هیات تخصصی اقتصادی مالی
شماره پرونده: ه- ع/97/1336 شماره دادنامه: 9809970906010148 تاریخ: 31/4/98
شاکی: آقای بهمن زبردست
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 131/96/200 مورخ 1396/10/04 سازمان امور مالیاتی کشور
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شرکت ها و موسسات جهت انجام امور روزمره ناگزیر از استفاده از حسابهای تنخواه گردان بوده و با واریز وجه به حسابهای بانکی تنخواه داران از حسابهای بانکی شرکت یا موسسه، هزینه ها را از این حساب‌ها پرداخت و سپس با دریافت مستندات از تنخواه داران تسویه می کنند. قانونگذار نیز با توجه به همین امر در تبصره 3 ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً از قید «منوط به پرداخت یا تسویه وجه آن از طریق سامانه (سیستم) بانکی» استفاده کرده است. با این حال، بخشنامه مورد شکایت با افزودن شرط اضافی دیگری مبنی بر اینکه «اگر از طریق سیستم بانکی مودی انجام نشده باشد از نظر مالیاتی قابل قبول نخواهد بود.» از حکم مقنن تجاوز کرده و تکلیف مالایطاقی را برای مودیانی که بخش زیادی از هزینه هایشان را با واسطه و از طریق حسابهای بانکی تنخواه داران پرداخت کرده اند، ایجاد کرده است و از این رو با تبصره 3 ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم مغایرت دارد.
متن مقرره مورد شکایت: با توجه به سئوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص اجرای مفاد حکم مذکور در تبصره 3 ماده 147 قانون مالیات های مستقیم و به منظور اتخاذ وحدت رویه بدینوسیله مقرر می دارد: نظر به اینکه در تبصره فوق به صورت صریح هزینه های پرداختی مورد حکم قرار گرفته است، بنابراین نصاب مندرج در تبصره فوق صرفاً در خصوص پرداختی که به صورت نقدی و بیش از پنجاه میلیون ریال (50000000) بوده، جاری است. لذا در صورتی که هزینه های پرداختی نقدی بیش از پنجاه میلیون ریال که از طریق سیستم بانکی مودی انجام نشده باشد از نظر مالیاتی قابل قبول نخواهد بود. این حکم به سایر هزینه های انجام شده که از سایر طرق تسویه و یا تهاتر می‌گردد، قابل تسری نخواهد بود.
خلاصه مدافعات طرف شکایت: مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی به موجب لایحه شماره 12681/212/ص مورخ 1397/06/13 در پاسخ به دادخواست شاکی اعلام کرده است:
بر اساس ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم: «هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌گردد عبارت است از هزینه هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد موسوم در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب های مقرر باشد...» و مطابق تبصره 3 آن: «پرداخت هزینه های پرداختی قابل قبول مالیاتی موضوع این قانون که به شیوه تهاتری انجام نشود، از مبلغ پنجاه میلیون ریال به بالا منوط به پرداخت یا تسویه وجه آن از طریق سامانه (سیستم) بانکی خواهد بود.» بدین ترتیب مقنن با ایجاد نصاب مقرر در تبصره ماده یاد شده در پی سامان بخشی به هزینه های پرداختی موسسات و شفافیت در امور مربوط به پرداخت هزینه های قابل قبول بوده است. بخشنامه مورد شکایت نیز در راستای ایجاد رویه واحد در خصوص شیوه های اجرایی تبصره فوق صادر شده و شرط پذیرفته شدن هزینه به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی را پرداخت از طریق سیستم بانکی مودی دانسته است.
پرداخت هایی که از طریق تنخواه گردان صورت می‌گیرد، در نهایت با ارائه مدارک با شرکت یا موسسه تسویه می‌شود و می‌بایست کمتر از نصاب مقرر در تبصره یاد شده باشد و تسویه هزینه های مذکور در صورتی جزء هزینه های مذکور در صورتی جزء هزینه های قابل قبول منظور می‌شود که از طریق سیستم بانکی صورت گرفته باشد. نظریه تهیه کننده گزارش:
براساس ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم: «هزینه‌های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌گردد عبارت است از‌ هزینه‌هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد موسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب‌های مقرر ‌باشد. در مواردی که هزینه‌ای در این قانون پیش‌بینی نشده یا بیش از نصاب‌های مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه ‌هیات وزیران صورت گرفته باشد، قابل قبول خواهد بود.» همچنین به موجب تبصره 3 این ماده:
«پذیرش هزینه های پرداختی قابل قبول مالیاتی موضوع این قانون که به شیوه تهاتری انجام نشود، از مبلغ پنجاه میلیون (50,000,000) ریال به بالا منوط به پرداخت یا تسویه وجه آن از طریق سامانه (سیستم) بانکی خواهد بود.» نظر به اینکه برمبنای ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم، کلّیه اشخاص حقوقی در حکم موسسه می‌باشند، بنابراین حکم تبصره 3 ماده یادشده نیز مربوط به پذیرش هزینه‌هایی است که از طریق سامانه (سیستم) بانکی شخص حقوقی پرداخت شده باشد و هزینه‌های پرداختی که بیش از پنجاه میلیون ریال بوده و از طریق سیستم بانکی انجام نشده باشد، از نظر مالیاتی قابل قبول نخواهد بود. لذا بخشنامه شماره 131/96/200 مورخ 1396/10/04 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور، مغایر با قوانین و خارج از اختیار نبوده و مغایر قانون و خارج از اختیار نمی‌باشد.

تهیه کننده گزارش: دکتر زین العابدین تقوی

رای هیات تخصصی
براساس ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم: «هزینه‌های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌گردد عبارت است از‌ هزینه‌هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد موسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب‌های مقرر ‌باشد. در مواردی که هزینه‌ای در این قانون پیش‌بینی نشده یا بیش از نصاب‌های مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه ‌هیات وزیران صورت گرفته باشد، قابل قبول خواهد بود.»
همچنین به موجب تبصره 3 این ماده: «پذیرش هزینه های پرداختی قابل قبول مالیاتی موضوع این قانون که به شیوه تهاتری انجام نشود، از مبلغ پنجاه میلیون (50,000,000) ریال به بالا منوط به پرداخت یا تسویه وجه آن از طریق سامانه (سیستم) بانکی خواهد بود.»
نظر به اینکه برمبنای ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم، کلّیه اشخاص حقوقی در حکم موسسه می‌باشند، بنابراین حکم تبصره 3 ماده یادشده نیز مربوط به پذیرش هزینه‌هایی است که از طریق سامانه (سیستم) بانکی شخص حقوقی پرداخت شده باشد و هزینه‌های پرداختی که بیش از پنجاه میلیون ریال بوده و از طریق سیستم بانکی انجام نشده باشد، از نظر مالیاتی قابل قبول نخواهد بود. لذا بخشنامه شماره 131/96/200 مورخ 1396/10/04 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور، مغایر با قوانین و خارج از اختیار نبوده به استناد بند «ب» ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.

دکتر زین العابدین تقوی
رئیس هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری