رای شماره ۷‍۰۲ و ۷‍۰۳ مورخ ۱۴‍۰۱/‍۰۹/۲۷ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری(مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : ابطال حکم شرط نامه شماره ۱۵۸‍۰۱؍۲۱‍۰؍د مورخ ۱۴‍۰۱/‍۰۳/۳۱ معاون حقوی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از تاریخ تصویب)

شماره پــرونـــده :  هـ ع؍ ۰۱۰۱۷۷۹- ۰۱۰۱۷۸۰    
شماره دادنامه:۷۰۳- ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۰۰۷۰۲      
تاریخ:  ۲۷/۰۹/۱۴۰۱*
شـاکــی :  آقایان بهمن زبردست و حبیب شیخ*
طرف شکایت :  سازمان امور مالیاتی کشور*
مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه :  ابطال حکم شرط نامه شماره ۱۵۸۰۱؍۲۱۰؍د مورخ ۳۱؍۳؍۱۴۰۱ معاون حقوی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از تاریخ تصویب*
شاکی دادخواستی به طرفیت  سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال حکم شرط نامه شماره ۱۵۸۰۱؍۲۱۰؍د مورخ ۳۱؍۳؍۱۴۰۱ معاون حقوی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از تاریخ تصویب به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است
متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد : «... در مفاد تبصره یک ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی به طور مستقل مورد حکم قرار گرفته و موظف به پرداخت عوارض آلایندگی شده اند و در حکم یاد شده اصل بر آلایندگی آنها است مگر آنکه عدم آلایندگی آنها از سوی سازمان حفاظت محیط زیست در طی سال اعلام شود بنابراین در صورت اعلام عدم آلایندگی پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی توسط سازمان حفاظت محیط زیست، واحدهای یاد شده از اول دوره مالیاتی بعد از تاریخ اعلام توسط سازمان مزبور مشمول پرداخت عوارض آلایندگی نخواهند بود.در این شرایط اعتبار آن مربوط به همان دوره خواهد بود.»*
 

۱- با عنایت به صراحت حکم قانونی تبصره یک ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ هرچند در ابتدا مشمولیت پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی نیاز به درج در فهرست سازمان حفاظت محیط زیست نمی باشد لیکن در مواردیکه این واحدها اقدام به رعایت استانداردها و نصب تجهیزات برای رفع آلایندگی نموده و این امر مورد تأیید سازمان حفاظت محیط زیست قرار گرفته و مراتب به عدم آلایندگی به سازمان امور مالیاتی کشور اعلام گردد از دوره بعد مشمول پرداخت آلایندگی نمی باشند و تا زمانی که مجدد توسط سازمان حفاظت محیط زیست بعنوان واحدهای آلاینده شناسایی و به سازمان امور مالیاتی کشور اعلام گردند به طور مداوم بعنوان واحد عدم آلاینده شناخته خواهد شد و مشمول عوارض آلایندگی در دوره های مربوطه نخواهد شد.
۲- در متن قانون هیچ اشاره ی جداگانه ای به آثار رفع آلایندگی پالایشگاه های نفت و واحدهای پتروشیمی برای یک دوره نگردیده و این واحدها نیز مانند دیگر واحدهای تولیدی مادامی که مجدداً مراتب آلایندگی آنها از سوی سازمان حفاظت محیط زیست تشخیص و اعلام نگردد مشمول پرداخت عوارض آلایندگی نمی باشند و این استنباط که آثار رفع آلایندگی این واحدها تنها برای یک دوره بوده برخلاف نص صریح قانون می باشد.
۳- در اینکه پالایشگاه های نفت و واحدهای پتروشیمی علی الاطلاق و بدون نیاز به تشخیص مشمول پرداخت عوارض آلایندگی هستند شکی نیست و این حکم مقنن در دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۱۳۱۵۳ مورخ ۳۰؍۱۱؍۱۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری هم مورد تأکید قرار گرفته است از سوی دیگر طبیعی است که مراد اصلی مقنن تشویق به رفع آلایندگی است ولو حکم صریحی هم در خصوص رفع آلایندگی پالایشگاه های نفت و واحدهای پتروشیمی مقرر نکرده باشد باری حکم صریحی هم در خصوص تداوم شمول عوارض آلایندگی به این واحدها حتی در صورت اقدام به رفع آلایندگی و اخذ تأییدیه حفاظت محیط زیست در مورد آلاینده نبودن هم نداده است و درستی این برداشت از مراد مقنن را می توان در ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ هم دید.
۴- عبارت «در این شرایط اعتبار آن مربوط به همان دوره خواهد بود» مغایر حکم تبصره (۱) ماده (۳۸) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ و خارج از حدود اختیار بوده، اعتبار چنین تأییدیه ای وفق قانون باید تا پایان سال یا هر محدوده زمانی کمتری که سازمان حفاظت محیط زیست در تأییدیه ذکر نموده باشد و سازمان امور مالیاتی هم نه قانوناً اختیاری در خصوص تعیین زمان اعتبار آن بر مبنای یک دوره مالیاتی دارد و نه دارای صلاحیت حرفه ای سازمان محیط زیست می باشد که بتواند تعیین کند از نظر تخصصی رفع آلودگی انجام شده چقدر دوام خواهد داشت.*
در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۱۵۷۴۸؍۲۱۲؍ص مورخ ۲؍۸؍۱۴۰۱ به طور خلاصه توضیح داده است که :
۱- هیات عمومی دیوان عدالت اداری طی دادنامه شماره ٨٧٥ مورخ ١٤؍١١؍١٣٩٢ ،بخشنامه شماره ۱۹۵۳۳ موخ ۱۲؍۱۱؍۱۳۸۹ معاون وقت مالیات بر ارزش افزوده که به استناد نظریه شماره ۸۶۳۱۷؍۱۰۶۷۰ مورخ ۴؍۵؍۱۳۸۹ معاونت حقوقی وقت رییس جمهور را خلاف قانون تشخیص نداده و مقرر نموده است اگرچه درصدر تبصره  (١ ) ماده (٣٨ ) قانون مالیات بر ارزش افزوده پالایشگاه های نفت و واحدهای پتروشیمی در عرض واحدهای آلاینده مورد حکم قرار گرفته اند، اما از آنجا که مطابق قسمت اخیر تبصره یاد شده واحدهایی که نسبت به رفع آلایندگی اقدام نمایند با تشخیصسازمان حفاظت محیط زیست از شمول عوارض آلایندگی خارج می شوند بنابراین پالایشگاه های نفت و واحدهای پتروشیمی که به تشخیص سازان آلایندگی نداشته باشند مشمول عوارض آلایندگی نخواهند بود.
۲- همانگونه که در متن رای هیات عمومی مورد تأکید قرار گرفته نظر به اینکه در مفاد تبصره (۱) ماده (۳۸) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷، پالایشگاه های نفت و واحدهای پتروشیمی در عرض واحدهای آلاینده مورد حکم قرار گرفته اند بنابراین واحدهای مذکور به صورت پیش فرض آلاینده محیط زیست می باشند، مگر آنکه در طی سال نسبت به رفع آلایندگی اقدام نموده و با درخواست خود و تأیید سازمان حفاظت محیط زیست، از شمول واحدهای آلاینده خارج شوند. در این صورت واحدهای یاد شده از اول دوره مالیاتی بعد از تاریخ اعلام توسط سازمان یاد شده، مشمول پرداخت عوارض آلایندگی نخواهند بود که این حکم مقنن در دادنامه شماره ١٤٠٠٠٩٩٧٠٩٠٥٨١٣١٥٣ مورخ ٣٠؍١١؍١٤٠٠ هیات عمومی دیوان عدالت اداری هم مورد تأکید قرار گرفته است:[پالایشگاه های نفت و واحدهای پتروشیمی علی الاطلاق و بدون نیاز به تشخیص، مشمول پرداخت آلایندگی هستند.]
۳- در نظریه های ارایه شده توسط معاونت حقوقی ریاست جمهوری به شماره ١٤٦٩٦٤؍٢٤٣٠٦ مورخ ٦؍١١؍١٣٩٧ و شماره ۶۰۸۲۰؍۲۴۳۰۶ مورخ ۱۶؍۵؍۱۳۹۸ تصریح شده است در صورت اعلام عدم آلایندگی پالایشگاه های نفت و واحدهای پتروشیمی توسط سازمان حفاظت محیط زیست از اول دوره مالیاتی بعد از تاریخ اعلام، مشمول پرداخت عوارض آلایندگی نخواهند بود و اعتبار این اعلام عدم آلایندگی، مربوط به همان دوره است و سازمان بر اساس رای هیات عمومی و نظریه معاونت حقوقی عمل نموده و رویه پاسخ دهی به سازمان حفاظت محیط زیست نیز بر همین منوال بوده است و تقاضای رد شکایت را دارد.
با لحاظ نظر ابرازی همکاران عضو هیات تخصصی مالیاتی بانکی در جلسه مورخ ۲۹؍۸؍۱۴۰۱ راجع به پرونده کلاسه هـ ع؍۰۱۰۱۷۷۹ به شرح ذیل با استعانت از درگاه خداوند متعال اقدام به انشاء رای می نماید :  
رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
اولاً : مصوبه مورد شکایت یعنی نامه شماره ۱۵۸۰۱؍۲۱۰؍د مورخ ۳۱؍۳؍۱۴۰۱ معاون حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی ، هر چند در زمان حاکمیت قانون جدید و دایمی مالیات بر ارزش افزوده اصدار یافته است ، لیکن در خصوص عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون سال ۱۳۸۷ ارزش افزوده به بیان حکم پرداخته است.
ثانیاً : حسب مفاد قانون یاد شده یعنی ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده و تبصره ۱ آن در خصوص عوارض آلایندگی پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی ، بالاصاله و به صورت مفروض آلاینده محسوب شده اند.
ثالثاً : سایر واحدهای تولیدی ، اصل بر عدم آلاینده بودن آنها می باشد مگر اینکه با تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست آلاینده بودن آنها اثبات و اعلام شود.
رابعاً : چنانچه مراتب رفع آلایندگی در هر دو قسم ، اثبات و تشخیص شود و در اولین دوره بعد از رفع آلایندگی و اعلام از مطالبه عوارض یاد شده خودداری می شود.
خامساً : طبعاً بعد از آن هر کدام از دو قسم یاد شده از اصل خود تبعیت می نمایند یعنی واحدهای پتروشیمی و پالایشگاهها آلاینده محسوب می شوند مگر اینکه مجدداً عدم آلایندگی آن تشخیص شود و سایر واحدها غیرآلاینده محسوب می شوند ، مگر اینکه آلاینده بودن آنها اثبات شود ، فلذا مقرره مورد شکایت که مراتب اعتبار غیر آلاینده بودن واحدهای پتروشیمی و پالایشگاهها را مربوط به همان دوره دانسته است و تسری به سایر دوره ها نداده است ، در این راستا بوده و مغایرتی با مقررات ندارد به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد. 

محمّد علی برومندزاده رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری