دادنامه شماره 453 مورخ 3/7/1391 هیات عمومی دیوان عدالت اداری،مبنی بر اینکه بخشنامه شماره 656 مورخ 14/1/1387 مغایرتی با قانون ندارد،

شماره:19543/230/د تاریخ:15/07/1392 پیوست:دارد مخاطبین/ ذینفعان امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی موضوع ارسال رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه شماره 453 مورخ 3/7/1391 به پیوست دادنامه شماره 453 مورخ 3/7/1391 هیات عمومی دیوان عدالت اداری،مبنی بر اینکه بخشنامه شماره 656 مورخ 14/1/1387 مغایرتی با قانون ندارد، جهت اطلاع ارسال می گردد. حسین وکیلی معاون مالیاتهای مستقیم شماره دادنامه:453 تاریخ دادنامه:03/07/1391 کلاسه پرونده:88/1018 مرجع رسیدگی:هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شاکی:شرکت ساحل رانان موضوع شکایت و خواسته:ابطال ماده 2 بخشنامه شماره 656- 14/1/1387 سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار:شرکت ساحل رانان به موجب دادخواستی،ابطال ماده2بخشنامه شماره 656-14/1/1387 سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلامکرده است که: "احتراما، ضمن ارسال تصویر مصوبه81286/ت37862ک-23/5/1386کمیسیون موضوع اصل 138 قانون اساسی که در بند 1آن به صراحت هدف از صدور آن راایجاد تسهیلات لازم جهت توسعه صادرات غیر نفتی عنوان می نماید. همچنین بخشنامه شماره 656- 14/1/1387 1387 که ظاهرا برای اجرای بند1مصوبه فوق صادر شده است بهاستحضار می رساند سازمان امور مالیاتی کشور طی نامه شماره 115775- 9/11/1387به اینشرکت اعلام داشته است که چون قرارداد این شرکت و شرکت تراکتورسازی ایران علی رغماین که به صورت دلاری تنظیم شده ولی ریال مبادله شده است مشمول معافیت ماده2بخشنامه 656 نمی شود. متاسفانه چون تنظیم کنندگان بخشنامه 656شناخت صحیحی ازمراحل اسنادی و چگونگی حمل کالای صادراتی نداشته اند ماده 2 آن را(در خصوص شرطدرآمد ارزی برای استفاده از معـافیت مالیاتی)مغایر منظور بند 1مصوبه کمیسیون موضوعاصل 138 قانون اساسی تنظیم کرده اند زیرا ماده1بخشنامه656در بند الف و ب تکلیفارز دریافتی حاصل از حمل کالای صادراتی از طرف خارجی(کالایی که به صورت FOB فروخته می شود) و کالای ترانزیت را مشخص کرده است بنابراین ماده2مربوط به صادرکننده ایرانی است که کالای خود را به صورت CIF(ارزش کالا +بیمه+کرایه حمل)میفروشد(و منظور بند 1مصوبه کمیسیون موضوع اصل 138قانون اساسی نیز کمک به همینصادر کننده برای افزایش صادرات از طریق کاهش هزینه حمل بوده است) و کالای خود رابرای حمل در اختیار حمل کننده ایرانی قرار می دهد. صادر کننده ایرانی ارزش کالایخود را از طرف خارجی مدتی بعد از ارائه بارنامه حمل به بانک دریافت می داردبنابراین برای دریافت بارنامه یا باید ریال بپردازد یا ارز مورد نیاز را از بازارتامین کند و هدف سازمان امور مالیاتی از ذکر درآمد ارزی ماده 2 مشخص نیست که اینارز قرار است از کجا بیاید. با عنایت به مراتب فوق نظر به این که ماده 2 بخشنامه656سازمان امور مالیاتی مغایر منظور بند 1 مصوبه کمیسیون موضوع اصل 138قانوناساسی و باعث تبعیض نسبت به آن دسته از شرکتهای حمل و نقل بین المللی می شود که بهجای ارز ریال از صادر کننده ایرانی(تاریخ صدور بخشنامه شماره 656- 14/1/1387 و تاریخاجرای آن 1/1/1384 می باشد) گرفته اند می شود صدور رأی عادلانه در خصوص اصلاح ماده2بخشنامه 656سازمان امور مالیاتی و یا طریقی که رفع تبعیض نسبت به شرکتهایی شودکه ریال از صادر کننده ایرانی گرفته اند مورد استدعاست." در پاسخ به اخطار رفعنقصی که از سوی اداره کل هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در اجرای ماده 38 قانوندیوان عدالت اداری برای شاکی ارسال شده بود تا جهات مغایرت ماده 2 بخشنامه مورداعتراض را با قانون یا شرع یا خروج از حدود اختیارات تعیین کند، شرکت ساحل رانان طیلایحه ای که به شماره 2757/711/د 41- 3/12/1388ثبت دفتر اندیکاتور هیأت عمومی شدهاست اعلام می کند سازمان امور مالیاتی خارج از حدود اختیارات خود معافیت مالیاتی رابه درآمد ارزی مقید کرده است. متعاقبا لایحه ای به شماره 1700/م/90- 3/8/1390 از شرکت شاکی واصل می شود که در آن اعلام شده است ماده 2 بخشنامه مورد اعتراض باحکم مقرر در بند ب ماده 113 قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگیجمهوری اسلامی ایران و ماده 33 قانون برنامه چهارم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگیجمهوری اسلامی ایران مغایرت دارد. متن بخشنامه شماره656-14/1/1387رئیس کلسازمان امور مالیاتی کشور به قرار زیر است: "در اجرای بند1 تصویب نامه شماره 81286/ت27862ک مورخ 23/5/86 کمیسیون موضوع اصل 138 قانون اساسی پیرامون برقراری معافیت از عوارض ومالیات برای آن بخش ازدرآمد شرکتهای حمل ونقل بین المللی مربوط به حمل کالاهای صادراتی ونیز درآمد حاصل از پذیرش گردشگران خارجی ورودی توسط دفاتر خدمات مسافرتی با استناد به بند د ماده 33 قانون برنامه چهارم وبند هـ ماده 4 تصویب نامه شماره 20087/ت30784ک مورخ 21/4/83 کمیسیون مزبور وتصویب نامه شماره 6429/ت32172هـ مورخ 21/2/84 هیأت محترم وزیران دستورالعمل زیر مورد تصویب قرار گرفته که مراتب جهت اقدام لازم ابلاغ می گردد. ماده 1- حمل ونقل ترانزیت خارجی طبق ماده 1 قانون حمل ونقل وعبور کالاهای خارجی از قلمرو جمهوری اسلامی ایران و درچارچوب قانون مذکور با درنظر گرفتن شرایط ذیل معاف از مالیات و عوارض می شود. الف- درآمدهای ارزی تحصیلی دارای منشأ خارجی که توسط اشخاص حقیقی وحقوقی واز طریق سیستم بانکی از خارج از کشور به حساب شرکت حمل ونقل صاحب درآمد واریز گردد و برای آن قرارداد یا صورتحساب صادر شده باشد. ب- پروانه ترانزیت خارجی در چارچوب قانون حمل ونقل و عبور کالاهای خارجی از قلمرو جمهوری اسلامی ایران برای آن صادر و عملیات ترانزیت انجام وتسویه صورت پذیرفته باشد. ماده2-درآمد ارزی حاصل از حمل کالاهای صادراتی در صورتیکه مسئولیت حمل کالاها از مبدأ جمهوری اسلامی ایران تا مقاصد خارجی از کشور به عهده شرکت حمل ونقل بین المللی ایرانی واگذار شده باشد از مالیات وعوارض معاف است. ماده 3- درآمد حاصل از حمل ونقل داخلی وحمل ونقل کالاهای وارداتی مشمول معافیت مالیاتی و عوارض فوق نمی شود- رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت شاکی، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتیکشور به موجب لایحه شماره 45025/212/د- 1/12/1390توضیح داده است که: "1- بهموجب بند 1تصویب نامه شماره 81286/ت37862ک -23/5/1386کمیسیون موضوع اصل 138قانون اساسی مقرر شده است به منظور ایجاد تسهیلات لازم جهت توسعه صادرات غیر نفتیکشور کارگروهی با مسئولیت وزارت بازرگانی و با حضور وزارت امور اقتصادی و دارایی،وزارت راه و ترابری،معاونت حقوقی و امور مجلس رئیس جمهور و سازمان میراث فرهنگی،گردشگری و صنایع دستی نسبت به تدوین دستورالعمل برقراری معافیت از عوارض و مالیاتبرای آن بخش از درآمد شرکتهای حمل و نقل بین المللی مربوط به حمل کالاهای صادراتی ونیز درآمد حاصل از پذیرش گردشگران خارجی ورودی توسط دفاتر خدمات مسافرتی، ظرف یکماه پس از ابلاغ تصویب نامه مذکور اقدام و به شورای عالی توسعه صادرات غیر نفتیارایه کند. 2- به موجب بند ماده 33 قانون برنامه چهارم توسعه برقراری هر گونهمالیات و عوارض برای صادرات کالاهای غیر نفتی و خدمات در طول برنامه ممنوع شدهاست. 3-طبق جزء (ه) بند4 تصویب نامه شماره 20082/ت30784 ک- 21/4/1383 وزرای عضوشورای عالی توسعه صادرات غیر نفتی،وزارت امور اقتصادی و دارایی مکلف شده است بهمنظور تشویق ناوگان حمل و نقل کشور به حمل سریع کالاهای صادراتی به بازارهای هدف وبر اساس بند ب ماده 113قانون برنامه توسعه و نظر به این که درآمدهای ارزی بخش حملو نقل و ترانزیت جزو صادرات خدمات است،درآمدهای ناشی از حمل و نقل کالاهای صادراتیرا از دریافت مالیات معاف کند. 4- مجددا هیأت وزیران به جهت ارز آوری و کنترلخدمات ناوگان حمل و نقل کشور به موجب تصویب نامه شماره 9429/ت32172هـ- 21/2/1384اقدام به اصلاح قسمت اخیر جزء (ه) بند (4) تصویب نامه 20082/ت30784ک- 21/4/1383کرده است و عبارت«درآمدهای ارزی ناشی از حمل و نقل کالاهای صادراتی» را جایگزینعبارت«درآمد ناشی از حمل و نقل کالاهای صادراتی» کرده است. لذا با توجه بهعبارت مذکور در بند 1 تصویب نامه شماره 81286/ت37862ک – 23/5/1386 کمیسیون موضوع اصل138قانون اساسی و مکلف ساختن کارگروه مربوطه به تدوین دستورالعمل برقراری معافیت از عوارض و مالیات برای حمل کالاهای دستورالعمل مورد نظر به استناد بند د ماده 33 قانون برنامه چهارم توسعه و جزء (ه) بند 4 تصویب نامه شماره 20082/ت30784ک- 21/4/1383و بند 2 تصویب نامه شماره 9429/ت 32172هـ- 21/2/1384هیأتوزیران که صراحتا درآمدهای ارزی ناشی از حمل و نقل کالاهای صادراتی را از دریافتمالیات معاف دانسته است تهیه گردیده است و سازمان متبوع نیز با توجه به مفاددستورالعمل تهیه شده را طی بخشنامه شماره 656- 14/1/1387جهت اطلاع ادارات امور مالیاتی و اقدام ابلاغ کرده است و مفاد بند 2 بخشنامه مزبور نیز که صرفا درآمد ارزی حاصل از حمل کالاهای صادراتی را از مالیات و عوارض معاف کرده است با توجه به بند 2تصویب نامه شماره 9429/ت32172هـ- 21/3/1384هیأت وزیران تهیه و تنظیم شده است وایرادی به مفاد آن وارد نیست. با عنایت به مراتب و توضیحات فوق الذکر درخواست ردشکایت و تایید بخشنامه مشتکی عنه را دارد." همچنین به موجب لایحه شماره39471/232/د- 26/10/1390 مدیرکل دفتر تشخیص و حسابرسی مالیاتی آمده است که: "بهموجب بند (ب) ماده113قانون برنامه سوم و تنفیذی بند (د) ماده 33 قانون برنامهچهارم توسعه اقتصادی،اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران،صدور کالاهای غیر نفتیو خدمات،مشمول پرداخت عوارض و مالیات نخواهند بود. در راستای ساماندهی بهناوگان حمل و نقل کشور، کمیسیون موضوع اصل 138 قانون اساسی به استناد جـزء (ه) بـند(4) تـصویب نـامه شـماره 20082/ت30784ک- 21/4/1383کمـیسیون فوق الذکر«به منظور تشویقناوگان حمل و نقل کشور به حمل سریع کالاهای صادراتی به بازارهای هدف و بر اساس بند(ب) ماده 113قانون برنامه سوم توسعه و نظر به این که درآمدهای ارزی بخش حمل و نقلو ترانزیت جزو صادرات خدمات می باشد،وزارت امور اقتصادی و دارایی درآمدهای ناشی ازحمل و نقل کالاهای صادراتی را از دریافت مالیات معاف نماید. به جهت ارز آوری وکنترل خدمات ناوگان حمل و نقل کشور، به موجب تصویب نامه شماره 9429/ت32172هـ- 21/2/1384،اقدام به اصلاح مصوبه شماره 20082/ت30784ک- 21/4/1383 کرده است بدین گونهکه بند(2)قسمت اخیر جزء (ه) بند (4) ماده عبارت «درآمدهای ارزی ناشی از حمل ونقل کالاهای صادراتی» جایگزین درآمدهای ناشی از حمل و نقل کالاهای صادراتی» می شود. لذا تاکید هیأت وزیران در ماده(2)بخشنامه مشتکی عنه در خصوص درآمدهای ارزی حاصلاز حمل کالاهای صادراتی به موجب مصوبات اخیر الذکر بوده است." هیأت عمومی دیوانعدالت اداری در تاریخ یاد شده با حضور روسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیلشد. پس از بحث و بررسی،با اکثریت آراء به شرح آینده به صدور رأی مبادرتمی‎کند. رأی هیأت عمومی با توجه به احکام مقرر در بند (ب) ماده 113قانونبرنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مصوب سال 1379 وبند (د) ماده 33 قانون برنامه چهارم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامیایران مصوب 1383 برقراری هر گونه مالیات و عوارض برای صادرات غیر نفتی و خدمات درطول برنامه ممنوع اعلام شده است. آیین نامه اجرایی این قانون نیز با استناد به اصل138قانون اساسی توسط هیأت وزیران تصویب شده است و در مقام حصول اهداف مورد نظرقانون،صادرات کالا و خدمات متضمن درآمد ارزی مشمول اعمال معافیت قرار گرفته است. نظر به این که مصوبه مذکور تاکنون ابطال نشده است و از وجاهت اجرایی برخوردار است،بخشنامه مورد شکایت نیز که حکمی بیش از مفاد مصوبه هیأت وزیران ندارد،خارج از حدوداختیارات سازمان امور مالیاتی تشخیص نمی شود و چون با قانون نیز مغایرت ندارد، قابلابطال نیست. معاون قضائی دیوان عدالت اداری رهبرپور شماره:656 تاریخ:14/01/1387 پیوست: مخاطبین ادارات کل امور مالیاتی موضوع معافیت ازعوارض ومالیات برای آن بخش از درآمد شرکتهای حمل ونقل بین المللی مربوط به حمل کالاهای صادراتی در اجرای بند1 تصویب نامه شماره 81286/ت27862ک مورخ 23/5/86 کمیسیون موضوع اصل 138 قانون اساسی پیرامون برقراری معافیت از عوارض ومالیات برای آن بخش ازدرآمد شرکتهای حمل ونقل بین المللی مربوط به حمل کالاهای صادراتی ونیز درآمد حاصل از پذیرش گردشگران خارجی ورودی توسط دفاتر خدمات مسافرتی با استناد به بند د ماده 33 قانون برنامه چهارم وبند هـ ماده 4 تصویب نامه شماره 20087/ت30784ک مورخ 21/4/83 کمیسیون مزبور وتصویب نامه شماره 6429/ت32172هـ مورخ 21/2/84 هیأت محترم وزیران دستورالعمل زیر مورد تصویب قرار گرفته که مراتب جهت اقدام لازم ابلاغ می گردد. ماده 1- حمل ونقل ترانزیت خارجی طبق ماده 1 قانون حمل ونقل وعبور کالاهای خارجی از قلمرو جمهوری اسلامی ایران ودرچارچوب قانون مذکور با درنظر گرفتن شرایط ذیل معاف از مالیات وعوارض می گردد. الف- درآمدهای ارزی تحصیلی دارای منشأ خارجی که توسط اشخاص حقیقی وحقوقی واز طریق سیستم بانکی از خارج از کشوربه حساب شرکت حمل ونقل صاحب درآمد واریز گردد وبرای آن قرارداد یا صورتحساب صادر شده باشد. ب- پروانه ترانزیت خارجی در چارچوب قانون حمل ونقل وعبور کالاهای خارجی از قلمرو جمهوری اسلامی ایران برای آن صادر وعملیات ترانزیت انجام وتسویه صورت پذیرفته باشد. ماده 2- درآمد ارزی حاصل از حمل کالاهای صادراتی در صورتیکه مسئولیت حمل کالاها از مبدأ جمهوری اسلامی ایران تا مقاصد خارجی از کشور به عهده شرکت حمل ونقل بین المللی ایرانی واگذار شده باشد از مالیات وعوارض معاف می باشد. ماده 3- درآمد حاصل از حمل ونقل داخلی وحمل ونقل کالاهای وارداتی مشمول معافیت مالیاتی وعوارض فوق نمیگردد. علی اکبر عرب مازار رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور