ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29- رئیس مرکز دادرسی مالیاتی

شماره دادنامه: 140231390001576428
تاریخ دادنامه: 1402/06/21

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکیان: آقایان محسن دانشور، سید مسیح مولانا، نیما غیاثوند، حمیدرضا فتاحی مرتضی پورکاویان محمدرضا باقر مهربان محمد مهدی زاهدی بهمن زبردست و امید یاهو

طرف: شکایت سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع شکایت و خواسته: ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29-  رئیس مرکز دادرسی مالیاتی

گردش کار: شاکیان به موجب دادخواستهایی جداگانه ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29-  رئیس مرکز دادرسی مالیاتی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده اند که:

«وفق ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم مرجع رسیدگی به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی راجع به مطالبات دولت از اشخاص اعم از حقیقی یا حقوقی که طبق مقررات اجرایی مالیاتها قابل مطالبه و وصول می باشد هیأت حل اختلاف مالیاتی خواهد بود به شکایات مزبور به فوریت و خارج از نوبت رسیدگی و رأی صادر خواهد شد. رأی صادره قطعی و لازم الاجرا است. تبصره 1 در مورد مالیاتهای مستقیم در صورتی که شکایت حاکی از این باشد که وصول مالیات قبل از قطعیت به موقع اجرا گذارده شده است هرگاه هیات حل اختلاف مالیاتی شکایت را وارد دانست ضمن صدور رأی به بطلان اجراییه حسب مورد قرار رسیدگی و اقدام لازم صادر یا نسبت به درآمد مشمول مالیات مودی رسیدگی و رأی صادر خواهد کرد. رأی صادره از هیأت حل اختلاف قطعی است.»

بر همین اساس هم در ماده 5 دستور العمل رئیس کل سازمان امور مالیاتی در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی به شماره 1401/531/200 1401/04/25-  مقرر شده که اعتراض به صحت ابلاغ الکترونیکی در موارد زیر مجاز بوده و از طریق هیأت موضوع ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم قابل رسیدگی خواهد بود.
1- مودی متکی بر دلایل و اسناد و مدارک معتبر اثبات نماید به دلیل عدم دسترسی به سامانه های رایانه ای مخابراتی یا نقص در این سامانه ها از بارگذاری اوراق یا مفاد ابلاغ مطلع نشده است.
2- ابلاغ الکترونیکی در شرایطی انجام گرفته باشد که حساب کاربری مودی میبایست غیر فعال بوده و یا مودی از شمول ابلاغ الکترونیکی خارج شده باشد. روشن است که مانند همه اعتراضاتی که در مراجع قضایی و شبه قضایی مطرح میشود اعتراضات مطرح شده در این هیأت نیز ممکن است بی پایه یا بر عکس متکی بر دلایل و اسناد و مدارک معتبر باشد اما مرجع تصمیم گیری در این خصوص صرفا خود هیات مذکور است. و وفق آرای متعدد هیأت عمومی دیوان عدالت اداری درباره استقلال مراجع قضایی و شبه قضایی از جمله رأی شماره-668  09/19/1385 که در آن مقرر شده تشخیص صلاحیت مراجع قضایی و شبه قضایی در انجام وظایف محوله علی الاصول به عهده مراجع مزبور است و تعیین تکلیف برای مقام قضا و آراء و احکام او جز از طریق مقنن مداخله در امر استقلال قوه قضاییه و مغایر قانون است; هر مقرره ای که حکم به چنین تعیین تکلیفی داده باشد هم خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات است.

مستفاد از ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم ورود به ماهیت یا تصمیم به عدم ورود امری است که نیاز به بررسی اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم دارد و قانونی بودن قطعیت یا غیر قانونی بودن قطعیت از مواردی نیست که در صلاحیت مسئولان ادارات مالیاتی باشد. با این همه در پاراگراف سوم بخشنامه مورد شکایت که تنها 5 ماه پس از صدور دستور العمل رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی صادر گردیده، چنین مقرر شده که قطعیت مالیات با ادعای مودی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رأی هیأت بدوی که به شیوه غیر حضوری ابلاغ شده است از مصادیق قابل طرح در هیاتهای حل اختلاف موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات های مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیاتهای مذکور به پرونده در مقام هیأت تجدید نظر نمی باشد. لذا به دلیل مغایرت اطلاق این حکم با ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره 1 آن همچنین ماده 5 دستور العمل رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی و مواد 83 و 88 قانون آیین دادرسی و نیز خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بودن آن با اتخاذ ملاک از رأی مذکور هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ابطال پاراگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29-  رئیس مرکز دادرسی مالیاتی مورد درخواست است.

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

" مدیران محترم دادرسی مالیاتی

با سلام و احترام

با عنایت به طرح برخی ابهامات در خصوص صلاحیت هیأت حل اختلاف مالیاتی برای استفاده از ظرفیت تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم جهت رسیدگی به شکایات مودی از اوراق اجرایی صادره بر مبنای قطعیت آراء بدوی ابلاغی به طرق غیر حضوری وفق مقررات تبصره 1 و قسمت اخیر تبصره 2 ماده 203 و ماده 208 قانون مالیاتهای مستقیم و یا ابلاغ الکترونیکی طبق بند 3 ماده 2 اصلاحی دستور العمل شماره 1401/200/531 1401/04/25-  به آگاهی میرساند بر اساس ماده 247 قانون مالیات های مستقیم آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی قطعی و لازم الاجرا است مگر آن که ظرف بیست روز از تاریخ ابلاغ رأی به مودی بر اساس ماده 203 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره های آن از طرف مأموران مالیاتی یا مودی به صورت کتبی مورد اعتراض قرار گیرد. در این شرایط پرونده به هیأت حل اختلاف تجدید نظر احاله خواهد شد. بر این اساس قانونگذار استثنایی در روند قطعیت آرای بدوی ابلاغی به شیوه های مختلف در نظر نگرفته و ابلاغ آراء مذکور وفق مقررات تبصره های ماده 203 و ماده 208 قانون مالیاتهای مستقیم را مانع قطعیت این آراء ندانسته است با توجه به توضیحات فوق قطعیت مالیات با ادعای مودی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رأی هیأت بدوی که به شیوه غیر حضوری ابلاغ شده است از مصادیق قابل طرح در هیات های حل اختلاف موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیاتهای مذکور به پرونده در مقام هیات تجدید نظر نمی باشد رئیس مرکز دادرسی مالیاتی "

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/26107/ص 1401/12/11- توضیح داده است که:

" به استحضار می رساند: نامه مورد شکایت تجویزی در رابطه با شیوه ابلاغ نداشته است، بدیهی است با توجه به پیش بینی شیوه غیر حضوری ابلاغ در قانون مجریان مأموران مالیاتی نیز مجاز هستند از این شیوه در چارچوب قانون جهت ابلاغ کلیه اوراق مالیاتی از جمله آراء هیأت بدوی استفاده نمایند. بر این اساس چنانچه ابلاغ رأی هیأت بدوی مطابق قانون و با رعایت ترتیبات مربوط انجام شده باشد فارغ از آن که ابلاغ به شخص مودی یا به بستگان وی و یا بر اساس مقررات قسمت اخیر ماده 203 یا ماده 208 قانون مالیات های مستقیم انجام گرفته باشد ابلاغ صحیح بوده و ابطال قطعیت به استناد غیر حضوری بودن ابلاغ رأی هیأت بدوی، فاقد وجاهت قانونی است. طبعا چنانچه در هیأت موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم اثبات شود که ابلاغ رأی هیأت حل اختلاف بدوی اعم از ابلاغ حضوری یا غیر حضوری مطابق قانون و به درستی انجام نپذیرفته امکان ابطال قطعیتی به دلیل نقص در ابلاغ رأی هیأت بدوی و ورود ماهوی به پرونده فراهم می باشد که این امر تعارضی با مفاد نامه صدر الاشاره ندارد.

در پاسخ به ادعای شاکیان مبنی بر ورود نامه مذکور به حدود صلاحیت هیاتهای حل اختلاف لازم به تاکید است. که نامه صدر الاشاره در پاسخ به استعلامات واحدهای دادرسی مالیاتی جهت تصریح موضوع صادر گردیده و صرفا شیوه اجرایی ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم را برای بهره برداری هیاتهای حل اختلاف مالیاتی بیان کرده است. در زمان رسیدگی در هیأت حل اختلاف این نمایندگان هیأت هستند که با در نظر گرفتن قوانین و مقررات مربوط و در نظر گرفتن جمیع شرایط ناظر بر یک پرونده مالیاتی مشخص نسبت به صدور رأی اقدام مینمایند شاکی در دادخواست تقدیمی خلط مبحث ماده 157 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم را مطرح کرده است که در پاسخ متذکر میشود رسیدگی به اعتراض مودیان در اجرای ماده 157 قانون مالیاتهای مستقیم در مورد مطالبه مالیات از شخص ثالث در هر مرحله از فرآیند مالیات ستانی امکان پذیر است و این حق مودی ارتباطی با نحوه قطعیت مالیات مورد مطالبه ندارد.

در مورد بحث ابلاغ الکترونیکی نیز اشعار می دارد در دستور العمل ابلاغ الکترونیکی به شماره 1401/200/531 1401/04/25- امکان اعتراض مودی به هیات موضوع ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم در صورت احراز عدم دسترسی مودی به اوراق ابلاغ در اثر اختلال سامانه های اطلاعاتی و مخابراتی پیش بینی شده است. لذا در صورت احراز چنین اختلالی در زمان ابلاغ رأی هیأت بدوی هیأت موضوع ماده 216 می تواند نسبت به رفع اثر از ابلاغ اقدام نماید و مانع از تضییع حقوق مودی شود.

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1402/06/21 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

بر اساس پاراگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29-  رئیس مرکز دادرسی مالیاتی مقرر شده است : «... قطعیت مالیات با ادعای مودی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رأی هیأت بدوی که به شیوه غیر حضوری ابلاغ شده است از مصادیق قابل طرح در هیاتهای حل اختلاف موضوع تبصره (1) ماده (216) قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیاتهای مذکور به پرونده در مقام هیات تجدید نظر نمی باشد و این حکم برخلاف منطوق و استنتاج از حکم مندرج در ماده 216 و تبصره 1 آن از قانون مالیاتهای مستقیم است و به لحاظ اینکه در تبصره 1 ماده مزبور تفاوتی در ابلاغ به شیوه الکترونیکی و غیر آن وجود ندارد و مجوز قانونگذار برای استفاده از ظرفیت هیأتهای حل اختلاف مالیاتی از تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم ناظر به موردی است که وصول مالیات قبل از قطعیت به موقع اجرا گذاشته شود که در این فرآیند عدم اطلاع از مفاد رأی بدوی و یا اصولا عدم ابلاغ صرف نظر از شیوه و نحوه ابلاغ آن برای استحقاق مودی از این امتیاز قانونی کفایت مینماید بنابراین به جهت تضییع حقوق مودیان و حذف یک مرحله از دادرسی برای آنان و با ذکر اینکه کلمه کتبی که در ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم از آن استفاده شده در فرضی به تصویب رسیده که امکان ابلاغ الکترونیک منتفی بوده است، در نتیجه پاراگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29- رئیس مرکز دادرسی مالیاتی خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال میشود. این رأی بر اساس ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوب 1402/02/10 در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.

حکمتعلی مظفری
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری