رای شماره ۱۲۹‍۰۷۸‍۰ مورخ ۱۴‍۰۲/‍۰۵/۲۲ هیأت تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری (مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : ابطال دستورالعمل شماره ۲‍۰‍۰/۱۴‍۰۱/۵۲۷ مورخه ۱۴‍۰۱/۳/۳ سازمان امورمالیاتی کشور با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری)

بـسـمـه تـعـالـی 
هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی *
شماره پــرونـــده :  هـ ت/ ۰۲۰۰۰۲۳    
شماره دادنامه سیلور:  ۱۴۰۲۳۱۳۹۰۰۰۱۲۹۰۷۸۰      
تاریخ:۱۴۰۲/۰۵/۲۲*
شـاکــی :  آقای خسرو پورهرمزی*
طرف شکایت :  سازمان امورمالیاتی کشور*
مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه :  ابطال دستورالعمل شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۵۲۷ مورخه ۱۴۰۱/۳/۳ با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری*
شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امورمالیاتی کشور به خواسته ابطال دستورالعمل شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۵۲۷ مورخه ۱۴۰۱/۳/۳ با اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است
متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد :دستورالعمل شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۵۲۷ مورخه ۱۴۰۱/۳/۳ بر اساس اختیار قانونی ایجاد شده در مفاد تبصره ماده (۱۰۰) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ و با رعایت مفاد بند (م) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۴۰۱ کل کشور و به منظور تکریم مؤدیان، اجرای عدالت مالیاتی با توجه به شرایط اقتصادی کشور در شرایط شیوع ویروس کرونا، تسهیل وصول مالیات و ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات عملکرد سال ۱۴۰۰ برخی از صاحبان مشاغل مقرر می دارد:الف - مشمولین تبصره ماده (۱۰۰) قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ١٣٩٤: 
۱ - تمامی صاحبان مشاغلی که مجموع فروش کالا و ارایه خدمات آن ها در سال ۱۴۰۰ حداکثر سی برابر معافیت موضوع ماده (۸۴) قانون مالیاتهای مستقیم (مبلغ ۱۴/۴۰۰/۰۰۰/۰۰۰ ریال) باشد، مشمول مقررات این دستور العمل بوده و در صورت تکمیل و ارسال فرم موضوع این دستور العمل حداکثر تا پایان خرداد ماه سال ١٤٠١ فرم مذکور در سامانه سازمان امور مالیاتی کشور قرار داده خواهد شد) از نگهداری اسناد و مدارک موضوع قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ و ارایه اظهارنامه مالیاتی معاف می باشند.تذکر: مودیانی که میزان فروش کالا و ارایه خدمات آنها در سال ۱۴۰۰ پیش از مبلغ ۱۴/۴۰۰/۰۰۰/۰۰۰ ریال است، مکلف به تسلیم اظهارنامه و پرداخت مالیات متعلق با رعایت مقررات مربوط می باشند.
۲- صاحبان مشاغلی که تمایل به استفاده از شرایط این دستورالعمل را دارند، می بایست از طریق سیستم الکترونیکی (طبق فرم مربوط) و از طریق پایگاه اینترنتی https://ntr.tax.gov.ir مراتب را به سازمان امور مالیاتی کشور اعلام نمایند. در فرم یاد شده، مالیات مقطوع موضوع تبصره ماده (۱۰۰) قانون مالیاتهای مستقیم با توجه به اطلاعات موجود و دریافتی از پایگاه های اطلاعاتی سازمان امور مالیاتی کشور و یا فروش ابرازی حسب مورد و براساس قوانین و مقررات تعیین می شود. چنانچه مالیات تعیین شده مورد پذیرش مودی باشد، مودی می تواند با تسلیم فرم مذکور از شرایط این دستور العمل بهره مند شود.در صورتی که اطلاعات موجود در فرم موضوع تبصره ماده (۱۰۰) قانون یاد شده مورد پذیرش مودیان موضوع این دستور العمل نباشد، این گروه از مودیان مکلفند نسبت به تسلیم اظهارنامه مالیاتی مطابق با قوانین و مقررات مربوط اقدام نمایند. تسلیم فرم مذکور به عنوان آخرین اقدام در مهلت مقرر قانونی توسط مودی به منزله پذیرش کلیه شروط دستورالعمل از جانب مؤدی خواهد بود.بدیهی است مالیات عملکرد سال ۱۴۰۰ مودیانی که اظهارنامه مالیاتی عملکرد سال ۱۴۰۰ خود را در موعد مقرر قانونی تسلیم نمایند و پس از تسلیم اظهارنامه مالیاتی فرم موضوع بند (۱) این دستور العمل را قبل از پایان خرداد ماه سال ۱۴۰۱، به عنوان آخرین اقدام تسلیم نکنند و یا در مهلت مقرر فرم مربوط را به سازمان امور مالیاتی کشور تسلیم ننمایند. از شمول این دستور العمل خارج بوده و با رعایت مقررات مربوطه تعیین خواهد شد. 
۳- در خصوص صاحبان مشاغلی که امکان پرداخت مالیات مقطوع موضوع این دستور العمل را به صورت یک جا تا پایان خرداد ماه سال ۱۴۰۱ نداشته باشند، مالیات مقطوع فوق، حداکثر تا چهار ماه به صورت مساوی تقسیط می شود. عدم پرداخت مالیات در موعد مقرر مشمول جریمه موضوع ماده (۱۹۰) قانون مالیاتهای مستقیم خواهد بود.
۴- هرگاه پس از صدور اوراق قطعی ناشی از پذیرش مالیات مقطوع موضوع این دستورالعمل، اسناد و مدارک مثبته ای به دست آید و مشخص شود مجموع فروش کالا و ارایه خدمات مودی در سال ۱۴۰۰ بیش از رقم ابرازی وی به عنوان فروش کالا و خدمات و سایر درآمدهای فرم موضوع بند (۱) این دستورالعمل بوده، مشروط به این که مجموع درآمد مودی از حد نصاب مقرر در این دستور العمل ۱۴/۴۰۰/۰۰۰/۰۰۰) ریال تجاوز نکند، با رعایت مقررات بند (۱-۴) ماده (۴۱) آیین نامه اجرایی موضوع ماده (۲۱۹) قانون مالیاتهای مستقیم، نسبت به محاسبه و حسب مورد مطالبه مابه التفاوت مالیات متعلقه (مالیات قابل مطالبه عبارت است از مالیات متعلقه پس از کسر مالیات مقطوع مورد پذیرش مودی در فرم موضوع بند (۱) این دستورالعمل) با رعایت مقررات اقدام خواهد شد. ما به التفاوت مالیات مطالبه شده در اجرای این بند از دستور العمل، مشمول جریمه موضوع ماده (۱۹۲) قانون مالیاتهای مستقیم نخواهد بود.
۵- هرگاه استاد و مدارک مثبته ای به دست آید و مشخص شود که مجموع فروش کالا و ارایه خدمات مودی در سال ۱۴۰۰ بیش از رقم ۱۴/۴۰۰/۰۰۰/۰۰۰ ریال بوده، مودی مذکور مشمول مفاد تبصره ماده (۱۰۰) قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و علاوه بر محاسبه و مطالبه مالیات بر اساس مقررات ماده (۹۷) قانون مالیاتهای مستقیم مشمول جرایم متعلقه از جمله جریمه عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر قانونی و همچنین عدم امکان استفاده از کلیه معافیت ها و نرخ صفر از جمله معافیت موضوع ماده (۱۰۱) قانون مالیاتهای مستقیم خواهد شد.
تبصره: با عنایت به اینکه به موجب مفاد بند (۱) این دستورالعمل، مودیان مشمول دستورالعمل، از نگهداری اسناد و مدارک موضوع قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ معاف می باشند، بر این اساس مفاد حکم بندهای (۴) و (۵) این دستورالعمل در ارتباط با استاد و مدارک مثبته به دست آمده خرید، بهای تمام شده کالای فروش رفته و بهای تمام شده خدمات ارایه شده که با رعایت مفاد آیین نامه اجرایی یاد شده در بند (۴) این دستورالعمل از جمله تعیین ارزش منصفانه، منتج به تعیین فروش/ درآمد ارایه خدمات بیش از مبلغ ابرازی مودی در فرم موضوع بند (۱) این دستورالعمل  باشد، نیز جاری خواهد بود. بدیهی است در صورت ارایه اسناد و مدارک مستند توسط مودی مبنی بر درج بخشی از اقلام خرید در موجودی کالای پایان دوره رعایت موازین قانونی در عدم محاسبه فروش این بخش از کالا در سال ۱۴۰۰ و احتساب آن به فروش سنوات بعد مودی حسب مستندات ارایه شده ضروری است.
ب سایر موارد :۶-مالیات عملکرد سال ۱۴۰۰ مودیان موضوع این دستور العمل در صورتی که متقاضی اعمال مقررات قانونی از جمله مفاد مواد (۱۳۷) ، (۱۶۵) و (۱۷۲) قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص درآمد عملکرد سال ۱۴۰۰ خود می باشند، از شمول مفاد این دستور العمل خارج بوده و با رعایت مقررات مربوطه تعیین خواهد شد.
۷ - کلیه صاحبان مشاغلی که علاوه بر فعالیت اصلی خود نسبت به خرید سکه از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران اقدام نموده و سکه های خریداری شده را در طول سال ۱۴۰۰ دریافت کرده اند، برای پرداخت مالیات سکه می بایست به صورت مجزا و بر اساس قوانین و مقررات اقدام نمایند.
۸- آن دسته از صاحبان مشاغل موضوع بند (الف) این دستورالعمل که مالیات تشخیصی عملکرد سال ۱۳۹۹ آنها به قطعیت نرسیده است در صورت تکمیل و ارسال فرم مربوط و پذیرش مالیات مقطوع تعیین شده به روشهای مندرج در بند (۲) این دستورالعمل، مشمول مفاد این دستور العمل خواهند بود. بدیهی است چنانچه مالیات عملکرد سال ۱۳۹۹ مودیان موضوع این بند در فرآیند رسیدگی و دادرسی مالیاتی کاهش یابد، این امر تاثیری در میزان مالیات مقطوع پذیرفته شده عملکرد سال ۱۴۰۰ آنها نخواهد داشت.
۹-میزان مالیات مقطوع پزشکانی که در عملکرد سال ۱۴۰۰ مشغول حکم بند (ح) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور بوده اند، معادل مالیات تعیین شده با توجه به فرم این دستورالعمل یا مالیات مکسوره آنها، هر کدام که بیشتر باشد، تعیین می شود.*
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : شاکی در بند الف در ارتباط با مبانی قانون تعیین مالیات موضوع تبصره ماده ۱۰۰ قانون مالیاتهای مستقیم بصورت مقطوع و در بند ب در ارتباط با عدم امکان استفاده از مزایای موضوع تبصره ماده ۱۰۰ برای مؤدیان مالیاتی در اولین سال فعالیت و تغییر به بند ۲ و بند ۴ و بند ۵ و بند ۷ و بند ۸ دستورالعمل شکایت ایراد و درخواست ابطال آنها را مطرح کرده است با این توضیح که در بند ۲ ادعای قانونی نبودن استفاده از اطلاعات پایه برای تعیین مالیات مقطوع در بند ۴ ادعای عدم امکان مطالبه مالیات متمم در صورت عدم ابزار فروشی یا کم ابزاری در فرم موضوع تبصره ماده ۱۰۰ در بند ۵ با ادعای عدم توجه به معافیت مؤدیان موصوف از نگهداری اسناد و مدارک و ایجاد الزامات و محدودیتها بشرح مندرج در دادخواست و در بند ۷ بر غیرقانونی بودن جداشدن مالیات مربوطه به درآمد حاصل از خرید و فروش سکه از سایر درآمدهای صاحبان مشاغل و در بند ۸ بر ایجاد محدودیت برای مؤدیانی که سال قل مالیات آنها قطعی نشده است درخواست ابطال را مطرح کرده است.*
خلاصه مدافعات طرف شکایت :  طرف شکایت با اشاره به حکم پیش بینی شده در ماده ۱۰۰ تعیین میزان مالیات مقطوع را فاقد اشکال دانسته و همچنین استفاده از مفاد دستورالعمل مورد شکایت را برای مؤدیانی که در اولین سال فعالیت قرار داشته و اطلاعات آنها در اختیار سازمان بوده را میسر دانسته علاوه بر آن در مورد ایراد وارد در بند ۲ دستورالعمل اختیار مطالبه و معافیت را از اختیارات سازمان دانسته و من حیث المجموع اقدامات خود را بشرح لایحه دفاعیه منطبق با قانون دانسته و درخواست رد کرده است.*
در خصوص ادعای مغایرت مصوبه با شرع ، در این پرونده ادعای مغایرت با شرع نشده است.
به نام خدا 
پرونده کلاسه هـ ت/ ۰۲۰۰۰۲۳ در جلسه مورخ ۱۴۰۲/۵/۱ هیات تخصصی مالیاتی بانکی با حضور طرف شکایت مورد برررسی واقع که با لحاظ عقیده اعضای محترم هیات تخصصی به شرح ذیل اقدام به اتخاذ تصمیم و صدور رای می نماید: 
رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی
با عنایت به اینکه در تبصره ماده (۱۰۰) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴ و نیز بند (م) تبصره (۶) قانون بودجه سال (۱۴۰۱) برای ادارات مالیاتی و به طور کلی سازمان امور مالیاتی، اختیار قانونی مبنی بر اینکه، برخی از مشاغل و گروهها را از انجام تکالیف و ارایه مدارک و مستندات و  دفاتر معاف نماید قرار داده شده و مورد حکم قرار گرفته است و از حیث حد آستانه به موجب مصوبات ستاد ملی مبارزه با کرونا و وضعیت خاص حاکم بر اقتصاد این حد آستانه افزایش یافته و مورد تعدیل واقع شده است و اصولاً برخلاف ادعای شاکی این اختیار مندرج در تبصره به معنای تعیین مالیات مقطوع نبوده بلکه صرفاً یک مشوق در حد عدم الزام به انجام تکالیف است و پس از صحت سنجی و راستی آزمایی پیرامون میزان فعالیت و اینکه میزان آن در محدوده حد آستانه می باشد بر اساس نوع فعالیت و ضریب قانونی تعیین مالیات صورت می پذیرد و علی ای حال امکان اعتراض به اظهارنامه و بررسی آن حسب مفاد ذیل تبصره وجود دادر فلذا مقرره مورد شکایت (دستورالعمل شماره ۵۲۷/۱۴۰۱/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۱/۳/۳ سازمان امور مالیاتی) مغایرتی با قانون نداشته به استناد ماده ۸۴ از قانون دیوان عدالت اداری رای به رد شکایت صادر می نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد.   

محمد علی برومند زاده رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری