رای شماره ۱‍۰۲۲ مورخ ۱۳۹۶/۱‍۰/۱۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری(موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۴۹۱۳/۲۶‍۰/د- ۱۳۹۲/۱۱/۱۴ سازمان امور مالیاتی کشور)

بسم الله الرحمن الرحیم
شماره دادنامه: ۱۰۲۲
تاریخ دادنامه: ۱۳۹۶/۱۰/۱۲
کلاسه پرونده: ۹۵/۵۱۸
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: شرکت پشتیبان توسعه مهرونداد با وکالت آقای علی رضانژاد
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۴۹۱۳/۲۶۰/د-۱۳۹۲/۱۱/۱۴ سازمان امور مالیاتی کشورگردش کار : شرکت پشتیبان توسعه مهرونداد با وکالت آقای علی رضانژاد به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۴۹۱۳/۲۶۰/د-۱۳۹۲/۱۱/۱۴ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که :  "ریاست محترم دیوان عدالت اداری (هیات عمومی دیوان عدالت اداری)    با سلام احتراماً ضمن پوزش خواهی از تصدیع اوقات به استحضار می رساند در تاریخ ۱۳۹۲/۱۰/۲۲ معاونت حقوقی رییس جمهور نظریه ای مبنی بر معافیت روغن نباتی تصفیه نشده از پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده صادر که این نظریه منجر به صدور بخشنامه ای در تاریخ ۱۳۹۲/۱۱/۱۴ توسط معاونت مالیاتی ارزش افزوده تهران گردید و متاسفانه در این بخشنامه معاونت مالیاتی تاریخ اجرای این بخشنامه را برای ۱۳۹۲/۱۰/۲۲ معین نموده است. در حالی که به استناد مواد ۲ و ۴ قانون مدنی اثر قانون نسبت به آتیه است و قانون نسبت به ماقبل خود هیچ اثری ندارد و عطف به ماسبق نمی گردد و به همین منظور آیین نامه ها و تصویب نامه ها و بخشنامه های دولتی به طریق اولی باید از این قاعده تبعیت نمایند. لذا چون بخشنامه مزبور برخلاف این قاعده وضع شده است و تاریخ اجرای آن را ۱۳۹۲/۱۰/۲۲ تعیین نموده ناگزیر تسری آن به ماقبل صحیح نمی باشد. لذا با عنایت به مراتب فوق تقاضا داریم به منظور جلوگیری از تضییع حقوق این شرکت این قسمت از بخشنامه مذکور را که تاریخ اجرای آن را از ۱۳۹۲/۱۰/۲۲ به بعد تعیین نموده است را ابطال فرمایند. ضمناً جهت تضییع حقوق موکل اثر ابطال به زمان تصویب طبق ماده ۱۳ قانون دیوان مورد استدعاست." 
متن بخشنامه مورد اعتراض به قرار زیر است :۱۱۸۹۲معافیت روغن نباتی موضوع بند (۴) ماده (۱۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده الف
مخاطبین روسای محترم امور مالیاتی شهر و استان تهران مدیران کل محترم مالیات بر ارزش افزوده شهر و استان تهران مدیرکل محترم امور مالیاتی مودیان بزرگ مدیران کل محترم امور مالیاتی استانها
موضوع ابلاغ نظریه معاونت محترم حقوقی به شماره ۱۵۸۵۹۱/۱۷۰۷۵-۱۳۹۲/۱۰/۲۲ مبنی بر معافیت روغن نباتی خام ( تصفیه نشده) از شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده
به پیوست نظریه شماره ۶۷۷۶۷/۱۷۰۷۵-۱۳۹۲/۵/۹ سرپرست محترم امور هماهنگی و رفع اختلافات حقوقی دستگاههای اجرایی ریاست جمهوری در خصوص روغن نباتی تصفیه نشده، که به موجب نظریه شماره ۱۵۸۵۹۱/۱۷۰۷۵-۱۳۹۲/۱۰/۲۲ معاونت محترم حقوقی رییس جمهور مورد تایید و تاکید قرار گرفته، جهت اطلاع و اقدام لازم ابلاغ می گردد.-معاونت مالیاتی بر ارزش افزوده اداره دارایی   
در پاسخ به شکایت مذکور، به موجب لایحه شماره ۲۷۵۶۱۱/۲۱۲/د-۱۳۹۵/۷/۱۳ توضیح داده است که:  "به استحضار می رساند : با توجه به نظریه حقوقی شماره ۶۷۷۶۷/۱۷۰۷۵-۱۳۹۲/۵/۹ سرپرست امور هماهنگی و رفع اختلافات حقوقی دستگاههای اجرایی معاونت حقوقی ریاست جمهوری که به موجب نظریه شماره ۱۵۸۵۹۱/۱۷۰۷۵-۱۳۹۲/۱۰/۲۲ معاونت حقوقی رییس جمهور مورد تایید و تاکید واقع شده است، «روغن نباتی خام (تصفیه نشده) نیز مشمول بند (۴) ماده (۱۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده قرار گرفته و معاف از مالیات بر ارزش افزوده می باشد.»  در این راستا، سازمان امور مالیاتی کشور با صدور بخشنامه شماره ۴۹۱۳/۲۶۰/د-۱۳۹۲/۱۱/۱۴ (بخشنامه موضوع شکایت) مفاد نظریه های یاد شده را مبنی بر معافیت روغن نباتی خام (تصفیه نشده) از شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده به واحدهای مالیاتی ابلاغ و آن را از تاریخ ۱۳۹۲/۱۰/۲۲ (زمان صدور نظریه اخیرالذکر معاونت محترم حقوقی رییس جمهور) لازم الاجرا اعلام کرده است.  با عنایت به مراتب فوق و با استناد به نامه شماره ۳۳۴۸/۲۶۰/د-۱۳۹۵/۷/۶ معاون مالیات بر ارزش افزوده سازمان متبوع و نظر به عدم نقض و تجاوز به قوانین و عدم خروج از صلاحیتهای ذاتی سازمان امور مالیاتی کشور در راستای مواد ۷ و ۹ (بند ث آن) از آیین نامه اجرایی بند (الف) ماده (۵۹) «قانون برنامه سوم توسعه ...» موضوع مصوبه شماره ۲۷۱۳۳/ت۲۳۹۱۳ هـ-۱۳۸۰/۶/۱۰ هیات وزیران، با توجه به ماده ۱۲ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲، رسیدگی و رد شکایت شاکی را درخواست می نماید."                          
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۲ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.
رای هیات عمومی
مطابق ماده ۵۳ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷/۲/۱۷ مقرر شده «تاریخ اجرای این قانون در رابطه با مواد ۱۸، ۲۴، ۲۵، ۲۸، ۳۱، ۳۵، ۳۶، ۴۲ و ۴۸ از تاریخ تصویب و در مورد ماده ۵۱ از اول ماه پس از تصویب ایـن قانون خواهـد بـود و سایر مواد آن از اول مهر ماه سال ۱۳۸۷ است.» با توجه به اینکه مطابق بنـد ۴ ماده ۱۲ قانون مذکور عرضه و واردات روغن نباتی از پرداخت مالیات معاف بوده و با لحاظ حکم مـاده ۵۳ قانون مذکور، حکم مـاده ۱۲ از ابتدای مهر سال ۱۳۸۷ مجری است، بنابراین حکـم بخشنامه شماره ۴۹۱۳/۲۶۰/د- ۱۳۹۲/۱۱/۱۴ از این حیث که تاریخ اجرای عدم شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده بر روغن نباتی خام (تصفیه نشده) را ۱۳۹۲/۱۰/۲۲ تعیین کرده در حالی که از ابتدای مهر سال ۱۳۸۷ باید اجرا می شد، مغایر قانون است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۸۸ و ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می شود.

محمدکاظم بهرامی - رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری