رای شماره ۷۷۶ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/‍۰۷ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری

هیات تخصصی مالیاتی، بانکی
شماره پــرونـــده : هـ ع  ۹۷/۲۸۸۶                          
شماره دادنامه : ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۷۷۶                    
تاریخ : ۷/۱۱/۹۸                
شـاکــی : آقای بهمن زبردست
طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته : ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۷۶/۹۵/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشورشاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۷۶/۹۵/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۵/۱۰/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است
متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد :۲- صرف نظر از مفاد بخشنامه صدرالاشاره، مالیات و عوارض پرداختی مؤدیان مشمول این نظام مالیاتی به عرضه‌کنندگان کالاها و ارایه‌دهندگان خدمات غیرمعاف در مناطق یادشده، بابت خرید کالا و خدمت، در صورتیکه عرضهکنندگان کالا و ارایه‌دهندگان خدمات مذکور، نسبت به پرداخت آن به حسابهای تعیین شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور اقدام نموده باشند، با رعایت مقررات مربوط به عنوان اعتبار مالیاتی پرداختکنندگان محسوب خواهد شد.  
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که براساس ماده ۱۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده، مالیاتهایی که مؤدیان در موقع خرید کالا یا خدمت برای  فعالیتهای اقتصادی خود به استناد صورتحسابهای صادره موضوع این قانون پرداخت نموده‌اند، حسب مورد از مالیاتهای وصول شده توسط آنها کسر و یا به آنها مسترد می‌گردد. بر این اساس، صِرف پرداخت ارزش افزوده کالاها و خدمات خریداری شده توسط مؤدی، به استناد صورتحسابهای صادره، جهت احتساب مبلغ ارزش افزوده پرداختی به عنوان اعتبار مالیاتی خریدار کافی بوده و نه در این ماده و نه در دیگر مواد قانون مالیات بر ارزش افزوده، شرط ثانویه پرداخت ارزش افزوده دریافتی از خریدار، توسط فروشنده به حسابهای تعیین شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور، جهت استفاده از این اعتبار مالیاتی ذکر نگردیده است. با این حال، به موجب بند (۲) بخشنامه مورد اعتراض آمده است که : «صرف نظر از مفاد بخشنامه صدرالاشاره، مالیات و عوارض پرداختی مؤدیان مشمول این نظام مالیاتی به عرضه‌کنندگان کالاها و ارایه‌دهندگان خدمات غیرمعاف در مناطق یادشده، بابت خرید کالا و خدمت، در صورتیکه عرضه‌کنندگان کالا و ارایه‌دهندگان خدمات مذکور، نسبت به پرداخت آن به حسابهای تعیین شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور اقدام نموده باشند، با رعایت مقررات مربوط به عنوان اعتبار مالیاتی پرداختکنندگان محسوب خواهد شد که وضع حکم فوق خارج از اختیار مقام صادرکننده بخشنامه بوده، لذا با عنایت به موارد فوق، ابطال این بند از بخشنامه مذکور تقاضا می‌گردد.
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۳۳۸۱۳/۱۰۸ مورخ ۱۳۹۸/۵/۱ به طور خلاصه توضیح داده است که :سازمان امور مالیاتی کشور ابتدا با صدور بخشنامه شماره ۵۴۴۰۹ مورخ ۱۳۸۸/۵/۶ به تبیین شیوه اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده در مناطق آزاد تجاری – صنعتی و ویژه اقتصادی پرداخت، ولی با صدور دادنامه شماره ۶۱۹-۶۱۲ مورخ ۱۳۹۲/۹/۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، در این دادنامه اعلام شد که : «فعالیت در محدوده مناطق مذکور با اقامت اشخاص در مناطق ملازمه دارد و این اقامت منصرف از اقامت موضوع ماده ۵۹۰ قانون تجارت است، بنابراین اشخاص حقیقی و حقوقی که در مناطق یادشده با اخذ مجوز از مراجع ذیصلاح به فعالیت مبادرت می‌کنند، مقیم محسوب می‌شوند.» به دنبال صدور این دادنامه، ابهاماتی در این زمینه ایجاد شد و به موجب بخشنامه شماره ۴۷/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۵/۱۰ سازمان امور مالیاتی کشور که در مقام تبیین مفاد دادنامه فوق صادر گردید، اعلام شد که کلّیه اشخاص حقیقی یا حقوقی که در مناطق آزاد تجاری – صنعتی یا مناطق ویژه اقتصادی با اخذ مجوز از مراجع ذیصلاح به عرضه کالا و ارایه خدمات در محدوده مناطق مزبور مبادرت می‌نمایند، مقیم مناطق یادشده محسوب و در زمره مؤدیان مشمول ثبت نام و اجرای قانون مزبور محسوب نگردیده و بالطبع درخصوص اجرای مقررات این قانون از جمله مطالبه و وصول مالیات و عوارض از خریداران در محدوده مناطق فوق‌الذکر برای آنها تکلیفی پیش‌بینی نگردیده است. لیکن از آنجا که تا قبل از صدور رای شماره ۶۱۹-۶۱۲ مورخ ۱۳۹۲/۹/۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری؛ برخی از فعالان اقتصادی مناطق یادشده نسبت به انجام تکالیف مقرر در قانون مالیات بر ارزش افزوده اقدام نموده بودند و با صدور رای فوق‌الاشاره و خروج آنها از شمول تکالیف مقرر در آن قانون، مشکلاتی در پذیرش اعتبار مالیاتی ایشان ایجاد گردیده بود و پذیرش اعتبار مالیاتی خریداران نسبت به خرید از اشخاصی که به اشتباه در این نظام مالیاتی ثبت نام نموده و یا اقدام به اخذ مالیات و عوارض کرده بودند، طبق نص قانون مالیات بر ارزش افزوده امکان پذیر نبود، لذا شرط مورد اعتراض شاکی در بخشنامه مورد شکایت قرار داده شد تا در صورت واریز مبالغ مزبور به حساب سازمان امور مالیاتی توسط فعالان اقتصادی، مبالغ فوق به عنوان اعتبار مالیاتی لحاظ شود.نظریه تهیه کننده گزارش : با توجه به جهت درخواست ابطال (خروج از اختیار)، قابل ابطال نمی باشد. تهیه کننده گزارش : غلامعلی آریا فر
رای هیات تخصصی
برمبنای دادنامه شماره ۶۱۹-۶۱۲ مورخ ۱۳۹۲/۹/۴ هیات عمومی دیوان عدالت اداری، فعالیت در محدوده مناطق آزاد تجاری – صنعتی و ویژه اقتصادی با اقامت اشخاص در مناطق یادشده ملازمه دارد و این اقامت منصرف از اقامت موضوع ماده ۵۹۰ قانون تجارت است و به همین دلیل، اشخاص حقیقی و حقوقی که در مناطق فوق با اخذ مجوز از مراجع ذیصلاح به فعالیت مبادرت می‌کنند، مقیم محسوب شده و از پرداخت مالیات و عوارض معاف می‌باشند. نظر به اینکه در دوره زمانی قبل از صدور دادنامه فوق، برخی فعالان اقتصادی در مناطق صدرالاشاره به انجام تکالیف مقرر در قانون مالیات بر ارزش افزوده اقدام کرده‌اند و با عنایت به اینکه پذیرش اعتبار مالیاتی خریداران نسبت به خرید از اشخاصی که به اشتباه در این نظام مالیاتی ثبت نام نموده و یا اقدام به اخذ مالیات و عوارض کرده‌اند، طبق قانون مالیات بر ارزش افزوده امکان‌پذیر نیست، لذا شرط مورد اعتراض که براساس آن مالیات و عوارض پرداختی مؤدیان مشمول این نظام مالیاتی به عرضه‌کنندگان کالاها و ارایه‌دهندگان خدمات غیرمعاف در مناطق یادشده در صورت پرداخت توسط عرضه کنندگان کالا و ارایه‌دهندگان خدمات مذکور به حسابهای سازمان امور مالیاتی، می‌تواند به عنوان اعتبار مالیاتی تلقّی شود، خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.

دکتر زین العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری