رای شماره ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۱۲۸۶۹۶۷ مورخ ۱۴۰۴/۰۵/۲۸ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری (موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشی از بخشنامه شماره ۹۲۵۳ مورخ ۹/۷/۱۳۹۰ سازمان امور مالیاتی)

رای شماره ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۱۲۸۶۹۶۷ مورخ ۱۴۰۴/۰۵/۲۸ هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری (موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشی از بخشنامه شماره ۹۲۵۳ مورخ ۹/۷/۱۳۹۰ سازمان امور مالیاتی)

تاریخ تصویب: ۱۴۰۴/۰۵/۲۸

هیات تخصصی مالیاتی، بانکی

شماره پرونده: ه ت/۰۳۰۰۱۶۹

شماره دادنامه سیلور: ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۱۲۸۶۹۶۷

تاریخ: ۱۴۰۴/۰۵/۲۸

شاکی: آقای محمود حکیمی نیا

طرف شکایت: وزارت امور اقتصاد و دارایی

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشی از بخشنامه شماره ۹۲۵۳ مورخ ۱۳۹۰/۷/۹ سازمان امور مالیاتی

شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصاد و دارایی به خواسته ابطال قسمتی از بخشنامه موصوف به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد:

نظر به اینکه در اجرای مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده توسط فعالان اقتصادی که به ارایه خدمات درمانی، خدمات توانبخشی و حمایتی از طریق انعقاد قرارداد اشتغال دارند سیوالاتی مطرح گردید لذا به منظور اجرای صحیح قانون و همچنین اتخاذ رویه واحد برای مودیان و ادارات امور مالیاتی مقرر می دارد:

وفق مقررات بند (۹) ماده (۱۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده عرضه و واردات انواع دارو و لوازم مصرفی درمانی و همچنین ارایه خدمات درمانی (انسانی، حیوانی و گیاهی) و خدمات توانبخشی و حمایتی مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نمی باشد از آنجاییکه ارایه خدمات درمانی که از طریق انعقاد قرارداد به نیابت از طرف کارفرمایان (شبکه های بهداشت و درمان دانشکده های پزشکی و خدمات بهداشتی استان ها، بیمارستان ها و مراکز درمانی) به صورت غیرمستقیم و با واسطه ارایه می شوند نیز مشمول مقررات بند (۹) ماده (۱۲) قانون خواهد بود و از پرداخت مالیات و عوارض معاف است. همچنین ارایه خدمات تشخیص و درمان بیماری، اورژانس و حمل بیمار به وسیله آمبولانس در قالب قرارداد، نیز از پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده معاف می باشد.

لازم به ذکر است که باتوجه به بند (۹) ماده (۱۲) قانون موصوف شمول این معافیت منحصر به ارایه خدمات درمانی (انسانی، حیوانی و گیاهی) و خدمات توانبخشی و حمایتی بوده و قابل تسری به سایر خدمات از قبیل خدمات بیمه درمان و تکمیل درمان ارایه خدمات مدیریت و نظارت بر امور درمانی و همچنین قراردادهای تأمین نیروی انسانی (اعم از پزشک و دیگر کارکنان) نخواهد بود.

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :

در بند ۹ از ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده انواع دارو و لوازم مصرفی درمانی و خدمات درمانی (انسانی، حیوانی و گیاهی) و خدمات توانبخشی و حمایتی از شمول مالیات یاد شده معاف می باشند. چون در قانون انواع خدمات بیمه ای را معاف دانسته است چنانچه بیمه تکمیلی مشمول مالیات می شد می بایست بیان می نمود وانگهی چه ارزش افزوده ای در این جا قابل تصور است. محدوده فعالیت بیمه های تکمیلی برای درمان و بستری در آی سی یو و امثال آن می باشد و تحمیل مالیات بر ارزش افزوده به این بیمه ها صحیح نمی باشد.

سابقاً هیات عمومی این بخشنامه را ابطال طی دادنامه شماره ۴۳۲ مورخ ۱۳۹۶/۵/۱۰ ولی بعد به دلایل نامشخص با برداشت اشتباه اعمال ماده ۹۱ طی دادنامه شماره ۲۸۹۵ مورخ ۱۳۹۹/۱۰/۱۰ نموده است که بر علیه بیمه شدگان است این بار به جهت خلاف شرع بودن تقاضای ابطال بخشنامه را دارم.

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۲۶۰۹۴/۲۱۲/ص- ۱۴۰۱/۱۲/۱۰ به طور خلاصه توضیح داده است که:

در قانون معافیتی برای بیمه های تکمیلی ذکر نشده است و روند رسیدگی در هیات عمومی نسبت به بخشنامه سازمان امور مالیاتی که ابتدا ابطال و سپس با اعمال ماده ۹۱ قانون دیوان عدالت اداری، ارایه خدمات بیمه ای مشمول مالیات قرار داده شده اند، مشخص می باشد.

درقانون جدید مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ به موجب جزء (۸) بند (ب) ماده ۹ قانون خدمات بیمه های تکمیلی از پرداخت مالیات و عوارض موضوع این قانون معاف می باشند. تقاضای رسیدگی و رد شکایت را دارم.

درخصوص ادعای مغایرت مصوبه با شرع، قایم مقام دبیر شورای نگهبان به موجب نامه شماره ۴۳۵۹۸/۱۰۲- ۱۴۰۳/۷/۸ اعلام کرده است که:

بنابر هر یک از دو تفسیر شمول یا عدم شمول، معافیت نسبت به موارد مذکور فی نفسه خلاف شرع نیست.

نظریه تهیه کننده گزارش:

نظریه فقهای معظم شورای نگهبان دارای ابهام می باشد عقیده دارم پرونده به نظر ریاست محترم دیوان جهت استعلام پیرامون رفع ابهام از نظر یاد شده گردد مراتب در جلسه هیات تخصصی بیان خواهد شد.

پرونده کلاسه ه ت/۰۳۰۰۱۶۹ در جلسه مورخ ۱۴۰۴/۵/۱۲ هیات تخصصی مالیاتی بانکی مورد بررسی واقع که با عنایت به موضوع که صرفاً ابطال از نظر شرعی بوده با لحاظ عقیده حاضرین به شرح ذیل با استعانت از درگاه خداوند متعال مبادرت به انشاء رای می نماید:

رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

نظر به اینکه شاکی تقاضای ابطال بخشی از بخشنامه شماره ۹۲۵۳ مورخ ۱۳۹۰/۷/۹ سازمان امور مالیاتی راجع به معافیت بند (۹) ماده (۱۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده سال ۱۳۸۷ (محدوده معافیت دارو و درمان و متفرعات آن) را صرفاً از منظر شرعی تقاضا نموده است (چرا که سابقاً از بعد قانونی در چندین مرحله موضوع در هیات عمومی رسیدگی شده است) و شورای محترم نگهبان در پاسخ استعلام به عمل آمده توسط ریاست محترم دیوان طی شماره ۴۳۵۹۸/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۳/۷/۸ در پاسخ بیان نموده است «بنا بر هر یک از دو تفسیر شمول با عدم شمول معافیت نسبت به موارد مذکور فی نفسه خلاف شرع نیست.»

و با لحاظ تبعیت از نظر شورای نگهبان (نتیجتاً) به استناد مواد ۸۴ (تبصره ۲) و ماده ۸۷ از قانون دیوان عدالت اداری رای به رد شکایت (عدم بطلان مصوبه) از منظر شرعی صادر می نماید رای یادشده ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد./

محمدعلی برومند زاده

رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی

دیوان عدالت اداری