵/ص مورخ ۱۴۰۰/۸/۲۳: «منظور از حساب بانکی تنخواه دار در نامه مورد اشاره، حساب بانکی است که با درخواست شرکت و به نام تنخواه دار صرفاً به منظور انجام امور شرکت در یکی از بانکهای عامل افتتاح گردیده و تمامی تراکنشهای بانکی انجام شده در دفاتر قانونی مودی به ثبت رسیده باشد.» لازم به ذکر است این نامه در راستای نامه شماره ۸۸۴۳/۳۳۵/ص مورخ ۱۴۰۰/۸/۱۸ مدیر کل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی صادر گردیده است. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : ۱- درخواست افتتاح حساب بانکی الزاماً باید از سوی شخص متقاضی افتتاح حساب باشد و درخواست اشخاص حقوقی جهت افتتاح حساب به نام اشخاص حقیقی (تنخواه داران) فاقد هرگونه اعتبار و اثر حقوقی است. ۲- دفاتر قانونی هر مودی صرفاً جهت ثبت عملیات همان مودی می باشد و هیچ شرکتی قانوناً حق ندارد تراکنشهای بانکی حسابهای تنخواه داران خود را در دفاتر قانونی اش ثبت کند و مواد ۷ و ۸ قانون تجارت نیز موید همین موضوع است. ۳- این موضوع مغایر اصول و استانداردهای حسابداری از جمله فرض تفکیک شخصیت نیز می باشد و مفاد رای شماره ۳۴۸ مورخ ۱۳۹۷/۳/۱ هیات عمومی نیز بیانگر همین مطلب است. در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۱۱۵۰/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۰/۱۰/۷ به طور خلاصه توضیح داده است که : ۱- نامه مورد شکایت در پاسخ به استعلام شرکت هواپیمایی وارش (سهامی خاص) اعلام شده و متضمن وضع قاعده عام الشمول برای ادارت و مراجع مالیاتی نبوده و از مصادیق بند ۱ ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری تلقی نمی گردد. ۲- تنخواه وجه نقدی است از شرکت که نزدیکی از کارکنان آن واحد تجاری است و تنخواه دار صرفاً در محدوده اختیاراتی که دارد و مبلغی که به وی برای انجام برخی هزینه ها تخصیص می یابد می تواند اقدام به پرداخت نماید و سیستم کنترل داخلی در واحدهای تجاری باید به گونه ای طراحی شوند که اطمینان حاصل کند حساب بانکی تنخواه دار فقط جهت امور واحد تجاری استفاده شده و تنخواه دار از این حساب برای مصارف شخصی استفاده نمی نماید و گردش حساب بانکی متعلق به تنخواه دار با توجه به اسناد ارایه شده عیناً در حسابهای واحد تجاری منعکس می شود. ۳- دفتر حسابرسی سازمان در راستای شرح وظایف خود و برای رفع ابهام و با امعان نظر به محدودیتهای نظام بانکی کشور و به قصد رعایت حداکثری قوانین و مقررات مالیاتی و در راستای تبیین روشهای اجرایی حکم مالیاتی تبصره ۳ ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم و اصول و استانداردهای حسابداری در پاسخ به ابهام احدی از مودیان مالیاتی نامه های شماره ۸۸۴۳/۲۳۵/ص مورخ ۱۴۰۰/۸/۱۸ و ۹۰۱۲/۲۳۵ /ص مورخ ۱۴۰۰/۸/۲۳ را تنظیم و صادر نموده است. نظریه تهیه کننده گزارش : صرف نظر از حکم مندرج در تبصره ۳ ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی سال ۱۳۹۴ از حیث پذیرش هزینه های قابل قبول مالیاتی بالاتر از پنجاه میلیون ریال که به شیوه تهاتری یا از طریق بانکی انجام می شوند و نیز پذیرش هزینه های کمتر از این مبلغ و لو اینکه به شیوه های یاد شده صورت نپذیرد و صدق آنها در موضوع تنخواه داری شرکت ها و ادارات ، اصولاً آنچه در مقرره مورد اعتراض به شماره ۹۰۱۲/۲۳۵/ص مورخه ۱۴۰۰/۸/۲۳ ( نامه دفتر حسابرسی مالیاتی ) قید شده است تعریفی است که از حساب بانکی تنخواه دار ، توسط ادارات مالیاتی مدنظر می باشد و آن حسابی است که با درخواست شرکت و به نام تنخواه دار و صرفاً به منظور انجام امور شرکت در یکی از بانک های عامل افتتاح گردیده و تمامی تراکنش های بانکی انجام شده در دفاتر قانونی مودی به ثبت برسد و طبعاً این موضوع ارتباطی به سایر عملیات تنخواه دار که در حدود قوانین و مقررات از طریق غیر حساب بانکی مثلاً به شیوه تهاتری یا نقدی صورت می پذیرد ، ندارد و اصولاً در صدد بیان حکمی راجع به آنها نمی باشد بلکه صرفاً در خصوص ، حساب بانکی تنخواه دار است و دلالت دارد که اگر عملیات تنخواه دار از طریق حساب بانکی انجام می شود چون فرآیند متعلق به شرکت است تمامی تراکنش های همان حساب ( و نه تمامی عملیا ت تنخواه دار و ... ) باید در دفاتر قانونی شرکت ثبت شود و این حکم و تعریف در راستای قانون بوده و مغایرتی با مقررات نداشته است. تهیه کننده گزارش : ابوالفضل حسن زاده ه ع/ ۰۰۰۲۸۹۱ رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری صرف نظر از حکم مندرج در تبصره ۳ ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی سال ۱۳۹۴ از حیث پذیرش هزینه های قابل قبول مالیاتی بالاتر از پنجاه میلیون ریال که به شیوه تهاتری یا از طریق بانکی انجام می شوند و نیز پذیرش هزینه های کمتر از این مبلغ و لو اینکه به شیوه های یاد شده صورت نپذیرد و صدق آنها در موضوع تنخواه داری شرکت ها و ادارات ، اصولاً آنچه در مقرره مورد اعتراض به شماره ۹۰۱۲/۲۳۵/ص مورخه ۱۴۰۰/۸/۲۳ ( نامه دفتر حسابرسی مالیاتی ) قید شده است تعریفی است که از حساب بانکی تنخواه دار ، توسط ادارات مالیاتی مدنظر می باشد و آن حسابی است که با درخواست شرکت و به نام تنخواه دار و صرفاً به منظور انجام امور شرکت در یکی از بانک های عامل افتتاح گردیده و تمامی تراکنش های بانکی انجام شده در دفاتر قانونی مودی به ثبت برسد و طبعاً این موضوع ارتباطی به سایر عملیات تنخواه دار که در حدود قوانین و مقررات از طریق غیر حساب بانکی مثلاً به شیوه تهاتری یا نقدی صورت می پذیرد ، ندارد و اصولاً در صدد بیان حکمی راجع به آنها نمی باشد بلکه صرفاً در خصوص ، حساب بانکی تنخواه دار است و دلالت دارد که اگر عملیات تنخواه دار از طریق حساب بانکی انجام می شود چون فرآیند متعلق به شرکت است تمامی تراکنش های همان حساب ( و نه تمامی عملیا ت تنخواه دار و ... ) باید در دفاتر قانونی شرکت ثبت شود و این حکم و تعریف در راستای قانون بوده و مغایرتی با مقررات نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۵۰دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۵۰ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۰۷ سازمان امور مالیاتی ( بندهای ۲ و ۷ از قسمت ج ))
رای شماره ۵۰ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۰۷ سازمان امور مالیاتی (بندهای ۲ و ۷ از قسمت ج)) ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ : تاریخ تصویب شماره پرونده : ه ع/۰۰۰۲۹۱۲ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۰۵۰ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ شاکی : آقای رسول دهقان دنبه طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی ( بندهای ۲ و ۷ از قسمت ج ) شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال ابطال بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی ( بندهای ۲ و ۷ از قسمت ج ) به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : ج – مقررات عمومی : منظور از تسویه در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون فوق ، صرفاً پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده سال قبل ( سال پایه ) بوده و این موضوع قابل تسرّی به بدهی های قطعی شده سال های قبل از سال پایه نمی باشد. بدیهی است در صورتی که مالیات تشخیصی سال قبل در مهلت مندرج در نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی به شرح فوق به قطعیت نرسیده باشد ، صرفاً می بایست مالیات اظهارنامه در مهلت مورد نظر پرداخت شده باشد. ۷- در صورت عدم ابراز درآمد مشمول مالیات در سال پایه ( ابراز صفر و یا زیان ) تخفیف مورد نظر قابل اعمال نخواهد بود. دلایل و مستندات شاکی جهت ابطال مصوبه مورد شکایت : بندهای ذکر شده در مصوبه که مورد شکایت واقع شده اند موجب تضییق دامنه قانون و مخالف هدف مقنن در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون می باشند چون منظور از تسویه در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و نیز تبصره ماده ۱۳۱ قانون صرفاً پرداخت نقدی بدهی قطعی شده سال قبل مودیان می باشد و این در حالی است که در موارد متعددی از قانون از جمله تبصره ۲ ماده ۱۴۷ واژه " تسویه " آمده ولی به پرداخت نقدی تفسیر نشده است و در عمل پرداخت چک مدت دار پذیرفته شده است و اینکه به صورت غیر نقدی باشد در صلاحیت مجلس می باشد. از طرفی در خصوص بند ۷ مقرره مورد شکایت ، افزایش درآمد ابرازی مودی توسط سازمان امور مالیاتی بدین گونه تعبیر شده است که اگر در سال پایه ، شرکت درآمد داشته باشد و در سال بعد به این درآمد افزوده شود ، مشمول مشوق است و لذا اگر شرکت در سال پایه زیان داشته باشد یا درآمد صفر داشته باشد و در سال بعد درآمد و سود ابراز نماید مشمول مشوق نمی گردد. چنانچه مشهود است این تفسیر نقض غرض قانونگذار بوده و از مجلس شورای اسلامی سوال شده است که طی شماره ۴۹۰۸۳ مورخه ۱۳۹۹/۸/۱۷ معاونت قوانین مجلس پاسخ داده است که تبدیل زیان به سود را مشمول مشوّق دانسته است تقاضای ابطال دارم. خلاصه مدافعات طرف شکایت : مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۲۵۸۱/۲۱۲/ص در پاسخ بیان نموده است : الف – در خصوص شکایت از جز ۲ بند ج بخشنامه که طبق ماده ۱۰۵ اصلاحی سال ۱۳۹۴ جمع درآمد شرکت ها و درآمد ناشی از فعالیت انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران تحصیل می شود پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت ها مشمول مالیات به نرخ ۲۵ % خواهد بود و بر اساس تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون یاد شده مشوق مالیاتی در نظر گرفته شد که اگر در مهلت قانونی نسبت به سال قبل افزایش درآمد ابرازی داشته باشد مشمول این تخفیف خواهد بود و در مصوبه مورد شکایت این تسویه بدهی منحصر به پرداخت بدهی در سال تسویه شده است و قابل تسرّی به سالهای قبل دانسته نشده است و بر خلاف ادعای شاکی منظور این بخشنامه این نیست که پرداخت صرفاً باید به صورت نقدی باشد و از مدلول آن هر شیوه پرداخت بر می آید و صرفاً تسویه بدهی قطعی مد نظر می باشد و اگر مد نظر مقنن ترتیب پرداخت بوده است آن را بیان می نمود. ب- در خصوص شکایت از جزء ( ۷ ) قسمت ج نیز قبلاً در هیات تخصصی مالیاتی بانکی طی دادنامه شماره ۹۷۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۳۵۵ مورخه ۳۰/۱۰/۹۷ با موضوع ابلاغ رای اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی اتخاذ تصمیم شد و معاون محترم قضایی در شکایت آقای زبردست طی دادنامه شماره ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۵۸۰۱۰۳۴۴ مورخه ۱۳۹۸/۳/۱۱ در خصوص اعتراض به رای شماره ۳۶ – ۲۰۱ شورای عالی مالیاتی قرار ماده ۸۵ صادر نموده است و موضوع مشمول اعتبار امر مختوم بها می باشد. تقاضای رد شکایت را دارم. نظریه تهیه کننده گزارش : با عنایت به اینکه به شرح بند ۲ بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی که مورد شکایت واقع شده است ، قید شده است که منظور از تسویه موضوع تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی جهت برخورداری از تخفیف و تشویق مالیاتی ، صرفاً پرداخت بدهی قطعی شده سال قبل ( سال پایه ) می باشد و این موضوع قابل تسرّی به سالهای قبل از سال پایه نمی باشد و در صورت عدم قطعیت ، ملاک پرداخت بدهی مندرج در اظهارنامه در مهلت مقرر است و این احکام اولاً مواردی است که در راستای برخورداری مودیان از تخفیف ها و تشویق های مالیاتی به نفع آنها صادر شده است چرا که چنانچه بدهی مورد اختلاف باشد صرفاً بدهی قابل قبول مودی و مندرج در اظهارنامه را ملاک قرار داده است و از طرفی در راستای مساعدت به مودیان اعمال تخفیف را بر مبنای سال قبل ملاک قرار داده است و چنانچه مودیان از بابت سنوات قبل بدهی قطعی پرداخت نشده و یا بدهی اختلافی داشته باشند ، موثر در جهت اعمال این تخفیف نخواهد بود و ثانیاً اصولاً حکم مقنن در هر دو ماده قانونی دایر مدار مالیات سال قبل است به نحوی که در تبصره ماده ۱۳۱ به صراحت عبارت " نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته ، را قید می نماید و در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ نیز از عبارت " نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته آنها " استفاده می نماید و این تعبیر مقنن که حکایت از معیار بودن سال گذشته و سال پایه دارد به خوبی در بخشنامه مورد شکایت تبیین شده است ، فلذا احکام مورد شکایت مغایرتی با قانون نداشته است. تهیه کننده گزارش : محمد علی برومندزاده رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری با عنایت به اینکه به شرح بند ۲ بخشنامه شماره ۱۵۸/۹۶/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۷ سازمان امور مالیاتی که مورد شکایت واقع شده است ، قید شده است که منظور از تسویه موضوع تبصره ۷ ماده ۱۰۵ و تبصره ماده ۱۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی جهت برخورداری از تخفیف و تشویق مالیاتی ، صرفاً پرداخت بدهی قطعی شده سال قبل ( سال پایه ) می باشد و این موضوع قابل تسرّی به سالهای قبل از سال پایه نمی باشد و در صورت عدم قطعیت ، ملاک پرداخت بدهی مندرج در اظهارنامه در مهلت مقرر است و این احکام اولاً مواردی است که در راستای برخورداری مودیان از تخفیف ها و تشویق های مالیاتی به نفع آنها صادر شده است چرا که چنانچه بدهی مورد اختلاف باشد صرفاً بدهی قابل قبول مودی و مندرج در اظهارنامه را ملاک قرار داده است و از طرفی در راستای مساعدت به مودیان اعمال تخفیف را بر مبنای سال قبل ملاک قرار داده است و چنانچه مودیان از بابت سنوات قبل بدهی قطعی پرداخت نشده و یا بدهی اختلافی داشته باشند ، موثر در جهت اعمال این تخفیف نخواهد بود و ثانیاً اصولاً حکم مقنن در هر دو ماده قانونی دایر مدار مالیات سال قبل است به نحوی که در تبصره ماده ۱۳۱ به صراحت عبارت " نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته ، را قید می نماید و در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ نیز از عبارت " نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته آنها " استفاده می نماید و این تعبیر مقنن که حکایت از معیار بودن سال گذشته و سال پایه دارد به خوبی در بخشنامه مورد شکایت تبیین شده است ، فلذا احکام مورد شکایت مغایرتی با قانون نداشته به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۳۰۲دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۳۰
معتبر
ابطال جزء 6 از بند (ب) از دستورالعمل اجرای جزء 1 بند (ج) تبصره 8 قانون بودجه سال 1398 کل کشور
شماره دادنامه: 140109970905810302 تاریخ دادنامه: 1401/01/30 شماره پرونده: 0002337 مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت …
۵۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۳۰
نامشخص
رای شماره ۵۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال مصوبه سازمان امور مالیاتی و اصلاح نرخ فروش خودروی هیوندا النترا مونتاژ داخل)
رای شماره ۵۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال مصوبه سازمان امور مالیاتی و اصلاح نرخ فروش خودروی هیوندا النترا مونتاژ داخل) ۱۴۰۱/۰۱/۳۰ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع؍ ۰۰۰۲۱۷۷ شاکی: آقای محمدعلی دادراست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال مصوبه سازمان امور مالیاتی و اصلاح نرخ فروش خودروی هیوندا النترا مونتاژ داخل شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال مصوبه سازمان امور مالیاتی و اصلاح نرخ فروش خودروی هیوندا النترا مونتاژ داخل به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : بهای فروش مبنای محاسبه مالیات نقل و انتقال انواع خودروهای تولید داخل برای اجرا در سال ۱۴۰۰ ردیف نوع خودرو بهای فروش مالیات مدل ۱۴۰۰ مالیات مدل ۱۳۹۹ مالیات مدل ۱۳۹۸ مالیات مدل ۱۳۹۷ مالیات مدل ۱۳۹۶ مالیات مدل ۱۳۹۵ مالیات مدل ۱۳۹۴ و یا پایین تر ۲۴۰ هیوندا النترا cc ۲۰۰۰ اتومات ۰۰۰؍۰۰۰؍۱۰۰؍۹ - ۰۰۰؍۹۰۰؍۸۱ ۰۰۰؍۸۰۰؍۷۲ ۰۰۰؍۷۰۰؍۶۳ ۰۰۰؍۶۰۰؍۵۴ ۰۰۰؍۵۰۰؍۴۵ ۰۰۰؍۴۰۰؍۳۶ ۵۴۵ هیوندای النترا cc۲۰۰۰ ۰۰۰؍۰۰۰؍۰۰۰؍۸ - ۰۰۰؍۰۰۰؍۶۴ ۰۰۰؍۰۰۰؍۵۶ ۰۰۰؍۰۰۰؍۴۸ ۰۰۰؍۰۰۰؍۴۰ ۰۰۰؍۰۰۰؍۳۲ دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی مدعی است عوارض شهرداری و مالیات نقل و انتقال خودرو برای خودروهای مونتاژ داخل بیشتر از خودروهای وارداتی است و این امر را مغایر با حمایت از کالای داخلی میداند. بخشنامه صادره توسط سازمان امور مالیاتی در رابطه با قیمت مشخص شده جهت خودرو هیوندا النترا تولید داخل مغایر ماده ۴۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده میباشد چرا که به صراحت در آن بند بیان شده: "مالیات نقل و انتقال انواع خودرو به استثناء ماشین های راهسازی، کارگاهی، معدنی، کشاورزی، شناورها، موتورسیکلت و سهچرخه موتوری اعم از تولید داخل یا وارداتی، حسب مورد معادل یک درصد قیمت فروش کارخانه (داخلی) و یا یک درصد ( ١%) مجموع ارزش گمرکی و حقوق ورودی آنها تعیین میشود." با توجه به اینکه شرکت کرمان موتور (تولید کننده خودروهای سواری هیوندای در ایران) به غیر از تعداد معدودی در سال ۱۳۹۷ (طبق گزارش حسابرس قانونی آن شرکت و صورتهای مالی منتشره توسط بورس اوراق بهادار) دیگر این خودرو را تولید نکرده است لذا اعلام نرخ فروش توسط کارخانه برای محصولی که وجود خارجی ندارد غیر قانونی و خلاف واقع میباشد و بایستی این نرخ اصلاح و تعدیل گردد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۹۱۴۰؍۲۱۲؍ص مورخ ۲۵؍۸؍۱۴۰۰ توضیح داده اند که: هیات عمومی دیوان عدالت اداری صرفا صلاحیت ابطال مصوبات دولتی را دارد و نه اصلاح آنها را. تبصره ۶ ماده ۴۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ مقرر می دارد: «قیمت فروش کارخانه (داخلی) و یا مجموع ارزش گمرکی و حقوق ورودی انواع خودروهای وارداتی که مبنای محاسبه مالیات و عوارض بندهای (ب) و (ج) ماده (۴۳) و مالیات نقل و انتقال قرار می‌گیرند، همه ساله براساس آخرین مدل توسط سازمان امور مالیاتی کشور تا پانزدهم دیماه هرسال برای اجراء درسال بعد اعلام خواهد شد. ماخذ مذکور در مورد خودروهای وارداتی از تاریخ ابلاغ قابل اجراء میباشد. این مهلت زمانی برای انواع جدید خودروهایی که بعد از تاریخ مزبور تولید آنها شروع یا به کشور وارد میشود لازم الرعایه نمی باشد. همچنین قیمت فروش یا مجموع ارزش گمرکی و حقوق ورودی خودروهایی که تولید آنها متوقف می شود توسط سازمان یاد شده و متناسب با آخرین مدل ساخته شده تعیین می گردد.» بر این اساس مبنای محاسبه قیمت فروش یا مجموع ارزش گمرکی و حقوق ورودی خودروهایی که تولید یا واردات آنها متوقف گردیده است، متناسب با آخرین مدل ساخته شده تعیین می گردد که در این راستا ارزش های مزبور هر سال با عنایت به قیمت مدل های مشابه تولیدی و وارداتی اعلام شده توسط مراجع ذی ربط، مورد تعدیل قرار می گیرد. از آنجاییکه ماخذهای مارالذکر، همه ساله براساس آخرین مدل توسط سازمان امور مالیاتی کشور تا پانزدهم دی ماه هر سال برای اجراء در سال بعد اعلام خواهد شد. بنابراین مدل سال خودرو اعلامی در جداول موضوع تبصره (۶) ماده (۴۲) قانون مذکور، همواره یکسال جلو تر از سال تولید آن می باشد، به عنوان مثال چنانچه خودرو سواری هیوندا النترا تا سال ۱۳۹۷ تولید گردیده، بنابراین در جداول سازمان امور مالیاتی، تا مدل ۱۳۹۸ اعلام می گردد. اگر در جداول مربوط برای سال های بالاتر ماخذی اعلام شده باشد، با توجه به قسمت اخیر تبصره (۶)، تعیین ارزش آن بر اساس آخرین سال تولید (مدل ۱۳۹۷) صورت گرفته است. تغییر ماخذهای اعلام شده در هر سال نسبت به سال بعد، به دلیل تغییر قیمت های اعلامی توسط کارخانه های تولید کننده خودرو صورت می گیرد. شرکت های مربوط نیز با توجه به نرخ تورم، نوسانات نرخ ارز و شرایط اقتصادی کشور، در فواصل زمانی چند ماهه اقدام به افزایش قیمت ها می نمایند و این سازمان به عنوان مجری قانون، موظف است قیمت های اعلام شده توسط شرکت های مربوط را به عنوان ماخذ مالیات و عوارض اعلام نماید. به استناد تبصره ۶ ماده ۴۲ و بندهای ب و ج ماده ۴۳ و مالیات نقل و انتقال موضوع ماده ۴۲ در خصوص خودروهای تولید داخل، قیمت فروش کارخانه می باشد که عبارت است از: بهای تمام شده فروش خودرو به همراه سود فروش که بر اساس استاندارد شماره ۸ حسابداری، بهای تمام شده موجودی مواد و کالا باید در بر گیرنده مخارج خرید، مخارج تبدیل و سایر مخارجی باشد که واحد تجاری در جریان فعالیت معمول خود، برای رساندن کالا یا خدمات به مکان و شرایط فعلی آن متحمل شده است. در صورتی که مبنای مذکور در خصوص خودروهای وارداتی، مجموع ارزش گمرکی و حقوق ورودی می باشد و مطابق ماده (۱۴) قانون امور گمرکی ارزش گمرکی و حقوق ورودی کالاهای وارداتی، براساس برابری نرخ ارز اعلام شده بانک مرکزی در روز اظهار است و سایر هزینه های متحمل شده و سود فروش وارد کننده لحاظ نمی گردد. از این روی بالا بودن مبنای محاسبه مالیات و عوارض بندهای (ب) و (ج) ماده (۴۳) و مالیات نقل و انتقال موضوع ماده ۴۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده در خصوص خودروهای تولید داخل نسبت به خودروهای وارداتی و متعاقب آن، میزان مالیات و عوارض مترتبه امری اجتناب ناپذیر و منطبق بر قوانین و مقررات موضوعه می باشد. قانون گذار به منظور متناسب سازی مالیات و عوارض خودروهای داخلی و وارداتی و تحقق عدالت به موجب قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰؍۳؍۲ ، نرخ مالیات نقل و انتقال و عوارض سالیانه خودروهای وارداتی را به ترتیب از یک درصد و یک در هزار به دو درصد و یک و نیم در هزار افزایش داده است. رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری هر چند شاکی آقای محمد علی دادراست در بخش هایی از شکایت خویش از عباراتی نظیر اصلاح یا تعدیل نرخ فروش خودروی هیوندا النترا مونتاژ داخل که در بخشنامه و نرخ نامه سازمان امور مالیاتی از بابت تعلق مالیات برای آن ، قیمت در نظر گرفته شده است ، استفاده نموده است لیکن مستفاد از دادخواست وی تقاضای ابطال این فراز از بخشنامه و جدول تعیین قیمت خودروی مذکور می باشد و با لحاظ اینکه سازمان امور مالیاتی در راستای حکم مندرج در ماده ۴۲ از قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ علی الخصوص تبصره آن ، اختیار قیمت گذاری و تعیین مبنای محاسبه جهت مطالبه مالیات و عوارض بندهای ( ب ) و ( ج ) ماده ۴۳ در جهت تعیین مالیات نقل و انتقال را دارد و این ماخذها همه ساله بر اساس شاخص ها و معیار و مدل و سال ساخت خودروها مورد تعدیل و بازنگری واقع می شوند و در راستای نیل به این امر قیمت های اعلامی توسط کارخانه های سازنده نیز مورد لحاظ واقع می شود و النهایه اقدام سازمان امور مالیاتی ، در راستای اختیارات مندرج در قانون و بلکه بر اساس انجام وظایف قانونی بوده است و تخلفی از مقررات محرز نمی باشد. فلذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات ارزشمند دیوان عدالت اداری می باشد. دکتر محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۴۶-۴۷دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۸
نامشخص
رای شماره ۴۶ و ۴۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۸ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء ۱-۱ از بند (الف) و جزء ۵ از بند (ب) بندهای ۷ و ۸ و ۱۰ از دستورالعمل شماره ۵۱۱/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۰۳/۱۷)
رای شماره ۴۶ و ۴۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۸ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء ۱-۱ از بند (الف) و جزء ۵ از بند (ب) بندهای ۷ و ۸ و ۱۰ از دستورالعمل شماره ۵۱۱/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۰۳/۱۷) ۱۴۰۱/۰۱/۲۸ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۰۰۰۱۳۶۵ – ۰۰۰۲۰۵۷ شماره دادنامه: ۴۷- ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۰۴۶تاریخ: ۱۴۰۱/۰۱/۲۸ شاکی: آقایان بهمن زبردست و خسرو حسین پورهرمزی طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء ۱-۱ از بند (الف) و جزء ۵ از بند (ب) بندهای ۷ و ۸ و ۱۰ از دستورالعمل شماره ۵۱۱/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۳/۱۷ شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخش هایی از دستورالعمل شماره ۵۱۱/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۳/۱۷ تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: جزء ۱-۱ از بند (الف): صاحبان مشاغلی که واجد شرایط حکم تبصره ماده (۱۰۰) قانون مذکور بوده و بر مبنای موضوع فعالیت و یا استقرار محل فعالیت با دارا بودن مجوز فعالیت از مراجع ذیصلاح در عملکرد سال ۱۳۹۸ مشمول برخورداری از معافیت مالیاتی یا نرخ صفر مالیاتی شده اند، مشروط به حفظ ضوابط معافیت یا نرخ صفر مالیاتی در طی سال ۱۳۹۹، می توانند از مزایای این دستورالعمل استفاده نموده و عدم ارایه اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر موجب لغو معافیت آنها نخواهد شد. بدیهی است مفاد بندهای (۵) و (۶) این دستورالعمل برای این گونه مودیان نیز جاری بوده و در صورت خروج مودی از شمول مفاد تبصره ماده (۱۰۰) قانون مالیاتهای مستقیم، علاوه بر موارد مذکور در بندهای (۵) و (۶) این دستورالعمل، از هرگونه معافیت مالیاتی با نرخ صفر مالیاتی محروم خواهند شد. جزء ۵ از بند (ب): هرگاه اسناد و مدارک مثبته ای به دست آید که مشخص شود مجموع فروش کالا و ارایه خدمات مودی در سال ۱۳۹۹ بیش از مبلغ ابرازی به عنوان فروش کالا و خدمات و سایر درآمدهای فرم موضوع بند (۱) این دستورالعمل بوده مشروط به این که مجموع درآمد مودی از حد نصاب مقرر (۱۶ میلیارد ریال) تجاوز ننماید، با رعایت مقررات بند(۱-۴) ماده (۴۱) آیین نامه اجرایی موضوع ماده (۲۱۹) قانون مالیاتهای مستقیم نسبت به محاسبه و حسب مورد مطالبه ما به التفاوت مالیات متعلقه (مالیات قابل مطالبه عبارت خواهد بود از مالیات متعلقه پس از کسر مالیات ابرازی مودی در فرم موضوع بند(۱) این دستورالعمل) با رعایت مقررات اقدام خواهد شد. مابه التفاوت مالیات مطالبه شده در اجرای این بند از دستورالعمل، مشمول جریمه موضوع ماده (۱۹۲) قانون مالیاتهای مستقیم نخواهد بود. بند ۷. صاحبان مشاغلی که سال ۱۳۹۹ اولین سال فعالیت آنها بوده است، مشمول برخورداری از مفاد این دستورالعمل نخواهند بود و لذا مکلف به انجام تکالیف قانونی از جمله تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر می باشند. بند ۸. هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ با عنایت به مفاد ماده (۳) آیین نامه اجرایی موضوع تبصره (۳) ماده (۱۶۹) قانون مالیاتهای مستقیم مشمول ثبتنام جدید بوده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود ( به استثناء مشاغل موضوع آیین نامه مذکور که بر اساس مجوز صادره از طرف مراجع ذیصلاح بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند). بند ۱۰. مالیات عملکرد سال ۱۳۹۹ مودیان موضوع این دستورالعمل در صورتی که متقاضی اعمال مقررات قانونی از جمله مفاد مواد (۱۳۷) ، (۱۶۵) و (۱۷۲) قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص درآمد عملکرد سال ۱۳۹۹ خود هستند، از شمول این دستور العمل خارج بوده و با رعایت مقررات مربوطه تعیین خواهد شد. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: آقای زبردست صرفا ابطال عبارت "مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود" از بند ۸ دستورالعمل مورد شکایت را درخواست نموده است: رای شماره ۱۳۰۸ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۱۲ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، با این استدلال درست که صرف تغییر نشانی تاثیری بر وضعیت مالیاتی مودی و حقوق و تکالیف قانونی اش ندارد، مصوبات مغایر را ابطال نموده است. با اتخاذ ملاک از رای مذکور و با توجه به عدم رعایت مفاد این رای و مغایرت عبارت "و مودی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود" با منطوق رای که صرف تغییر نشانی را موثر بر وضعیت مالیاتی مودی و حقوق و تکالیف قانونی اش ندانسته، همچنین مغایرت این عبارت با ماده ۱۶۹ قانون مالیاتهای مستقیم و ماده (۳) آیین نامه موضوع تبصره (۳) این ماده و خارج از حدود اختیارات بودن چنین حکمی، مصوبه معترض عنه قابل ابطال می باشد. آقای پورهرمزی نسبت به درخواست ابطال سایر قسمت های خواسته از مصوبه معترض عنه چنین استدلال نموده است: به موجب جزء(۱-۱) از بند (الف) دستورالعمل موردشکایت صاحبان مشاغل مستقردر مناطق آزادتجاری-صنعتی برای بهره مندی از مفاد تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی موصوب ۱۳۹۴/۰۴/۳۱ علاوه بر صاحبان مشاغل موصوف مستقر در سرزمین اصلی موظف به اخذ مجوز فعالیت از مراجع ذی صلاح شده اند و این تکلیف برای آن دسته از صاحبان مشاغل در مناطق آزاد برخلاف اراده مقنن در این تبصره می باشد و اتخاذ این تصمیم در دستور العمل مورد شکایت توسط سازمان امور مالیاتی کشور علاوه بر اینکه بر خلاف اطلاق مفاد تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم است همچنین خارج از حدود اختیارات این سازمان نیز می باشد .مطابق حکم مقرر در تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم قرارگرفتن اشخاص موصوف در حد آستانه این تبصره برای بهره مندی از مزایای این تبصره کفایت دارد بنابراین به کار بردن عبارت «مبلغ ابرازی» در این قسمت از دستور العمل مورد شکایت مورد نظر مقنن نبوده و صرفا در حد آستانه قرار گرفتن یعنی میزان فروش کالا و خدمات سالانه حداکثر ... مورد توجه و مورد حکم قرار گرفته است . مطابق جزء(۷) از بند (ج) دستورالعمل مورد شکایت صاحبان مشاغلی که سال ۱۳۹۹ اولین سال فعالیت آنها بوده است مشمول برخورداری از این تبصره نخواهند گردید حال آنکه این قسمت از دستورالعمل بر خلاف اطلاق و عمومیت حکم تبصره ماده ۱۰۰قانون مالیات های مستقیم است یعنی موجب محرومیت تعدادی از صاحبان مشاغل موصوف از مزایای این تبصره می شود. وفق جزء (۸) از بند ( ج) دستور العمل مورد شکایت هرگونه تغییر محل فعالیت در سال ۱۳۹۹ نسبت به محل فعالیت در سال ۱۳۹۸ مشمول ثبت نام جدید تلقی شده و مودی در محل فعالیت جدید مشمول استفاده از تبصره ماده ۱۰۰ قانون مذکور نخواهد گردید حال آنکه این قسمت از دستورالعمل موجب محدودیت برای اشخاص موصوف که در حد آستانه این تبصره قرار گرفته اند شده است و این محدودیت بر خلاف اطلاق حکم مقنن و شمولیت این تبصره می باشد. مطابق جزء (۱۰) از بند (ج) دستورالعمل مورد شکایت اشخاص متقاضی استفاده از مقررات مواد ۱۳۷ و ۱۶۵ و ۱۷۲ قانون مالیات های مستقیم امکان بهره مندی از مزایای تبصره ماده ۱۰۰ قانون مذکور را نخواهند داشت حال آنکه این تصمیم در این قسمت از دستورالعمل بر خلاف تعیین مالیات مقطوع وفق حکم مقنن در این تبصره می باشد و همچنین موجب ایجاد محدودیت برای تعدادی از اشخاص موصوف که در حد آستانه این تبصره قرار گرفته اند خواهد گردید. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۷۴۴۶/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۰/۷/۲۰ به طور خلاصه توضیح داده اند که: در مفاد تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴ اختیار سازمان در انتخاب برخی از مشاغل یا گروه هایی از آنان محدود به فعالیت مشخصی از صاحبان مشاغل و یا مکان مشخصی از انجام فعالیت نشده است و تمامی صاحبان مشاغل را به صورت مطلق مورد نظر قرار داده است ، لذا از حیث شمول حکم تبصره مذکور در بند(۱-۱) به تمامی مودیان شاغل در امور مختلف و فارغ از جغرافیای فعالیت آنها، اعم از مودیان مشمول پرداخت مالیات و یا مودیان معاف از پرداخت مالیات، قانون گذار محدودیتی برای سازمان امور مالیاتی کشور قایل نشده است. این سازمان می تواند اختیارات مذکور را در خصوص تمام یا بخشی از صاحبان مشاغل مشمول تبصره فوق الذکر و بنابر صلاحدید و ملاحظات خود اعمال نماید. اختیار و تعیین نوع مودیان، صرفا شرط دارا بودن میزان فروش کالا و خدمات سالانه تا حداکثر چهل و پنج برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) قانون یادشده مدنظر قانون گذار بوده و هیچ گونه شرط یا منع قانونی دیگری وجود ندارد. حکم بند ۱-۱ دستورالعمل مورد شکایت در ارتباط با صاحبان مشاغلی است که با دارا بودن شرایط حکم تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم از معافیت مالیاتی با نرخ صفر مالیاتی برخوردار شده اند و عبارت دارا بودن مجوز فعالیت از مراجع ذی صلاح، مربوط به شرط برخورداری از معافیت مالیاتی (ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری، در خصوص صاحبان مشاغل در مناطق آزاد) با نرخ صفر مالیاتی است نه شرط شمول ماده ۱۰۰ قانون مذکور. شاکی مشخص نکرده است منظور از عبارت در آمد ابرازی، در کدام بند از دستورالعمل مورد شکایت می باشد. در صورتیکه منظور بند ۵ آن باشد: منظور از در آمد ابرازی، در این بنده مجموع فروش کالا و ارایه خدمات صاحبان مشاغل در سال ۱۳۸۹، موضوع جزء بند (الف) دستورالعمل مورد شکایت است و این بند، حکم کتمان در آمد، موضوع بند ۲۴ ماده ۲۱ آیین نامه موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم را بیان می کند. ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم که ذیل فصل «مالیات بر در آمد مشاغل، فرار گرفته است، مودیان موضوع فصل مذکور را مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی برای هر واحد شغلی یا هر محل به صورت جداگانه نموده است و با عنایت به مستقل بودن هر واحد شغلی محل از سایر واحدهای شغلی محل های مودیان مالیاتی مورد نظر، بدیهی است که حکم تبصره ماده مذکور، مبنی بر معافیت از ارایه اظهارنامه مالیاتی و انجام برخی تکالیف توسط مودیان، ناظر بر هر محل به صورت جداگانه می باشد و در صورت تغییر محل فعالیت، شمول حکم تبصره ماده مذکور بر محل جدیدی که به صورت جداگانه ثبت نام نشده است، در تعارض با نص ماده مذکور می باشد. از این روی برای شمول حکم تبصره مذکور بر محل جدیده مودی می بایست مجددا نسبت به ثبت نام محل جدید، اقدام نمایند. با مداقه در متن قانون مشهود است که قانون گذار به سازمان امور مالیاتی اختیار داده است تا برخی با گروه هایی از صاحبان مشاغل دارای شرایط مندرج در قانون را به صلاحدید خود از تسلیم اظهارنامه مالیاتی و نگهداری اسناد و مدارک معاف نموده و مالیات ایشان را بصورت مقطوع تعیین نماید. در روش تعیین مالیات مقطوع، اظهارنامه مالیاتی توسط مودی ارایه نمی گردد و سازمان امور مالیاتی بدون رسیدگی به اسناد و مدارک در آمدی و هزینه ای مودیان، با تعیین نصابها، معیارها و ضرایب مربوط و مناسب، به صورت کلی و یکسان جهت تمامی مودیان مشمول، اقدام به تعیین مالیات مقطوع می نماید. بنابراین در اجرای مفاد این تبصره، فرایند رسیدگی به هزینه هایی که توسط مودی پرداخت شده، موضوعیت نداشته و لاجرم هزینه های اختصاصی مودیان قابل کسر از درآمد مشمول مالیات قطعی نمی باشد. لذا با عنایت به مراتب فوق، این سازمان در بند ۱۱ بخشنامه موضوع شکایت وفق مفاد تبصره فوق الذکر، عدم احتساب هزینه های پرداختی مودی و عدم قابلیت کسر آن از مالیات مقطوع را مقرر نموده است. در ارتباط با هزینه های درمانی موضوع ماده (۱۳۷) قانون مزبور، طرح موضوع در دیوان عدالت اداری مسبوق به سابقه بوده و در این ارتباط رای اعضای محترم هیات تخصصی دیوان عدالت اداری مربوط به دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۱۲۰ مورخ ۱۴۰۰/۳/۳ مبنی بر رد شکایت صادر شده است. نظریه تهیه کننده گزارش : راجع به شکایت آقای خسرو حسین پور هرمزی مبنی بر ابطال جزء ۱ – ۱ از بند ( الف ) و جزء ۵ از بند ( ب ) و بند ۷ و بند ۱۰ از دستورالعمل شماره ۵۱۱/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخه ۱۴۰۰/۳/۱۷ با عنایت به احکام مندرج در بندهای مورد شکایت مبنی بر اینکه در جهت برخورداری از مزایای مندرج تبصره ماده ۱۰۰ از قانون مالیاتهای مستقیم برای فعالین اقتصادی در مناطق ، با حفظ ضوابط معافیت در سال ۱۳۹۹ می تواند مشمول برخورداری از مزایای این تبصره شوند که از جمله آن داشتن مجوز فعالیت می باشد و از سویی چون اعمال تبصره ماده ۱۰۰ اصولاً اختیار سازمان امور مالیاتی است و نه تکلیف و الزام و دارای حد آستانه و نصاب می باشد به شرح جز ۵ بند ب راجع به مواردی که این نصاب رعایت نشود یعنی احراز شود مجموع فروش کالا و ارایه خدمات از نصاب بالاتر رفته است مابه التفاوت مطالبه و در عین حال مشمول جریمه ماده ۱۹۲ ( به جهت عدم تکلیف به ارایه اظهارنامه ) دانسته نشده است و در بند ۷ صاحبان مشاغل سال ۱۳۹۹ که ( اولین سال فعالیت آنها سال ۱۳۹۹ بوده است ) را حسب اختیار مشمول این تبصره ندانسته است و بر اساس بند ۱۰ دستورالعمل مورد شکایت ، رابطه منطقی و عقلانی بین اعمال تبصره ماده ۱۰۰ با پذیرش هزینه ها را بیان نموده است که رابطه معکوس می باشد یعنی اگر قرار است با نرخ مقطوع و بدون مطالبه اسناد و مدارک و تکالیف مالیات مطالبه شود ، پذیرش هزینه معنا ندارد و اگر قرار بر پذیرش هزینه باشد ، اعمال تبصره ماده ۱۰۰ فاقد توجیه قانونی است ، بنابراین این فرازها از دستورالعمل در راستای بیان اهداف مقنن و شیوه های صحیح اجرای قانون بوده است. تهیه کننده گزارش : علی محمدی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری راجع به شکایت آقای خسرو حسین پور هرمزی مبنی بر ابطال جزء ۱ – ۱ از بند ( الف ) و جزء ۵ از بند ( ب ) و بند ۷ و بند ۱۰ از دستورالعمل شماره ۵۱۱/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخه ۱۴۰۰/۳/۱۷ با عنایت به احکام مندرج در بندهای مورد شکایت مبنی بر اینکه در جهت برخورداری از مزایای مندرج تبصره ماده ۱۰۰ از قانون مالیاتهای مستقیم برای فعالین اقتصادی در مناطق ، با حفظ ضوابط معافیت در سال ۱۳۹۹ می تواند مشمول برخورداری از مزایای این تبصره شوند که از جمله آن داشتن مجوز فعالیت می باشد و از سویی چون اعمال تبصره ماده ۱۰۰ اصولاً اختیار سازمان امور مالیاتی است و نه تکلیف و الزام و دارای حد آستانه و نصاب می باشد به شرح جز ۵ بند ب راجع به مواردی که این نصاب رعایت نشود یعنی احراز شود مجموع فروش کالا و ارایه خدمات از نصاب بالاتر رفته است مابه التفاوت مطالبه و در عین حال مشمول جریمه ماده ۱۹۲ ( به جهت عدم تکلیف به ارایه اظهارنامه ) دانسته نشده است و در بند ۷ صاحبان مشاغل سال ۱۳۹۹ که ( اولین سال فعالیت آنها سال ۱۳۹۹ بوده است ) را حسب اختیار مشمول این تبصره ندانسته است و بر اساس بند ۱۰ دستورالعمل مورد شکایت ، رابطه منطقی و عقلانی بین اعمال تبصره ماده ۱۰۰ با پذیرش هزینه ها را بیان نموده است که رابطه معکوس می باشد یعنی اگر قرار است با نرخ مقطوع و بدون مطالبه اسناد و مدارک و تکالیف مالیات مطالبه شود ، پذیرش هزینه معنا ندارد و اگر قرار بر پذیرش هزینه باشد ، اعمال تبصره ماده ۱۰۰ فاقد توجیه قانونی است ، بنابراین این فرازها از دستورالعمل در راستای بیان اهداف مقنن و شیوه های صحیح اجرای قانون بوده و به جهت عدم مغایرت با قانون به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۰۴۲دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۴
معتبر
رای شماره ۴۲ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۴ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شکایت و خـواستـه: ابطال دو عبارت از دستورالعمل شماره ۵۰۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۴۲ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۴ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شکایت و خـواستـه: ابطال دو عبارت از دستورالعمل شماره ۵۰۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۴۰۱/۰۱/۲۴ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۰۰۰۱۴۴۸ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۰۴۲ تاریخ: ۱۴۰۱/۰۱/۲۴ شاکی: آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال دو عبارت از دستورالعمل شماره ۵۰۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال دو عبارت از دستورالعمل شماره ۵۰۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: بند الف: «وصول مالیات حقوق و دریافت فهرست تمامی حقوق بگیران آنها از جمله شاغلین دفاتر، شعب و واحدهای سازمانی وابسته غیرمستقل اشخاص مذکور، اداره امور مالیاتی محل استقرار ستاد مرکزی اشخاص مذکور می باشد و اداره امور مالیاتی ذیصلاح برای واحدهای سازمانی و شعب مستقل اشخاص حقوقی مذکور که دارای ذیحساب مستقل می باشند اداره کل امور مالیاتی محل استقرار واحدها و شعب مستقل خواهد بود» بند ب: «وصول مالیات حقوق و دریافت فهرست تمامی حقوق بگیران اشخاص موضوع بند (ب) این دستورالعمل و شعب و واحدهای سازمانی وابسته به آنها همان اداره امور مالیاتی ذیصلاح برای رسیدگی به عملکرد آنها می باشد». دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: مطابق ماده ۸۶ قانون مالیات های مستقیم: «پرداخت کنندگان حقوق هنگام هر پرداخت یا تخصیص آن مکلفند مالیات متعلق را طبق مقررات ماده (۸۵) این قانون محاسبه و کسر و ظرف سی روز ضمن تسلیم فهرستی متضمن نام و نشانی دریافت‌کنندگان حقوق و میزان آن به اداره امور مالیاتی محل پرداخت و در ماه‌های بعد فقط تغییرات را صورت دهند»، بنابراین مرجع تسلیم فهرست و پرداخت مالیات حقوق اداره امور مالیاتی محل پرداخت حقوق است. با وجود صراحت قانون، بند (الف) مصوبه معترض عنه مقرر می دارد «وصول مالیات حقوق و دریافت فهرست تمامی حقوق بگیران آنها از جمله شاغلین دفاتر، شعب و واحدهای سازمانی وابسته غیرمستقل اشخاص مذکور، اداره امور مالیاتی محل استقرار ستاد مرکزی اشخاص مذکور می باشد» لذا مطابق مقرره مورد شکایت اخذ مالیات حقوق افراد مذکور باید در غیر از محل دریافت حقوق یعنی اداره امور مالیاتی محل استقرار ستاد مرکزیشان صورت گیرد و این مغایر با ماده ۸۶ قانون مالیات های مستقیم است. اشکال فوق الذکر دقیقاً در خصوص سایر اشخاص حقوقی غیر از اشخاص موضوع ماده ۲ قانون مالیات های مستقیم، در بند (ب) دستورالعمل معترض عنه تکرار گردیده است: «وصول مالیات حقوق و دریافت فهرست تمامی حقوق بگیران اشخاص موضوع بند (ب) این دستورالعمل و شعب و واحدهای سازمانی وابسته به آنها همان اداره امور مالیاتی ذیصلاح برای رسیدگی به عملکرد آنها می باشد». این بند نیز مغایر با ماده ۸۶ قانون مالیات های مستقیم است. دستورالعمل مورد شکایت با سایر مواد از جمله ماده ۱۳۷ قانون مالیات های مستقیم نیز مغایر است. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۳۵۶۹۵/۲۱۲/د مورخ ۱۴۰۰/۶/۲۳ به طور خلاصه توضیح داده اند که: درخصوص بند( الف) دستورالعمل: با توجه به مفاد ماده ۸۶ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴ به طور کلی دفاتر، شعب و واحدهای سازمانی وابسته غیر مستقل و اشخاص موضوع ماده (۲) قانون مالیات های مستقیم که دارای ذیحساب مستقل برای پرداخت حقوق نمی باشند و حقوق شاغلین دفاتر، شعب و واحد های سازمانی مذکور بصورت متمرکز و از طریق ستاد مرکزی پرداخت و به حساب ایشان واریز می گردد؛ بنابراین محل پرداخت حقوق شاغلین یاد شده (موضوع ماده ۸۶ قانون یاد شده) همان محل استقرار ستاد مرکزی اشخاص یاد شده خواهد بود. در رابطه با بند(ب) دستورالعمل: حسب ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم، شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات، مطالبه و وصول مالیات موضوع مالیات های موضوع قانون مالیات های مستقیم به سازمان امور مالیاتی کشور محول شده و نحوه انجام تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیت های هر یک از ماموران مالیاتی و اداره امور مالیاتی و ترتیبات اجرای احکام مقرر در این قانون به موجب آیین نامه مصوب وزیر امور اقتصادی و دارایی می باشد. مطابق مفاد ماده (۴۵) آیین نامه اجرایی ماده (۲۱۹) قانون مالیات های مستقیم انجام کلیه فرآیندهای مالیاتی از جمله ثبت نام، حسابرسی، رسیدگی مجدد و وصول مالیات پرونده های مالیاتی با سازمان امور مالیاتی کشور است و سازمان یاد شده می تواند با رعایت مقررات قانونی مربوط امور مذکور را حسب مورد به اداره امور مالیاتی و یا ماموران مالیاتی ذیربط محول نماید. وفق مقررات ماده ۹۰ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴، مرجع محاسبه و مطالبه مالیات حقوق، اداره امور مالیاتی ذی صلاح می باشد که در این راستا وفق مقررات بند (۴) ماده (۴۲) آیین نامه اجرایی ماده (۲۱۹) قانون مالیات های مستقیم اداره امور مالیاتی ذی صلاح ماده فوق، در خصوص مودیانی که فعالیت عملکردی دارند، حوزه حسابرسی است که پرونده عملکرد مودی در آن اداره حسابرسی می گردد و در خصوص سایر مودیان از جمله اشخاص موضوع ماده ۲ قانون مالیات های مستقیم یکی از ادارات مالیاتی به تشخیص سازمان امور مالیاتی کشور می باشد. همچنین؛ مطابق ماده ۸۷ قانون مالیات های مستقیم مطالبه اضافه پرداختی بابت مالیات بر درآمد حقوق مشروط به این که بعد از انقضای تیر ماه سال بعد تا آخر آن سال با درخواست کتبی حقوق بگیر از اداره امور مالیاتی محل سکونت صورت گیرد؛ در اداره امور مالیاتی مذکور قابل رسیدگی می باشد. مقررات دستورالعمل مورد شکایت نافی حکم مقرر در این ماده نیست. نظریه تهیه کننده گزارش: نظر به اینکه مفاد ماده ۸۶ از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی در بحث پرداخت مالیات بر حقوق، وظیفه پرداخت کنندگان حقوق در هنگام هر پرداخت حقوق یا هر تخصیص مشمول مالیات حقوق را مبنی بر کسر طبق نرخ مندرج در قانون و پرداخت به اداره امور مالیاتی محل پرداخت بیان می نماید و آنچه مورد شکایت شاکی در مصوبه معترض عنه یعنی دستورالعمل شماره ۵۰۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخه ۱۴۰۰/۲/۲۱ ( بندهای الف و ب) می باشد، ایراد به اداره مالیاتی محل پرداخت است و این در حالی است که مقرره های مورد شکایت اصولاً در مورد ادارات مستقل که از حیث پرداخت مالیات و النهایه پرداخت حقوق مستقل عمل می نمایند ، نبوده بلکه در مورد حقوق و کسر مالیات حقوق نسبت به وابسته ها می باشد یعنی دفاتر و شعب و واحدهای سازمانی که وابسته به سازمان متبوع بوده و بیان می دارد چون حقوق توسط واحد متبوع و مرکزی پرداخت می شود نه دفاتر و شعب وابسته ، پس اداره مالیاتی صلاحیت دار جهت پرداخت مالیات بر حقوق و رسیدگی به اختلافات مالیاتی ، همان اداره ذی صلاح جهت رسیدگی به مالیات عملکرد است و این استدلال که فرآیند مالیات حقوق و مالیات عملکرد را از حیث رسیدگی و اداره مالیاتی ذی صلاح ( قلمرو جغرافیایی ) واحد می داند مغایرتی با قوانین و مقررات و مفاد ماده مرقوم الذکر نداشته است. تهیه کننده گزارش: محسن مرادیان رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری نظر به اینکه مفاد ماده ۸۶ از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی در بحث پرداخت مالیات بر حقوق ، وظیفه پرداخت کنندگان حقوق در هنگام هر پرداخت حقوق یا هر تخصیص مشمول مالیات حقوق را مبنی بر کسر طبق نرخ مندرج در قانون و پرداخت به اداره امور مالیاتی محل پرداخت بیان می نماید و آنچه مورد شکایت شاکی در مصوبه معترض عنه یعنی دستورالعمل شماره ۵۰۶/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخه ۱۴۰۰/۲/۲۱ ( بندهای الف و ب ) می باشد ، ایراد به اداره مالیاتی محل پرداخت است و این در حالی است که مقرره های مورد شکایت اصولاً در مورد ادارات مستقل که از حیث پرداخت مالیات و النهایه پرداخت حقوق مستقل عمل می نمایند ، نبوده بلکه در مورد حقوق و کسر مالیات حقوق نسبت به وابسته ها می باشد یعنی دفاتر و شعب و واحدهای سازمانی که وابسته به سازمان متبوع بوده و بیان می دارد چون حقوق توسط واحد متبوع و مرکزی پرداخت می شود نه دفاتر و شعب وابسته ، پس اداره مالیاتی صلاحیت دار جهت پرداخت مالیات بر حقوق و رسیدگی به اختلافات مالیاتی ، همان اداره ذی صلاح جهت رسیدگی به مالیات عملکرد است و این استدلال که فرآیند مالیات حقوق و مالیات عملکرد را از حیث رسیدگی و اداره مالیاتی ذی صلاح ( قلمرو جغرافیایی ) واحد می داند مغایرتی با قوانین و مقررات و مفاد ماده مرقوم الذکر نداشته به استناد بند ب از ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۰۴۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۴
معتبر
رای شماره ۴۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۴ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شکایت و خـواستـه: ابطال دو فراز از دستورالعمل اجرایی ۵۰۷/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۲ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور)
رای شماره ۴۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۴ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شکایت و خـواستـه: ابطال دو فراز از دستورالعمل اجرایی ۵۰۷/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۲ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور) ۱۴۰۱/۰۱/۲۴ : تاریخ تصویب شماره پرونده: ه ع/ ۰۰۰۱۴۸۰ شماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۰۴۳ تاریخ: ۲۴/۰۱/۱۴۰۱ شاکی: آقای بهمن زبردست طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال دو فراز از دستورالعمل اجرایی ۵۰۷/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۲ رییس‌کل سازمان امور مالیاتی کشور شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال دو فراز از دستورالعمل اجرایی ۵۰۷/۱۴۰۰/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۰/۲/۲۲ رییس‌کل سازمان امور مالیاتی کشور تقدیم کرده که به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد: به منظور اجرای صحیح مقررات و تبیین نحوه اجرای مفاد ماده (۱۴۳) قانون مالیاتهای مستقیم، موضوع بهره مندی از نرخ صفر مالیاتی، متناسب با میزان رعایت سهام شناورآزاد موضوع مواد (۳) و (۴) قانون افزایش سرمایه شرکت های پذیرفته شده در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام با سلب حق تقدم و مواد (۷) و (۸) دستورالعمل اجرایی شماره ۲۰۰/۹۹/۵۲۱ مورخ ۱۳۹۹/۱۰/۱۴ ، در خصوص شرکت هایی که سال مالی آنان بعد از تاریخ ۱۳۹۹/۰۷/۱۱ پایان می یابد، مقرر می شود بهره مندی از نرخ صفرمالیاتی (بخشودگی مالیاتی) موضوع ماده (۱۴۳) قانون مالیات های مستقیم متناسب با نسبت سهام شناور آزاد و میزان (درصد) رعایت آن که براساس اطلاعات بازار و متکی به دستورالعملهای پذیرش در بورس اوراق بهادار تهران و فرابورس ایران، توسط سازمان بورس و اوراق بهادار به سازمان امور مالیاتی کشور اعلام می شود، محاسبه می گردد. چنانچه نسبت سهام شناور آزاد شرکت ها به تایید سازمان مزبور: ۱- مساوی یا بیشتر از بیست و پنج درصد (۲۵%) باشد: نرخ صفر موضوع صدر ماده (۱۴۳) قانون مالیات های مستقیم، با رعایت مفاد صورتجلسه شماره ۷-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۵/۸/۱۲ شورای عالی مالیاتی، موضوع بخشنامه شماره ۳۵/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۰۳/۰۳ ، به میزان دو برابر نرخ های مندرج در صدر ماده مزبور، اعمال می شود. ۲-کمتر از بیست و پنج درصد (۲۵%) باشد: الف) در صورتی که میزان (درصد) رعایت سهام شناور آزاد شرکت مساوی یا بیشتر از صد در صد اعلام شود، نرخ صفر مالیاتی موضوع ماده (۱۴۳) قانون مالیات های مستقیم با رعایت بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۶/۳۵ مورخ ۱۳۹۶/۰۳/۰۳ حداکثر معادل ده درصد (۱۰%) نسبت به درآمد حاصل از فروش کالا در بورس کالایی و ده یا پنج درصد نسبت به درآمد شرکت بابت پذیرش معاملات سهام در بورس اوراق بهادار تهران و یا فرابورس ایران حسب مورد اعمال خواهد بود ب) چنانچه میزان (درصد) رعایت سهام شناور آزاد شرکت کمتراز صددرصد (۱۰۰%) اعلام شود، نرخ صفر مالیاتی موضوع صدر ماده (۱۴۳) قانون مالیات های مستقیم، متناسب با میزان درصد رعایت اعلامی حسب مورد به درآمد حاصل از فروش کالا در بورسهای کالایی و درآمد شرکت های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران و فرابورس ایران اعمال می شود. دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: الف) در انتهای پاراگراف نخست دستورالعمل چنین ذکر شده که، "درخصوص شرکتهایی که سال مالی آنان بعد از تاریخ ۱۳۹۹/۰۷/۱۱ پایان می‌یابد، مقرر میشود". درحالی‌که این امر، یعنی اطلاق حکم به شمول کامل مفاد دستورالعمل به همۀ شرکتهایی که سال مالی آنان بعد از تاریخ ۱۳۹۹/۷/۱۱ پایان می‌یابد، بدون ذکر عبارتی مانند "برای آن بخش از فعالیتهای آنها که بعد از تاریخ ۱۳۹۹/۷/۱۱ رخ داده"، به معنی تسری مفاد دستورالعمل به تمام فعالیتهای این شرکتها، ازجمله فعالیتهایی که پیش از ۱۳۹۹/۷/۱۱ انجام داده‌‌اند است. برای نمونه با این حکم دستورالعمل، اگر مقطع پایان سال مالی شرکتی پایان اسفند باشد، مفاد دستورالعمل بدون تفکیک دورۀ شش ماهۀ پیش از ۱۳۹۹/۷/۱۱، شامل کل سال مالی ۱۳۹۹ میشود که این امر مصداق عطف‌به‌ماسبق کردن قانون افزایش سرمایه شرکتهای پذیرفته شده در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام با سلب حق تقدم بوده، خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور است، لذا درخواست ابطال اطلاق این حکم، در حدودی که متضمن عطف‌به‌ماسبق کردن قانون است، را دارم. ب) در جزء (الف) از بند شمارۀ ۲ ذیل صفحۀ اول دستورالعمل چنین ذکر شده که: "در صورتی که میزان (درصد) رعایت سهام شناور آزاد شرکت مساوی یا بیشتر از صد درصد (۱۰۰%) اعلام شود، نرخ صفر مالیاتی موضوع ماده (۱۴۳) قانون مالیاتهای مستقیم با رعایت بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۶/۳۵ مورخ ۱۳۹۶/۰۳/۰۳، حداکثر معادل ده درصد (۱۰%) نسبت به درآمد حاصل از فروش کالا در بورس کالایی و ده یا پنج درصد نسبت به درآمد شرکت بابت پذیرش معاملات سهام در بورس اوراق بهادار تهران و یا فرابورس ایران حسب مورد اعمال خواهد بود." روشن است که اگر شرکتی مطابق این تعریف، صد درصد یا بیشتر رعایت سهام شناور آزاد را کرده باشد، معافیتش باید به میزان دو برابر نرخ های مندرج در صدر مادۀ ۱۴۳اعمال شود، نه چنانکه در جزء (الف) از بند شمارۀ ۲ دستورالعمل تصریح شده، "حداکثر معادل ده درصد (۱۰%) نسبت به درآمد حاصل از فروش کالا در بورس کالایی و ده یا پنج درصد نسبت به درآمد شرکت بابت پذیرش معاملات سهام در بورس اوراق بهادار تهران و یا فرابورس ایران حسب مورد"، درواقع شرح جزء (الف) از بند شمارۀ ۲، اصولاً با عنوان این بند، یعنی "کمتر از بیست و پنج درصد (۲۵%)" هم مغایر است، لذا جهت رفع این مغایرت قانونی و هرگونه ابهام ناشی از آن، درخواست ابطال این جزء را به دلیل مغایرت با مادۀ (۱۴۳) قانون مالیاتهای مستقیم دارم. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۷۱۱۱/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۰/۷/۱۱ به طور خلاصه توضیح داده اند که: بر اساس ماده (۷) دستورالعمل اجرایی افزایش سرمایه شرکت های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام با سلب حق تقدم، شرکت متناسب با رعایت درصد سهام شناور آزاد به نسبت سهام شناور آزاد موضوع بند (۳) ماده (۶) و بند (۲) ماده (۱۰) دستورالعمل پذیرش اوراق بهادار در بورس اوراق بهادار تهران و جزء (۲) بند (ب) ماده (۵) وجزء (۳) بند (ب) ماده (۶) دستورالعمل پذیرش، عرضه و نقل و انتقال اوراق بهادار در فرابورس ایران، از نرخ صفر مالیاتی موضوع صدر ماده (۱۴۳) قانون مالیات ها ( ده درصد و پنج درصد حسب مورد) بهره مند خواهد شد. نسبت سهام شناور آزاد و درصد رعایت آن بر اساس اطلاعات بازار و متکی به دستورالعمل های یادشده، توسط سازمان بورس و اوراق بهادار به سازمان امور مالیاتی کشور اعلام می گردد. همچنین مطابق ماده (۸) دستور العمل فوق الذکر، چنانچه شرکت در پایان دوره مالی به تایید سازمان بورس، حداقل ۲۵ درصد سهام شناور آزاد داشته باشد، معادل دو برابر معافیت صدر ماده (۱۴) قانون مالیات ها از نرخ صفر مالیاتی برخوردار می شود. در همین راستا به منظور اجرای صحت مقررات و تبیین نحوه اجرای مفاد ماده (۱۴۳) قانون مالیات های مستقیم متناسب با میزان رعایت سهام شناور آزاد، موضوع مواد (۳) و (۴) قانون افزایش سرمایه شرکت های پذیرفته شده در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام با سلب حق تقدم و مواد (۷) و (۸) دستورالعمل اجرایی قانون اخیرالذکر، دستورالعمل شماره ۲۰۰/۱۴۰۰/۵۰۷ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۲ صادر شده است. لازم به ذکر است که حکم ماده (۱۴۳) قانون مالیات های مستقیم با رعایت سایر مقررات و احکام ماده مذکور بر اساس مواد (۳) و (۴) قانون افزایش سرمایه شرکت های پذیرفته شده در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق مصرف سهام با سلب حتی تقدم، اصلاح گردید. با توجه به ماده (۳) قانون یادشده اولا: معافیت مالیایی مذکور در صدر ماده (۱۴۳) قانون مالیات های مستقیم در خصوص شرکت های پذیرفته شده در بورس تهران یا فرابورس ایران بر اساس گزارش سازمان بورس متناسب با میزان رعایت سهام شناور آزاد شرکت اعمال می شود. ثانیا: بر اساس حکم صدر ماده (۱۴۳) قانون مالیاتهای مستقیم، بخشودگی مالیاتی حکم مذکور، از سال پذیرش تا سالی که از فهرست شرکت های پذیرفته شده در بورسها و بازارهای موضوع ماده موصوف حذف نشده اند با تایید سازمان بورس اعمال می شود. : ثالثا: حداکثر بخشودگی مالیاتی قابل اعمال در ارتباط با شرکت های موضوع صدر ماده (۱۹۳) قانون مزبور، حسب مورد (۵% و ۱۰% ) می باشد. از طرفی مطابق قسمت اخیر ماده (۱۴۳) قانون یادشده، میزان (درصد) سهام شناور آزاد در مقطع پایان دوره مالی شرکت های موضوع ماده مذکور به تایید سازمان بورس مبنای اعمال حکم ماده (۱۴۳) قانون مذکور می باشد. به هر ترتیب در ارتباط با ادعای نخست مبنی بر "عطف به ماسبق کردن و تسری حکم ماده (۳) قانون افزایش سرمایه شرکت های پذیرفته شده در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام با سلب حق تقدم، به کل مالیات بر درآمد شرکت های مذکور که پایان دوره مالی آنها بعد از تاریخ ۱۳۹۶/۰۷/۱۱ پایان می یابد، بدون تفکیک آن به مالیات متعلق به درآمد مشمول قبل و بعد از تاریخ اجرای قانون مذکور به منظور اعمال مقررات ماده (۱۴۳) قانون، با عنایت به مقررات مطروحه شرط اساسی مبنی بر اعمال مفاد ماده (۱۶۳) قانون مالیاتهای مستقیم وفق صراحت حکم ماده مذکور، در خصوص صدر ماده مدنظر سال پذیرش شرکت های موضوع ماده (۱۶۳) قانون و در ارتباط با حکم اخیر ماده موصوف، پایان دوره مالی می باشد. بنابراین حکم ماده (۱۴۳) قانون مالیات های مستقیم بر اساس پذیرش در بورس ها و بازارهای موضوع ماده مذکور و اطلاعات سهام شناور آزاد آنها در پایان دوره مالی با تایید سازمان بورس به مالیات بر درآمد شرکت های موضوع ماده (۱۴۳) قانون که در طول دوره مالی شرکت حاصل شده است، اعمال می شود. در ارتباط با ادعای دوم در خصوص جزء (الف) بند (۲) دستورالعمل اجرایی قانون افزایش سرمایه شرکت های پذیرفته شده در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام با سلب حق تقدم به شماره ۲۰۰/۱۴۰۰/۵۰۷ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۲، نیز یادآور می شود: مطابق ماده (۳) قانون مذکور معافیت مالیاتی صدر ماده (۱۴۳) قانون مالیاتهای مستقیم حداکثر (۱۰%) و (۵) حسب مورد متناسب با میزان رعایت سهام شناور آزاد شرکت اعمال می شود. لذا طبق جزء (الف) بند (۲) دستورالعمل موصوف، در صورتی که میزان (درصد) رعایت سهام شناور آزاد شرکت (۱۰۰ %) و یا بیشتر باشد، امکان برخورداری از حداکثر میزان بخشودگی مالیاتی صدر ماده (۱۴۳) قانون را خواهد داشت و اعمال دو برابر معافیت مالیاتی صرفا مشروط به داشتن حداقل ( %۲۵) سهام شناور آزاد می باشد. نظریه تهیه کننده گزارش : راجع به شکایت آقای بهمن زبردست مبنی بر ابطال دو فراز از دستورالعمل اجرایی رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به شماره ۲۰۰/۱۴۰۰/۵۰۷ مورخه ۱۴۰۰/۲/۲۲ مبنی بر خلاف قانون بودن تاریخ اجرای دستورالعمل از حیث ذکر تاریخ ۱۳۹۹/۷/۱۱ ( شرکت هایی که سال مالی آنها بعد از این تاریخ است ) که ادعای ابطال اطلاق آن به جهت تسرّی به فرآیند قبل از این تاریخ را نموده مضافاً که ادعای خلاف قانون بودن نرخ صفر اعلامی در خصوص فراز دوم ( نسبت سهام شناور موضوع ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم کمتر از ۲۵% باشد ) به جهت اینکه حداکثر معادل ده درصد نسبت به درآمد حاصل از فروش کالا در بورس کالایی را مشمول نرخ صفر دانسته که هم ایراد به نرخ را وارد دانسته و هم نسبت به متعلق آن که بورس کالایی می باشد و این در حالی است که به صراحت ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم و نیز مواد ۳ و ۴ قانون افزایش سرمایه شرکت های پذیرفته در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام یا سلب حق تقدم مصوب ۱۳۹۹/۵/۲۹ نرخ معافیت مالیاتی به صراحت مورد ذکر واقع شده و بسته به میزان نسبت سهام شناور تا حداکثر دو برابر نرخ های مندرج در صدر ماده ۱۴۳ قانون در مورد آنها اعمال می شود و چنانچه در صد سهام شناور از حیث نسبت گیری کمتر از ۲۵ % باشد در هر دو فرض که میزان سهام شناور آزاد مساوی یا بیشتر از صد در صد باشد حداکثر ۱۰ % به نسبت درآمد از فروش کالا ، اعمال می شود و این حداکثر ۱۰ درصد به معنای اختیار سازمان بین صفر تا ۱۰ % نمی باشد بلکه چنانچه ذکر شد به نسبت درآمد از فروش نسبت سنجی می شود و از سویی تاریخ مذکور جهت اجرای مفاد این دستورالعمل تاریخ مندرج در قانون بوده و راجع به شرکت هایی است که سال مالی آنها بعد از تاریخ ۱۳۹۹/۷/۱۱ پایان می یابد و ذکر عبارت مقنن است فلذا مجموعاً مفاد دستورالعمل را در راستای قانون تشخیص و مغایرتی استنباط نمی شود. تهیه کننده گزارش: سید سعید برقعی رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری راجع به شکایت آقای بهمن زبردست مبنی بر ابطال دو فراز از دستورالعمل اجرایی رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به شماره ۲۰۰/۱۴۰۰/۵۰۷ مورخه ۱۴۰۰/۲/۲۲ مبنی بر خلاف قانون بودن تاریخ اجرای دستورالعمل از حیث ذکر تاریخ ۱۳۹۹/۷/۱۱ ( شرکت هایی که سال مالی آنها بعد از این تاریخ است ) که ادعای ابطال اطلاق آن به جهت تسرّی به فرآیند قبل از این تاریخ را نموده مضافاً که ادعای خلاف قانون بودن نرخ صفر اعلامی در خصوص فراز دوم ( نسبت سهام شناور موضوع ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم کمتر از ۲۵% باشد ) به جهت اینکه حداکثر معادل ده درصد نسبت به درآمد حاصل از فروش کالا در بورس کالایی را مشمول نرخ صفر دانسته که هم ایراد به نرخ را وارد دانسته و هم نسبت به متعلق آن که بورس کالایی می باشد و این در حالی است که به صراحت ماده ۱۴۳ قانون مالیاتهای مستقیم و نیز مواد ۳ و ۴ قانون افزایش سرمایه شرکت های پذیرفته در بورس تهران یا فرابورس ایران از طریق صرف سهام یا سلب حق تقدم مصوب ۱۳۹۹/۵/۲۹ نرخ معافیت مالیاتی به صراحت مورد ذکر واقع شده و بسته به میزان نسبت سهام شناور تا حداکثر دو برابر نرخ های مندرج در صدر ماده ۱۴۳ قانون در مورد آنها اعمال می شود و چنانچه در صد سهام شناور از حیث نسبت گیری کمتر از ۲۵ % باشد در هر دو فرض که میزان سهام شناور آزاد مساوی یا بیشتر از صد در صد باشد حداکثر ۱۰ % به نسبت درآمد از فروش کالا ، اعمال می شود و این حداکثر ۱۰ درصد به معنای اختیار سازمان بین صفر تا ۱۰ % نمی باشد بلکه چنانچه ذکر شد به نسبت درآمد از فروش نسبت سنجی می شود و از سویی تاریخ مذکور جهت اجرای مفاد این دستورالعمل تاریخ مندرج در قانون بوده و راجع به شرکت هایی است که سال مالی آنها بعد از تاریخ ۱۳۹۹/۷/۱۱ پایان می یابد و ذکر عبارت مقنن است فلذا مجموعاً مفاد دستورالعمل را در راستای قانون تشخیص و مغایرتی استنباط نمی شود به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز از تاریخ صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
۳۰۱دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۳
نامشخص
رای شماره ۳۰۱ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(۱- دادنامه هیأت تخصصی مالیاتی بانکی به شماره ۱۱۱۷۶- ۱۴۰۰/۰۹/۲۷ که بر اساس آن تمام امتیازاتی که مقنن برای برگ تشخیص از جمله اعتراض، رسیدگی در هیأت حل اختلاف مالیاتی، رسیدگی در دیوان عدالت اداری، مستند و مستدل بودن و ... در نظر گرفته است برای برگ مطالبه نیز وجود دارد، بنابراین رای هیأت تخصصی صحیح صادر شده است و موجبی برای نقض آن در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری وجود ندارد.)
بسم الله الرحمن الرحیمشماره دادنامه: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۳۰۱تاریخ دادنامه: ۲۳؍۱؍۱۴۰۰شماره پرونده: ۰۰۰۱۱۳۵مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداریشاکی: رییس دیوان عدالت اداریموضوع شکایت و خواسته: اعتراض به رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۱۷۶- ۲۷؍۹؍۱۴۰۰ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری گردش کار: آقای احمد شهنیایی به موجب دادخواستی ابطال عبارت «یا مطالبه مالیات» در تبصره‌های ۱ و ۲ ماده ۲۲ و عبارت «به موجب برگ مطالبه مالیات» در بند ۷ ماده ۴۲ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳؍۹؍۱۳۹۸ را خواستار شده و اعلام کرده است که عبارت «به موجب برگ مطالبه مالیات» در تبصره‌های ۱ و ۲ ماده ۲۲ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم دلالت بر امکان مطالبه مالیات بر درآمد بدون صدور برگ تشخیص دارد و این در حالی است که براساس احکام قانونی از جمله مواد ۹۷ و ۲۲۸ قانون مالیاتهای مستقیم، مطالبه مالیات درآمد موضوع مواد یادشده باید متعاقب تشخیص مالیات و به موجب برگ تشخیص باشد و مطالبه مالیات بر درآمد و یا صدور برگ مطالبه بدون طی فرآیند تشخیص و صدور برگ تشخیص برخلاف مواد قانونی مذکور است و در بند ۷ ماده ۴۲ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم نیز عبارت «به موجب برگ مطالبه مالیات» که مطالبه مالیاتهای تکلیفی را به موجب برگ مطالبه مقرر کرده، برخلاف ماده ۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم است که براساس آن مطالبه مالیات تکلیفی باید به موجب برگ تشخیص صورت بگیرد.در پاسخ به شکایت مزبور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۵۱۶۰؍۲۱۲؍ص مورخ ۱۷؍۵؍۱۴۰۰۱ اعلام کرده است که: اولا: ذکر عبارت «و یا مطالبه مالیات» که شاکی در دادخواست خود مطرح کرده، یعنی اضافه کردن حرف ربط «و» به عبارت «یا مطالبه مالیات»، وجاهت قانونی ندارد و منظور از این عبارت که در تبصره ۱ ماده ۲۲ آییننامه مورد شکایت آمده، صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات یا صدور و ابلاغ برگ مطالبه مالیات است که در اینجا عبارت «صدور ابلاغ برگ» و «مالیات» به قرینه حذف گردیده و عبارت «یا مطالبه مالیات» به معنی مطالبه مالیات بر درآمد بدون صدور برگ تشخیص نیست و مقرره مورد اعتراض در راستای رعایت مقررات قانونی صادر شده است. ثانیا: درخصوص ابطال عبارت «به موجب برگ مطالبه مالیات» در بند ۷ ماده ۴۲ آییننامه اجرایی مورد شکایت نیز لازم به یادآوری است که به موجب قسمت اخیر ماده ۹۰ قانون مالیاتهای مستقیم مطالبه مالیات حقوق بگیران به موجب برگ تشخیص صورت می‌گیرد و پرداخت‌کنندگان حقوق نیز در حکم مؤدی شناخته شده‌اند و در بندهای مختلف ماده ۴۲ و نیز بند ۷ ماده اخیرالذکر آییننامه اجرایی نیز موارد مطالبه مالیاتها به موجب برگ مطالبه مشخص شده و در نتیجه این امر مبین آن است که بند مذکور مربوط به مالیات بر درآمد حقوق نیست و در راستای قوانین و مقررات مربوطه صادر شده است. در مقام رسیدگی به شکایت فوق، هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری به موجب رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۱۷۶- ۲۷؍۹؍۱۴۰۰ اتخاذ تصمیم کرده و اعلام نموده است که : «با لحاظ اینکه عمده ایراد شاکی به تبصره ۱ و ۲ از ماده ۲۲ و بند ۷ ماده ۴۲ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم موضوع بخشنامه مورد شکایت به شماره ۲۰۰؍۹۸؍۸۶-۲۴؍۹؍۱۳۹۸ و شماره ۱۸۰۷۱۸-۱۳؍۹؍۱۳۹۸ ناظر به این است که در مصوبات مورد شکایت امکان مطالبه مالیات بدون صدور برگ تشخیص پیش‌بینی شده است، در حالی که طبق مواد مختلف از قانون مالیاتهای مستقیم از جمله مواد ۹۷ و ۲۳۸ مطالبه می‌بایست با برگ تشخیص انجام پذیرد و این در حالی است که اولا: در مواد مختلف از قانون مالیاتهای مستقیم امکان مطالبه مالیات و عوارض بدون صدور برگ تشخیص و صرفا با صدور برگ مطالبه وجود دارد و حتی در مواردی اصولا مطالبه مالیات بدون صدور برگ تشخیص و مطالبه انجام میشود و آن در مواردی مثل کسر حقوق کارمندان دولت و نحو آن میباشد و ثانیا: احکامی که درخصوص برگ تشخیص مالیات و امکان اعتراض به آن وجود دارد (مفاد ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم) درخصوص برگ مطالبه نیز وجود دارد و آن مفاد ماده ۱۷۰ قانون مالیاتهای مستقیم و ماده ۲۴۴ همین قانون است که هرگونه اختلاف مالیاتی می‌تواند در هیات حل اختلاف مالیاتی مطرح شود و از این جهت خدشه‌ای به مطالبه مالیات و رعایت حقوق مؤدیان وارد نمی‌باشد. ثالثا: آنچه درخصوص امکان تولید اظهارنامه برآوردی و امکان قطعی شدن برگ تشخیص و نیز امکان مطالبه مالیات در جهت وصول مالیات تکلیفی موضوع تبصره ۲ ماده ۱۰۳ و ماده ۱۰۷ قانون در مقررات مورد شکایت آمده است با لحاظ مطالب پیش گفته و مصادیق متعدد و متنوع مالیاتی و قابلیت حمل بر مالیاتهای مستقیم و غیرمستقیم و نیز عوارض موضوع قانون (حسب مورد برگ تشخیص یا برگ مطالبه) در راستای تبیین مفاد قانون بوده و اهداف مقنن را علی الخصوص با نظرداشت امکان اعتراض به برگ مطالبه در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی، تسهیل می‌نماید. لذا به استناد بند (ب) ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات معزز دیوان عدالت اداری میباشد.»پس از صدور رای مذکور، آقای مهدی دربین معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و هیاتهای تخصصی به موجب گزارش مورخ ۱۸؍۱۰؍۱۴۰۰ به رییس دیوان عدالت اداری اعلام کرده است که رای صادره توسط هیات تخصصی مالیاتی بانکی، واجد ایراد قانونی است. متن گزارش ایشان به شرح زیر است : " «حجت الاسلام و المسلمین جناب آقای مظفری (زیدعزه) رییس محترم دیوان عدالت اداری با سلام و احترام در پرونده کلاسه ۰۰۰۱۱۳۵ هیات عمومی، شاکی به موجب دادخواستی خواستار ابطال تبصره‌های ۱ و ۲ ماده ۲۲ و بند ۷ ماده ۴۲ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم شده و در تبیین شکایت خود به طور خلاصه اعلام داشته است که براساس ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم، مطالبه مالیات بر درآمد باید براساس صدور «برگ تشخیص» صورت بگیرد و این در حالی است که در مقررات مورد شکایت امکان مطالبه این نوع مالیات براساس صدور «برگ مطالبه» نیز پذیرفته شده است و در نتیجه مقررات مزبور به دلیل مغایرت با ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم قابل ابطال هستند. هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری در مقام رسیدگی به این شکایت به موجب رای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۱۷۶-۲۷؍۹؍۱۴۰۰ اتخاذ تصمیم نموده و رای به رد شکایت مطروحه صادر کرده است. "با این حال به نظر می‌رسد که این رای به دلایل زیر واجد ایراد قانونی است:" براساس ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم، «شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات» و «مطالبه و وصول مالیات مربوط به آن» توسط سازمان امور مالیاتی کشور و برمبنای مقررات آییننامه موضوع این ماده صورت می‌گیرد. آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم در تاریخ ۲۴؍۱۰؍۱۳۸۲ به تصویب هیات وزیران رسیده و در تبصره‌های ۱ و ۲ ماده ۲۲ آن مقرر شده است که مطالبه مالیات بر درآمد از اشخاص براساس برگ تشخیص و یا برگ مطالبه صورت می‌گیرد و در بند ۷ ماده ۴۲ نیز مطالبه کلیه مالیاتهای تکلیفی از طریق صدور برگ مطالبه امکانپذیر اعلام شده است و شاکی در شکایت خود حکم مقرر در مقررات مزبور را مغایر با ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم دانسته و بر همین اساس نیز شکایت خود را به خواسته ابطال آنها مطرح کرده است. در توضیح مبنای طرح شکایت شاکی باید گفت که براساس ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که : «درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی موضوع این قانون که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی می‌باشند، به استناد اظهارنامه مالیاتی مؤدی که با رعایت مقررات مربوط تنظیم و ارایه شده و مورد پذیرش قرار گرفته باشد، خواهد بود. سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند اظهارنامه‌های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول و تعدادی از آنها را براساس معیارها و شاخصهای تعیین شده و یا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات مورد رسیدگی قرار دهد. در صورتی که مؤدی از ارایه اظهارنامه مالیاتی در مهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به تهیه اظهارنامه مالیاتی برآوردی براساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مؤدیان از طرح جامع مالیاتی و مطالبه مالیات متعلق به موجب برگ تشخیص مالیات اقدام می‌کند. در صورت اعتراض مؤدی چنانچه ظرف مدت سی روز از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص مالیات، نسبت به ارایه اظهارنامه مالیاتی مطابق مقررات مربوط اقدام کند، اعتراض مؤدی طبق مقررات این قانون مورد رسیدگی قرار می‌گیرد، این حکم مانع از تعلق جریمه‌ها و اعمال مجازاتهای عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر قانونی نیست.» همچنانکه ملاحظه می‌فرمایید، در صورتی که مؤدی مالیات بر درآمد از ارایه اظهارنامه مالیاتی در مهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امور مالیاتی به موجب برگ تشخیص مالیات نسبت به مطالبه مالیات متعلق وی اقدام می‌کند و در این ماده امکان مطالبه مالیات از طریق صدور برگ مطالبه پیش‌بینی نشده است. در تبیین تفاوت برگ تشخیص و برگ مطالبه باید گفت که با توجه به احکام مقرر در مواد ۲۷، ۲۸، ۲۹، ۳۰، ۳۱ و ۳۲ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مسقیم، تنظیم برگ تشخیص مالیات توسط کارشناس ارشد امور مالیاتی و با تأیید رییس امور مالیاتی و در مواردی حتی توسط مأموران بالاتر از کارشناسان ارشد مالیاتی و یا توسط چند کارشناس ارشد امور مالیاتی صورت می‌گیرد و تنظیم برگ تشخیص باید از طریق بررسی ترازنامه، حساب سود و زیان و یا صورت خلاصه وضعیت درآمد و هزینه بوده و مستدل و متضمن برآورد کارشناسی مأموران ذیربط و براساس اطلاعات و قراین و شواهد مربوط و متکی به اسناد و مدارک باشد. بنابراین صدور برگ تشخیص که اصولا پس از عدم پذیرش اظهارنامه مالیاتی مؤدی صورت می‌گیرد، یک فرآیند کاملا ماهوی است که در جریان آن با تکیه بر اسناد و مدارک و محاسبه دقیق مالیات و به شیوه‌ای مستدل و مستند به اظهارات کارشناسی، مالیات بر درآمد شخص تعیین شده و به وی ابلاغ میشود. در ماده ۲۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم نیز با توجه به همین موارد اعلام شده است که : «برگ تشخیص مالیات باید براساس مأخذ صحیح و متکی به دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیتهای مربوط و درآمدهای حاصل از آن به طور صریح در آن قید و برای مؤدی روشن باشد...» در مقابل، برگ مطالبه اصولا ناظر بر مالیاتهای تکلیفی از قبیل مالیات بر خانه‌های خالی (موضوع تبصره ۱ ماده ۵۴ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۵؍۹؍۱۳۹۹) و مالیات بر منافع بلاعوض اموال (موضوع ماده ۱۲۳ قانون مالیاتهای مستقیم) است که در این موارد قانونگذار به دلایلی مانند مشخص بودن مأخذ مالیاتی، مطالبه مالیات را صرفا از طریق صدور برگ مطالبه (که واجد جنبه ماهوی و جزییات مقرر در برگ تشخیص نیست) و در واقع بدون صدور برگ تشخیص امکانپذیر دانسته است. اما بدیهی است که وجود چنین مواردی در قانون که دارای تفاوت روشنی با موضوع مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی هستند، نمی‌تواند منجر به تعمیم موضوع به مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی شود که قانونگذار به صراحت ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم درخصوص آن تعیین تکلیف کرده و مقرر نموده است که مطالبه مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی پس از عدم پذیرش اظهارنامه مؤدیان صرفا از طریق صدور برگ تشخیص مالیات امکانپذیر است. به بیان بهتر، با توجه به اینکه مقررات مورد شکایت درخصوص ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم وضع شده‌اند و ماده مزبور، مطالبه مالیات موضوع این ماده را صرفا از طریق صدور برگ تشخیص امکانپذیر دانسته است، بنابراین مقررات مورد شکایت که مطالبه مالیات موضوع ماده ۹۷ را از طریق برگ مطالبه نیز قابل تحقق اعلام کرده‌اند، صریحا مغایر با حکم ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم هستند و با توجه به تفاوت مشخص برگ تشخیص و برگ مطالبه از حیث شمول یا عدم شمول بر جزییات محاسبه مالیات، قابل اعتراض بودن هردو برگ مزبور نمی‌تواند مبنایی قانونی برای اخذ مالیات موضوع ماده ۹۷ از طریق صدور برگ مطالبه به جای صدور برگ تشخیص باشد. زیرا برگ مطالبه عملا دربرگیرنده جزییات مؤثر در تعیین مالیات نیست و نمی‌تواند مانند برگ تشخیص در جریان اعتراض مؤدی مورد استفاده او قرار بگیرد. به علاوه، با توجه به اینکه مقررات مورد شکایت در خصوص ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم وضع شده‌اند و این ماده در رابطه با لزوم صدور برگ تشخیص برای مطالبه مالیات صراحت دارد، بنابراین استناد به اینکه در برخی مواد قانون مالیاتهای مستقیم مطالبه مالیات براساس برگ مطالبه نیز امکانپذیر اعلام شده، نمی‌تواند مبنای قانونی برای رد اعتراض مطرح شده باشد. با توجه به موارد فوق بدیهی است که مخیر بودن سازمان امور مالیاتی در مطالبه مالیات از طریق برگ تشخیص یا برگ مطالبه که مقررات مورد شکایت متضمن اختیار فوق هستند، با عنایت به حکم صریح قانونگذار در ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم، خلاف قانون است و زمینه تضییع حقوق مؤدیان مالیاتی را که براساس ماده ۲۳۷ قانون مزبور باید دلایل و مبانی تعیین مالیات مربوط به خود مطلع شوند، فراهم می‌نماید. مراتب جهت صدور دستور مقتضی خدمت حضرتعالی ارایه میشود.» "رییس دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۸؍۱۰؍۱۴۰۰ در هامش گزارش فوق، با اعتراض نسبت به رای هیات تخصصی موافقت کرده‌اند و پرونده در اجرای مقررات بند (ب) ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری به هیات تخصصی مالیاتی بانکی ارجاع شد و پس از وصول نظریه اعضای هیات تخصصی، موضوع در دستور کار جلسه هیات عمومی قرار گرفت و هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۳؍۱؍۱۴۰۱ به ریاست رییس دیوان عدالت اداری و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرد.رای هیات عمومیاولا: دستورالعمل مورد شکایت مربوط به آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ در قالب بخشنامه شماره ۲۰۰؍۹۸؍۸۶-۲۴؍۹؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی است و یکی از کلیدی ترین آییننامه اجرای قانون مالیاتهای مستقیم، همین آیین نامه است که تمامی فرآیندها و روش های رسیدگی و تشخیص و مطالبه و وصول مالیات و اعتراضات و اقدامات اجرایی را در همه ابواب و حوزه های مالیاتی پوشش می دهد.ثانیا: با اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم در سال ۱۳۹۴، اصولا در فرآیند تشخیص مالیات و مطالبه آن، یا باید از سوی مؤدی اظهارنامه مالیاتی ارایه شود و یا اینکه بر اساس آنچه در ماده ۹۷ اصلاحی آمده است، ادارات مالیاتی اقدام به تولید اظهارنامه و برآورد آن با لحاظ فرآیندهای مذکور در قانون نمایند. ثالثا: هر چند عمده موارد مذکور در قانون در راستای فرآیندهای مذکور در قسمت ثانیا، نیاز به برگ تشخیص و صدور آن دارند لیکن مواردی در قانون وجود دارند که اصولا مطالبه مالیات می بایست با برگ مطالبه مالیات انجام شود و نمی توان در آنها برگ تشخیص صادر نمود در عین حال نیاز به ارایه اظهارنامه ( اعم از ابرازی یا تولیدی ) وجود دارد. رابعا: طبق دادنامه شماره ۱۰۸۵ – ۱۰۸۴ مورخ ۱۸؍۱۲؍۱۳۹۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری و بر اساس حکم مندرج در ماده ۸۰ قانون مالیات های مستقیم تمامی مصادیق مندرج در فصل اول از باب سوم مالیات بر درآمد ( رای هیات عمومی در خصوص ماده ۵۷ قانون بود است ) می بایست اظهارنامه ارایه نمایند و این در حالی است که اگر اظهارنامه ندهند سازمان امور مالیاتی برای آنها اظهارنامه تقدیم می نماید لیکن بیشتر موارد پس از صدور اظهارنامه برگ مطالبه صادر می نماید که نمونه صریح آن در تبصره ۱ ماده ۵۴ مکرر اصلاحی سال ۱۳۹۹ قانون مالیات های مستقیم آمده است. خامسا: اصولا در مالیات تکلیفی و مالیات های غیر مستقیم که مؤدی وظیفه وصول و ایصال یا کسر و ایصال دارد، تشخیص مالیات از نظر حقوقی و حسابرسی سالبه به انتفای موضوع است و در این موارد مالیات تکلیفی مؤدی صرفا مطالبه می شود در حالی که همه این موارد اظهارنامه ابرازی یا تولیدی نیاز دارد.سادسا: همانگونه که در دادنامه هیات تخصصی مالیاتی بانکی به شماره ۱۱۱۷۶-۲۷؍۹؍۱۴۰۰ آمده است، تمام امتیازاتی که مقنن برای برگ تشخیص از جمله اعتراض، رسیدگی در هیات حل اختلاف مالیاتی، رسیدگی در دیوان عدالت اداری، مستند و مستدل بودن و ... در نظر گرفته است برای برگ مطالبه نیز وجود دارد. سابعا: مراد از دادنامه هیات تخصصی، هرگز این نیست که در مواردی که می بایست برگ تشخیص صادر شود از جمله ماده ۹۷ قانون، می توان به جای آن برگ مطالبه صادر نمود بلکه منظور این بوده که مقررات مورد شکایت قابلیت تفسیر را دارد یعنی هم شامل مواردی می شوند که برگ تشخیص باید صادر شود و هم برگ مطالبه. بنا بر مراتب رای هیات تخصصی صحیح صادر شده و موجبی برای نقض آن در هیات عمومی دیوان عدالت اداری وجود ندارد./ حکمتعلی مظفریرییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۱۶۰دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۳
نامشخص
رای شماره ۱۶۰ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(بخشنامه شماره ۹۰/۹۸/۲۰۰-۱۳۹۸/۱۰/۲۵ سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت و انتقال مالکیت، ابطال شد)
رای شماره ۱۶۰ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(بخشنامه شماره ۹۰/۹۸/۲۰۰-۱۳۹۸/۱۰/۲۵ سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت و انتقال مالکیت، ابطال شد) ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای احمد شهنیایی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۹۰؍۹۸؍۲۰۰- ۲۵؍۱۰؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۹۰؍۹۸؍۲۰۰- ۲۵؍۱۰؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " مقرره مورد شکایت شمول حکم مقرر در بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مبنی بر معافیت معامله اموال غیر منقول از مالیات بر ارزش افزوده، بر سود هر شریک بابت درآمد حاصل از قراردادهای مشارکت در ساخت را مشروط به این نموده که قراردادهای یاد شده بر اساس ماده ۴۷ و ۴۸ قانون ثبت اسناد و املاک کشور تنظیم و به ثبت رسیده باشد و یا به موجب حکم مرجع قضایی دارای اعتبار شرعی شناخته شده باشد. بر اساس این مقرره چنانچه قرارداد مشارکت مدنی در ساخت، بر اساس ماده ۴۷ قانون ثبت اسناد واملاک تنظیم و به ثبت نرسیده باشد یا اینکه اعتبار شرعی آن بر اساس تصمیم مرجع قضایی مورد حکم قرار نگرفته باشد، سود شریک حاصل از این قرارداد ( تملک سهم شریک از ملک موضوع مشارکت) مشمول مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود. بخشنامه یاد شده متضمن احکام یاد شده خلاف قانون و موازین حقوق مربوطه است: اولاً: حکم معافیت موضوع بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده دال بر معافیت معاملات اموال غیر منقول از مالیات بر ارزش افزوده مطلق است و قید و یا شرطی دال بر تخصیص این حکم به ثبت رسمی معامله اموال غیر منقول و یا اعتبار شرعی یافتن معامله به موجب حکم مرجع قضایی ندارد. ثانیاً: الزام و وجوب قانون ثبت رسمی معاملات اموال غیرمنقول در مواد ۲۲ و ۴۷ و ۴۸ قانون ثبت اسناد واملاک کشور، بر مبنای تمهید وسیله قانونی برای اثبات معامله و مالکیت اموال غیرمنقول، دارای ضمانت اجرا و یا آثار قانونی مشخصی است و تعلق و یا عدم تعلق مالیات بر ارزش افزوده در زمره این آثار نیست نه در قانون ثبت اسناد واملاک و نه قانون مالیات بر ارزش افزوده و نه سایر قوانین دیگر، عدم ثبت معامله اموال غیرمنقول مستوجب تعلق مالیات بر ارزش افزوده نشده است. با عنایت به مبانی و مستندات قانونی یاد شده بخشنامه مورد شکایت که شمول معافیت موضوع بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده بر سهم هر شریک بابت سود مشارکت مدنی ساخت را مشروط به ثبت معامله مشارکت مدنی مربوطه و یا تایید اعتبار آن به موجب حکم مرجع قضایی نموده و تملک سهم ناشی از قرارداد مشارکت مدنی عادی را مشمول مالیات بر ارزش افزوده نموده است خلاف قانون به شرح یاد شده است و درخواست ابطال آن را دارد." شاکی همچنین به موجب لایحه رفع نقص که با شماره ۱۴۰۰-۲۳۵۹-۲ مورخ ۸؍۸؍۱۴۰۰ در دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری به ثبت رسیده اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند که برحسب مفاد دادخواست تقدیمی اینجانب، مبنای شکایت مطروحه صرفاً مغایرت مقرره مورد شکایت با قانون ( بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده) است و لذا دادخواست تقدیمی متضمن هیچ گونه ادعایی در مورد مغایرت مقرره با شرع نمی باشد. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت و انتقال مالکیت. شماره: ۹۰؍۹۸؍۲۰۰- ۲۵؍۱۰؍۱۳۹۸ بخشنامه ۹۰ ۹۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده الف مخاطبان؍ ذینفعان امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی موضوع مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت وانتقال مالکیت با توجه به سوالات و ابهامات مطرح در ارتباط بامالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت و انتقال مالکیت، بدینوسیله مقرر می دارد: با عنایت به مقررات مواد ۲۲، ۴۷ و ۴۸ قانون ثبت اسناد و املاک کشور، قراردادهای مشارکت مدنی ( مشارکت در ساخت) که با رعایت احکام مواد ۴۷ و ۴۸ قانون مذکور تنظیم شده یا می شود و یا به موجب احکام قطعی مراجع قضایی دارای اعتبار شرعی باشند ( به استناد ماده ۶۲ قانون احکام دایمی برنامه های توسعه کشور) سهم هر شریک بابت درآمد حاصل از مشارکت مذکور مشمول معافیت موضوع بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود. بدیهی است در صورت عدم احراز شرایط فوق، پیمانکار در صورتی که طبق فراخوان های ۷ گانه مکلف به رعایت مقررات قانون فوق می باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۰۱۵۰؍۲۱۲؍ص- ۱۵؍۹؍۱۴۰۰ توضیح داده است که: " همان طور که شاکی نیز اذعان داشته است به موجب جزء ۲ ماده ۴۷ قانون ثبت اسناد و املاک کشور ثبت مشارکت نامه در اداره ثبت اسناد واملاک و دفاتر اسناد رسمی اجباری است و وفق ماده ۴۸ قانون اخیرالذکر در صورتی که مشارکت نامه مطابق مواد ۴۷ و ۴۸ قانون ثبت اسناد و املاک به ثبت نرسیده باشد در هیچ یک از ادارات و محاکم پذیرفته نخواهد شد. ضمناً به استناد ماده ۶۲ قانون احکام دایمی برنامه های توسعه کشور که مقرر می دارد: « کلیه معاملات راجع به اموال غیرمنقول ثبت شده مانند بیع، صلح، اجاره، رهن و نیز وعده یا تعهد به انجام این گونه معاملات باید به طور رسمی در دفاتر اسناد رسمی تنظیم شود. اسناد عادی که در خصوص معاملات راجع به اموال غیر منقول تنظیم شوند مگر اسنادی که بر اساس تشخیص دادگاه دارای اعتبار شرعی است در برابر اشخاص ثالث غیر قابل استناد بوده و قابلیت معاوضه با اسناد رسمی را ندارند» بنابراین در صورتی که احراز شود قرارداد مشارکت مدنی، مطابق مقررات مذکور به ثبت رسیده است حکم بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۷؍۲؍۱۳۸۷ مبنی بر معافیت اموال غیرمنقول از مالیات بر ارزش افزوده، بر آن جاری است و در غیر این صورت هر یک از شرکاء به نسبت سهم الشرکه خود چنانچه مشمول ثبت نام در نظام مالیات بر ارزش افزوده می باشد مکلف به رعایت این قانون خواهد بود. با عنایت به موارد معنونه و از آنجایی که بخشنامه صدرالاشاره منطبق با موازین قانونی صادر شده است، درخواست رد شکایت شاکی را دارد. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۳؍۱؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی به موجب مواد ۱، ۳، ۴ و ۵ از قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷، موارد شمول و تعلق مالیات بر ارزش افزوده بیان شده است که عمده آن عرضه کالا و ارایه خدمت به غیر در قبال دریافت مابه ازاء می باشد و حسب بندهای ۱۷ گانه مندرج در ماده ۱۲ همین قانون، موارد معافیت به تفصیل هم در مورد عرضه کالاها و هم ارایه خدمات ذکر شده است که از جمله آن بند ۸ ماده ۱۲ قانون با عبارت « اموال غیرمنقول» می باشد که با این فرض، علی الاطلاق اموال غیرمنقول اعم از اینکه عین یا منفعت آنها و به هر طریق و شیوه در قالب عرضه یا ارایه خدمت و منطبق با مفاد این قانون، مورد معامله به معنای اعم آن واقع شوند، تحت حکم مندرج در بند ۸ ماده ۱۲ قانون بوده و معاف از شمول مالیات می باشند، لیکن به شرح بخشنامه مورد شکایت تحت شماره ۹۰؍۹۸؍۲۰۰- ۲۵؍۱۰؍۱۳۹۸، این اطلاق مندرج در قانون مورد خدشه واقع شده و بیان گردید چنانچه قراردادهای مشارکت در ساخت و انتقال مالکیت راجع به اموال غیرمنقول منطبق با مواد ۴۷ و ۴۸ از قانون ثبت اسناد و املاک و ماده ۶۲ قانون احکام دایمی برنامه های توسعه کشور بوده و یا احکام قطعی از مراجع قضایی داشته باشند مشمول معافیت و الا مشمول فراخوان های مالیات بر ارزش افزوده و شمول مالیات می باشند، در حالی که این حکم برخلاف اهداف مقنن و اطلاق قانون بوده و به استناد بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۱۲۳دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۳
نامشخص
رای شماره ۱۲۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(نامه شماره ۱۰۳۵/۲۳۵/س-۱۴۰۰/۰۲/۰۵ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که بر مبنای آن اعلام شده است که مفاد رای شماره ۹۶۱۰۰۹۰۹۰۵۸۰۰۳۴۸-۱۳۹۶/۰۴/۲۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری صرفا منحصر به تقبل زیان انباشته از طریق کاهش مطالبات شرکاء است و کاهش مطالبات که در دفاتر به طرفیت درآمد ثبت می شود، مشمول مالیات قرار گرفته و موضوع درآمد بوده و دلیلی بر خروج آن از شمول مالیات وجود ندارد ، ابطال شد.)
رای شماره ۱۲۳ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(نامه شماره ۱۰۳۵/۲۳۵/س-۱۴۰۰/۰۲/۰۵ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که بر مبنای آن اعلام شده است که مفاد رای شماره ۹۶۱۰۰۹۰۹۰۵۸۰۰۳۴۸-۱۳۹۶/۰۴/۲۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری صرفاً منحصر به تقبل زیان انباشته از طریق کاهش مطالبات شرکاء است و کاهش مطالبات که در دفاتر به طرفیت درآمد ثبت می شود، مشمول مالیات قرار گرفته و موضوع درآمد بوده و دلیلی بر خروج آن از شمول مالیات وجود ندارد ، ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای وحید خسروی موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره ۱۰۳۵؍۲۳۵؍س- ۵؍۲؍۱۴۰۰ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال نامه شماره ۱۰۳۵؍۲۳۵؍س- ۵؍۲؍۱۴۰۰ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " هیات عمومی دیوان عدالت اداری طی دادنامه شماره ۳۴۸- ۲۰؍۴؍۱۳۹۶ رای ۳؍۶؍۱۳۹۳ شورای عالی مالیاتی را مبنی بر تلقی تقبل زیان انباشته توسط شرکا و سهامداران به عنوان درآمد مشمول مالیات را خلاف قانون اعلام وابطال نموده است و رای مزبور طی بخشنامه شماره ۶۷؍۹۶؍۲۰۰- ۱۱؍۵؍۱۳۹۶ رییس سازمان امور مالیاتی نیز ابلاغ گردیده است. سازمان حسابرسی که به موجب بند (ز) از ماده ۷ قانون اساسنامه سازمان حسابرسی (مصوب مجلس شورای اسلامی)، -مرجع تخصصی و رسمی تدوین اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی در سطح کشور بوده و گزارشات حسابرسی و صورت های مالی که در تنظیم آنها اصول و ضوابط تعیین شده از طرف سازمان حسابرسی رعایت نشده باشد در هیچ یک از مراجع دولتی قابل استفاده نخواهد بود، طی بخشنامه کمیته فنی صادره به شماره ۵۹-۴؍۶؍۱۳۸۴ تقبل زیان انباشته توسط شرکا و سهامداران را در انطباق با استانداردهای حسابداری به عنوان درآمد تلقی و شرکتها را ملزم به شناسایی مبلغ مزبور در صورت سود و زیان( و نه کسر مستقیم از حساب سود و زیان انباشته) نموده است. در خصوص موارد فوق دو نکته نیز قابل توجه است: اولاً: بخشنامه کمیته فنی سازمان حسابرسی مورخ ۴؍۶؍۱۳۸۴ قبل از دادنامه شماره ۳۴۸- ۲۰؍۴؍۱۳۹۶ دیوان عدالت اداری صادر شده، لذا مفروض بر آن است که هیات دیوان عدالت با علم به نحوه عمل حسابداری مصوب مرجع قانونی مربوطه (سازمان حسابرسی) در خصوص چگونگی ثبت حسابداری تقبل زیان انباشته در دفاتر شرکتها، رای شورای عالی مالیاتی را خلاف قانون دانسته و نقض نموده است. ثانیاً: ثبت رویداد مالی تقبل زیان انباشته چه در حساب درآمد و انعکاس در صورت سود و زیان ( و در نهایت انعکاس در زیان انباشته) و چه ثبت به طور مستقیم در زیان انباشته شرکت تاثیری بر وضعیت مالی شرکت ( و سهامداران و شرکا) و استناد هیات دیوان عدالت اداری در رای صادره در دادنامه ۳۴۸ مبنی بر عدم وجود منافعی برای شرکت نداشته است. خواهشمند است جهت جلوگیری از تضییع حقوق قانونی مودیان که با رعایت مستندات و بخشنامه های قانونی از جمله استناد به رای ۳۴۸ دیوان عدالت اداری و بخشنامه ۵۹ کمیته فنی سازمان حسابرسی اقدام به شناسایی صحیح تقبل زیان انباشته توسط شرکا و سهامداران در دفاتر خود نموده اند، نسبت به ابطال و نقض مقررات مندرج در نامه مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی و رویه مورد عمل در ادارات امور مالیاتی و تبیین و تشریح حکم صادره طی دادنامه ۳۴۸- ۲۰؍۴؍۱۴۹۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری مبنی بر عدم شمول مالیات بر تقبل زیان انباشته توسط شرکا و سهامداران و ثبت آن مطابق استانداردهای حسابداری در دفاتر از تاریخ رای صادره اقدام فرمایید." در پی اخطار رفع نقصی که از طرف دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری برای شاکی ارسال شده بود، وی به موجب لایحه ای که به شماره ۱۴۰۰-۲۰۰۵-۶ مورخ ۲۰؍۶؍۱۴۰۰ ثبت دفتر هیات عمومی و هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری شده توضیح داده است که: " با توجه به تعاریف منابع مالیاتی در فصول مختلف قانون مالیاتهای مستقیم، تقبل زیان انباشته توسط شرکا در هیچ یک از فصول و مفاد قانون مذکور به عنوان یکی از منابع مالیاتی مشمول تعریف نشده، فلذا باتوجه به اصل ۵۱ قانون اساسی مبنی بر اینکه «هیچ نوع مالیات وضع نمی‌شود مگر به موجب قانون....» و با عنایت به عدم وجود حکم قانونی در این خصوص لذا تقبل زیان انباشته توسط شرکا و سهامداران مشمول مالیات نمی باشد، ثانیا تقبل زیان انباشته توسط شرکا و سهامداران هیچگونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی کند تا به عنوان درآمد مشمول مالیات تلقی گردد. هیات عمومی دیوان عدالت اداری با استنادات فوق الذکر طی دادنامه شماره ۳۴۸-۲۰؍۴؍۱۳۹۶ موضوع پرونده کلاسه ۹۴؍۳۴۹ تلقی نمودن تقبل زیان انباشته توسط شرکا را به عنوان درآمد مشمول مالیات (موضوع رای شورای عالی مالیاتی مورخ ۳؍۶؍۱۳۹۳) خلاف قانون اعلام و رای به ابطال آن داده است، لیکن مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی با خوانش دیگری از رای دیوان عدالت، مجدداً و به نحوی دیگر رای شورای عالی مالیاتی را که به شرح فوق توسط دیوان عدالت ابطال شده را تایید نموده است. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " بازگشت به نامه شماره ۹۹؍۵۴۰۰-۱۶؍۱؍۱۴۰۰ و ضمایم آن موضوع « کاهش مطالبات شرکاء و سهامداران به طرفیت حساب درآمد» به آگاهی می رساند: به موجب مفاد دادنامه شماره ۳۴۸-۲۰؍۴؍۱۳۹۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری ابلاغی طی بخشنامه شماره ۶۷؍۹۶؍۲۰۰-۱۱؍۵؍۱۳۹۶ صرفاً تقابل زیان انباشته توسط صاحبان سرمایه از طریق کاهش مطالبات شرکاء و سهامداران مشمول مالیات بر درآمد نشده است، و لذا این حکم قابل تسری به رویداد مالی که در آن کاهش مطالبات شرکاء و سهامداران به طرفیت درآمد ثبت گردیده، نخواهد بود. از جهت دیگر با عنایت به فرض محوری تفکیک شخصیت در حسابداری و بر اساس اصل ۵۱ قانون اساسی که بیان می دارد « هیچ نوع مالیات وضع نمی شود مگر به موجب قانون موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می شود. در مقررات موصوف هیچ گونه حکمی که درآمد شناسایی شده از محل کاهش مطالبات به اظهار و ابراز مودی را از شمول مالیات خارج نماید، وضع نشده است.» - مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۸۷۹۷؍۲۱۲؍ص- ۱۷؍۸؍۱۴۰۰ به طور خلاصه توضیح داده است که: " دادنامه هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره ۳۴۸-۲۰؍۴؍۱۳۹۶ اعلام می دارد: «... مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی و حقوقی تعلق می گیرد، بنابراین تقبل زیان انباشته از سوی صاحبان سرمایه از طریق کاهش مطالبات شرکاء و سهامداران و یا آورده نقدی و غیر نقدی آنها مندرج در حساب جاری شرکاء یا حساب دیگر هیچ گونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی کند تا به عنوان درآمد مشمول مالیات اتفاقی شود...» با عنایت به دادنامه مذکور، صرفا تقبل زیان انباشه از طریق کاهش مطالبات، مشمول مالیات نمی باشد و حکم مقرر در دادنامه یاد شده، به رویداد سالی که در آن کاهش مطالبات شرکاء و سهامداران به طرفیت در آمد ثبت گردیده، قابل تسری نمی باشد زیرا: الف) به موجب اصل ۵۱ قانون اساسی موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی می بایست به موجب قانون مشخص گردد و از آنجا که هیچ گونه معافیتی در هیچ یک از قوانین و مقررات موضوعه که ناظر بر اعمال معافیت به این قسم از درآمد (درآمد ناشی از کاهش مطالبات شرکا و سهامداران به طرفیت حساب درآمد) باشد، وضع نگردیده، لذا نظر مندرج در نامه مورد شکایت، با رعایت اجرای اصل مذکور قانون اساسی، به استعلام کننده اعلام شده است. ب) حکم مقرر در دادنامه، مبنی بر عدم شمول مالیات بر تقبل زیان انباشته از طریق کاهش مطالبات، قابل تسری به درآمدهای شناسایی و ثبت شده توسط مودی از این بابت نمی باشد لذا در شرایطی که مودی به صراحت و با رعایت ضوابط مقرر در آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم و رعایت اصول و ضوابط و استانداردهای حسابداری، کاهش بدهی های خود ناشی از صرف نظر بستانکاران از وصول مطالبات را به درستی، درآمد تلقی نموده و به حساب درآمد منظور می نماید. این در آمد از شمول مفاد دادنامه فوق الذکر خروج موضوعی داشته و مشمول مالیات است. پ) مطابق ماده ۱۱۹ قانون مزبور، درآمد نقدی و یا غیر نقدی که شخص حقیقی یا حقوقی به صورت بلاعوض و یا به عنوان جایزه یا هر عنوان دیگر از این قبیل تحصیل می نماید، مشمول مالیات اتفاقی به شرح مقرر در ماده ۱۳۱ قانون مذکور خواهد بود. بنابراین اصولاً در صورتی که به هر ترتیب شخصی، مالی را بدون عوض به تملیک دیگری درآورد و یا از وصول طلب خود از دیگری صرف نظر نماید، وفق مقررات موضوعه انتقال گیرنده و شخص منتفع از این امر مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی خواهد بود. بر اساس الزامات شناخت و اندازه گیری استانداردهای حسابداری و حکم بند ۸۴ استاندارد حسابداری شماره ۱، واحد تجاری باید تمام اقلام درآمد و هزینه یک دوره را در صورت سود و زیان منظور کند مگر اینکه یکی از استانداردهای حسابداری، روش دیگری را الزامی یا مجاز کرده باشد. از این روی، واحد تجاری درآمدی را که به طرفیت هرحسابی ثبت می نماید، تاثیر رویداد مالی مذکور در حساب سود و زیان شرکت منعکس می گردد و بر اساس اصل ۵۱ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران» تا زمانی که حکمی در خصوص معافیت ارقام درآمدی ثبت شده در صورت سود و زیان وجود نداشته باشد، مالیات متعلق با رعایت مقررات مواد ۹۴، ۱۰۵ و ۱۰۶ «قانون مالیاتهای مستقیم »، محاسبه و مطالبه می شود. لذا با توجه به مطلب معنونه و منطوق ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری تقاضای رد شکایت شاکی را دارد. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۳؍۱؍۱۴۰۰ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی هیات عمومی دیوان عدالت اداری براساس رای شماره ۹۶۱۰۰۹۰۹۰۵۸۰۰۳۴۸-۲۰؍۴؍۱۳۹۶ که در مقام ابطال بخشنامه شماره ۸۱؍۹۳؍۲۰۰-۲۰؍۷؍۱۳۹۳ سازمان امور مالیاتی کشور صادر شده، اعلام کرده است که: «برمبنای قانون مالیاتهای مستقیم، مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی و حقوقی تعلّق می‌گیرد، بنابراین تقبل زیان انباشته از سوی صاحبان سرمایه از طریق کاهش مطالبات شرکا و سهامداران و یا آورده نقدی و غیرنقدی آنها مندرج در حساب جاری شرکا یا حساب دیگر هیچگونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی‌کند تا به عنوان درآمد، مشمول مالیات اتفاقی شود...» با وجود اینکه استدلال مقرر در رای مذکور هیات عمومی دیوان عدالت اداری در موضوع تقبل زیان توسط شرکا کاملاً عام بوده و تا زمانی که مصداق این فرآیند تقبل زیان است، اصولاً تراز مثبت مالی و حسابداری ایجاد نمی‌شود تا مشمول مالیات باشد و علیرغم آنکه براساس رویه اخیر هیات عمومی دیوان عدالت اداری صرف ثبت در دفاتر به معنای درآمد نبوده و احراز وقوع درآمد شرط است، ولی برمبنای نامه شماره ۱۰۳۵؍۲۳۵؍س-۵؍۲؍۱۴۰۰ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور اعلام شده است که مفاد رای شماره ۹۶۱۰۰۹۰۹۰۵۸۰۰۳۴۸-۲۰؍۴؍۱۳۹۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری صرفاً منحصر به تقبل زیان انباشته از طریق کاهش مطالبات شرکا است و کاهش مطالبات که در دفاتر به طرفیت درآمد ثبت میشود، مشمول مالیات قرار گرفته و موضوع درآمد بوده و دلیلی بر خروج آن از شمول مالیات وجود ندارد. بنابراین نامه شماره ۱۰۳۵؍۲۳۵؍س-۵؍۲؍۱۴۰۰ مدیرکل دفتر حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشود./ مهدی دربین هیات عمومی دیوان عدالت اداری معاون قضایی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۱۶۰دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۳
معتبر
ابطال بخشنامه شماره 200/98/90- 1398/10/25 سازمان امور مالیاتی کشور
رای شماره ۱۶۰ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(بخشنامه شماره ۹۰/۹۸/۲۰۰-۱۳۹۸/۱۰/۲۵ سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت و انتقال مالکیت، ابطال شد) ۱۴۰۱/۰۱/۲۳ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای احمد شهنیایی موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۹۰؍۹۸؍۲۰۰- ۲۵؍۱۰؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۹۰؍۹۸؍۲۰۰- ۲۵؍۱۰؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " مقرره مورد شکایت شمول حکم مقرر در بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مبنی بر معافیت معامله اموال غیر منقول از مالیات بر ارزش افزوده، بر سود هر شریک بابت درآمد حاصل از قراردادهای مشارکت در ساخت را مشروط به این نموده که قراردادهای یاد شده بر اساس ماده ۴۷ و ۴۸ قانون ثبت اسناد و املاک کشور تنظیم و به ثبت رسیده باشد و یا به موجب حکم مرجع قضایی دارای اعتبار شرعی شناخته شده باشد. بر اساس این مقرره چنانچه قرارداد مشارکت مدنی در ساخت، بر اساس ماده ۴۷ قانون ثبت اسناد واملاک تنظیم و به ثبت نرسیده باشد یا اینکه اعتبار شرعی آن بر اساس تصمیم مرجع قضایی مورد حکم قرار نگرفته باشد، سود شریک حاصل از این قرارداد ( تملک سهم شریک از ملک موضوع مشارکت) مشمول مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود. بخشنامه یاد شده متضمن احکام یاد شده خلاف قانون و موازین حقوق مربوطه است: اولاً: حکم معافیت موضوع بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده دال بر معافیت معاملات اموال غیر منقول از مالیات بر ارزش افزوده مطلق است و قید و یا شرطی دال بر تخصیص این حکم به ثبت رسمی معامله اموال غیر منقول و یا اعتبار شرعی یافتن معامله به موجب حکم مرجع قضایی ندارد. ثانیاً: الزام و وجوب قانون ثبت رسمی معاملات اموال غیرمنقول در مواد ۲۲ و ۴۷ و ۴۸ قانون ثبت اسناد واملاک کشور، بر مبنای تمهید وسیله قانونی برای اثبات معامله و مالکیت اموال غیرمنقول، دارای ضمانت اجرا و یا آثار قانونی مشخصی است و تعلق و یا عدم تعلق مالیات بر ارزش افزوده در زمره این آثار نیست نه در قانون ثبت اسناد واملاک و نه قانون مالیات بر ارزش افزوده و نه سایر قوانین دیگر، عدم ثبت معامله اموال غیرمنقول مستوجب تعلق مالیات بر ارزش افزوده نشده است. با عنایت به مبانی و مستندات قانونی یاد شده بخشنامه مورد شکایت که شمول معافیت موضوع بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده بر سهم هر شریک بابت سود مشارکت مدنی ساخت را مشروط به ثبت معامله مشارکت مدنی مربوطه و یا تایید اعتبار آن به موجب حکم مرجع قضایی نموده و تملک سهم ناشی از قرارداد مشارکت مدنی عادی را مشمول مالیات بر ارزش افزوده نموده است خلاف قانون به شرح یاد شده است و درخواست ابطال آن را دارد." شاکی همچنین به موجب لایحه رفع نقص که با شماره ۱۴۰۰-۲۳۵۹-۲ مورخ ۸؍۸؍۱۴۰۰ در دفتر هیات عمومی دیوان عدالت اداری به ثبت رسیده اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند که برحسب مفاد دادخواست تقدیمی اینجانب، مبنای شکایت مطروحه صرفاً مغایرت مقرره مورد شکایت با قانون ( بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده) است و لذا دادخواست تقدیمی متضمن هیچ گونه ادعایی در مورد مغایرت مقرره با شرع نمی باشد. " متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت و انتقال مالکیت. شماره: ۹۰؍۹۸؍۲۰۰- ۲۵؍۱۰؍۱۳۹۸ بخشنامه ۹۰ ۹۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده الف مخاطبان؍ ذینفعان امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی موضوع مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت وانتقال مالکیت با توجه به سوالات و ابهامات مطرح در ارتباط بامالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به قراردادهای مشارکت مدنی با موضوع ساخت و انتقال مالکیت، بدینوسیله مقرر می دارد: با عنایت به مقررات مواد ۲۲، ۴۷ و ۴۸ قانون ثبت اسناد و املاک کشور، قراردادهای مشارکت مدنی ( مشارکت در ساخت) که با رعایت احکام مواد ۴۷ و ۴۸ قانون مذکور تنظیم شده یا می شود و یا به موجب احکام قطعی مراجع قضایی دارای اعتبار شرعی باشند ( به استناد ماده ۶۲ قانون احکام دایمی برنامه های توسعه کشور) سهم هر شریک بابت درآمد حاصل از مشارکت مذکور مشمول معافیت موضوع بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود. بدیهی است در صورت عدم احراز شرایط فوق، پیمانکار در صورتی که طبق فراخوان های ۷ گانه مکلف به رعایت مقررات قانون فوق می باشد. در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۰۱۵۰؍۲۱۲؍ص- ۱۵؍۹؍۱۴۰۰ توضیح داده است که: " همان طور که شاکی نیز اذعان داشته است به موجب جزء ۲ ماده ۴۷ قانون ثبت اسناد و املاک کشور ثبت مشارکت نامه در اداره ثبت اسناد واملاک و دفاتر اسناد رسمی اجباری است و وفق ماده ۴۸ قانون اخیرالذکر در صورتی که مشارکت نامه مطابق مواد ۴۷ و ۴۸ قانون ثبت اسناد و املاک به ثبت نرسیده باشد در هیچ یک از ادارات و محاکم پذیرفته نخواهد شد. ضمناً به استناد ماده ۶۲ قانون احکام دایمی برنامه های توسعه کشور که مقرر می دارد: « کلیه معاملات راجع به اموال غیرمنقول ثبت شده مانند بیع، صلح، اجاره، رهن و نیز وعده یا تعهد به انجام این گونه معاملات باید به طور رسمی در دفاتر اسناد رسمی تنظیم شود. اسناد عادی که در خصوص معاملات راجع به اموال غیر منقول تنظیم شوند مگر اسنادی که بر اساس تشخیص دادگاه دارای اعتبار شرعی است در برابر اشخاص ثالث غیر قابل استناد بوده و قابلیت معاوضه با اسناد رسمی را ندارند» بنابراین در صورتی که احراز شود قرارداد مشارکت مدنی، مطابق مقررات مذکور به ثبت رسیده است حکم بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۷؍۲؍۱۳۸۷ مبنی بر معافیت اموال غیرمنقول از مالیات بر ارزش افزوده، بر آن جاری است و در غیر این صورت هر یک از شرکاء به نسبت سهم الشرکه خود چنانچه مشمول ثبت نام در نظام مالیات بر ارزش افزوده می باشد مکلف به رعایت این قانون خواهد بود. با عنایت به موارد معنونه و از آنجایی که بخشنامه صدرالاشاره منطبق با موازین قانونی صادر شده است، درخواست رد شکایت شاکی را دارد. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۳؍۱؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی به موجب مواد ۱، ۳، ۴ و ۵ از قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷، موارد شمول و تعلق مالیات بر ارزش افزوده بیان شده است که عمده آن عرضه کالا و ارایه خدمت به غیر در قبال دریافت مابه ازاء می باشد و حسب بندهای ۱۷ گانه مندرج در ماده ۱۲ همین قانون، موارد معافیت به تفصیل هم در مورد عرضه کالاها و هم ارایه خدمات ذکر شده است که از جمله آن بند ۸ ماده ۱۲ قانون با عبارت « اموال غیرمنقول» می باشد که با این فرض، علی الاطلاق اموال غیرمنقول اعم از اینکه عین یا منفعت آنها و به هر طریق و شیوه در قالب عرضه یا ارایه خدمت و منطبق با مفاد این قانون، مورد معامله به معنای اعم آن واقع شوند، تحت حکم مندرج در بند ۸ ماده ۱۲ قانون بوده و معاف از شمول مالیات می باشند، لیکن به شرح بخشنامه مورد شکایت تحت شماره ۹۰؍۹۸؍۲۰۰- ۲۵؍۱۰؍۱۳۹۸، این اطلاق مندرج در قانون مورد خدشه واقع شده و بیان گردید چنانچه قراردادهای مشارکت در ساخت و انتقال مالکیت راجع به اموال غیرمنقول منطبق با مواد ۴۷ و ۴۸ از قانون ثبت اسناد و املاک و ماده ۶۲ قانون احکام دایمی برنامه های توسعه کشور بوده و یا احکام قطعی از مراجع قضایی داشته باشند مشمول معافیت و الا مشمول فراخوان های مالیات بر ارزش افزوده و شمول مالیات می باشند، در حالی که این حکم برخلاف اهداف مقنن و اطلاق قانون بوده و به استناد بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال می شود./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۱۱۴-۱۴۰۱دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۰
معتبر
رای شماره ۱۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶-۱۳۹۹/۰۳/۱۳ وزارت امور اقتصادی و دارایی که شروط اضافی بر آن دسته از مودیانی تحمیل می کند که مطابق قانون از ارایه دفاتر و اسناد موضوع قانون مالیاتهای مستقیم و قانون مالیات بر ارزش افزوده معاف هستند، ابطال شد.)
رای شماره ۱۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶-۱۳۹۹/۰۳/۱۳ وزارت امور اقتصادی و دارایی که شروط اضافی بر آن دسته از مودیانی تحمیل می کند که مطابق قانون از ارایه دفاتر و اسناد موضوع قانون مالیاتهای مستقیم و قانون مالیات بر ارزش افزوده معاف هستند، ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۱/۲۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶ مورخ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶ مورخ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی را خواستار شده است و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند: وفق ماده ۲۰ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان، یعنی مودی به شرط رعایت تمامی تکایف مقرر در این قانون و استفاده از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان، از ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک موضوع قوانین مالیات های مستقیم و مالیات بر ارزش افزوده مستثنی شده است و دستورالعمل مصوب وزیر امور اقتصادی و دارایی نیز باید بدون افزودن هیچ شرط اضافی، تنها چهارچوب این امر را مشخص کند. با این همه در دو جزء از دستورالعمل مذکور تکالیف اضافه ای مقرر شده که هیچ ضرورتی هم در وضعشان نیست و تنها می توانند مودیانی را که تمام تکالیف مقرر در قانون را رعایت نموده و از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان نیز استفاده کرده اند از حقوق قانونی شان محروم کنند و باعث اتلاف وقت و منابع مالی سازمان امور مالیاتی شوند. در حالی که مودی ای که از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان استفاده می کند و قرارداد خرید و پشتبیانی سالیانه این نرم افزارها را هم که نشان دهنده اعتبار نسخه نرم افزار مورد استفاده است در سوابقش دارد و می تواند به سازمان مالیاتی ارایه کند و سازمان هم هر زمان خواست به سادگی اعتبار نرم افزار حسابداری مورد استفاده را احراز کند. معلوم نیست بر اساس چه ضرورتی و با چه مستند قانونی ای باید چنین تکالیفی را آن هم باتعیین مواعدی که به حکم مقنن نیست، مقرر نمود که تنها اثرش افزایش احتمال محرومیت مودی از حقوق قانونی اش خواهد بود. اصولاً هنگامی که سازمان مالیاتی حتی هنگام درخواست از مودی جهت ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک جهت رسیدگی نیز می تواند قید کند که در صورت ارایه تاییدیه شرکت معتمد مبنی بر استفاده از نرم افزار حسابداری در دوره مورد نظر دیگر نیازی به ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک نیست. اگر مودی تاییدیه شرکت معتمد مبنی بر استفاده از نرم افزار حسابداری از طریق کارپوشه را تا قبل از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی آن سال ارایه نکرد ولی پیش از ابلاغ سازمان مالیاتی جهت ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک برای رسیدگی چنین تاییدیه ای را ارایه نمود دیگر چه نیازی به ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک است؟ آیا مقنن ارایه دفاتر یا اسناد ومدارک همه مودیانی که با رعایت تمامی تکالیف مقرر در این قانون از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان استفاده نموده اند را ضروری ندید یا فقط مودیانی که علاوه بر این دو شرط قانونی حتماً تا قبل از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال، تاییدیه شرکت معتمد مبنی بر استفاده از نرم افزار حسابداری را هم از طریق کارپوشه را ارایه کرده اند. لذا درخواست ابطال دو جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل مورد اعتراض را به دلیل مغایرت با ماده ۲۰ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان و نیز خروج از حدود اختیارات وزیر امور اقتصادی و دارایی دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " شماره ۲۹۷۱۶- ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ دستورالعمل موضوع ماده ۲۰ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۲۱؍۷؍۱۳۹۸ ......... ماده ۲) مودیانی که تمامی تکالیف مقرر در قانون را به شرح زیر رعایت نموده و از نرم افزار حسابداری استفاده می کنند، از ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک موضوع قوانین مالیات های مستقیم و مالیات بر ارزش افزوده مستثنی می باشند: ............ بند (ث): تاییدیه شرکت معتمد مبنی بر استفاده از نرم افزار حسابداری از طریق کارپوشه را تا قبل از انقضای مهلت تسلیم اظهار نامه مالیاتی آن سال ارایه نموده باشد. ................ بند (ح): قبل از شروع سال مالی یا ظرف یک ماه از تاریخ تاسیس (برای اشخاص حقوقی) یا فعالیت (برای اشخاص حقیقی) حسب مورد مراتب استفاده از نرم افزار حسابداری را از طریق کار پوشه به سازمان اعلام نموده باشد. این اعلام تا زمانی که مودی نسبت به تغییر نرم افزار حسابداری خود اقدام ننماید در سنوات بعد نیز معتبر می باشد.- وزیر امور اقتصادی و دارایی " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره ۲۱۴۳۴۱؍۹۱- ۱۵؍۱۲؍۱۴۰۰ توضیح داده است که: " با استناد به ماده ۲۶ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان به منظور حصول اطمینان از عملکرد مودیان مالیاتی، سازمان می تواند از خدمات شرکت های معتمد ارایه دهنده خدمات مالیاتی استفاده نماید و با عنایت به اینکه تهیه و استفاده از نرم افزار حسابداری مالیاتی جزیی از تکالیف و عملکرد مودیان بوده که احاله تایید نرمافزار حسابداری جایگزین دفاتر قانونی بر عهده شرکت های مذکور به عنوان مرجع تایید کننده عملکرد مودیان جهت ثبت رویدادهای مالی با استفاده از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید سازمان امور مالیاتی در مواردی که مودی از خدمات شرکت های معتمد استفاده می نماید کاملاً منطبق با قانون بوده و چگونگی ارتباط شرکت های معتمد با سازمان و مودیان به موجب آیین نامه ماده ۲۶ قانون فوق الذکر می باشد و تصمیم سازمان امور مالیاتی کشور مبنی بر موکول کردن فرآیند تایید نرم افزارهای مورد اشاره هیچ تعارضی با قانون مرتبط ندارد. همچنین با اتخاذ ملاک از بند ۲ ماده ۲۶ آیین نامه ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقم بار تکلیف تایید نرم افزار حسابداری جایگزین دفاتر قانونی مشابه اداره ثبت شرکت ها، به عهده شرکت های معتمد ارایه دهنده خدمات مالیاتی موضوع بند (ج) ماده ۱ قانون مذکور به عنوان بازوی اجرایی سازمان نهاده شده است. درباره بند (ح) دستورالعمل یاد شده مودیان مربوطه به موجب بند ۹ ماده ۱۶ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم، در زمان تعیین نرم افزار حسابداری ملزم به اعلام اداره امور مالیاتی می باشند و در غیر این صورت تخلف محسوب می شود. بنابراین استفاده از نرم افزارهای قبلی مورد تایید سازمان، تا زمان تغییر نرمافزار کماکان معتبر بوده از این رو، مهلت تعیین شده جهت اعلام مراتب استفاده از نرم افزار حسابداری برای اشخاص حقوقی و حقیقی با راه اندازی سامانه مودیان به صورت کاملاً هوشمندانه موجب شفافیت تبادلات اقتصادی اشخاص مشمول بوده و عدم تضییع حقوق حقه آنها می باشد و هیچ تداخلی با تکالیف اشخاص مشمول با سازمان امور مالیاتی کشور نخواهد داشت. با عنایت به مراتب فوق، با عنایت به اینکه دستورالعمل یاد شده در راستای اجرای قانون تهیه و ابلاغ شده است و هیچ گونه مغایرتی با قانون نداشته و در حدود اختیارات قانونی نیز وضع شده است، رد شکایت شاکی مورد تقاضا می باشد." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۰؍۱؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس مفاد ماده ۲۰ قانون پایانههای فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب سال ۱۳۹۸ امتیاز خاصی برای مودیانی در نظر گرفته شده است که تمامی تکالیف مندرج در این قانون را رعایت نموده و از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان استفاده مینمایند و آن امتیاز مستثنی شدن از ارایه دفاتر و اسناد و مدارک موضوع قانون مالیاتهای مستقیم است و با عنایت به اینکه برمبنای بند (ح) ماده ۱ قانون مزبور، اعضا و وظایف کارگروه راهبری سامانه مودیان مشخص شده است، بنابراین مفاد بندهای (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶-۱۳؍۳؍۱۳۹۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی از آن جهت که اولاً: برخلاف مفاد قوانین یادشده، شروطی اضافی را برای نرم افزارهای حسابداری تعیین نموده است و ثانیاً: درخصوص موضوعی اتّخاذ تصمیم کرده است که طبق ماده ۲۰ قانون مذکور، حدود و ثغور آن (و اموری مانند لزوم کسب تاییدیه شرکت معتمد یا مقدمه دیگر و تعیین زمان و تاریخ) باید توسط کارگروه راهبری سامانه مودیان مشخص شود و نه مرجع وضع مصوبه که براساس مفاد ماده ۲۰ قانون صرفاً وظیفه تشخیص و تعیین افراد مشمول را داشته، بنابراین بندهای مزبور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار هستند و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشوند./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۱۱۴دیوان عدالت اداری۱۴۰۱/۰۱/۲۰
معتبر
ابطال جزء (ث) و (ح) ماده 2 دستورالعمل شماره 29716 مورخ 1399/03/13 وزارت امور اقتصادی و دارایی
رای شماره ۱۱۴ مورخ ۱۴۰۱/۰۱/۲۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری(جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶-۱۳۹۹/۰۳/۱۳ وزارت امور اقتصادی و دارایی که شروط اضافی بر آن دسته از مودیانی تحمیل می کند که مطابق قانون از ارایه دفاتر و اسناد موضوع قانون مالیاتهای مستقیم و قانون مالیات بر ارزش افزوده معاف هستند، ابطال شد.) ۱۴۰۱/۰۱/۲۰ : تاریخ تصویب مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای بهمن زبردست موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶ مورخ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶ مورخ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی را خواستار شده است و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: " به استحضار می رساند: وفق ماده ۲۰ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان، یعنی مودی به شرط رعایت تمامی تکایف مقرر در این قانون و استفاده از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان، از ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک موضوع قوانین مالیات های مستقیم و مالیات بر ارزش افزوده مستثنی شده است و دستورالعمل مصوب وزیر امور اقتصادی و دارایی نیز باید بدون افزودن هیچ شرط اضافی، تنها چهارچوب این امر را مشخص کند. با این همه در دو جزء از دستورالعمل مذکور تکالیف اضافه ای مقرر شده که هیچ ضرورتی هم در وضعشان نیست و تنها می توانند مودیانی را که تمام تکالیف مقرر در قانون را رعایت نموده و از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان نیز استفاده کرده اند از حقوق قانونی شان محروم کنند و باعث اتلاف وقت و منابع مالی سازمان امور مالیاتی شوند. در حالی که مودی ای که از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان استفاده می کند و قرارداد خرید و پشتبیانی سالیانه این نرم افزارها را هم که نشان دهنده اعتبار نسخه نرم افزار مورد استفاده است در سوابقش دارد و می تواند به سازمان مالیاتی ارایه کند و سازمان هم هر زمان خواست به سادگی اعتبار نرم افزار حسابداری مورد استفاده را احراز کند. معلوم نیست بر اساس چه ضرورتی و با چه مستند قانونی ای باید چنین تکالیفی را آن هم باتعیین مواعدی که به حکم مقنن نیست، مقرر نمود که تنها اثرش افزایش احتمال محرومیت مودی از حقوق قانونی اش خواهد بود. اصولاً هنگامی که سازمان مالیاتی حتی هنگام درخواست از مودی جهت ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک جهت رسیدگی نیز می تواند قید کند که در صورت ارایه تاییدیه شرکت معتمد مبنی بر استفاده از نرم افزار حسابداری در دوره مورد نظر دیگر نیازی به ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک نیست. اگر مودی تاییدیه شرکت معتمد مبنی بر استفاده از نرم افزار حسابداری از طریق کارپوشه را تا قبل از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی آن سال ارایه نکرد ولی پیش از ابلاغ سازمان مالیاتی جهت ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک برای رسیدگی چنین تاییدیه ای را ارایه نمود دیگر چه نیازی به ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک است؟ آیا مقنن ارایه دفاتر یا اسناد ومدارک همه مودیانی که با رعایت تمامی تکالیف مقرر در این قانون از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان استفاده نموده اند را ضروری ندید یا فقط مودیانی که علاوه بر این دو شرط قانونی حتماً تا قبل از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال، تاییدیه شرکت معتمد مبنی بر استفاده از نرم افزار حسابداری را هم از طریق کارپوشه را ارایه کرده اند. لذا درخواست ابطال دو جزء (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل مورد اعتراض را به دلیل مغایرت با ماده ۲۰ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان و نیز خروج از حدود اختیارات وزیر امور اقتصادی و دارایی دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " شماره ۲۹۷۱۶- ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ دستورالعمل موضوع ماده ۲۰ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب ۲۱؍۷؍۱۳۹۸ ......... ماده ۲) مودیانی که تمامی تکالیف مقرر در قانون را به شرح زیر رعایت نموده و از نرم افزار حسابداری استفاده می کنند، از ارایه دفاتر یا اسناد و مدارک موضوع قوانین مالیات های مستقیم و مالیات بر ارزش افزوده مستثنی می باشند: ............ بند (ث): تاییدیه شرکت معتمد مبنی بر استفاده از نرم افزار حسابداری از طریق کارپوشه را تا قبل از انقضای مهلت تسلیم اظهار نامه مالیاتی آن سال ارایه نموده باشد. ................ بند (ح): قبل از شروع سال مالی یا ظرف یک ماه از تاریخ تاسیس (برای اشخاص حقوقی) یا فعالیت (برای اشخاص حقیقی) حسب مورد مراتب استفاده از نرم افزار حسابداری را از طریق کار پوشه به سازمان اعلام نموده باشد. این اعلام تا زمانی که مودی نسبت به تغییر نرم افزار حسابداری خود اقدام ننماید در سنوات بعد نیز معتبر می باشد.- وزیر امور اقتصادی و دارایی " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره ۲۱۴۳۴۱؍۹۱- ۱۵؍۱۲؍۱۴۰۰ توضیح داده است که: " با استناد به ماده ۲۶ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان به منظور حصول اطمینان از عملکرد مودیان مالیاتی، سازمان می تواند از خدمات شرکت های معتمد ارایه دهنده خدمات مالیاتی استفاده نماید و با عنایت به اینکه تهیه و استفاده از نرم افزار حسابداری مالیاتی جزیی از تکالیف و عملکرد مودیان بوده که احاله تایید نرمافزار حسابداری جایگزین دفاتر قانونی بر عهده شرکت های مذکور به عنوان مرجع تایید کننده عملکرد مودیان جهت ثبت رویدادهای مالی با استفاده از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید سازمان امور مالیاتی در مواردی که مودی از خدمات شرکت های معتمد استفاده می نماید کاملاً منطبق با قانون بوده و چگونگی ارتباط شرکت های معتمد با سازمان و مودیان به موجب آیین نامه ماده ۲۶ قانون فوق الذکر می باشد و تصمیم سازمان امور مالیاتی کشور مبنی بر موکول کردن فرآیند تایید نرم افزارهای مورد اشاره هیچ تعارضی با قانون مرتبط ندارد. همچنین با اتخاذ ملاک از بند ۲ ماده ۲۶ آیین نامه ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقم بار تکلیف تایید نرم افزار حسابداری جایگزین دفاتر قانونی مشابه اداره ثبت شرکت ها، به عهده شرکت های معتمد ارایه دهنده خدمات مالیاتی موضوع بند (ج) ماده ۱ قانون مذکور به عنوان بازوی اجرایی سازمان نهاده شده است. درباره بند (ح) دستورالعمل یاد شده مودیان مربوطه به موجب بند ۹ ماده ۱۶ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم، در زمان تعیین نرم افزار حسابداری ملزم به اعلام اداره امور مالیاتی می باشند و در غیر این صورت تخلف محسوب می شود. بنابراین استفاده از نرم افزارهای قبلی مورد تایید سازمان، تا زمان تغییر نرمافزار کماکان معتبر بوده از این رو، مهلت تعیین شده جهت اعلام مراتب استفاده از نرم افزار حسابداری برای اشخاص حقوقی و حقیقی با راه اندازی سامانه مودیان به صورت کاملاً هوشمندانه موجب شفافیت تبادلات اقتصادی اشخاص مشمول بوده و عدم تضییع حقوق حقه آنها می باشد و هیچ تداخلی با تکالیف اشخاص مشمول با سازمان امور مالیاتی کشور نخواهد داشت. با عنایت به مراتب فوق، با عنایت به اینکه دستورالعمل یاد شده در راستای اجرای قانون تهیه و ابلاغ شده است و هیچ گونه مغایرتی با قانون نداشته و در حدود اختیارات قانونی نیز وضع شده است، رد شکایت شاکی مورد تقاضا می باشد." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۲۰؍۱؍۱۴۰۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس مفاد ماده ۲۰ قانون پایانههای فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب سال ۱۳۹۸ امتیاز خاصی برای مودیانی در نظر گرفته شده است که تمامی تکالیف مندرج در این قانون را رعایت نموده و از نرم افزارهای حسابداری مورد تایید کارگروه راهبری سامانه مودیان استفاده مینمایند و آن امتیاز مستثنی شدن از ارایه دفاتر و اسناد و مدارک موضوع قانون مالیاتهای مستقیم است و با عنایت به اینکه برمبنای بند (ح) ماده ۱ قانون مزبور، اعضا و وظایف کارگروه راهبری سامانه مودیان مشخص شده است، بنابراین مفاد بندهای (ث) و (ح) ماده ۲ دستورالعمل شماره ۲۹۷۱۶-۱۳؍۳؍۱۳۹۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی از آن جهت که اولاً: برخلاف مفاد قوانین یادشده، شروطی اضافی را برای نرم افزارهای حسابداری تعیین نموده است و ثانیاً: درخصوص موضوعی اتّخاذ تصمیم کرده است که طبق ماده ۲۰ قانون مذکور، حدود و ثغور آن (و اموری مانند لزوم کسب تاییدیه شرکت معتمد یا مقدمه دیگر و تعیین زمان و تاریخ) باید توسط کارگروه راهبری سامانه مودیان مشخص شود و نه مرجع وضع مصوبه که براساس مفاد ماده ۲۰ قانون صرفاً وظیفه تشخیص و تعیین افراد مشمول را داشته، بنابراین بندهای مزبور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار هستند و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشوند./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
نمایش:از ۱٬۲۰۱ بخشنامه
برو به:از ۴۱
